Principio contabile internazionale per il settore - CNDCEC 1 IPSAS 1 International Federation of...

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International Public Sector Accounting Standards

Board

Principio contabile

internazionale per il settore

pubblico (IPSAS) 1

Presentazione del bilancio TRADUZIONE A CURA DEL CNDCEC DAL TESTO ORIGINALE INGLESE PUBBLICATO DA IPSASB

Exposure Draft

October 2011

Comments due: February 29, 2012

IPSASB Principio contabile internazionale (IPSAS) 1 Presentazione del bilancio

Febbraio 2015

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Traduzione dall’inglese

Eugenio Virguti

Dottore Commercialista

Supervisione della traduzione dall’inglese

Mariarita Cafulli

Ufficio traduzioni CNDCEC

Elena Florimo

Ufficio traduzioni CNDCEC

Matteo Pozzoli

Ricercatore CNDCEC

Elisa Sartori

Ricercatore IRDCEC

Consiglieri CNDCEC Delegati Area Internazionale

Giovanni Gerardo Parente

Ugo Mario Pollice

IPSAS 1 1

International Federation of Accountants®

529 Fifth Avenue, 6th Floor

New York, New York 10017 USA

Il presente documento è stato pubblicato dall’International Federation of Accountants (IFAC). L’IFAC è

un’organizzazione internazionale al servizio del pubblico interesse, la sua missione è quella di rafforzare la

professione contabile in ogni parte del mondo e di contribuire allo sviluppo di economie internazionali forti mediante

la definizione e la promozione di standard professionali di elevata qualità, favorendo la convergenza a livello

internazionale su tali standard e contribuendo al dibattito sulle questioni di interesse pubblico nelle quali le

competenze professionali sono maggiormente rilevanti. È possibile scaricare la pubblicazione in lingua inglese

gratuitamente, esclusivamente per uso personale, sul sito dell’IPSASB www.ipsasb.org.

International Public Sector Accounting Standards, Exposure Drafts, Consultation Papers, e altre pubblicazioni

dell’IPSASB sono pubblicate dall’IFAC cui appartiene il copyright delle stesse. Il testo approvato di tutte le

pubblicazioni dell’IFAC è quello pubblicato dall’IFAC nella versione originale inglese.

IPSASB e IFAC declinano ogni responsabilità diretta o indiretta per le conseguenze derivanti dall’uso e

dall’applicazione della presente pubblicazione, siano esse causate da negligenza o altro.

I loghi IPSASB, ‘International Public Sector Accounting Standards Board’, ‘IPSASB’, ‘International Public Sector

Accounting Standards’ ‘IPSAS’, i loghi IFAC, ‘International Federation of Accountants’, e ‘IFAC’ sono marchi

registrati dell’IFAC.

Copyright © giugno 2013 dell’International Federation of Accountants (IFAC). Tutti i diritti riservati. È necessario il

permesso di IFAC per riprodurre, custodire o trasmettere il presente documento, eccetto per quanto consentito dalla

legge. A tal fine è possibile contattare: [email protected].

ISBN: 978-1-60815-151-6

Il presente principio “Presentazione del bilancio” dell’International Public Sector Accounting Standards Board

(IPSASB) è stato pubblicato in lingua inglese dall’International Federation of Accountants (IFAC) all’interno

dell’Handbook of International Public Sector Accounting Pronouncements nel giugno 2013. È stato tradotto in italiano

dal Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili nel 2014 e riprodotto con il permesso

dell’IFAC. Il processo di traduzione dell’Handbook of International Public Sector Accounting Pronouncements è stato

approvato dall’IFAC e la traduzione è stata svolta in conformità al “Policy Statement—Policy for Translating and

Reproducing Standards Published by IFAC.” Il testo approvato dell’Handbook of International Public Sector

Accounting Pronouncements è quello pubblicato dall’IFAC in lingua inglese.

Testo in lingua inglese dell’IPSAS 1 “Presentation of Financial Statements” © 2013 International Federation of

Accountants (IFAC). Tutti i diritti riservati.

Testo in lingua italiana dell’IPSAS 1 “Presentazione del bilancio” © 2014 International Federation of Accountants

(IFAC). Tutti i diritti riservati.

Titolo originale IPSAS 1: Presentation of Financial Statements - ISBN 978-1-60815-151-6

http://www.ipsasb.org/

mailto:[email protected]

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IPSAS 1 – PRESENTAZIONE DEL BILANCIO

Riconoscimenti

Il presente Principio contabile internazionale per il settore pubblico (IPSAS) è tratto principalmente dal Principio contabile internazionale IAS 1, Presentazione del bilancio (rivisto nel 2003), pubblicato dall’International Accounting Standards Board (IASB). Parti dello IAS 1 sono riprodotte in questa pubblicazione dell’International Public Sector Accounting Standards Board (IPSASB) della International Federation of Accountants (IFAC) con il consenso dell’International Accounting Standards Committee Foundation (IASCF).

Il testo approvato degli International Financial Reporting Standards (IFRS) è quello pubblicato dallo IASB in lingua inglese; le copie si possono ottenere direttamente presso l’IFRS Publications Department, primo piano, 30 Cannon Street, Londra EC4M 6XH, Regno Unito.

E-mail: [email protected]

Sito internet: www.ifrs.org

Gli IFRS, gli IAS, le Exposure Draft e le altre pubblicazioni IASB sono protetti da diritti d’autore appartenenti alla IFRS Foundation.

“IFRS”, “IAS”, “IASB”, “IFRS Foundation”, “International Accounting Standards” e “International Financial Reporting Standards” sono marchi registrati della IFRS Foundation e non possono essere utilizzati senza il consenso della IFRS Foundation.

PRESENTAZIONE DEL BILANCIO

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Storia dell’IPSAS

La presente versione include i cambiamenti risultanti dagli IPSAS emessi fino al 15 gennaio 2012.

L’IPSAS 1, Presentazione del bilancio è stato pubblicato nel maggio 2000.

A dicembre 2006 l’IPSASB ha pubblicato l’IPSAS 1 rivisto nella sostanza.

Da allora, l’IPSAS 1 è stato modificato dai seguenti IPSAS:

Miglioramenti agli IPSAS (pubblicato a ottobre 2011)

Miglioramenti agli IPSAS (pubblicato a gennaio 2010);

IPSAS 28, Strumenti finanziari: Esposizione nel bilancio (pubblicato a gennaio 2010);

IPSAS 29, Strumenti finanziari: Rilevazione e valutazione (pubblicato a gennaio 2010);

IPSAS 30, Strumenti finanziari: Informazioni integrative (pubblicato a gennaio 2010);

Miglioramenti agli IPSAS (pubblicato a novembre 2010)

Tabella dei paragrafi modificati nell’IPSAS 1

Paragrafo modificato Tipo di modifica Modificato da

Introduzione Eliminato Miglioramenti agli IPSAS ottobre 2011

7A Nuovo IPSAS 28 gennaio 2010

75 Modificato IPSAS 30 gennaio 2010


Miglioramenti agli IPSAS gennaio 2010

80 Modificato Miglioramenti agli IPSAS novembre 2010



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Paragrafo modificato Tipo di modifica Modificato da

Miglioramenti agli IPSAS gennaio 2010

Miglioramenti agli IPSAS novembre 2010






148B Nuovo IPSAS 30 gennaio 2010

148C Nuovo IPSAS 30 gennaio 2010

148D Nuovo IPSAS 28 gennaio 2010


153A Nuovo Miglioramenti agli IPSAS gennaio 2010

153B Nuovo IPSAS 28 gennaio 2010

153C Nuovo IPSAS 30 gennaio 2010

153D Nuovo Miglioramenti agli IPSAS novembre 2010


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Dicembre 2006


SOMMARIO

Paragrafo

Finalità ........................................................................................... 1

Ambito di applicazione .................................................................. 2–6

Definizioni ..................................................................................... 7–14

Gruppo .................................................................................... 8–10

Benefici economici futuri o servizi potenziali ........................ 11

Imprese a controllo pubblico .................................................. 12

Rilevanza ................................................................................. 13

Attivo netto/patrimonio netto .................................................. 14

Scopo del bilancio ......................................................................... 15–18

Responsabilità per la redazione del bilancio ................................. 19–20

Parti del bilancio ............................................................................ 21–26

Considerazioni generali ................................................................. 27–58

Attendibilità della presentazione e conformità agli IPSAS ..... 27–37

Continuità aziendale ................................................................ 38–41

Coerenza nella presentazione del bilancio .............................. 42–44

Rilevanza e aggregazione ....................................................... 45–47

Compensazione ....................................................................... 48–52

Informazioni comparative ....................................................... 53–58

Struttura e contenuto ...................................................................... 59–150

Introduzione ............................................................................ 59–60


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Identificazione dei prospetti del bilancio ................................ 61–65

Periodo di riferimento ............................................................. 66–68

Tempestività ............................................................................ 69

Prospetto della situazione patrimoniale e finanziaria ............. 70–98

Distinzione corrente/non corrente ........................................... 70–75

Attività correnti ....................................................................... 76–79

Passività correnti ..................................................................... 80–87

Informazioni da esporre nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria ............................................................................... 88–92

Informazioni da esporre nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria o nelle note ............................................................ 93–98

Prospetto del risultato economico ................................................. 99–117

Avanzo o disavanzo di esercizio per il periodo ...................... 99–101

Informazioni da esporre nel prospetto del risultato economico 102–105

Informazioni da esporre nel prospetto del risultato economico o nelle note .......................................................................................... 106–117

Prospetto delle variazioni nell’attivo netto/nel patrimonio netto .. 118–125

Rendiconto finanziario .................................................................. 126

Note al bilancio .............................................................................. 127–150

Struttura ............................................................................ 127–131

Informativa sui principi contabili utilizzati ...................... 132–139

Principali cause di incertezza nelle stime ......................... 140–148

Capitale .............................................................................. 148A–148C

Strumenti con opzione a vendere classificati nell’attivo netto/nel patrimonio netto ................................................................ 148D

Altre informazioni integrative .......................................... 149–150


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Disposizioni transitorie .................................................................. 151–152

Data di entrata in vigore ................................................................ 153–154

Ritiro dell’IPSAS 1 (2000) ............................................................ 155

Appendice A: Caratteristiche qualitative del reporting economico-finanziario

Appendice B: Modifiche ad altri IPSAS

Motivazioni per le conclusioni

Guida applicativa

Confronto con lo IAS 1


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Il Principio contabile internazionale per il settore pubblico 1 Presentazione del bilancio è illustrato nei paragrafi 1155. Tutti i paragrafi hanno pari autorità. L’IPSAS 1 dovrebbe essere letto nel contesto della sua Finalità, delle Motivazioni per le conclusioni e della Prefazione ai Principi contabili internazionali per il settore pubblico. L’IPSAS 3 Principi contabili, cambiamenti nelle stime contabili ed errori fornisce una base per la scelta e l’applicazione di principi contabili in assenza di linee guida specifiche.


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Finalità

1. La finalità del presente Principio è quella di definire i criteri per la presentazione del bilancio redatto per scopi di carattere generale, al fine di assicurarne la comparabilità con riferimento sia ai bilanci dell’entità di esercizi precedenti, sia ai bilanci di altre entità. A tale scopo, il presente Principio espone considerazioni di carattere generale per la presentazione dei bilanci, le linee guida per la loro struttura e le disposizioni minime sul contenuto di un bilancio redatto secondo il principio della contabilizzazione per competenza. La rilevazione, la valutazione e l'informativa su operazioni specifiche e altri eventi sono trattate in altri IPSAS.

Ambito di applicazione

2. Il presente Principio deve essere applicato a tutti i bilanci redatti per scopi di carattere generale preparati e presentati secondo il principio della contabilizzazione per competenza in conformità agli IPSAS.

3. I bilanci redatti per scopi di carattere generale sono quelli che si prefiggono di soddisfare le esigenze degli utilizzatori che non sono nella condizione di richiedere rendicontazioni adattate alle loro particolari esigenze informative. Gli utilizzatori di bilanci redatti per scopi di carattere generale includono contribuenti e utenti, rappresentanti dell’organo legislativo, creditori, fornitori, mezzi di comunicazione e dipendenti. I bilanci redatti per scopi di carattere generale includono quelli che sono presentati separatamente o all’interno di un altro documento pubblico, ad esempio un documento di bilancio annuale. Il presente Principio non si applica al bilancio intermedio sintetico.

4. Il presente Principio si applica parimenti a tutte le entità, indipendentemente dal fatto che esse debbano redigere un bilancio consolidato o un bilancio separato, come definito nello IPSAS 6, Bilancio consolidato e separato.

5. Il presente Principio si applica a tutte le entità del settore pubblico diverse dalle Imprese a controllo pubblico.

6. La Prefazione ai Principi contabili internazionali per il settore pubblico pubblicata dall’IPSASB spiega che le Imprese a controllo pubblico (ICP) devono applicare gli IFRS pubblicati dallo IASB. La definizione di ICP è riportata al paragrafo 7 seguente.


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Definizioni

7. I termini seguenti vengono usati nel presente Principio con i significati indicati:

Principio della competenza economica (Accrual basis) - Un principio contabile secondo il quale le operazioni e gli altri eventi sono rilevati quando si verificano (e non quando si ricevono o versano disponibilità liquide o equivalenti) Perciò, le operazioni e gli eventi sono registrati nei libri contabili e rilevati nel bilancio degli esercizi a cui essi si riferiscono. Gli elementi rilevati per competenza sono attività, passività, attivo netto/patrimonio netto, proventi e costi.

Attività (Assets) - Risorse controllate dall’entità come risultato di eventi passati e dalle quali sono attesi benefici economici o servizi potenziali futuri per la stessa.

Conferimenti della proprietà (Contributions from owners) - I benefici economici futuri o i servizi potenziali che sono apportati da terzi, fatta eccezione per quelli che risultano nelle passività dell’entità, che costituiscono una partecipazione finanziaria nell’attivo netto/patrimonio netto dell’entità, la quale:

a) ha diritto sia i) alla distribuzione da parte dell’entità di benefici economici futuri o di servizi potenziali, nel corso della propria vita, essendo tali distribuzioni a discrezione della proprietà o dei loro rappresentanti, sia ii) alla distribuzione di eventuali eccedenze di attività sulle passività nel caso in cui l’entità in oggetto cessi di esistere;

b) può essere venduta, scambiata, trasferita o riscattata.

Distribuzioni alla proprietà (Distributions to owners) - I benefici economici futuri o i servizi potenziali distribuiti dall’entità a tutti o ad alcuni dei suoi proprietari, sia come remunerazione del capitale investito, sia come recupero dell’investimento.

Gruppo (Economic entity) - Un gruppo di entità comprendente una entità controllante e una o più entità controllate.


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Costi (Expenses) - I decrementi nei benefici economici o servizi potenziali di competenza del periodo di riferimento che si manifestano sotto forma di flussi finanziari in uscita o riduzioni di valore di attività o incrementi di passività che si concretizzano in decrementi dell’attivo netto/patrimonio netto, diversi da quelli relativi alle distribuzioni alla proprietà.

Impresa a controllo pubblico (Government Business Enterprise) - Un’entità che:

a) è dotata di autonomia giuridica;

b) ha autonomia finanziaria e operativa per svolgere l’attività d’impresa;

c) vende beni ed eroga servizi, nel normale svolgimento della sua attività, ad altre entità con la finalità di conseguire utili o coprire i costi;

d) non fa affidamento su continui finanziamenti pubblici per essere una azienda in funzionamento (fatta eccezione per gli acquisti di materie avvenuti a contrattazioni normali);

e) è controllata da una entità del settore pubblico.

Non fattibile (Impracticable) - Applicare una disposizione non è fattibile quando l’entità, dopo aver fatto ogni ragionevole sforzo, non può applicarla.

Passività (Liabilities) - Obbligazioni attuali dell’entità che derivano da fatti passati e il cui adempimento si suppone si concretizzi nell’impiego di risorse atte a produrre benefici economici o servizi potenziali.

