Teramo 2018

¡IRPEF

¡D.P.R. n. 597/1973

¡T.U. n. 917/1986 -Titolo I - artt. 1- 85

¡IRPEG

¡D.P.R. n. 598/1973

¡T.U. n. 917/1986 -Titolo II - artt. 86- 114

§ Soggetti non “commerciali”:

§ 1) persone fisiche non imprenditori

§ 2) società semplici residenti

§ Soggetti “commerciali”:

§ 1) persone fisiche imprenditori

§ 2) s.n.c. e s.a.s.residenti

§ Soggetti “commerciali”:

§ 1) società di capitali;

§ 2) enti commerciali;

§ 3) s.n.c. e s.a.s. non residenti.

§ Soggetti non “commerciali”:

§ 1) enti non commerciali;

§ 2) società semplici non residenti.

§ Norme di determinazione del reddito d’impresa erano contenute nel Tit. I, artt. da 52 a 77 del T.U. n. 917 del 1986

¡Per i soggetti Irpeg (disciplinati nel Tit. II Irpeg) si rinviava alle norme del Tit. I

§ Principi generali:

§ - art. 52, T.U.: determinazione del reddito d’impresa;

§ - art. 75, T.U.: norme generali sui componenti del reddito d’impresa;

Imposta  sul  redditoart.  3

Imposta  sul  reddito  delle  societàArt.  4

Imposta  sul  valore  aggiuntoArt.  5

Imposta  sui  serviziArt.  6

AccisaArt.  7

Legge  delega  n.  80/2003

società  di  cap.  ed  enti  commerciali Società  di  persone  non  residenti

Profili  soggettivi

§ Abrogazione della DIT;

§ Abrogazione dell’imposta sostitutiva sulle cessioni d’azienda

(D.leg.vo n. 358/1997)

§ Introduzione di un’unica aliquota e riduzione della stessa: 33% (dopo però 27,5% desunta dalla media delle aliquote vigenti nella UE, ed ora 24,5)

§ Decreto Leg.vo 12 dicembre 2003, n. 344: è solo un modulo diattuazione della legge delega con la quale viene introdottal’IRES.

§ La disciplina del reddito d’impresa è contenuta nel titolo II conalcune specifiche nel titolo I, capo VI per le impreseindividuali.

§ Art. 55

§ Attività commerciali ex art. 2195;

§ Attività organizzate in forma d’impresa diverse dalle precedenti;

§ Attività di sfruttamento di cave, torbiere, saline, ecc.;

§ Attività agricole eccedenti i limiti di cui all’art. 32 T.U. II.DD..

Art. 73:

§ a) società di capitali

§ b) enti commerciali

N.B. il reddito complessivo di questi soggetti è considerato sempre reddito d’impresa. La disciplina si rinviene nel Capo II artt. 81 - 142

¡Art. 73, lett. c) e d);

Rinvengono la loro disciplina :

¡Capo III artt. 143 - 150, residenti

¡Capo V artt. 153 - 154, non residenti

§ La forza di attrazione del reddito d’impresa:la classificazione dei redditi tra le variecategorie avviene in genere in base alla naturaoggettiva del provento, ma tutti i redditi, anchese appartenenti ad un’altra categoria,diventano d’impresa quando sono percepitinell’esercizio di attività commerciali (es. redditifondiari e redditi di capitale) .

§ Il legislatore fiscale ha adottato la regola della dipendenzaderivazione del reddito fiscale da quello civile: la normabasilare in materia è contenuta nell’art. 83 T.U.I.R.

§ La norma dispone che il reddito d’impresa si determina:apportando all’utile o alla perdita risultante dal contoeconomico, relativo all’esercizio chiuso nel periodod’imposta, le variazioni in aumento o in diminuzioneconseguenti all’applicazione dei criteri stabiliti nellesuccessive disposizioni →il reddito fiscale di impresa èquindi un reddito di secondo livello in quanto non ne vienefornita una definizione completamente autonoma.

§ Da ciò deriva il carattere non esaustivo delle norme fiscali:essendo fiscalmente rilevante il risultato del conto economico,sono indirettamente rilevanti tutti i componenti positivi enegativi che concorrono a determinare quel risultato (c.d.principio di non tassatività).

¡Competenza: v. art. 109 T.U.

¡Inerenza: v. art. 109, co. 5.

§ Comporta l’imputazione degli elementi reddituali positivi e negativi al periodo d’imposta in cui si verificano le vicende gestionali dalle quali esse scaturiscono, anche se non si sono ancora verificati i conseguenti movimenti finanziari attivi e passivi.

