IL PROCESSO DI CHIUSURA DEL BILANCIO DI ESERCIZIO E

CONSOLIDATO

Università Roma TreFacoltà di Economia Federico Caffè

Prof. Massimo delli Paoli

Premessa

• processo amministrativo chiave • scaturisce dalla contabilità generale• raccoglie e sintetizza i dati provenienti dai sottosistemi

contabili• fornisce adeguati e tempestivi flussi di comunicazione

verso l’esterno (bilancio d’esercizio e consolidato) e verso il management aziendale (report interni)

• piano di contabilità generale idoneo a rappresentare correttamente le operazioni aziendali

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Le fasi del processo di chiusura del bilancio d’esercizio

• quadratura tra contabilità sezionali e analitiche con la contabilità generale;

• registrazione delle scritture di assestamento;– scritture ricorrenti (o standard);– scritture non ricorrenti (o non standard);

• predisposizione del bilancio di verifica;• formazione del bilancio d’esercizio (schemi e nota

integrativa).

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Principali procedure di verifica sul bilancio d’esercizio

• Analisi del settore e dell’azienda per valutazione del rischio intrinseco del processo di chiusura

• Comprensione del sistema di controllo interno per la valutazione del rischio di controllo

• Svolgimento dei sondaggi sui controlli (conformità)• Sondaggi sulle scritture di libro giornale

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Principali procedure di verifica

• Analisi del settore e dell’azienda per valutazione del rischio intrinseco del processo di chiusura– in questa fase il revisore pone particolare attenzione ai

seguenti aspetti: o rischio di elusione dei controlli: la direzione aziendale è

in grado di eludere i controlli tramite comportamenti fraudolenti.

o conoscenza storica maturata - numero e natura delle anomalie riscontrate in passato

o complessità dei flussi procedurali dei vari processi aziendali a monte del processo di chiusura del bilancio (es. vendite, acquisti, tesoreria etc.) e la natura degli stessi.

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Principali procedure di verifica

• Comprensione del sistema di controllo interno per la valutazione del rischio di controllo– la comprensione del processo nel suo complesso e

l’individuazione delle figure chiave coinvolte.

– la separazione dei ruoli e delle responsabilità tra le risorse coinvolte nel processo di chiusura;

– l’impiego dei sistemi IT e la pervasività degli stessi nel processo di chiusura del bilancio - possibilità di verificare l’affidabilità degli stessi avvalendosi di esperti;

– la tracciabilità delle operazioni chiave;– la struttura del sistema di controllo interno nel suo

complesso.

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Principali procedure di verifica

• Comprensione del sistema di controllo interno per la valutazione del rischio di controllo– la valutazione preliminare del rischio intrinseco e di

controllo, consente di individuare la strategia da adottare; – se il sistema di controllo interno viene valutato affidabile, il

processo di verifica continua tramite la rilevazione accurata della procedura aziendale individuando i controlli chiave (Key control);

– nel caso contrario il processo di verifica continua tramite una strategia di rilevanti sondaggi di validità.

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Principali procedure di verifica

• Svolgimento dei sondaggi sui controlli (conformità) – un adeguato sistema di controllo interno aziendale deve

includere una matrice di controlli affidabile;– selezione dei controlli chiave (Key control) che il revisore

ritiene rilevanti al fine di mitigare i rischi individuati;– test campionari per valutare l’efficacia dei controlli stessi.

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Principali procedure di verifica

• Sondaggi sulle scritture di libro giornale– registrazioni effettuate da personale che solitamente svolge

altri compiti (es. una fattura registrata direttamente dal responsabile amministrativo);

– registrazioni effettuate in periodi insoliti, come la notte, i fine settimana, i festivi e registrazioni verso società infragruppo o in conti transitori;

– importi tondi, ricavi in dare, costi in avere, ecc..– per ognuna delle scritture selezionate il revisore verifica:

o documentazione di supportoo autorizzazioneo correttezza della registrazione

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Le fasi del processo di chiusura del bilancio consolidato

• Definizione area di consolidamento– aggiornamento periodico del perimetro di consolidamento

• Invio di istruzioni. – principi contabili da utilizzare– “ Reporting package “ - specifici prospetti e documenti di

analisi dei conti che costituiscono l’input del processo di consolidamento

• Raccolta dei reporting package– rispetto dellle scadenze fissate– manuale o tramite l’utilizzo di specifici software di

consolidamento

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Le fasi del processo di chiusura del bilancio consolidato

• Elaborazione dei dati ricevuti– Conversione dei dati espressi in valuta estera nella valuta di

redazione del bilancio consolidato;– Eliminazione delle partecipazioni;– Eliminazione delle operazioni infragruppo;

o Elisioni, quando non modificano il risultato economico e il patrimonio netto (crediti/debiti costi/ricavi);

o Eliminazioni, quando modificano il risultato economico e/o il patrimonio netto;

intercompany profit; plus-minusvalenze infragruppo; Dividendi;

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Le fasi del processo di chiusura del bilancio consolidato

• Redazione del bilancio e della nota integrativa– predisposizione del fascicolo di bilancio consolidato;– per la redazione della nota integrativa consolidata, la

capogruppo generalmente richiede alle controllate informazioni addizionali, al fine di rappresentare tutti gli eventi che richiedono un’adeguata informativa.