Rilevanti omissioni o errate misurazioni di voci (Material Omissions or misstatements of items) - Le omissioni o errate misurazioni di voci sono rilevanti se, individualmente o nel complesso, possono influenzare le decisioni prese, o le valutazioni economiche effettuate, dagli utilizzatori sulla base del bilancio. La rilevanza dipende dalla natura e dalla dimensione dell’omissione o errata misurazione valutata a seconda delle circostanze. La natura o la dimensione della voce, o una combinazione di entrambe, potrebbe costituire il fattore determinante.


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Attivo netto/patrimonio netto (Net assets/equity) - È quello che resta delle attività dell’entità dopo avere dedotto tutte le passività.

Note (Notes) – Le note contengono informazioni aggiuntive rispetto a quelle presentate nello stato patrimoniale, nel conto economico, nel prospetto delle variazioni delle poste di attivo netto/patrimonio netto e nel rendiconto finanziario. Le note forniscono informazioni descrittive o disaggregazioni di voci esposte in tali prospetti e informazioni sulle voci che non soddisfano le condizioni per la rilevazione in tali prospetti.

Proventi (Revenue) - L’insieme di benefici economici o servizi potenziali verificatisi nel periodo di riferimento, quando si sostanziano in incrementi dell’attivo netto/patrimonio netto diversi dagli incrementi risultanti dai conferimenti della proprietà.

I termini definiti in altri IPSAS sono utilizzati nel presente Principio con lo stesso significato loro attribuito negli altri Principi, e sono riportati nel Glossario dei Termini pubblicato separatamente.

7A. I seguenti termini sono descritti nell’IPSAS 28 Strumenti finanziari: Esposizione nel bilancio e vengono usati nel presente Principio con il significato indicato nell’IPSAS 28:

a) strumento finanziario con opzione a vendere classificato come strumento rappresentativo di capitale (descritto nei paragrafi 15 e 16 dell’IPSAS 28);

b) strumento che obbliga un’entità a consegnare a un’altra parte una quota proporzionale dell’attivo netto dell’entità solo in caso di liquidazione e classificato come strumento rappresentativo di capitale (descritto nei paragrafi 17 e 18 dell’IPSAS 28).

Gruppo

8. Il termine “gruppo” è stato usato nel presente Principio per definire, ai fini del bilancio, un gruppo di entità comprendenti la controllante ed eventuali controllate.

9. A volte, riferendosi a un gruppo, vengono usati altri termini, quali “entità amministrativa”, “entità finanziaria” ed “entità consolidata”.


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10. Un gruppo può comprendere entità che perseguono sia politiche sociali, sia obiettivi commerciali. Per esempio, un istituto per l’edilizia popolare può essere un gruppo che comprende entità che assegnano alloggi a fronte di un corrispettivo simbolico e anche entità che forniscono alloggi su basi commerciali.

Benefici economici futuri o servizi potenziali

11. Le attività forniscono alle entità gli strumenti con cui realizzare i propri obiettivi. Le attività utilizzate per fornire beni e servizi in linea con gli obiettivi di un’entità, ma che non generano direttamente flussi finanziari netti in entrata, sono spesso descritte come comprendenti “servizi potenziali”. Le attività utilizzate per generare flussi finanziari netti in entrata sono spesso descritte come incorporanti “benefici economici futuri”. Per comprendere tutti gli scopi a cui le attività possono essere destinate, il presente Principio utilizza il termine “benefici economici futuri o servizi potenziali ” per descrivere le caratteristiche essenziali delle attività.

Imprese a controllo pubblico

12. Le Imprese a controllo pubblico (ICP) includono sia le imprese commerciali, quali le imprese di servizi pubblici, sia le imprese finanziarie, quali gli istituti finanziari. Le ICP non sono, in sostanza, entità diverse da quelle che svolgono attività similari nel settore privato. Generalmente, le ICP operano per generare reddito, sebbene alcune possano avere degli obblighi di servizio pubblico che impongono loro di fornire beni e servizi gratuitamente, o a tariffe notevolmente ridotte, ad alcune categorie di individui e organizzazioni nell’ambito della collettività. L’IPSAS 6 fornisce indicazioni per determinare se vi sia un controllo ai fini del bilancio e dovrebbe essere tenuto in considerazione per determinare se una ICP sia controllata da un’altra entità del settore pubblico.

Rilevanza

13. Determinare se un’omissione o una errata misurazione possa influenzare le decisioni degli utilizzatori, e quindi essere rilevante, richiede di tenere in considerazione le caratteristiche di tali utilizzatori. Si presume che gli utilizzatori abbiano una ragionevole conoscenza delle attività del settore pubblico, delle attività economiche e degli aspetti contabili e abbiano la volontà di esaminare le informazioni con normale diligenza. Quindi, la valutazione deve prendere in considerazione come ci si potrebbe ragionevolmente attendere che gli utilizzatori con tali


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caratteristiche siano influenzati nel prendere le decisioni e nel valutarle.

Attivo netto/patrimonio netto

14. “Attivo netto/patrimonio netto” è il termine utilizzato nel presente Principio per descrivere il valore residuo nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria (attività meno passività). L’attivo netto/il patrimonio netto può essere positivo o negativo. I termini attivo netto/patrimonio netto possono essere sostituiti con altri termini, purché il loro significato sia chiaro.

Scopo del bilancio

15. Il bilancio fornisce una rappresentazione della situazione patrimoniale-finanziaria e dei risultati economici di un’entità. Le finalità di un bilancio redatto per scopi di carattere generale sono quelle di fornire informazioni sulla situazione patrimoniale-finanziaria, sul risultato economico e sui flussi finanziari di un'entità che siano di utilità per una vasta gamma di utilizzatori nell’assumere e valutare le decisioni in merito alla destinazione delle risorse. In particolare, nel settore pubblico, le finalità di un reporting economico-finanziario redatto per scopi di carattere generale devono essere quelle di fornire informazioni utili per prendere decisioni ed evidenziare la responsabilità dell'entità nei confronti delle risorse che le sono state affidate, fornendo:

a) informazioni sulle fonti, sull’allocazione e sull'impiego dei mezzi finanziari;

b) informazioni su come l'entità economica ha finanziato le sue

attività e ha fatto fronte al fabbisogno finanziario;

c) informazioni che sono utili nella valutazione della capacità dell'entità di finanziare le proprie attività e di far fronte alle proprie passività e impegni;

d) informazioni sulla situazione patrimoniale-finanziaria dell'entità e sulle sue variazioni; e

e) informazioni aggregate utili ai fini della valutazione della gestione dell'entità in termini di costi del servizio, efficienza ed efficacia.

16. I bilanci redatti per scopi di carattere generale possono anche avere un ruolo preventivo o prospettico, fornendo informazioni utili nella


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determinazione del livello delle risorse da impiegare per le attività continuative, delle risorse che possono essere generate tramite le attività continuative, nonché dei rischi e delle incertezze correlati. Il reporting economico-finanziario può anche fornire agli utilizzatori informazioni:

a) che indichino se le risorse sono state ottenute e utilizzate in linea con il bilancio preventivo redatto in conformità alle disposizioni in materia;

b) che indichino se le risorse sono state ottenute e utilizzate in conformità alle disposizioni legali e contrattuali, compresi i limiti finanziari stabiliti dalle autorità legislative competenti.

17. Per conseguire tali obiettivi, il bilancio fornisce informazioni sull’entità, in merito a:

a) attività;

b) passività;

c) attivo netto/patrimonio netto;

d) proventi;

e) costi;

f) altre variazioni nell’ attivo netto/nel patrimonio netto, e

g) flussi finanziari.

18. È improbabile che le informazioni contenute nel bilancio consentano di conseguire tutti gli obiettivi di cui al paragrafo 15, sebbene esse possano essere rilevanti a tal fine. Questo è tanto più probabile in quelle entità il cui obiettivo primario non può essere la realizzazione di un utile, poiché verosimilmente la direzione aziendale è responsabile sia della effettuazione del servizio, sia degli obiettivi finanziari. È possibile esporre informazioni supplementari, inclusi i prospetti non contabili, in calce al bilancio al fine di fornire un quadro più esaustivo delle attività dell’entità durante l’esercizio.

Responsabilità per la redazione del bilancio

19. La responsabilità per la redazione e la presentazione del bilancio varia a seconda degli ordinamenti giuridici e anche all’interno del medesimo ordinamento. Inoltre, un ordinamento giuridico può


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operare una distinzione fra chi è responsabile della redazione del bilancio e chi è responsabile dell'approvazione o della presentazione dello stesso. Esempi di persone fisiche o di ruoli che possono avere la responsabilità della redazione del bilancio di singole entità (quali i dipartimenti o loro equivalenti) riguardano il soggetto che dirige l'entità (direttore generale o amministratore delegato) e il direttore finanziario (o il più alto funzionario, quale il responsabile del controllo di gestione o della contabilità ).

20. La responsabilità per la redazione del bilancio consolidato dello Stato è solitamente condivisa dal responsabile dei servizi finanziari (o dal più alto funzionario, quale il responsabile del controllo di gestione o il ragioniere-generale) e dal ministro delle finanze (o equivalente).

Parti del bilancio

21. Un’informativa di bilancio completa include:

a) un prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria;

b) un prospetto del risultato economico;

c) un prospetto delle variazioni dell’attivo netto/del patrimonio netto;

d) un rendiconto finanziario;

e) qualora l’entità renda pubblico il proprio bilancio preventivo approvato, una comparazione tra gli importi contenuti nel bilancio preventivo e quelli effettivi, da indicare in un prospetto separato o all’interno di una colonna aggiunta al bilancio, e

f) note, che contengano un elenco dei principi contabili rilevanti e altre note esplicative.

22. I prospetti elencati nel paragrafo 21 possono assumere diverse denominazioni sia nel medesimo ordinamento giuridico sia in ordinamenti giuridici differenti. Il prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria (statement of financial position) può essere denominato anche stato patrimoniale (balance sheet) o prospetto delle attività e delle passività (statement of assets and liabilities). Il prospetto del risultato economico (statement of financial performance) può anche essere denominato prospetto proventi e costi, conto economico o conto profitti e perdite. In


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alcuni ordinamenti giuridici, le note possono includere elementi denominati "programmi".

23. Il bilancio fornisce agli utilizzatori le informazioni sulle risorse e sugli obblighi dell'entità alla data di riferimento del bilancio e il flusso delle risorse fra le date di riferimento del bilancio. Queste informazioni sono utili per gli utilizzatori che vogliono valutare la capacità dell'entità di continuare a erogare beni e servizi a un dato livello, e il livello delle risorse che può essere necessario fornire in futuro all'entità affinché essa possa continuare ad assolvere ai propri obblighi di erogazione del servizio.

24. Le entità del settore pubblico sono solitamente soggette ai vincoli contenuti nel bilancio preventivo sotto forma di stanziamenti o autorizzazioni di bilancio preventivo (o equivalenti), che possono essere fissati dalle disposizioni legislative vigenti. Il reporting economico-finanziario redatto per scopi di carattere generale dalle entità del settore pubblico può indicare se le risorse sono state ottenute e utilizzate in linea con il bilancio preventivo redatto in conformità alle disposizioni in materia. Le entità che rendono pubblico il loro bilancio preventivo approvato devono ottemperare ai requisiti dell’IPSAS 24 Presentazione delle informazioni contenute nel bilancio preventivo. Per le altre entità, quando il bilancio e il bilancio preventivo sono redatti in base allo stesso criterio di contabilizzazione, il presente Principio suggerisce di includere nel bilancio una comparazione con gli importi previsti dal bilancio preventivo per l’esercizio di riferimento. Il raffronto degli importi effettivi rispetto al bilancio preventivo può essere esposto in diversi modi, tra cui:

l'uso di un formato tabellare per i prospetti di bilancio, con colonne separate per gli importi preventivi e gli importi effettivi. Può essere presentata, per completezza, una colonna che mostra tutte le variazioni dal bilancio preventivo o dallo stanziamento, e

l’indicazione che non sono stati superati gli importi previsti nel bilancio preventivo. Se sono stati superati gli importi o gli stanziamenti previsti nel bilancio preventivo, o sono stati sostenuti costi non stanziati né autorizzati, è possibile dare informazioni più dettagliate in una nota a piè di pagina riferita alla voce di bilancio specifica.

25. Si suggerisce alle entità di esporre nel bilancio informazioni aggiuntive per aiutare gli utilizzatori a valutare l’andamento economico dell’entità e la sua gestione dei beni, nonché a valutare


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e assumere decisioni in merito alla destinazione delle risorse. Queste informazioni aggiuntive possono comprendere ulteriori dettagli circa la produzione e i risultati dell'entità sotto forma di a) indicatori di performance, b) prospetti dei servizi resi, c) verifiche programmatiche e d) altre relazioni della direzione sui risultati conseguiti dall'entità nell’esercizio di riferimento.

26. Si suggerisce alle entità di fornire anche informazioni sulla conformità della gestione a disposizioni legislative, regolamentari o ad altre normative imposte da terzi/altri soggetti. Quando il bilancio non contiene informazioni sulla conformità, può essere utile predisporre una nota per rimandare ai documenti contenenti tali informazioni. La conoscenza di eventuali non conformità può essere rilevante ai fini della responsabilità e può condizionare la valutazione di un utilizzatore in merito all’andamento economico dell’entità e alla conduzione delle attività future. Può anche influenzare le decisioni relative alle risorse da assegnare in futuro all'entità.

Considerazioni generali

Attendibilità della presentazione e conformità agli IPSAS

27. Il bilancio deve presentare attendibilmente la situazione patrimoniale, finanziaria, il risultato economico e i flussi finanziari di un’entità. Una presentazione attendibile richiede la rappresentazione fedele degli effetti di operazioni, altri fatti e condizioni in conformità alle definizioni e ai criteri di rilevazione di attività, passività, proventi e costi esposti negli IPSAS. Si presume che l’applicazione degli IPSAS, integrati, quando necessario, con informazioni aggiuntive, dia come risultato un bilancio che fornisce una presentazione attendibile.

28. Un’entità il cui bilancio è conforme agli IPSAS deve rendere un’attestazione esplicita e senza riserve di tale conformità nelle note. Il bilancio non deve essere descritto come conforme agli IPSAS, a meno che non sia conforme a tutte le disposizioni degli IPSAS.

29. Praticamente in tutte le circostanze, un’esposizione attendibile si ottiene conformandosi a tutti gli IPSAS applicabili. Una presentazione attendibile richiede anche che un’entità:


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a) selezioni e applichi i principi contabili secondo quanto previsto dall’IPSAS 3 Principi contabili, Cambiamenti nelle stime contabili ed Errori. L’IPSAS 3 definisce una gerarchia di linee guida autorevoli alle quali la direzione fa riferimento nei casi in cui non vi sia un Principio specificamente applicabile a una voce;

b) presenti le informazioni, inclusi i principi contabili, in modo che sia fornita una informativa rilevante, attendibile, comparabile e comprensibile, e

c) fornisca informazioni integrative quando la conformità alle specifiche disposizioni degli IPSAS è insufficiente a consentire agli utilizzatori di comprendere l’impatto di particolari operazioni, altri fatti e condizioni sulla situazione patrimoniale-finanziaria e sul risultato economico dell’entità.

30. Trattamenti contabili non corretti non possono essere sanati né dalla illustrazione dei principi contabili adottati, né da note o documentazioni esplicative.

31. Nelle circostanze estremamente rare in cui la direzione concluda che la conformità a una disposizione contenuta in un Principio risulterebbe così fuorviante da essere in conflitto con le finalità del bilancio esposte nel presente Principio, l’entità deve disattendere tale disposizione, con le modalità indicate nel paragrafo 32, qualora il quadro sistematico di regolamentazione applicabile richieda, o almeno non proibisca, tale deroga.

32. Quando un’entità disattende una disposizione di un Principio secondo quanto previsto dal paragrafo 31 deve indicare:

a) che la direzione ha ritenuto che il bilancio rappresenta attendibilmente la situazione patrimoniale-finanziaria, il risultato economico e i flussi finanziari dell’entità;

b) di aver rispettato gli IPSAS applicabili, salvo aver disatteso una particolare disposizione al fine di ottenere una presentazione attendibile;

c) il titolo del Principio che l’entità ha disatteso, la natura della deroga, incluso il trattamento che il Principio richiederebbe, la ragione per cui tale trattamento sarebbe nelle circostanze così fuorviante da essere in


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conflitto con le finalità del bilancio esposte nel presente Principio e il trattamento adottato, e

d) per ogni esercizio presentato, gli effetti economici-patrimoniali della deroga su ogni voce del bilancio qualora fosse stato redatto conformemente alle disposizioni.

33. Quando un’entità ha derogato a una disposizione di un Principio in un esercizio precedente, e tale deroga ha un effetto sui valori rilevati nel bilancio per l’esercizio corrente, essa deve fornire le informazioni integrative esposte nei paragrafi 32 c) e d).

34. Il paragrafo 33 si applica, per esempio, quando un’entità ha disatteso in un esercizio precedente una disposizione di un Principio relativa alla valutazione di attività o passività e quella deroga ha un effetto sulla valutazione delle variazioni delle attività e passività rilevate nel bilancio dell’esercizio corrente.

35. Nelle circostanze estremamente rare in cui la direzione concluda che la conformità a una disposizione contenuta in un Principio risulterebbe così fuorviante da essere in conflitto con le finalità del bilancio esposte nel presente Principio, e tuttavia il quadro normativo applicabile proibisce la deroga a tale disposizione, l’entità deve, nella massima misura possibile, ridurre gli aspetti fuorvianti di conformità percepiti indicando:

a) il titolo del Principio in questione, la natura della disposizione e la ragione per cui la direzione aziendale ha concluso che la conformità a tale disposizione è nelle circostanze così fuorviante da essere in conflitto con le finalità del bilancio esposte nel presente IPSAS, e

b) per ogni esercizio presentato, le rettifiche a ogni voce del bilancio che la direzione ha concluso sarebbero necessarie per ottenere una presentazione attendibile.

36. Per le finalità di cui ai paragrafi 31-35, un elemento di informazione sarebbe in conflitto con le finalità del bilancio quando non rappresenta fedelmente le operazioni, altri fatti e condizioni che esso intende rappresentare o che ci si potrebbe ragionevolmente aspettare che rappresenti, e, di conseguenza, è probabile che abbia un effetto sulle decisioni degli utilizzatori del bilancio. Nel valutare se la conformità a una disposizione specifica


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di un Principio sia così fuorviante da essere in conflitto con le finalità del bilancio esposte nel presente Principio, la direzione considera:

a) perché le finalità del bilancio non sono conseguite nelle particolari circostanze, e

b) in che modo le circostanze dell’entità differiscono da quelle di altre entità che invece ottemperano alla disposizione. Se altre entità in circostanze simili ottemperano alla disposizione, vi è una presunzione relativa che la conformità dell’entità alla disposizione non sarebbe così fuorviante da essere in conflitto con le finalità del bilancio esposte nel presente principio.

37. Le deroghe alle disposizioni di un IPSAS, attuate per ottemperare alla disposizione normativa/regolamentare vigente in un determinato ordinamento giuridico in merito all’informativa economico-finanziaria, non rappresentano deroghe in conflitto con gli obiettivi del bilancio esposti nel paragrafo 31 del presente Principio. Se tali deroghe sono rilevanti, l’entità non può dichiarare di rispettare gli IPSAS.

Continuità aziendale

38. Nella fase di preparazione del bilancio, dovrà essere effettuata una valutazione della capacità dell’entità di continuare a operare come un’entità in funzionamento. Questa valutazione deve essere effettuata dal responsabile della preparazione del bilancio. Il bilancio deve essere redatto nella prospettiva della continuità aziendale, a meno che non vi sia intenzione di liquidare l’entità o di interromperne l’attività, o non si abbiano alternative realistiche a ciò. Qualora il responsabile della preparazione del bilancio sia a conoscenza, nel fare le proprie valutazioni, di significative incertezze relative a eventi o condizioni che possono comportare l’insorgere di seri dubbi sulla capacità dell’entità di continuare a operare come un’entità in funzionamento, tali incertezze devono essere indicate. Qualora il bilancio non sia redatto nella prospettiva della continuità aziendale, tale fatto deve essere indicato, unitamente ai criteri in base ai quali esso è stato redatto e alla ragione per cui l’entità non è considerata in funzionamento.

39. Il bilancio è normalmente preparato in base all’assunto che l’entità è in funzionamento e che continuerà a far fronte ai suoi impegni nel prevedibile futuro. Nel determinare se il presupposto della


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prospettiva della continuità aziendale è applicabile, il responsabile della preparazione del bilancio tiene conto di tutte le informazioni disponibili sul futuro, che è relativo ad almeno dodici mesi dopo la data di approvazione del bilancio, senza limitarsi necessariamente a questo.

40. Il grado dell’analisi dipende dalle specifiche circostanze di ciascun caso e le valutazioni del presupposto di continuità aziendale non sono basate sulla verifica della solvibilità solitamente applicata alle imprese. Ci possono essere circostanze in cui le consuete valutazioni della continuità aziendale basate sulla liquidità e sulla solvibilità sembrano sfavorevoli, ma altri fattori suggeriscono che, ciò nonostante, l'entità è in funzionamento. Per esempio:

a) nel valutare se un’amministrazione pubblica è in funzionamento, il potere di imporre aliquote o imposte può consentire ad alcune entità di essere considerate in funzionamento nonostante operino per lunghi periodi con attivo netto/patrimonio netto negativo, e

b) per una singola entità, la valutazione della propria situazione patrimoniale-finanziaria alla data di riferimento del bilancio può indicare che non sussiste il presupposto della continuità aziendale. Tuttavia, ci possono essere accordi di copertura finanziaria pluriennali, o altre disposizioni, che assicureranno il funzionamento continuativo dell'entità.

41. Le valutazioni relative al presupposto della continuità aziendale sono significative soprattutto per le singole entità, anziché per un’amministrazione pubblica nel suo complesso. Nel caso di entità singole, nel determinare se il presupposto della continuità aziendale dell’attività è applicabile, i responsabili della preparazione del bilancio possono dover considerare una vasta gamma di fattori relativi a) all’andamento economico attuale e atteso, b) a ristrutturazioni di unità organizzative potenziali e annunciate, c) alle stime dei proventi o alla probabilità che vi siano finanziamenti pubblici continuativi, nonché d) alle potenziali fonti di finanziamento alternative, prima di poter concludere che sussiste il presupposto della continuità aziendale.

Coerenza nella presentazione del bilancio

42. La presentazione e la classificazione delle voci nel bilancio devono essere mantenute da un esercizio all’altro a meno che:


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a) non sia evidente, a seguito di un cambiamento rilevante nella natura delle operazioni dell’entità o di un riesame del bilancio, che sarebbe più appropriata un’altra presentazione o classificazione, tenuto conto dei criteri per la selezione e applicazione dei principi contabili definiti nell’IPSAS 3, o

b) un IPSAS non richieda un cambiamento nella presentazione.

43. Un acquisto o una dismissione significativi, o un riesame delle modalità di presentazione del bilancio, potrebbero suggerire che è necessario presentare il bilancio in modo diverso. Per esempio, un’entità può dismettere una banca di risparmio che rappresenta una delle sue controllate più rilevanti e il gruppo che rimane gestisce prevalentemente servizi di consulenza amministrativa e strategica. In tal caso, una presentazione del bilancio incentrata sulle attività principali del gruppo in quanto istituto finanziario è probabilmente inappropriata per il nuovo gruppo.

44. Un’entità cambia la presentazione del proprio bilancio soltanto se la nuova presentazione fornisce informazioni che siano attendibili e più rilevanti per gli utilizzatori del bilancio e se la struttura rivista abbia probabilità di continuare ad essere adottata, così da non compromettere la comparabilità. Quando si apportano modifiche nella presentazione, un’entità riclassifica le proprie informazioni comparative secondo quanto previsto dai paragrafi 55 e 56.

Rilevanza e aggregazione

45. Ogni classe rilevante di voci simili deve essere esposta distintamente nel bilancio. Le voci di natura o destinazione dissimile devono essere presentate distintamente a meno che queste non siano irrilevanti.

46. Il bilancio è il risultato di un vasto numero di operazioni o altri fatti che sono raggruppati in classi, conformemente alla loro natura o destinazione. La fase finale del processo di aggregazione e classificazione consiste nell’esposizione di dati sintetici e classificati che costituiscono le voci nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria, nel prospetto del risultato economico, nel prospetto delle variazioni dell’attivo netto/del patrimonio netto e nel rendiconto finanziario o nella nota integrativa. Se una voce non è rilevante singolarmente, questa è aggregata ad altre voci nei prospetti o nelle note. Una voce che non sia sufficientemente


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rilevante da richiedere una esposizione distinta nei prospetti può tuttavia essere sufficientemente rilevante da richiedere di essere esposta distintamente nelle note.

47. L’applicazione del concetto di rilevanza significa che, qualora l’informazione non sia rilevante, non è necessario conformarsi a un obbligo di informativa previsto da un IPSAS.

Compensazione

48. Le attività e le passività o i proventi e i costi non devono essere compensati se non richiesto o consentito da un IPSAS.

49. È importante che le attività e le passività, i proventi e i costi siano esposti distintamente. Le compensazioni nel prospetto del risultato economico o nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria, salvo che esse riflettano la sostanza dell’operazione o di altro fatto, riducono la capacità degli utilizzatori a) di comprendere le operazioni, altri fatti e condizioni che si sono verificati e b) di valutare i futuri flussi finanziari dell’entità. Non è considerata una compensazione la valutazione dell’attività al netto di svalutazioni, quali per esempio, l’accantonamento per obsolescenza del magazzino e l’accantonamento per la svalutazione di crediti di dubbia esigibilità.

50. L’IPSAS 9 Proventi derivanti da operazioni di scambio definisce il termine “proventi” e richiede che questo sia determinato al fair value del corrispettivo ricevuto o da ricevere, tenendo conto dell’importo di qualsiasi sconto commerciale e di quantità concesso dall’entità. L’entità effettua, nel corso della sua attività ordinaria, altre operazioni che non generano proventi ma sono accessorie rispetto all’attività principale generatrice di proventi. I risultati di tali operazioni sono presentati, quando tale esposizione riflette la sostanza dell’operazione o di altro fatto, compensando eventuali proventi con il relativo costo derivante dalla stessa operazione. Per esempio:

a) le plusvalenze e minusvalenze patrimoniali derivanti dalla vendita di attività non correnti, inclusi partecipazioni e beni strumentali, sono esposte deducendo dai corrispettivi della cessione il valore contabile del bene e i relativi costi di vendita, e


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b) i costi relativi a un accantonamento che è rilevato secondo quanto previsto dall’IPSAS 19 Accantonamenti, passività e attività potenziali e rimborsato secondo un accordo contrattuale con un terzo (per esempio, un accordo di garanzia di un fornitore) possono essere compensati con il relativo indennizzo.

51. Inoltre, gli utili e le perdite derivanti da un insieme di operazioni simili, quali utili o perdite su operazioni in valuta o derivanti da strumenti finanziari posseduti per la negoziazione, sono esposti al netto. Tuttavia, se rilevanti, tali utili e perdite sono esposti distintamente.

52. La compensazione dei flussi finanziari è trattata nell’IPSAS 2 Rendiconto finanziario.

Informazioni comparative

53. Tranne i casi in cui un IPSAS dispone diversamente, le informazioni comparative devono essere fornite rispetto all’esercizio precedente per tutti gli importi esposti nel bilancio. Le informazioni comparative devono essere incluse nelle informazioni di commento e descrittive quando ciò sia rilevante per la comprensione del bilancio dell’esercizio di riferimento.

54. In alcuni casi l’informazione descrittiva fornita nel bilancio dell’esercizio precedente è significativa anche per l’esercizio in corso. Per esempio, i dettagli di una causa legale i cui esiti erano incerti alla data di chiusura dell’ultimo esercizio e che non è ancora stata definita devono essere indicati nell’esercizio corrente. Gli utilizzatori traggono vantaggio dall’essere informati a) dell’esistente incertezza alla data di chiusura dell’esercizio precedente, nonché b) delle azioni intraprese durante l’esercizio per risolvere tale incertezza.

55. Quando la presentazione o la classificazione delle voci nel bilancio viene modificata, gli importi comparativi devono essere riclassificati, a meno che la riclassificazione non sia fattibile. Quando gli importi comparativi sono riclassificati, un’entità deve indicare:

a) la natura della riclassificazione;

b) l’importo di ogni voce o classe di voci che è riclassificata, e


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c) i motivi della riclassificazione.

56. Quando non è fattibile riclassificare gli importi comparativi, un’entità deve indicare:

a) la ragione per non riclassificare gli importi, e

b) la natura delle rettifiche che sarebbero state apportate se gli importi fossero stati riclassificati.

57. Migliorare la comparabilità delle informazioni tra esercizi aiuta gli utilizzatori a prendere le decisioni e a valutarle, specialmente consentendo la valutazione degli andamenti nelle informazioni finanziarie per scopi previsionali. In alcune circostanze, non è fattibile riclassificare le informazioni comparative per un determinato esercizio precedente per ottenere la comparabilità con l’esercizio corrente. Per esempio, i dati possono non essere stati raccolti nel/i periodo/i precedente/i in un modo tale da consentirne la riclassificazione, e può non essere fattibile ricreare l’informativa.

58. L’IPSAS 3 tratta le modifiche alle informazioni comparative richieste quando un’entità cambia un principio contabile o corregge un errore.

Struttura e contenuto

Introduzione

59. Il presente Principio richiede informazioni specifiche nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria, nel prospetto del risultato economico e nel prospetto delle variazioni dell’attivo netto/del patrimonio netto, e richiede l’indicazione di ulteriori voci in tali prospetti o nella nota integrativa. L’IPSAS 2 stabilisce i requisiti per la presentazione del rendiconto finanziario.

60. Il presente Principio utilizza a volte il termine “informativa” in un senso ampio, comprendendo le voci esposte a) nello stato patrimoniale, b) nel conto economico, c) nel prospetto delle variazioni delle poste di attivo netto/patrimonio netto e d) nel rendiconto finanziario, nonché nelle note. Anche altri IPSAS prevedono obblighi di informativa. Se non diversamente specificato altrove nel presente Principio, o in un altro Principio, tali informazioni sono esposte nello stato patrimoniale, nel conto economico, nel prospetto delle variazioni delle poste di attivo netto/patrimonio netto o nel rendiconto finanziario (qualunque sia rilevante), o nelle note.


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Identificazione dei prospetti del bilancio

61. Il bilancio deve essere chiaramente identificato e distinto dalle altre informazioni contenute nello stesso documento pubblicato.

62. Gli IPSAS si applicano solo al bilancio e non alle altre informazioni contenute nelle relazioni annuali o in altri documenti. Di conseguenza, è importante che gli utilizzatori possano distinguere l’informativa che è redatta applicando gli IPSAS da quella che può essere utile per loro ma che non soggetta a tali disposizioni.

63. Ogni parte del bilancio deve essere chiaramente identificata. Inoltre, le seguenti informazioni devono essere evidenziate e, quando necessario, ripetute per una corretta comprensione dell’informativa presentata:

a) il nome dell’entità che redige il bilancio o un altro mezzo per identificarla e gli eventuali cambiamenti di tali informazioni dalla data di riferimento del bilancio precedente;

b) se il bilancio riguarda la singola entità o il gruppo;

c) la data o il periodo di riferimento del bilancio, a seconda di quale informazione sia pertinente a quella parte del bilancio;

d) la moneta di presentazione, come definita nell’IPSAS 4 Effetti delle variazioni dei cambi delle valute estere, e

e) il livello di arrotondamento utilizzato nel presentare gli importi nel bilancio.

64. Le disposizioni contenute nel paragrafo 63 sono generalmente rispettate intestando le pagine e le colonne del bilancio. Per determinare quale sia il modo migliore di esporre tali informazioni occorre effettuare una valutazione. Per esempio, se il bilancio è presentato elettronicamente, non si utilizzano sempre pagine separate; le informazioni di cui sopra sono allora richiamate con una frequenza tale da assicurare una corretta comprensione dell’informativa inclusa nel bilancio.