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Prerequisito: esistenza di un sistema di controllo interno adeguato e ben documentato

Principali procedure di verifica sul bilancio consolidato

• Identificazione delle società controllate significative• Il coordinamento e le istruzioni ai team di revisione

delle società controllate• Analisi dei processi rilevanti ai fini del consolidato e

svolgimento controlli delle procedure di conformità• Sondaggi di validità sul bilancio consolidato

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Principali procedure di verifica sul bilancio consolidato

• Identificazione delle società controllate significative– Per identificare le società controllate che assumono

rilevanza ai fini dell’espressione del giudizio, il revisore deve acquisire una comprensione generale del Gruppo:o struttura del Gruppo e strutture giuridiche delle singole

società controllate, modelli di governance e di reporting;o linee di attività e localizzazioni geografiche;o uniformità o difformità dei sistemi IT;o modalità di raccolta e aggregazione delle informazioni.

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Principali procedure di verifica sul bilancio consolidato• Identificazione delle società controllate significative

₋ controllata significativa dal punto di vista dimensionale – materialità;

₋ controllata significativa a causa di rischi specifici;o paese/business;o rilevanza quantitativa di determinati conti di bilancio

della società controllata;o transazioni complesse, rilevanti, inusuali;o cambiamenti significativi e/o casi di frodi o carenze nel

sistema di controllo interno;– altre società controllate, nel caso in cui dalla revisione delle

società controllate significative, non sia possibile ottenere elementi probativi sufficienti ed appropriati.

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Principali procedure di verifica sul bilancio consolidato

• Il coordinamento e le istruzioni ai team di revisione– L’art. 14 del D.Lgs n. 39/2010 prevede che il revisore della

capogruppo (“revisore principale”) sia interamente responsabile dell’espressione del giudizio;

– il revisore principale affida ad un altro revisore (“revisore locale”) la responsabilità di esaminare il bilancio di una società controllata;

– generalmente il revisore locale ha rapporti stretti di collegamento e integrazione con il revisore principale (norme etiche, di comportamento, di metodologia e professionali) che consentono di formare una “rete” di società;

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Principali procedure di verifica sul bilancio consolidato

• Il coordinamento e le istruzioni ai team di revisione– Il revisore principale deve inviare al revisore locale

appropriate istruzioni in cui venga indicato:o i principi etici, contabili e di revisione a cui il revisore

locale deve attenersi;o il livello di significatività e l’errore tollerabile;o la portata della revisione

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Tipologia della società controllata Portata della revisione

Società controllata quantitativamente significativa - Revisione completa

Società controllata qualitativamente significativa

- Revisione completa ovvero- Revisione di specifici conti o processi

Altre società controllate selezionate - Revisione completa, o- Revisione di specifici conti o processi, o- Revisione limitata

Principali procedure di verifica sul bilancio consolidato

• Il coordinamento e le istruzioni ai team di revisione– i rischi significativi di errore nel bilancio consolidato che

sono stati individuati;– richiesta al revisore locale di comunicare qualsiasi altro

rischio significativo o errore significativo individuato;– elenco dei documenti che il revisore locale deve predisporre

(memorandum preliminare, memorandum finale, relazione di revisione, etc.);

– l’elenco delle parti correlate preparato dalla direzione del gruppo;

– protocollo di comunicazione, scadenze e documentazione che il revisore locale deve inviare al revisore principale;

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Principali procedure di verifica sul bilancio consolidato

• Il coordinamento e le istruzioni ai team di revisione– Esame del lavoro svolto dal revisore locale ed eventuale

richiesta di ulteriori informazioni, esame delle carte di lavoro o visite presso le sedi delle principali società controllate;

– Se il revisore locale appartiene ad un’altra rete di società, il revisore principale valuta:o la competenza professionale;o l’indipendenza rispetto al gruppo.

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Principali procedure di verifica sul bilancio consolidato• Analisi dei processi rilevanti ai fini del consolidato e

svolgimento controlli delle procedure di conformità– Valutazione del disegno e dell’operatività dei controlli relativi

ai processi strumentali predisposizione del bilancio consolidato. In particolare:o l’adeguatezza delle istruzioni impartite dalla capogruppo; o l’idoneità delle elaborazioni informatiche dei dati

raccolti;o L’adeguatezza del processo di consolidamento (es. la

procedura delle riconciliazioni dei saldi infragruppo);– selezione dei controlli chiave (Key control) che il revisore

ritiene rilevanti al fine di mitigare i rischi individuati;– test campionari per valutare l’efficacia dei controlli stessi.

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Principali procedure di verifica sul bilancio consolidato

• Sondaggi di validità sul bilancio consolidato– Verifica della correttezza dell’area di consolidamento;– Verifica della corretta imputazione dei reporting package ;– Verifica della correttezza della quota di possesso del gruppo

ai fini della determinazione del patrimonio netto e del risultato delle interessenze di terzi;

– Verifica dei saldi di apertura delle principali scritture di consolidamento;

– Verifica della correttezza delle elisioni e delle eliminazioni (saldi infragruppo, dividendi, partecipazioni, margini infragruppo, etc.);

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Principali procedure di verifica sul bilancio consolidato• Sondaggi di validità sul bilancio consolidato– Verifica delle scritture effettuate dalla capogruppo (esempio:

ricalcolo ammortamenti dei cespiti a livello centrale, principi contabili di gruppo, etc.);

– Verifica dei prospetti di raccordo con l’utile ed il patrimonio netto del bilancio esercizio separato della capogruppo;

– Analisi dei memorandum riepilogativi dell’attività di revisione svolta nonché del giudizio di revisione da parte dei revisori locali;

– Verifica che la somma degli errori rilevati non sia superiore al livello di significatività del bilancio consolidato;

– Verifica della predisposizione del fascicolo di bilancio consolidato (bilancio e nota integrativa).

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