65. Spesso il bilancio è reso più comprensibile presentando le informazioni in migliaia o milioni di unità della moneta di presentazione. Ciò è accettabile purché venga indicato il livello di


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arrotondamento nell’esposizione e non vengano omesse informazioni rilevanti.

Periodo di riferimento

66. Il bilancio deve essere pubblicato almeno annualmente. Quando la data di riferimento del bilancio di un’entità cambia e il bilancio annuale considera un periodo più lungo o più breve di un anno, l’entità deve indicare, oltre all’esercizio di riferimento coperto dal bilancio:

a) la ragione per cui si utilizza un esercizio più lungo o più breve, e

b) il fatto che i dati comparativi per alcuni prospetti come il prospetto del risultato economico, il prospetto delle variazioni dell’attivo netto/del patrimonio netto, il rendiconto finanziario e la relativa nota integrativa non sono del tutto comparabili.

67. In casi eccezionali, per un’entità può essere preferibile oppure necessario cambiare la data di riferimento del bilancio, per esempio al fine di avere una più stretta correlazione tra il periodo considerato nel bilancio e nell’informativa del bilancio di previsione. In tale circostanza, è importante che a) gli utilizzatori sappiano che gli importi esposti per l’esercizio corrente e le informazioni comparative non sono omogenee e b) che sia indicata la ragione per cui è stata cambiata la data di riferimento del bilancio. Un ulteriore esempio si ha quando, passando dal principio di cassa a quello della competenza, un’entità cambia la data di riferimento del bilancio per le entità comprese nel gruppo, così da consentire la redazione del bilancio consolidato.

68. Normalmente, il bilancio è redatto sempre con riferimento a un periodo annuale. Tuttavia, alcune entità, per motivi di praticità, preferiscono rendicontare, per esempio, un periodo di 52 settimane. Il presente Principio non preclude questa prassi, in quanto è improbabile che i bilanci risultanti siano significativamente diversi da quelli che hanno come riferimento un periodo annuale.

Tempestività

69. L’utilità dei bilanci è compromessa se i dati non sono resi disponibili agli utilizzatori entro un lasso di tempo ragionevole dopo la data di riferimento del bilancio. Un’entità deve essere in


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condizione di pubblicare il proprio bilancio entro sei mesi dalla data di riferimento del bilancio. Fattori contingenti, quali la complessità delle operazioni dell’entità, non sono una ragione sufficiente per non presentare il bilancio tempestivamente. In molti ordinamenti giuridici la normativa e i regolamenti prevedono scadenze più specifiche.

Prospetto della situazione patrimoniale e finanziaria

Distinzione corrente/non corrente

70. Un’entità deve presentare le attività correnti e non correnti, e le passività correnti e non correnti, come classificazioni distinte nello stato patrimoniale, secondo quanto previsto dai paragrafi 76-87, ad eccezione del caso in cui una presentazione basata sulla liquidità fornisca informazioni attendibili e più significative. Quando si applica tale eccezione, tutte le attività e le passività devono essere ordinate in base al loro livello di liquidità.

71. Qualunque sia il metodo di presentazione adottato, per ciascuna voce di attività e passività che include gli importi che ci si aspetta di realizzare o regolare a) non oltre dodici mesi dalla data di riferimento del bilancio e b) oltre dodici mesi dalla data di riferimento del bilancio, l’entità deve indicare l’importo che si prevede di realizzare o regolare dopo oltre dodici mesi.

72. Quando l’entità fornisce beni o servizi entro un ciclo operativo chiaramente identificabile, la classificazione separata di attività e passività correnti e non correnti nello stato patrimoniale fornisce informazioni utili, in quanto distingue il capitale circolante netto dal capitale usato dall’entità per le operazioni a lungo termine. Esso evidenzia inoltre le attività che si suppone debbano essere realizzate entro il termine del ciclo operativo corrente e le passività da estinguere entro lo stesso periodo.

73. Per alcune entità, quali gli istituti finanziari, una presentazione di attività e passività in ordine crescente o decrescente di liquidità fornisce informazioni che sono attendibili e più rilevanti di una presentazione secondo il metodo corrente/non corrente perché l’entità non fornisce beni o servizi nell'ambito di un ciclo operativo chiaramente identificabile.

74. Nell’applicare il paragrafo 70, un’entità può presentare alcune delle sue attività e passività utilizzando una classificazione corrente/non corrente e altre in ordine di liquidità quando ciò


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fornisce informazioni che sono attendibili e più rilevanti. La necessità di utilizzare una base di presentazione mista potrebbe sorgere quando un’entità ha attività differenziate.

75. Le informazioni circa le date di realizzo previste delle attività e delle passività sono utili nel valutare la liquidità e la solvibilità di un’entità. L’IPSAS 30, Strumenti finanziari: Informazioni integrative richiede l’indicazione delle date di scadenza delle attività e delle passività finanziarie. Le attività finanziarie comprendono crediti commerciali e altri crediti e le passività finanziarie comprendono debiti commerciali e altri debiti. L’indicazione della data prevista di realizzo o regolamento delle attività e passività non monetarie, quali le rimanenze e gli accantonamenti, è utile a prescindere dal fatto che le attività e le passività siano classificate come correnti o non correnti.

Attività correnti

76. Un’attività deve essere classificata come corrente quando soddisfa uno dei seguenti criteri:

a) si suppone verrà realizzata, oppure posseduta per la vendita o il consumo, nel normale svolgimento del ciclo operativo dell’entità;

b) è posseduta principalmente per essere negoziata;

c) si suppone che verrà realizzata entro dodici mesi dalla data del bilancio, o

d) si tratta di disponibilità liquide o mezzi equivalenti (come definito nell’IPSAS 2), a meno che non sia vietato scambiarla o utilizzarla per estinguere una passività per almeno dodici mesi dalla data di riferimento del bilancio.

Tutte le altre attività devono essere classificate come non correnti.

77. Il presente Principio usa il termine "attività non correnti" per includere attività materiali, immateriali e finanziarie aventi natura a lungo termine. Esso non impedisce l’uso di descrizioni alternative purché il significato sia chiaro.

78. Il ciclo operativo di un’entità corrisponde al periodo necessario per trasformare i fattori produttivi o le risorse in prodotti. Per esempio, le amministrazioni pubbliche trasferiscono risorse a entità del settore pubblico in modo che esse possano convertirle in beni e


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servizi, o in prodotti, per conseguire i risultati sociali, politici ed economici auspicati dalle amministrazioni pubbliche. Quando il normale ciclo operativo di un’entità non è chiaramente identificabile, si suppone che la sua durata sia di dodici mesi.

79. Le attività correnti comprendono attività (quali i crediti d’imposta, i crediti nei confronti di utenti, i crediti originati da multe e da compensi previsti dalla legge, le rimanenze ed i proventi maturati da investimenti realizzati) che siano state realizzate, consumate o vendute come parte del normale ciclo operativo, anche quando non è previsto che esse siano realizzate entro dodici mesi dalla data del bilancio. Le attività correnti, inoltre, includono attività possedute principalmente per la negoziazione (tra gli esempi rientrano alcune attività finanziarie classificate come possedute per la negoziazione conformemente all’IPSAS 29, Strumenti finanziari: Rilevazione e valutazione) e la quota corrente di attività finanziarie non correnti.

Passività correnti

80. Una passività deve essere classificata come corrente quando soddisfa uno dei seguenti criteri:

a) è previsto che sia estinta nel normale ciclo operativo dell’entità;

b) è posseduta principalmente per essere negoziata;

c) deve essere estinta entro dodici mesi dalla data di riferimento del bilancio, o

d) l’entità non ha un diritto incondizionato a differire il regolamento della passività per almeno dodici mesi dalla data di riferimento del bilancio (vedere paragrafo 84). I termini contrattuali di una passività che, a scelta della controparte, potrebbe essere regolata attraverso l’emissione di strumenti rappresentativi di capitale, non incidono sulla sua classificazione.

Tutte le altre passività devono essere classificate come non correnti.

81. Alcune passività correnti, quali debiti derivanti da trasferimenti pubblici e alcuni accantonamenti relativi al personale e ad altri costi operativi, sono parte del capitale di funzionamento usato nel normale ciclo operativo dell’entità. Tali voci operative devono essere classificate come passività correnti anche se la loro


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estinzione avverrà dopo oltre dodici mesi dalla data di riferimento del bilancio. Lo stesso normale ciclo operativo si applica alla classificazione delle attività e passività di un’entità. Quando il normale ciclo operativo di un’entità non è chiaramente identificabile, si suppone che la sua durata sia di dodici mesi.

82. Altre passività correnti non sono estinte nell’ambito del normale ciclo operativo, ma devono essere estinte entro dodici mesi dalla data di riferimento del bilancio o sono assunte principalmente per essere negoziate. Tra gli esempi rientrano alcune passività finanziarie classificate come possedute per la negoziazione secondo quanto previsto dallo IPSAS 29, gli scoperti bancari, la quota corrente di passività finanziarie non correnti, i dividendi o distribuzioni analoghe da pagare, le passività per imposte sul reddito e gli altri debiti non commerciali. Le passività finanziarie che sono relative a finanziamenti a lungo termine (ossia non sono parte del capitale circolante utilizzato nel normale ciclo operativo dell’entità), e non devono essere regolate entro dodici mesi dalla data di riferimento del bilancio, sono passività non correnti, subordinatamente a quanto previsto dai paragrafi 85 e 86.

83. Un’entità classifica le sue passività finanziarie come correnti quando devono essere regolate entro dodici mesi dalla data di riferimento del bilancio, anche se:

a) il termine originale era per un periodo superiore a dodici mesi, e

b) un accordo di rifinanziamento o di rimodulazione dei pagamenti a lungo termine viene concluso dopo la data di riferimento del bilancio e prima che il bilancio sia autorizzato alla pubblicazione.

84. Se un’entità prevede, e ha la discrezionalità, di rifinanziare o rinnovare un’obbligazione per almeno dodici mesi dalla data di riferimento del bilancio secondo un accordo di finanziamento esistente, essa classifica l’obbligazione come non corrente, anche se questa sarebbe scaduta entro un periodo più breve. Tuttavia, quando il rifinanziamento o il rinnovamento dell’obbligazione non è a discrezione dell’entità (per esempio, non c’è un accordo di rifinanziamento), il potenziale di rifinanziamento non è considerato e l’obbligazione è classificata come corrente.

85. Quando un’entità viola una condizione di un contratto di finanziamento a lungo termine alla data di riferimento del bilancio o in data antecedente, con l’effetto che la passività diventa un


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debito esigibile a richiesta, la passività è classificata come corrente, anche se il finanziatore ha concordato, dopo la data di riferimento del bilancio e prima dell’autorizzazione alla pubblicazione del bilancio stesso, di non richiedere il pagamento come conseguenza della violazione. La passività è classificata come corrente perché, alla data di riferimento del bilancio, l’entità non gode di un diritto incondizionato a differire il suo regolamento per almeno dodici mesi dopo quella data.

86. Tuttavia, la passività è classificata come non corrente se il finanziatore ha concordato, entro la data di riferimento del bilancio, un periodo di tolleranza di almeno dodici mesi a partire dalla data di riferimento del bilancio, entro il quale l’entità può sanare la violazione e durante il quale il finanziatore non può richiedere un rimborso immediato.

87. Con riferimento ai finanziamenti classificati come passività correnti, se i fatti seguenti si verificano tra la data di riferimento del bilancio e la data in cui viene autorizzata la pubblicazione del bilancio, tali eventi soddisfano le condizioni per essere esposti come fatti che non comportano una rettifica secondo quanto previsto dall’IPSAS 14 Fatti intervenuti dopo la data del bilancio:

a) rifinanziamento a lungo termine;

b) risoluzione della violazione di un contratto di finanziamento a lungo termine, e

c) il ricevimento da parte del finanziatore di un periodo di tolleranza per sanare la violazione di un contratto di finanziamento a lungo termine che scade almeno dodici mesi dopo la data di riferimento del bilancio.

Informazioni da esporre nel prospetto della situazione patrimoniale e finanziaria

88. Il prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria deve almeno includere voci che presentino i seguenti valori:

a) immobili, impianti e macchinari;

b) investimenti immobiliari;

c) attività immateriali;

d) attività finanziarie (esclusi i valori esposti in e), g), h ) e i));


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e) partecipazioni contabilizzate con il metodo del patrimonio netto;

f) rimanenze;

g) valore recuperabile da operazioni senza corrispettivo equivalente e trasferimenti);

h) crediti derivanti da operazioni di scambio;

i) disponibilità liquide e mezzi equivalenti;

j) debiti per imposte e trasferimenti;

k) debiti derivanti da operazioni di scambio;

l) accantonamenti;

m) passività finanziarie (esclusi i valori esposti in j), k) e l));

n) partecipazioni di minoranza, presentate nell’attivo netto/patrimonio netto, e

o) attivo netto/patrimonio netto attribuibile alla proprietà dell’entità controllante.

89. Ulteriori voci, intestazioni e risultati parziali devono essere presentati nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria quando tale presentazione è significativa ai fini della comprensione della situazione patrimoniale-finanziaria di un’entità.

90. Il presente Principio non prescrive l’ordine o lo schema con il quale le voci devono essere esposte. Il paragrafo 88 fornisce semplicemente un elenco di voci che sono sufficientemente diverse per natura o destinazione da richiedere una esposizione separata nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria. Schemi illustrativi sono presentati nella Guida Applicativa del presente Principio. Inoltre:

a) le voci sono esposte separatamente quando la dimensione, la natura o la destinazione di una voce o di un’aggregazione di voci simili è tale che una presentazione distinta è rilevante per la comprensione della posizione patrimoniale-finanziaria di un’entità, e


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b) le descrizioni usate e l’ordine delle voci o dell’aggregazione di voci simili possono essere modificati in relazione alla natura dell’entità e delle sue operazioni, per fornire le informazioni necessarie per la comprensione della situazione patrimoniale-finanziaria dell’entità.

91. La decisione circa la presentazione distinta di ulteriori voci si basa sulla valutazione:

a) della natura e del grado di liquidità delle attività;

b) della destinazione delle attività all’interno dell’entità, e

c) degli importi, della natura e delle scadenze delle passività.

92. L’utilizzo di criteri di valutazione diversi per le diverse classi di attività suggerisce che la loro natura o destinazione differisce e, quindi, che dovrebbero essere presentate come voci distinte. Per esempio, diverse classi di immobili, impianti e macchinari possono essere iscritte al costo o a valori rideterminati secondo quanto previsto dall’IPSAS 17 Immobili, impianti e macchinari.

Informazioni da esporre nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria o nelle note

93. Un’entità deve indicare, nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria o nelle note, ulteriori sotto-classificazioni delle voci esposte, classificate con modalità adeguate alle operazioni dell’entità.

94. Il livello di dettaglio fornito nelle sotto-classificazioni dipende dalle disposizioni degli IPSAS e dalla dimensione, dalla natura e dalla destinazione dei relativi importi. Anche i fattori definiti nel paragrafo 91 sono usati per stabilire il criterio di sotto-classificazione. L’informativa varia per ciascuna voce, per esempio:

a) le voci di immobili, impianti e macchinari sono disaggregate in classi secondo quanto previsto dall’IPSAS 17;

b) i crediti sono disaggregati tra crediti derivanti dall’erogazione di servizi individuali, dalle imposte e da altri proventi privi di controprestazione, crediti verso parti correlate, anticipi e altri crediti;

c) le rimanenze sono sotto-classificate, in conformità all’IPSAS 12 Rimanenze in categorie quali merci, materiali


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di consumo, materie prime, prodotti in corso di lavorazione e prodotti finiti;

d) i debiti per imposte e trasferimenti sono disaggregati tra rimborsi, trasferimenti e debiti verso altre componenti del gruppo;

e) gli accantonamenti sono disaggregati tra fondi previdenziali interni per i dipendenti e altre voci, e

f) gli elementi dell’attivo netto/patrimonio netto sono disaggregati tra capitale conferito, avanzi o disavanzi portati a nuovo e riserve.

95. Quando una entità non ha capitale suddiviso in azioni, deve presentare l’attivo netto/patrimonio netto nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria o nelle note, indicando separatamente:

a) il capitale conferito, rappresentato dal totale complessivo dei conferimenti della proprietà alla data di riferimento, al netto delle distribuzioni alla proprietà;

b) gli avanzi o i disavanzi di esercizio portati a nuovo;

c) le riserve, con una descrizione della natura e dello scopo di ciascuna riserva inclusa nell’attivo netto/patrimonio netto, e

d) le partecipazioni di minoranza.

95A. Se un’entità ha riclassificato:

a) uno strumento finanziario con opzione a vendere classificato come strumento rappresentativo di capitale, o

b) uno strumento che pone a carico dell’entità un’obbligazione a consegnare a un’altra parte una quota proporzionale dell’attivo netto dell’entità solo in caso di liquidazione classificato come strumento rappresentativo di capitale,

tra le passività finanziarie e l’attivo netto/patrimonio netto, essa deve indicare il valore riclassificato in entrata e in uscita per ogni categoria (passività finanziarie o attivo


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netto/patrimonio netto), nonché i tempi e la motivazione di tale riclassificazione.

96. Molte entità del settore pubblico non hanno capitale suddiviso in azioni, e l'entità è controllata esclusivamente da un'altra entità del settore pubblico. È probabile che la natura della partecipazione dell’amministrazione pubblica nell’attivo netto/patrimonio netto dell’entità sia una combinazione di capitale conferito e dell’ammontare complessivo degli avanzi o disavanzi di esercizio portati a nuovo e delle riserve dell’entità che riflettono l’attivo netto/patrimonio netto attribuibile alle operazioni di gestione dell’entità.

97. In alcuni casi, vi possono essere partecipazioni di minoranza nell'attivo netto/patrimonio netto dell'entità. Per esempio, al livello del settore pubblico, il gruppo può comprendere una ICP che è stata parzialmente privatizzata. Di conseguenza, vi possono essere azionisti privati che hanno una partecipazione nell’attivo netto/patrimonio netto dell'entità.

98. Quando un’entità ha capitale suddiviso in azioni, oltre a quanto illustrato nel paragrafo 95, deve evidenziare, nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria o nelle note, quanto segue:

a) per ciascuna categoria di azioni costituenti il capitale sociale:

i) il numero delle azioni autorizzate;

ii) il numero delle azioni emesse e interamente versate e di quelle emesse e non interamente versate;

iii) il valore nominale per azione, o il fatto che le azioni non hanno valore nominale;

iv) una riconciliazione tra il numero delle azioni in circolazione all’inizio e alla fine dell’esercizio;

v) i diritti, privilegi e vincoli di ciascuna categoria di azioni, inclusi i vincoli nella distribuzione dei dividendi e nel rimborso del capitale;


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vi) le azioni proprie possedute dall’entità o indirettamente tramite le sue controllate o collegate, e

vii) le azioni riservate per l’emissione in base a opzioni e contratti di vendita, inclusi le condizioni e gli importi, e

b) una descrizione della natura e dello scopo di ciascuna riserva inclusa nell’attivo netto/patrimonio netto.

Prospetto del risultato economico

Avanzo o disavanzo di esercizio per il periodo

99. Tutte le voci di proventi e costi rilevate in un esercizio devono essere incluse nell’avanzo o disavanzo di esercizio, a meno che un IPSAS non disponga diversamente.

100. Normalmente, tutte le voci di proventi e costi rilevate in un esercizio sono incluse nell’avanzo o nel disavanzo di esercizio. Ciò include gli effetti delle modifiche nelle stime contabili. Tuttavia, possono esistere dei casi in cui particolari voci possono non contribuire alla formazione dell’avanzo o del disavanzo dell’esercizio corrente. L’IPSAS 3 tratta due di questi casi: la correzione di errori e gli effetti dei cambiamenti di principi contabili.

101. Altri IPSAS trattano le voci che possono rientrare nelle definizioni di proventi o costi indicate nel presente Principio ma che solitamente non contribuiscono alla formazione dell’avanzo o disavanzo di esercizio. Esempi includono le riserve di rivalutazione (vedere IPSAS 17), a) utili e perdite particolari derivanti dalla traduzione dei bilanci di una gestione estera (vedere IPSAS 4) e b) utili e perdite particolari dalla rivalutazione delle attività finanziarie disponibili per la vendita (indicazioni sulla classificazione delle attività finanziarie si trovano nell'IPSAS 29).

Informazioni da esporre nel prospetto del risultato economico

102. Il prospetto del risultato economico deve almeno includere le voci rappresentative dei seguenti valori relativi all’esercizio:

a) proventi;

b) oneri finanziari;


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c) quota dell’avanzo o del disavanzo di collegate e joint venture contabilizzata con il metodo del patrimonio netto;

d) la plusvalenza o minusvalenza, al lordo degli effetti fiscali, rilevata a seguito della dismissione delle attività o del regolamento di passività attribuibili all’attività destinata a cessare, e

e) avanzo o disavanzo di esercizio.

103. Le seguenti voci devono essere indicate nel prospetto del risultato economico come ripartizioni dell’avanzo o del disavanzo di esercizio:

a) avanzo o disavanzo di esercizio attribuibile alla partecipazione di minoranza, e

b) avanzo o disavanzo di esercizio attribuibile alla proprietà dell’entità controllante.

104. Ulteriori voci, intestazioni e risultati parziali devono essere presentati nel prospetto del risultato economico quando tale presentazione è significativa ai fini della comprensione del risultato economico dell’entità.

105. Poiché gli effetti delle diverse attività, operazioni e altri eventi di un’entità influenzano diversamente la sua capacità di soddisfare gli obblighi connessi alla fornitura dei servizi, l’evidenziazione delle componenti del risultato economico aiuta a comprendere il risultato realizzato e a prevedere il risultato futuro. Le voci aggiuntive sono incluse nel prospetto del risultato economico e le definizioni usate e l’ordine delle voci sono modificati quando ciò è necessario per spiegare i fattori che hanno determinato il risultato economico. I fattori da considerare includono la rilevanza, la natura e la destinazione delle componenti dei proventi e dei costi. Le voci di proventi e costi non sono compensate a meno che non siano rispettati i criteri indicati nel paragrafo 48.

Informazioni da esporre nel prospetto del risultato economico o nelle note

106. Quando le componenti di proventi e costi sono significative, la loro natura e importo devono essere indicati distintamente.

107. Le circostanze che potrebbero dare origine all’indicazione distinta delle componenti di proventi e costi includono:


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a) la svalutazione di rimanenze al valore netto realizzabile o la svalutazione di immobili, impianti e macchinari al valore recuperabile o al valore recuperabile del servizio, come appropriato, nonché i ripristini di valore pertinenti;

b) le ristrutturazioni delle attività di un’entità e gli storni di eventuali accantonamenti per i costi di ristrutturazione;

c) le dismissioni di elementi di immobili, impianti e macchinari;

d) le privatizzazioni o le altre cessioni di investimenti partecipativi;

e) le attività destinate a cessare;

f) la definizione di contenziosi, e

g) altri storni di accantonamenti.

108. Un’entità deve presentare, nel prospetto del risultato economico o nelle note, una sotto-classificazione dei proventi totali, classificata con modalità adeguate alle operazioni dell’entità.

109. Un’entità deve presentare, nel prospetto del risultato economico o nelle note, un’analisi dei costi utilizzando una classificazione per natura o destinazione all’interno dell’entità, scegliendo quella fra le due che fornisce indicazioni attendibili e più rilevanti.

110. Si suggerisce alle entità di presentare l’analisi di cui al paragrafo 109 nel prospetto del risultato economico.

111. Le voci di costo sono sotto-classificate al fine di evidenziare i costi e i recuperi dei costi di particolari programmi, attività o altri segmenti rilevanti dell’entità che redige il bilancio. Questa analisi è fornita in uno dei due modi descritti nel seguito.

112. La prima forma di analisi è il metodo dei costi per natura. I costi sono aggregati nel prospetto del risultato economico secondo la loro natura (per esempio ammortamenti, acquisti di materiali, costi di trasporto, benefici per i dipendenti e costi di pubblicità) e non sono ripartiti in base alla loro destinazione all’interno dell’entità. Questo metodo può essere semplice da applicare perché non è necessaria alcuna ripartizione dei costi ai fini della classificazione


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per destinazione. Un esempio di classificazione, adottando il metodo dei costi per natura, è il seguente:

Proventi X

Costi dei benefici per i dipendenti X

Quote ammortamenti X

Altri costi X

Totale costi (X)

Avanzo di esercizio X

113. La seconda forma di analisi è denominata metodo dei costi per destinazione, e classifica i costi secondo il programma o la finalità per cui gli stessi sono stati sostenuti. Questo metodo può fornire agli utilizzatori informazioni più significative rispetto alla classificazione dei costi per natura, ma ripartire i costi per destinazione può richiedere allocazioni arbitrarie e comportare un considerevole grado di discrezionalità. Un esempio di classificazione con il metodo dei costi per funzione è il seguente:

Proventi X

Costi

Costi per malattia (X)

Costi per la formazione (X)

Altri costi (X)

Avanzo di esercizio X

114. I costi derivanti dalle funzioni principali intraprese dall’entità sono indicati separatamente. In questo esempio, l'entità ha funzioni concernenti la fornitura di servizi sanitari e formativi. L'entità presenta le voci di costo per ciascuna di queste destinazioni.

115. Le entità che classificano i costi per destinazione devono riportare ulteriori informazioni sulla natura dei costi, inclusi gli ammortamenti e i costi dei benefici per i dipendenti.

116. La scelta del metodo dei costi per destinazione o per natura dipende da fattori storici e normativi e dalla natura dell’entità. Entrambi i metodi forniscono una indicazione di quei costi che potrebbero variare, direttamente o indirettamente, in relazione alla


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produzione dell’entità. Poiché ogni metodo di presentazione presenta vantaggi a seconda dei diversi tipi di entità, il presente Principio richiede che la direzione selezioni la presentazione più significativa e attendibile. Tuttavia, dato che l’informativa sulla natura dei costi è utile nel prevedere i futuri flussi finanziari, è richiesta un’ulteriore informativa nel caso in cui venga adottata la classificazione con il metodo dei costi per destinazione. Nel paragrafo 115 il termine “benefici per i dipendenti” ha lo stesso significato che ha nello IPSAS 25 Benefici per i dipendenti.

117. Quando un’entità distribuisce un dividendo o distribuzioni similari alla proprietà e ha capitale suddiviso in azioni, deve evidenziare, nel prospetto del risultato economico, nel prospetto delle variazioni dell’attivo netto/patrimonio netto o nelle note, l’importo dei dividendi o distribuzioni similari rilevati come distribuzioni alla proprietà durante l’esercizio e il relativo importo per azione.

Prospetto delle variazioni nell’attivo netto/nel patrimonio netto

118. Un’entità deve presentare un prospetto delle variazioni di attivo netto/patrimonio netto che evidenzi:

a) l’avanzo o disavanzo di esercizio;

b) ciascuna voce di proventi e costi d’esercizio che, come richiesto da altri Principi, è imputata direttamente all’attivo netto/patrimonio netto, e il totale di queste voci;

c) proventi e costi totali dell’esercizio (calcolati come la somma di a) e b)), che mostrano separatamente gli importi totali attribuibili alla proprietà dell’entità controllante e alle partecipazioni di minoranza; e

d) per ciascuna voce dell’attivo netto/patrimonio netto evidenziata distintamente, gli effetti dei cambiamenti nei principi contabili e delle correzioni degli errori rilevati secondo quanto previsto dall’IPSAS 3.

119. Un’entità deve inoltre presentare, nel prospetto delle variazioni dell’attivo netto/patrimonio netto o nelle note:


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a) gli importi delle operazioni effettuate con la proprietà in quanto tali, indicando separatamente le distribuzioni ai soci;

b) il saldo degli avanzi o dei disavanzi di esercizio portati a nuovo all’inizio dell’esercizio e alla data del periodo di riferimento, e i movimenti durante l’esercizio, e

c) nella misura in cui le componenti dell’attivo netto/patrimonio netto siano evidenziate distintamente, una riconciliazione tra il valore contabile di ciascuna componente dell’attivo netto/del patrimonio netto all’inizio e al termine dell’esercizio, evidenziando distintamente ciascuna variazione.

120. Variazioni nell’attivo netto/patrimonio netto dell’entità tra due date di riferimento del bilancio riflettono l’aumento o la diminuzione del suo attivo netto durante l’esercizio.

121. Il cambiamento complessivo nell'attivo netto/patrimonio netto durante l’esercizio rappresenta l’avanzo o il disavanzo di esercizio totale dell’esercizio, altri proventi e costi rilevati direttamente come variazioni nell'attivo netto/patrimonio netto, insieme a tutti i conferimenti della proprietà e le distribuzioni alla proprietà in proporzione alla loro partecipazione.

122. I conferimenti della proprietà e le distribuzioni alla proprietà includono i trasferimenti fra due entità all'interno di un complesso economico (per esempio, un trasferimento da un ente pubblico, che agisce nelle funzioni di proprietà, a un dipartimento). I conferimenti della proprietà, in quanto tale, nelle entità controllate sono rilevati come rettifica diretta dell’attivo netto/patrimonio netto, solo quando danno origine a partecipazioni residuali nell’entità sotto forma di diritti sull’attivo netto/patrimonio netto.

123. Il presente Principio dispone che tutte le voci di proventi e costi rilevate in un esercizio devono essere incluse nell’avanzo o disavanzo di esercizio, a meno che un IPSAS non disponga diversamente. Altri IPSAS richiedono che alcune voci (quali aumenti o diminuzioni da rivalutazioni, differenze di cambi esteri particolari) siano rilevate direttamente come variazioni dell’attivo netto/del patrimonio netto. Poiché è importante considerare tutte le voci dei proventi e costi nella valutazione delle variazioni della situazione patrimoniale-finanziaria di un’entità tra due date di riferimento del bilancio, il presente Principio richiede la presentazione di un prospetto delle variazioni dell’attivo netto/del


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patrimonio netto che evidenzi i proventi e costi totali di un’entità, inclusi quelli imputati direttamente all’attivo netto/patrimonio netto.

124. L’IPSAS 3 richiede rettifiche retroattive a seguito di cambiamenti nei principi contabili, nei limiti del fattibile, ad eccezione di quando le disposizioni transitorie di un altro IPSAS richiedono diversamente. L’IPSAS 3 richiede inoltre che le rideterminazioni di valore per correggere gli errori siano effettuate, nel limite del possibile, retroattivamente. Le rettifiche e le rideterminazioni di valore retroattive sono rilevate nel saldo dell’avanzo o del disavanzo di esercizio portato a nuovo, a eccezione di quando un IPSAS richiede rettifiche retroattive di un’altra voce dell’attivo netto/patrimonio netto. Il paragrafo 118 d) richiede che nel prospetto delle variazioni dell’attivo netto/patrimonio netto si indichi separatamente la rettifica complessiva per ogni voce dell’attivo netto/patrimonio netto risultante, distintamente, da cambiamenti di principi contabili e da correzioni degli errori. Queste rettifiche sono indicate per ogni esercizio precedente e all’inizio dell’esercizio.

125. Le disposizioni contenute nei paragrafi 118 e 119 possono essere soddisfatte utilizzando uno schema tabellare che riconcilia i saldi di apertura e di chiusura di ogni elemento all'interno dell’attivo netto/patrimonio netto. Un’alternativa è quella di presentare soltanto le voci esposte nel paragrafo 118 nel prospetto delle variazioni dell’attivo netto/patrimonio netto. Secondo questo approccio, le voci descritte nel paragrafo 119 sono illustrate nelle note.

Rendiconto finanziario

126. Le informazioni sui flussi finanziari forniscono agli utilizzatori del bilancio una base di riferimento per valutare a) la capacità dell’entità di generare disponibilità liquide e mezzi equivalenti e b) i fabbisogni dell’entità di impiego di tali flussi finanziari. L’IPSAS 2 stabilisce le disposizioni per la presentazione del rendiconto finanziario e della relativa informativa.


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Note al bilancio

Struttura

127. Le note al bilancio devono:

a) presentare le informazioni sui criteri di preparazione del bilancio e i principi contabili specifici utilizzati secondo quanto previsto dai paragrafi 132-139;

b) indicare le informazioni richieste dagli IPSAS che non sono state presentate nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria, nel prospetto del risultato economico, nel prospetto delle variazioni dell’attivo netto/del patrimonio netto o nel rendiconto finanziario, e

c) fornire informazioni aggiuntive che non sono state presentate nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria, nel prospetto del risultato economico, nel prospetto delle variazioni dell’attivo netto/patrimonio netto o nel rendiconto finanziario, ma che sono rilevanti per la comprensione di ciascuno di essi.

128. Ne limiti del possibile, la nota integrativa deve essere presentata in maniera sistematica. Ciascuna voce del prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria, del prospetto del risultato economico, del prospetto delle variazioni dell’attivo netto/patrimonio netto o del rendiconto finanziario deve far riferimento alle eventuali informazioni di dettaglio riportate nella nota integrativa.

129. Le note sono normalmente presentate nel seguente ordine, che aiuta gli utilizzatori a comprendere il bilancio e confrontarlo con quelli di altre entità:

a) una dichiarazione di conformità agli IPSAS (vedere paragrafo 28);

b) una sintesi dei principi contabili rilevanti applicati (vedere paragrafo 132);

c) informazioni di supporto per le voci esposte nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria, nel prospetto del risultato economico, nel prospetto delle variazioni dell’attivo netto/del patrimonio netto o nel rendiconto finanziario,


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nell’ordine in cui ogni prospetto e ogni voce sono presentati, e

d) altre informazioni, quali:

i) passività potenziali (vedere IPSAS 19) e impegni contrattuali non rilevati, e

ii) informativa non finanziaria, per esempio le finalità e le strategie di gestione del rischio finanziario dell’entità (vedere IPSAS 30).

130. In alcuni casi, potrebbe essere necessario o opportuno modificare l’ordine di specifiche voci all’interno delle note. Per esempio, le informazioni sulle variazioni del fair value rilevate nell’avanzo o nel disavanzo d’esercizio possono essere presentate congiuntamente con le informazioni sulle scadenze degli strumenti finanziari, anche se le prime si riferiscono al prospetto del risultato economico e le seconde al prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria. Tuttavia, va mantenuta, ove possibile, una struttura sistematica delle note.

131. Le note che forniscono informazioni sui criteri generali di preparazione del bilancio e sugli specifici principi contabili possono essere presentate in una componente separata del bilancio.

Informativa sui principi contabili utilizzati

132. Nella sintesi dei principi contabili rilevanti, l’entità deve indicare:

a) i criteri di valutazione adottati nella preparazione del bilancio;

b) la misura in cui l’entità ha applicato disposizioni transitorie negli IPSAS, e

c) gli altri principi contabili utilizzati che sono rilevanti per la comprensione del bilancio.

133. Per gli utilizzatori è importante essere informati sui criteri di valutazione utilizzati nel bilancio (per esempio, costo storico, costo corrente, valore netto di realizzo, fair value, valore recuperabile o valore recuperabile del servizio) perché il criterio con cui il bilancio è preparato ha un effetto significativo sulla sua analisi. Quando si applica più di un criterio di valutazione nel bilancio, per esempio nel caso in cui siano rivalutate particolari classi di attività,


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è sufficiente fornire una indicazione delle categorie di attività e passività per le quali è stato applicato ciascun criterio di valutazione.

134. Nel decidere se uno specifico principio contabile debba essere illustrato, la direzione considera se tale informativa aiuterebbe gli utilizzatori a comprendere come le operazioni, altri fatti e condizioni sono riflessi nella rappresentazione del risultato economico e della situazione patrimoniale-finanziaria. L’indicazione degli specifici principi contabili è particolarmente valida per gli utilizzatori quando tali principi sono scelti tra le alternative consentite negli IPSAS. Un esempio è l’informativa relativa alla possibilità che un partecipante a una joint venture rilevi la propria partecipazione in un'entità a controllo congiunto utilizzando il consolidamento proporzionale o il metodo del patrimonio netto (vedere IPSAS 8 Partecipazioni in joint venture). Alcuni IPSAS richiedono specificamente l’indicazione di particolari principi contabili, incluse le scelte effettuate dalla direzione tra le diverse alternative consentite. Per esempio, l’IPSAS 17 richiede di indicare i criteri di valutazione utilizzati per classi di immobili, impianti e macchinari. L’IPSAS 5 Oneri finanziari richiede di indicare se gli oneri finanziari sono rilevati immediatamente come un costo o se sono capitalizzati come parte del costo dei beni che giustificano la capitalizzazione.

135. Ciascuna entità considera la natura delle proprie attività e i principi che gli utilizzatori del bilancio si aspetterebbero siano indicati per quel tipo di entità. Per esempio, ci si aspetterebbe che le entità del settore pubblico indichino il principio contabile relativo alla rilevazione di imposte, donazioni e altre forme di proventi non derivanti da operazioni di scambio. Se un’entità avesse importanti gestioni estere od operazioni in valuta estera, ci si aspetterebbe l’indicazione di principi contabili relativi alla rilevazione dei proventi e dei costi derivanti da operazioni in valuta. Nel caso si siano verificate aggregazioni di entità, devono essere indicati i principi utilizzati per la valutazione dell’avviamento e delle partecipazioni di minoranza.

136. Un principio contabile può essere significativo per la natura delle operazioni dell’entità anche se gli importi per l’esercizio corrente e per gli esercizi precedenti non sono rilevanti. È inoltre appropriato indicare ogni principio contabile rilevante che non è specificamente richiesto dagli IPSAS, ma che è individuato e applicato secondo quanto previsto dall’IPSAS 3.


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137. Nella sintesi dei principi contabili rilevanti o in altre note, un’entità deve indicare le decisioni, ad eccezione di quelle che riguardano le stime (vedere paragrafo 140), che la direzione ha adottato durante il processo di applicazione dei principi contabili dell’entità e che hanno gli effetti più significativi sugli importi rilevati in bilancio.

138. Nel processo di applicazione dei principi contabili dell’entità, la direzione assume varie decisioni, oltre quelle che riguardano le stime, che possono avere un effetto significativo sugli importi rilevati in bilancio. Per esempio, la direzione prende decisioni nel determinare:

se le attività sono investimenti immobiliari;

se gli accordi per la fornitura di beni e/o servizi che prevedano l’uso di particolari attività sono configurabili come operazioni di leasing;

se, in sostanza, determinate vendite di beni sono accordi finanziari e quindi non generano proventi, e

se la sostanza della relazione tra l’entità che redige il bilancio e le altre entità indica che tali altre entità sono controllate dalla prima.

139. Alcune delle informazioni fornite in base al paragrafo 137 sono richieste da altri IPSAS. Per esempio, l’IPSAS 6 richiede a un’entità di indicare le ragioni per cui la partecipazione detenuta in un’entità non comporta controllo, relativamente a una sua partecipata che non è una controllata anche se più della metà dei suoi diritti di voto o dei suoi diritti potenziali sono posseduti direttamente o indirettamente attraverso controllate. Quando la classificazione di un investimento immobiliare risulta difficile, l’IPSAS 16 Investimenti immobiliari richiede l’indicazione dei criteri definiti dall’entità per distinguere un investimento immobiliare da un immobile a uso proprio e da un immobile posseduto per la vendita nel normale svolgimento dell’attività operativa.

Principali cause di incertezza nelle stime

140. Nelle note un’entità deve indicare l’informativa a) sui presupposti fondamentali riguardanti il futuro e b) sulle altre principali cause di incertezza nella stima alla data di riferimento del bilancio che presentano un rischio significativo


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di determinare rettifiche rilevanti ai valori contabili di attività e passività entro l’esercizio successivo. In riferimento a tali attività e passività, le note devono includere i seguenti dettagli:

a) la loro natura, e

b) il loro valore contabile alla data di riferimento del bilancio.

141. La determinazione dei valori contabili di alcune attività e passività richiede la stima degli effetti di eventi futuri incerti su tali attività e passività alla data di riferimento del bilancio. Per esempio, in assenza di prezzi di mercato, recentemente osservati, utilizzati per valutare le seguenti attività e passività, sono necessarie delle stime sul futuro per valutare a) il valore recuperabile di alcune classi di immobili, impianti e macchinari, b) l’effetto della obsolescenza tecnologica del magazzino e c) gli accantonamenti soggetti all’esito futuro di controversie in corso. Queste stime comportano ipotesi su elementi quali il rischio di rettificare i flussi finanziari o i tassi di sconto utilizzati e le future variazioni dei prezzi che influiscono su altri costi.

142. I presupposti fondamentali e altre cause principali di incertezza nelle stime illustrate secondo quanto previsto dal paragrafo 140 fanno riferimento alle stime che richiedono le valutazioni più difficili, soggettive o complesse della direzione. Con l’aumento del numero delle variabili e delle ipotesi che influiscono sulle possibili future definizioni delle incertezze, tali valutazioni diventano più soggettive e complesse, e conseguentemente aumenta, di norma, il rischio di una rettifica significativa del valore contabile delle attività e delle passività.

143. L’informativa di cui al paragrafo 140 non è necessaria per le attività e passività che presentano un rischio rilevante che i loro valori contabili possano cambiare significativamente entro l’esercizio successivo, se, alla data di riferimento del bilancio, sono valutate al fair value sulla base dei prezzi di mercato recentemente osservati (i loro fair value potrebbero cambiare significativamente entro l’esercizio successivo, ma queste variazioni non risulterebbero da ipotesi o da altre cause di incertezza nelle stime sussistenti alla data di riferimento del bilancio).

144. L’informativa di cui al paragrafo 140 è esposta in modo da aiutare gli utilizzatori di bilancio a capire le decisioni che la direzione assume sul futuro e su altre cause fondamentali di incertezza nella


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stima. La natura e la misura delle informazioni fornite varia a seconda della natura della tipologia delle ipotesi e di altre circostanze. Esempi delle tipologie di informazioni fornite sono:

a) la natura delle ipotesi o delle altre cause di incertezza;

b) la sensitività dei valori contabili ai metodi, ipotesi e stime adottati per il loro calcolo, incluse le ragioni della sensitività;

c) la definizione prevista di un’incertezza e la gamma di risultati ragionevolmente possibili entro l’esercizio successivo rispetto ai valori contabili delle attività e passività interessate, e

d) una spiegazione delle modifiche apportate alle pregresse ipotesi riguardanti tali attività e passività, qualora l’incertezza resti irrisolta.

145. Non è necessario indicare le informazioni relative al bilancio preventivo o a previsioni quando si fornisce l’informativa di cui al paragrafo 140.

146. Quando non è fattibile indicare la misura dei possibili effetti di un’ipotesi fondamentale o di un’altra causa fondamentale di incertezza nelle stime, alla data di riferimento del bilancio, l’entità indica che è ragionevolmente possibile, sulla base delle conoscenze disponibili, che il concretizzarsi, entro l’esercizio successivo, di risultati diversi dalle ipotesi assunte potrebbe richiedere una rettifica significativa al valore contabile delle attività o passività interessate. In ogni caso, l’entità indica la natura e il valore contabile delle specifiche attività o passività (o classe di attività o passività) interessate dall’ipotesi.

147. L’informativa del paragrafo 137 relativa alle decisioni specifiche prese dalla direzione nel processo di applicazione dei principi contabili dell’entità non si riferisce all’informativa in merito alle cause fondamentali di incertezza nelle stime di cui al paragrafo 140.

148. L’informativa su alcuni assunti di base, che sarebbe comunque richiesta secondo quanto previsto dal paragrafo 140, è richiesta da altri IPSAS. Per esempio, l’IPSAS 19 richiede l’informativa, in circostanze specifiche, sui principali assunti riguardanti eventi futuri che incidono sulle classi di accantonamenti. L’IPSAS 30 richiede l’informativa sugli assunti significativi applicati nella


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stima del fair value di attività e passività finanziarie iscritte al fair value. L’IPSAS 17 richiede l’indicazione degli assunti significativi applicati nella stima del fair value delle voci rideterminate di immobili, impianti e macchinari.

Capitale

148A. Un’entità deve presentare un’informativa che consenta agli utilizzatori del bilancio di valutare gli obiettivi, le politiche e i processi di gestione del capitale dell’entità.

148B. Per uniformarsi alle disposizioni di cui al paragrafo 148A, l’entità fornisce le seguenti indicazioni:

a) informazioni qualitative su obiettivi, politiche e processi di gestione del capitale, che comprendono, tra le altre:

i) una descrizione degli elementi gestiti come capitale;

ii) quando un’entità è soggetta a requisiti patrimoniali imposti da terzi, la natura di tali requisiti e il modo in cui questi sono incorporati nella gestione del capitale, e

iii) il modo in cui si stanno realizzando gli obiettivi di gestione del capitale.

b) dati quantitativi sintetici relativi agli elementi gestiti come capitale. Alcune entità considerano alcune passività finanziarie come facenti parte del capitale (per esempio, alcune forme di debito subordinato). Altre entità escludono dal capitale talune componenti del patrimonio netto (per esempio, le componenti che derivano dalla copertura di flussi finanziari).

c) qualsiasi modifica nei punti a) e b) rispetto all’esercizio precedente.

d) se durante l’esercizio essa abbia rispettato tutti i requisiti patrimoniali imposti da terzi a cui è soggetta.

e) qualora non abbia rispettato tali requisiti patrimoniali imposti da terzi, le conseguenze di tale mancata conformità.

Queste indicazioni dovranno basarsi sulle informazioni comunicate internamente al personale in posizioni chiave dell’entità.


IPSAS 1

52

148C. Un’entità può gestire il capitale secondo modalità diverse ed essere soggetta a una serie di requisiti patrimoniali diversi. Per esempio, un conglomerato può comprendere delle entità che svolgono attività assicurative e bancarie e che possono operare anche in diversi ordinamenti giuridici. Se l’informativa aggregata sui requisiti patrimoniali e sulle modalità di gestione del capitale non fornisse informazioni utili o desse agli utilizzatori del bilancio dell’entità un’immagine falsata delle risorse patrimoniali di quest’ultima, l’entità deve presentare informazioni distinte per ciascun requisito patrimoniale al quale sia soggetta.

Strumenti con opzione a vendere classificati nell’attivo netto/nel patrimonio netto

148D. Per quanto concerne gli strumenti finanziari con opzione a vendere classificati come strumenti rappresentativi di capitale, un’entità deve esporre (se non rilevati altrove):

a) dati quantitativi sintetici circa il valore classificato come attivo netto/patrimonio netto;

b) obiettivi, politiche e processi dell’entità per la gestione dell’obbligazione di riacquistare o rimborsare gli strumenti quando richiesto dai relativi possessori, compreso qualsiasi cambiamento intervenuto rispetto all’esercizio precedente;

c) flussi finanziari in uscita previsti all’atto del rimborso o del riacquisto di detta classe di strumenti finanziari;

d) informazioni in merito alle modalità di calcolo dei flussi finanziari in uscita previsti all’atto del rimborso o del riacquisto.

Altre informazioni integrative

149. Nelle note, l’entità deve indicare:

a) l’importo di dividendi, o distribuzioni similari, proposti o dichiarati prima che il bilancio sia stato autorizzato alla pubblicazione, ma non rilevati nell’esercizio come distribuzione alla proprietà e il relativo importo per azione, e

b) l’ammontare complessivo di tutti i dividendi cumulati non contabilizzati, o distribuzioni similari, spettanti alle azioni privilegiate.


IPSAS 1

53

150. Un’entità deve indicare quanto segue se non già illustrato in altre parti dell’informativa pubblicata con il bilancio:

a) il domicilio e la forma giuridica dell’entità e l’ordinamento giuridico di riferimento;

b) una descrizione della natura delle attività operative e delle principali attività dell’entità;

c) un riferimento alla legislazione pertinente che governa le attività operative dell’entità;

d) il nome della controllante e della capogruppo del gruppo (laddove applicabile), e

e) se si tratta di un’entità costituita a tempo determinato, informazioni in merito alla sua durata.

Disposizioni transitorie

151. Tutte le disposizioni del presente Principio devono essere applicate a partire dalla data di prima adozione dello stesso, fatta eccezione per le poste che non sono state rilevate a seguito dell’applicazione delle disposizioni transitorie previste da un altro IPSAS. Non è necessario applicare a tali poste gli obblighi di informativa contenuti nel presente Principio in vigenza del regime transitorio previsto da altri IPSAS. Non sono richieste informazioni comparative per i bilanci in cui la contabilizzazione per competenza sia adottata per la prima volta in conformità agli IPSAS.

152. Malgrado siano previste in un altro IPSAS disposizioni transitorie, si consiglia alle entità che hanno avviato il processo di adozione di un sistema contabile basato sul principio della competenza economica ai fini della preparazione dell’informativa economico-finanziaria di uniformarsi completamente alle disposizioni contenute in tale altro Principio.

Data di entrata in vigore

153. Un’entità deve applicare il presente Principio a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2008 o da data successiva. Si consiglia una applicazione anticipata. Se l’entità applica il presente Principio per un esercizio che ha inizio prima del 1° gennaio 2008, tale fatto deve essere indicato.


IPSAS 1

54

153A. I paragrafi 79 e 82 sono stati modificati dai Miglioramenti agli IPSAS pubblicati a gennaio 2010. L’entità deve applicare tali modifiche a partire dagli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2011 o da data successiva. Si consiglia una applicazione anticipata. Se l’entità applica tali modifiche per un esercizio che ha inizio prima del 1° gennaio 2011, tale fatto deve essere indicato.

153B. L’IPSAS 28 ha modificato il paragrafo 150 e inserito i paragrafi 7A, 95A, e 148D. L'entità deve applicare le modifiche a partire dagli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2013 o da data successiva. Se l’entità applica l’IPSAS 28 a partire da un esercizio antecedente il 1° gennaio 2013, le modifiche devono essere applicate anche per quell’esercizio precedente.

153C. L’IPSAS 30 ha modificato i paragrafi 75, 129 e 148 e ha inserito i paragrafi 148A–148C. L'entità deve applicare le modifiche a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2013 o da data successiva. Se l’entità applica l’IPSAS 30 a partire da un esercizio antecedente il 1° gennaio 2013, le modifiche devono essere applicate anche per quell’esercizio precedente.

153D. Il paragrafo 80 è stato modificato dai Miglioramenti agli IPSAS pubblicati a novembre 2010. L’entità deve applicare tali modifiche a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2012 o da data successiva. Si consiglia una applicazione anticipata. Se l’entità applica tali modifiche per un esercizio che ha inizio prima del 1° gennaio 2012, tale fatto deve essere indicato.

154. Quando, ai fini del reporting economico-finanziario, un'entità adotta il principio della contabilizzazione per competenza come definito dagli IPSAS successivamente a tale data di entrata in vigore, il presente Principio si applica ai bilanci degli esercizi che hanno inizio dalla data di adozione o da data successiva.

Ritiro dell’IPSAS 1 (2000)

155. Il presente Principio sostituisce l’IPSAS 1 Presentazione del bilancio pubblicato nel 2000.


APPENDICE A 55

Appendice A

Caratteristiche qualitative del reporting economico-finanziario

La presente Appendice costituisce parte integrante dell’IPSAS 1.

Nel gennaio del 2013 l’IPSASB ha pubblicato il documento Chapter 3, Qualitative Characteristics nell’ambito del

Conceptual Framework for General Purpose Financial Reporting by Public Sector Entities (per brevità, il Framework). Il

Chapter 3 descrive le caratteristiche qualitative dell’informativa presente nei bilanci redatti per scopi di carattere

generale e i relativi trade-off.

Le caratteristiche qualitative indicate nella presente Appendice si applicano ai principi già pubblicati, ove non

indicato diversamente. Le caratteristiche qualitative illustrate nel Framework saranno applicate per l’elaborazione dei

principi futuri. Solo una volta completato il Framework, si procederà a considerare le eventuali modifiche che esso

importa ai principi già pubblicati, nonché l’eventuale eliminazione della presente Appendice.

Il paragrafo 29 del presente Principio richiede che un’entità presenti le informazioni, comprese quelle sui principi contabili, in modo da soddisfare una serie di caratteristiche qualitative. La presente guida riassume le caratteristiche qualitative del reporting economico-finanziario.

Le caratteristiche qualitative sono gli attributi che rendono valide per gli utilizzatori le informazioni fornite nei bilanci. Le quattro caratteristiche qualitative principali sono comprensibilità, significatività, attendibilità e comparabilità.

Comprensibilità

Le informazioni sono comprensibili quando si può ragionevolmente presumere che gli utilizzatori ne comprendano il significato. A tale scopo, si presume che gli utilizzatori abbiano una ragionevole conoscenza dell’attività dell’entità e dell'ambiente in cui essa opera e che siano disposti a studiare le informazioni.

Le informazioni relative ad aspetti complessi non devono essere escluse dal bilancio adducendo semplicemente quale motivazione l’eccessiva difficoltà di comprensione per taluni utilizzatori.

Significatività

Le informazioni sono significative per gli utilizzatori se possono essere usate per valutare i fatti passati, presenti o futuri, oppure per confermare o correggere le valutazioni passate. Per essere significative le informazioni devono anche essere tempestive.

Rilevanza

La significatività delle informazioni è influenzata dalla loro natura e rilevanza.

Le informazioni sono rilevanti se la loro omissione o errata presentazione può influenzare le decisioni degli utilizzatori o le valutazioni effettuate sulla base del bilancio. La rilevanza dipende dalla natura o dalla dimensione della posta o dell’errore, giudicati nelle specifiche circostanze di omissione o errata presentazione. Perciò, la rilevanza fornisce una soglia o un limite piuttosto che rappresentare una caratteristica qualitativa principale che le informazioni devono possedere per essere utili.

Attendibilità

Le informazioni sono attendibili se sono scevre da errori e distorsioni rilevanti e quando gli utilizzatori possono fare affidamento su di esse come rappresentazione fedele di ciò che intendono rappresentare o di ciò che si può ragionevolmente ritenere che esse rappresentino.


APPENDICE A 56

Rappresentazione fedele

Le informazioni, al fine di rappresentare fedelmente le operazioni e gli altri eventi, devono essere presentate in modo conforme alla loro sostanza e non soltanto alla loro forma legale.

Prevalenza della sostanza sulla forma

Se le informazioni devono rappresentare fedelmente le operazioni e gli altri eventi che intendono rappresentare, è necessario che essi siano rilevati e rappresentati in modo conforme alla loro sostanza e realtà economica e non soltanto alla loro forma legale. La sostanza delle operazioni e degli altri eventi non è sempre coerente con la loro forma legale.

Neutralità

Le informazioni sono neutrali se sono scevre da distorsioni preconcette. Il bilancio non è neutrale se le informazioni in esso contenute sono state selezionate o presentate in modo da influenzare il processo decisionale o di giudizio, al fine di ottenere un predeterminato risultato o esito.

Prudenza

La prudenza consiste nell’impiego di un grado di cautela nell’esercizio dei giudizi necessari per l’effettuazione delle stime in condizioni di incertezza, in modo che le attività o i proventi non siano sovrastimati e le passività o i costi non siano sottostimati.

Tuttavia, l’esercizio della prudenza non consente, per esempio, a) la creazione di riserve occulte o accantonamenti eccessivi, b) la sottostima deliberata di attività o proventi o c) la sovrastima deliberata di passività o costi, poiché il bilancio non sarebbe neutrale e, quindi, non avrebbe la caratteristica dell’attendibilità.

Completezza

Le informazioni di bilancio devono essere complete entro i limiti di rilevanza e costo.

Comparabilità

Le informazioni di bilancio sono comparabili quando gli utilizzatori sono in grado di individuare similitudini e differenze tra quelle informazioni e le informazioni contenute in altri documenti.

La comparabilità si applica:

a) alla comparazione di bilanci di diverse entità, e

b) alla comparazione temporale dei bilanci della stessa entità.

Un’importante implicazione della caratteristica della comparabilità è che gli utilizzatori devono essere informati dei principi contabili impiegati nella preparazione del bilancio, dei cambiamenti di tali principi e degli effetti di tali cambiamenti.

Poiché gli utilizzatori desiderano comparare l’andamento economico di un’entità nel corso del tempo, è importante che il bilancio mostri informazioni corrispondenti per gli esercizi precedenti.

I trade-off di una informativa significativa ed attendibile

Tempestività

Se vi sono ritardi ingiustificati nel riportare le informazioni, queste potrebbero perdere la propria significatività. Per fornire informazioni tempestivamente può essere spesso necessario riportarle prima che tutti gli aspetti delle operazioni siano conosciuti, riducendo, in tal modo, l’attendibilità delle informazioni medesime. Viceversa, se le informazioni vengono riportate solo quando tutti gli aspetti sono noti, queste possono essere notevolmente


APPENDICE A 57

attendibili ma di scarsa utilità per gli utilizzatori che nel frattempo hanno dovuto prendere decisioni. Nell’ottenere l’equilibrio tra significatività e attendibilità, deve prevalere la considerazione di come meglio soddisfare le esigenze informative degli utilizzatori nel loro processo decisionale.

Equilibrio tra benefici e costi

L’equilibrio tra benefici e costi costituisce un trade-off sempre presente. I benefici derivati dall’informazione devono essere maggiori dei costi necessari per fornire tale informazione. La stima dei benefici e dei costi rappresenta, peraltro, sostanzialmente un processo discrezionale. Inoltre, i costi non necessariamente gravano su quegli utilizzatori che beneficiano dell’informazione. Possono, inoltre, usufruire dei benefici utilizzatori diversi da coloro per i quali l’informazione è stata preparata. Per tali motivazioni, è difficile applicare una verifica costi-benefici in ogni singolo caso. Tuttavia, gli organismi preposti alla statuizione dei principi contabili, come pure i redattori e gli utilizzatori del bilancio, devono essere consapevoli di tale trade-off.

Il rapporto tra le caratteristiche qualitative

Nella pratica è spesso necessario un bilanciamento tra le caratteristiche qualitative. Generalmente si deve mirare a ottenere un appropriato equilibrio tra le varie caratteristiche al fine di soddisfare le finalità del bilancio. L’importanza relativa che le caratteristiche assumono caso per caso è oggetto di un giudizio professionale.


APPENDICE B

58

Appendice B

Modifiche ad altri IPSAS

Negli IPSAS applicabili al 1° gennaio 2008:

a) i riferimenti al “risultato economico positivo netto” o “risultato economico negativo netto” sono modificati in “avanzo netto” o “disavanzo netto” e

b) i riferimenti alle “note al bilancio” sono modificati in “note”.


59

Motivazioni per le conclusioni

Le presenti Motivazioni per le conclusioni sono allegate all’IPSAS 1, ma non ne costituiscono parte integrante.

Revisione dell’IPSAS 1 sulla base del Progetto di revisione generale dello IASB del 2003

Premessa

BC1. Il Programma di Convergenza con gli IFRS dell’IPSASB è un elemento importante del programma di lavoro dell’IPSASB. La politica dell’IPSASB mira a far convergere gli IPSAS redatti secondo il principio della competenza con gli IFRS pubblicati dallo IASB, laddove se ne riscontri l'appropriatezza per le entità del settore pubblico.

BC2. Gli IPSAS redatti secondo il principio della competenza che convergono con gli IFRS mantengono le disposizioni, la struttura e il testo degli IFRS, a meno che non vi siano dei motivi specifici relativi al settore pubblico per non applicare tali disposizioni. La deroga all’IFRS equivalente si verifica quando le disposizioni o la terminologia nell'IFRS non sono appropriati per il settore pubblico, o quando l'inserimento di commenti o esempi aggiuntivi è necessario per illustrare alcune disposizioni nel contesto del settore pubblico. Le differenze tra gli IPSAS e gli IFRS equivalenti sono identificate nel Confronto con l'IFRS incluso in ciascun IPSAS.

BC3. Nel maggio 2002, lo IASB ha pubblicato un Exposure Draft (bozza del Principio sottoposta a consultazione pubblica) delle modifiche proposte a tredici IAS

1

come parte del suo Progetto di Revisione Generale. Le finalità del Progetto di Revisione Generale dello IASB erano di “ridurre o eliminare alternative, ridondanze e conflitti tra Principi, di affrontare alcune problematiche di convergenza contabile e di apportare ulteriori miglioramenti”. Gli IAS definitivi sono stati pubblicati a dicembre 2003.

BC4. L’IPSAS 1, pubblicato a gennaio 2000, si basava sullo IAS 1 (rivisto nella sostanza nel 1997), che è stato pubblicato nuovamente a dicembre 2003. Alla fine del 2003, l’organismo che ha preceduto l’ISPASB, il Public Sector Committee (PSC),

2

ha attuato un Progetto di Revisione degli IPSAS per far convergere, ove opportuno, gli IPSAS con gli IAS rivisti e pubblicati a dicembre 2003.

BC5. L’IPSASB ha esaminato le modifiche nello IAS 1 rivisto e, in linea generale, concorda con le ragioni dello IASB nel rivedere nella sostanza gli IAS e con le modifiche apportate. Le Motivazioni per le Conclusioni dello IASB non sono riprodotte in questo testo. Coloro che sono iscritti al Comprehensive Subscription Service (Servizio di Registrazione Generale) dello IASB possono prendere visione delle Motivazioni per le Conclusioni sul sito web dello IASB: www.iasb.org). Nei casi in cui l’IPSAS deroghi al corrispondente IAS, le Motivazioni per le Conclusioni illustrano le ragioni specifiche del settore pubblico che sono alla base della deroga.

BC6. Lo IAS 1 è stato ulteriormente modificato in seguito agli IFRS pubblicati successivamente al dicembre del 2003. L’IPSAS 1 non comprende le modifiche conseguenti derivanti dagli IFRS pubblicati dopo il dicembre del 2003. Questo perché l’IPSASB non ha ancora esaminato e formulato un proprio parere sull'applicabilità delle disposizioni di tali IFRS alle entità del settore pubblico.

Ricavi

BC7. Lo IAS 1 utilizza il termine income (“ricavi”), che non viene utilizzato nell'IPSAS 1. L’IPSAS 1 utilizza il termine revenue (“proventi”), che corrisponde a income negli IAS/IFRS. Il termine income è più ampio di revenue, in quanto, oltre ai revenue, comprende anche i gains (“utili”). Gli IPSAS non includono una

1 Gli IAS sono stati pubblicati dal predecessore dello IASB, l’IASC. I Principi emanati dallo IASB sono denominati International Financial Reporting

Standards (IFRS). Lo IASB ha definito gli IFRS come comprendenti gli IFRS, gli IAS e le Interpretazioni dei Principi. In alcuni casi, lo IASB ha

modificato, e non sostituito, gli IAS; in questi casi viene mantenuto il numero originario dello IAS. 2 Il Public Sector Committee (PSC) è diventato IPSASB allorché il Comitato IFAC ha modificato il mandato del PCS rendendolo nel novembre 2004 un

organismo indipendente di standard setting.

http://www.iasb.org/


60

definizione di “ricavi” e l'introduzione di tale definizione non rientrava nel progetto di revisione né è stata inclusa nella ED 26.

Componenti straordinarie

BC8. Lo IAS 1 proibisce alle entità di presentare voci di ricavi o di costi come componenti straordinarie, nel prospetto del risultato economico o nelle note. Lo IASB ha concluso che le voci trattate come straordinarie derivano dai normali rischi commerciali a cui l’entità si espone e non richiedono l’esposizione in una sezione distinta del bilancio. A determinare l’esposizione all’interno del bilancio di un’operazione o di un altro evento deve essere la natura o la funzione, piuttosto che la frequenza, di tale operazione o evento.

BC9. La definizione dei componenti straordinari nell’IPSAS 1 (2000) differiva dalla definizione inserita nella precedente versione (1993) dello IAS 8, Utile (perdita) d’esercizio, errori determinanti e cambiamenti di principi contabili.

3 Tale differenza rifletteva il punto di vista del settore pubblico in merito a ciò che

costituiva un componente straordinario per le entità del settore pubblico.

BC10.Il presente Principio non proibisce esplicitamente la presentazione dei componenti di proventi e costi come componenti straordinari nel prospetto del risultato economico o nelle note. Lo IAS 1 proibisce di esporre le voci di ricavi e costi come componenti straordinarie nel prospetto del risultato economico o nelle note. L’IPSASB è del parere che gli IPSAS non debbano proibire alle entità di esporre i componenti straordinari nelle note o nel prospetto del risultato economico. Questo perché ritiene che l’esposizione di informazioni relative ai componenti straordinari può essere coerente con gli obiettivi e le caratteristiche qualitative del reporting economico-finanziario. Tuttavia, altri membri sono del parere che non sussistano ragioni specifiche del settore pubblico per derogare alle disposizioni dello IAS 1 in merito a tale questione. Essi hanno anche osservato che l’IPSAS 1 non proibisce la presentazione separata di voci distinte dalle attività ordinarie di un ente pubblico nel prospetto del risultato economico o nelle note, qualora però tali voci siano rilevanti. Non ritengono che sussistano ragioni specifiche del settore pubblico per derogare al divieto dello IASB di esporre in bilancio i “componenti straordinari”.

Revisione dell’IPSAS 1 sulla base dei Miglioramenti agli IFRS dello IASB pubblicati nel 2008

BC11.L’IPSASB ha esaminato le revisioni allo IAS 1 incluse nei Miglioramenti agli IFRS pubblicati dallo IASB a maggio 2008 e, in linea generale, concorda con le ragioni dello IASB nel rivedere nella sostanza il Principio. L’IPSASB ha concluso che non sussistevano ragioni specifiche del settore pubblico per non adottare le modifiche.

Revisione dell’IPSAS 1 sulla base dei Miglioramenti agli IFRS dello IASB pubblicati nel 2009

BC12. L’IPSASB ha esaminato le revisioni allo IAS 1 incluse nei Miglioramenti agli IFRS pubblicati dallo IASB ad aprile 2009 e, in linea generale, concorda con le ragioni dello IASB nel rivedere nella sostanza il Principio. L’IPSASB ha concluso che non sussistevano ragioni specifiche del settore pubblico per non adottare le modifiche.

3 L’IPSAS 1 (2000) definisce i componenti straordinari come “proventi o oneri che originano da fatti o operazioni che sono chiaramente distinti dalle

attività ordinarie dell’entità, non si prevede che si ripetano spesso o con regolarità, e sono al di fuori dal controllo o dall’influenza dell’entità”. Lo IAS 8

definiva i “componenti straordinari” come “ricavi o costi che originano da fatti o operazioni che sono chiaramente distinti dalle attività ordinarie

dell’impresa e quindi non si prevede che essi si ripetano spesso o con regolarità”.


61

Guida applicativa

La presente Guida Applicativa è allegata all’IPSAS 1 ma non ne costituisce parte integrante.

Esempio di struttura del bilancio

IG1. Il Principio espone le parti che compongono il bilancio e gli obblighi di informativa minimi nel prospetto

della situazione patrimoniale-finanziaria, nel prospetto del risultato economico e nel prospetto delle

variazioni dell’attivo netto/patrimonio netto. Descrive inoltre ulteriori voci che possono essere incluse nel

bilancio corrispondente o nelle note. La presente guida fornisce dei semplici esempi delle modalità per

mezzo delle quali è possibile soddisfare i requisiti del Principio per la presentazione del prospetto della

situazione patrimoniale-finanziaria, del prospetto del risultato economico e del prospetto delle variazioni

dell’ attivo netto/patrimonio netto. L’ordine di presentazione e le descrizioni delle voci devono essere

modificati laddove necessario al fine di ottenere una presentazione attendibile, nello specifico contesto

dell’entità. Per esempio, si presume che le voci di bilancio di un'entità del settore pubblico, quale il

Ministero della Difesa, differiscano notevolmente da quelle della banca centrale.

IG2. L’esempio riportato di seguito illustra uno dei modi in cui è possibile presentare il prospetto della situazione

patrimoniale-finanziaria, distinguendo tra voci correnti e voci non correnti. Altri schemi possono essere

ugualmente adeguati, a condizione che la distinzione sia evidente.

IG3. I prospetti di bilancio riportati sono riferiti ad uno Stato ed il prospetto del risultato economico (per

destinazione) illustra le finalità delle classificazioni statali utilizzate nelle Statistiche di Finanza Statale. Tali

classificazioni per destinazione non possono essere presumibilmente applicate a tutte le entità del settore

pubblico. Si faccia riferimento al presente Principio per un esempio delle classificazioni funzionali più

generiche per altre entità del settore pubblico.

IG4. Gli esempi riportati non intendono illustrare tutti i possibili aspetti trattati negli IPSAS. Né tanto meno

intendono rappresentare un’informativa completa di bilancio, che comprenderebbe anche un rendiconto

finanziario, un elenco dei principi contabili rilevanti e altre note esplicative.

Entità del settore pubblico – Prospetto dei principi contabili (estratto)

Entità che redige il bilancio

Il presente bilancio fa riferimento a un’entità del settore pubblico (amministrazione pubblica del paese A). Il

bilancio riguarda l’entità che redige il bilancio così come specificato nella legislazione di riferimento (Legge sulla

contabilità di stato 20XX). Sono inclusi:

ministeri e

imprese a gestione pubblica.

Criteri sottostanti la redazione del bilancio

Il bilancio è conforme ai Principi contabili internazionali per il settore pubblico con riferimento alle norme

previste per i bilanci redatti secondo il principio della competenza. Il criterio di valutazione applicato è il costo

storico rettificato per la rivalutazione delle attività.

I bilanci sono stati redatti nella prospettiva della continuazione dell’attività e i principi contabili sono stati

applicati in modo uniforme durante l’esercizio.


62


63

Entità del settore pubblico – Prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria

Al 31 dicembre 20X2

(in migliaia di unità di moneta di conto)

20X2 20X1

ATTIVITÀ

Attività correnti

Disponibilità liquide e mezzi equivalenti

X

X

Crediti X X

Rimanenze X X

Risconti attivi X

X

Altre attività correnti X X

X X

Attività non correnti

Crediti X X

Partecipazioni in collegate X X

Altre attività finanziarie X

X

Immobili, impianti e macchinari X X

Terreni e fabbricati X X

Attività immateriali X X

Altre attività non finanziarie X X

X X

Totale attività X X

•

PASSIVITÀ

Passività correnti

Debiti X X

Finanziamenti a breve termine X X

Quota corrente di finanziamenti a lungo termine X X


64

20X2 20X1

Fondi a breve termine X X

Benefici a favore dei dipendenti X X

Trattamento di Fine Rapporto X X

X X

Passività non correnti

Debiti X X

Finanziamenti a lungo termine X X

Fondi a lungo termine X X

Benefici a favore dei dipendenti X X

Trattamento di Fine Rapporto X X

• X X

Totale passività X X

• • • •

Attivo netto X X

ATTIVO NETTO/PATRIMONIO NETTO

Capitale conferito da:

Altre entità pubbliche X X

Riserve X X

Avanzo (disavanzo) portato a nuovo X X

•

Partecipazioni di minoranza X

X

Totale attivo netto/patrimonio netto X

X


65

Entità del settore pubblico – Prospetto del risultato economico per l’esercizio chiuso al 31 dicembre 20X2

(esemplificativo della classificazione dei costi per destinazione)


20X2 20X1

Proventi

Imposte X X

Diritti, sanzioni amministrative, penali e licenze

X X

Proventi generati da operazioni di scambio X X

Trasferimenti da altre entità statali X X

Altri proventi X X

Totale proventi X X

Costi

Servizi generali delle amministrazioni pubbliche

(X) (X)

Difesa (X) (X)

Ordine pubblico e sicurezza (X) (X)

Istruzione (X) (X)

Salute (X) (X)

Protezione sociale (X) (X)

Abitazioni e assetto territoriale (X) (X)

Servizi ricreativi, cultura e religione (X) (X)

Affari economici (X) (X)

Tutela ambientale (X) (X)

Altri costi (X) (X)

Oneri finanziari (X) (X)

Totale costi (X) (X)

Quote di avanzi di società collegate*

X X

Avanzo /(disavanzo) di esercizio. X X

Di pertinenza di:

Proprietà della controllante X X

Partecipazioni di minoranza X X

X X

* Indica la quota parte dell’avanzo di enti collegati attribuibile ai soci delle collegate, ossia al netto delle imposte e delle partecipazioni

di minoranza nelle collegate.


66

Entità del settore pubblico – Prospetto del risultato economico per l’esercizio chiuso al 31 dicembre 20X2

(esemplificativo della classificazione dei costi per natura)


20X2 20X1

Proventi

Imposte X X

Diritti, sanzioni amministrative e licenze X X

Proventi generati da operazioni di scambio X X

Trasferimenti da altre entità statali X X

Altri proventi X X

Totale proventi X X

Costi

Salari, stipendi e benefici per i dipendenti (X) (X)

Contributi e altri trasferimenti (X) (X)

Approvvigionamenti ed altri beni di consumo utilizzati

(X) (X)

Quote ammortamenti (X) (X)

Riduzione di valore di immobili, impianti e macchinari

*

(X) (X)

Altri costi (X) (X)

Oneri finanziari (X) (X)

Totale costi (X) (X)

Quote di avanzi di società collegate X X

Avanzo /(disavanzo) dell’esercizio. X X

Di pertinenza di:

Proprietà della controllante X X

Partecipazioni di minoranza X X

X X

* In un prospetto del risultato economico in cui i costi sono classificati per natura, la riduzione di valore di immobili, impianti e

macchinari è rappresentata in una voce distinta. Al contrario, se i costi sono classificati per destinazione, la riduzione di valore è

inserita nei valori delle destinazioni a cui i costi fanno riferimento.


IPSAS 1 GUIDA APPLICATIVA 67

Entità del settore pubblico – Prospetto delle variazioni dell’attivo netto/patrimonio netto per l’esercizio chiuso al 31

dicembre 20X1

Attribuibile alla proprietà della controllante

Partecipazioni di

minoranza

Totale attivo

netto/patrimonio netto


Capitale conferito

Altre riserve

4

Riserva di

conversione

• Avanzo/(disavanzo) di esercizio portato a

nuovo Totale

Saldo al 31 dicembre 20X0 X X (X) X X X X

Cambiamenti di principi contabili (X) (X) (X) (X)

Saldi rettificati X X (X) X X X X

Variazioni nell'attivo netto/patrimonio netto nel 20X1

Plusvalenze da rivalutazione immobili

X X X X

Minusvalenze da rivalutazione di investimenti

(X) (X) (X) (X)

Differenze di cambio su conversione di operazioni in valuta

(X) (X) (X) (X)

Proventi netti imputati direttamente nell’attivo netto/patrimonio netto

X (X) X X X

Avanzo di esercizio. X X X X

4 Le altre riserve sono analizzate in dettaglio se rilevanti.




Partecipazioni di

minoranza

Totale attivo



Capitale conferito

Altre riserve

4

Riserva di

conversione


nuovo Totale

Totale costi e proventi rilevati nell’esercizio

X (X) X X X X

Saldo al 31 dicembre 20X1 da portare a nuovo

X X (X) X X X X

Saldo al 31 dicembre 20X1 portato a nuovo

X X (X) X X X X

Variazioni nell'attivo netto/patrimonio netto nel 20X1

Perdite da rivalutazione di immobili

(X) (X) (X) (X)

Utile da rivalutazione investimenti X X X X

Differenze di cambio su conversione di operazioni in valuta

(X) (X) (X) (X)

Proventi netti imputati direttamente nell’attivo netto/patrimonio netto

(X) (X) (X) (X) (X)

Risultato economico negativo dell’esercizio

(X) (X) (X) (X)

Totale costi e proventi rilevati nell’esercizio

(X) (X) (X) (X) (X) (X)




Partecipazioni di

minoranza

Totale attivo



Capitale conferito

Altre riserve

4

Riserva di

conversione


nuovo Totale

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IPSAS 1 CONFRONTO CON LO IAS 1 70

Confronto con lo IAS 1

L’IPSAS 1 è tratto principalmente dallo IAS 1 (2003) e include le

modifiche apportate allo IAS 1 nell’ambito dei Miglioramenti agli IFRS

pubblicati rispettivamente a maggio 2008 e ad aprile 2009. Al momento

della pubblicazione del presente Principio, l’IPSASB non ha considerato

l'applicabilità alle entità del settore pubblico dell’IFRS 5 Attività non

correnti possedute per la vendita e attività operative cessate; quindi

l’IPSAS 1 non riflette le modifiche apportate allo IAS 1 successivamente

alla pubblicazione dell’IFRS 5. Le principali differenze tra IPSAS 1 e IAS

1 sono le seguenti:

Nell'IPSAS 1 sono stati inclusi dei commenti aggiuntivi rispetto a quelli contenuti nello IAS 1 per chiarire l'applicabilità del Principio alla contabilità delle entità del settore pubblico, per esempio, è stata approfondita la tematica concernente l’applicazione della continuità aziendale.

Lo IAS 1 consente la presentazione di un prospetto che mostri tutte le variazioni dell’attivo netto/patrimonio netto, o di un prospetto che mostri le variazioni dell’attivo netto/patrimonio netto a eccezione di quelle derivanti da operazioni sul capitale con la proprietà e distribuzioni effettuate a favore della stessa, in proporzione alla partecipazione. L’IPSAS 1 richiede la presentazione di un prospetto che mostri tutti le variazioni dell’attivo netto/patrimonio netto

L'IPSAS 1 utilizza talvolta una terminologia differente rispetto allo IAS 1. Gli esempi più significativi riguardano l'uso, nell'IPSAS 1, dei termini statement of financial performance ("prospetto del risultato economico") e statement of financial position (“prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria”). I termini equivalenti nello IAS 1 sono income statement ("prospetto del risultato economico") e balance sheet (“prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria”).

L’IPSAS 1 non utilizza il termine income (“ricavi”) che nello IAS 1 ha un significato più ampio di revenue (“proventi”).

Lo IAS 1 dà una definizione dei “Principi Contabili Internazionali (IFRS)” che comprende gli IFRS (International Financial Reporting Standards), gli IAS (International Accounting Standards) e le Interpretazioni SIC/IFRIC. L’IPSAS 1 non dà una definizione dei “Principi Contabili internazionali per il settore pubblico”.

L’IPSAS 1 contiene un diverso insieme di definizioni di termini tecnici rispetto allo IAS 1 (paragrafo 7).

L’IPSAS 1 contiene considerazioni sulla responsabilità per la preparazione del bilancio. Lo IAS 1 non contiene le stesse considerazioni (paragrafi 19-20).

L’IPSAS 1 utilizza l'espressione “la finalità del bilancio esposta nel presente Principio” per sostituire l’espressione equivalente “la

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finalità del bilancio esposta nel Quadro sistematico” dello IAS 1 perché negli IPSAS non esiste un Quadro sistematico equivalente

5.

L’IPSAS 1 contiene considerazioni sulla tempestività dei bilanci, a motivo della mancanza negli IPSAS di un Quadro sistematico equivalente (paragrafo 69).

L’IPSAS 1 non proibisce esplicitamente la presentazione dei componenti dei proventi e costi come componenti straordinari nel prospetto del risultato economico o nelle note. Lo IAS 1 proibisce di esporre le voci di ricavi e costi come componenti straordinari nel prospetto del risultato economico o nelle note.

L’IPSAS 1 contiene una disposizione transitoria che permette di non rilevare le voci che sono state escluse dal bilancio a seguito dell’applicazione di una disposizione transitoria presente in un altro IPSAS (paragrafo 151).

L’IPSAS 1 contiene, nell’appendice A, un autorevole sommario delle caratteristiche qualitative (basato sul Quadro sistematico dello IASB).

5 N.d.T.: Nel gennaio 2013 l’IPSASB ha pubblicato i primi quattro Chapters del Conceptual Framework for General Purpose

Financial Reporting by Public Sector Entities. Per consultare i documenti e lo stato di avanzamento del progetto

complessivo, collegarsi alla pagina web http://www.ifac.org/public-sector/projects.

http://www.ifac.org/public-sector/projects

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