§ 1) per le cessioni di beni mobili: data di consegna o spedizione del bene (ovvero se successivo quello in cui si verifica l’effetto traslativo);

§ Cessioni di beni immobili: data della stipula;

§ Prestazioni di servizi: data in cui le prestazioni si intendono ultimate; N.B. per i contratti con prestazioni periodiche alla data di maturazione del corrispettivo.

¡Oneri fiscali: Art. 99, comma 1;

¡Dividendi: art. 89, co. 2;

¡Interessi di mora: art. 109, comma 7;

§ E’ relativa al rapporto che deve sussistere tra le componenti passive e quelle positive ai fini della deducibilità delle prime dalle seconde.

N.B. Non è codificato espressamente ma si ricava a una pluralità di disposizioni: art. 109, co. 5, art. 14, co. 4-bis, L. n. 537/1993; art. 100, art. 96, ecc.

§ Si considerano inerenti tutte le spese che afferiscono obiettivamente allo svolgimento dell’attività produttiva

§ N.B. disposizioni specifiche per spese controverse: es. spese di rappresentanza, di pubblicità e propaganda; spese per studi e ricerche;

§ Costi eccessivi

Orientamento giurisprudenziale che limita la deducibilità delle spese il cui importo risulti esorbitante rispetto alle modalità di esercizio dell’impresa

§ Sanzioni pecuniarie

La giurisprudenza nega la deducibilità, la dottrina però osserva che poiché si sottopongono a tassazione i proventi delle attività illecite, correlativamente dovrebbe ammettersi la deducibilità delle sanzioni (non penali).

§ Riguarda la rilevanza fiscale attribuibile all’imputazione (o non imputazione) degli elementi reddituali nel conto economico

§ I ricavi e gli altri proventi di ogni genere e le rimanenze concorrono a formare il reddito anche se non risultano imputati al conto economico (co. 3);

§ Le spese e gli altri componenti negativi non sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui non risultano imputati al conto economico dell’esercizio di competenza (co.4).

§ Deroghe alla imputazione delle spese:

a) spese ed altre componenti negative risultanti dal contoeconomico di un esercizio precedente, se la deduzione è statarinviata in conformità alle norme tributarie (spese per studi ericerche);

b) spese ed altre componenti negative che sono deducibili perdisposizione di legge(compensi sotto forma di partecipazioneagli utili ex art. 95, commi 5 e 6);Le spese e gli onerispecificamente afferenti i ricavi e gli altri proventi, che pur nonrisultando imputati al conto economico concorrono a formare ilreddito, sono ammessi in deduzione se e nella misura in cuirisultano da lementi certi e precisi.

§Art. 85 TUIR: sono considerati ricavi i corrispettivi delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa

§Correlazione con i c.d. beni merce

§ Corrispettivi delle cessioni di azioni o quote di partecipazioni e altri strumenti finanziari che sono iscritti in bilancio come attivo circolante;

§ Indennità conseguite a titolo di risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento dei beni idonei a generare i ricavi;

§ Contributi spettanti in base a contratto e quelli spettanti in conto esercizio in base alla legge (es.: contributi di ricerca e contributi relativi alla copertura di squilibri gestionali);

§ Autoconsumo e beni destinati a finalità estranee all’esercizio dell’impresa. N.B. solo cessioni di beni: le prestazioni di servizi sono irrilevanti;

§ Prestazioni di servizi non rientranti nell’attività propria dell’impresa sono componenti atipiche.

§ Art. 86: gli incrementi di valore eventualmente realizzati in occasione della fuoriuscita del bene (diverso dal bene merce) dalla sfera dell’impresa: tipicamente beni strumentali, beni patrimoniali.

§ Eventi idonei a legittimare la tassazione:

1) La cessione a titolo oneroso;

2) Il conseguimento di un risarcimento;

3) L’assegnazione ai soci o la destinazione a finalità estranee all’esercizio dell’impresa.

4) N.B. Operazioni permutative: art. 86, co. 2.

5) Trasferimento all’estero della residenza:art. 166.

§ Concorrono a formare il reddito dell’esercizio in cui sono realizzate (secondo il principio della competenza);

§ Differenza tra un valore finale e quello di base che è pari al costo fiscale non ammortizzato.

§ Possibilità di rinviare la tassazione: “spalmandola”in cinque anni.

§ Aspetto ineliminabile del coordinamento tra la tassazione della società e quella dei soci riguarda le plusvalenze e le minusvalenze sulle partecipazioni societarie (azioni o quote) → il reddito della società può essere realizzato sia dalla società in prima persona, sia dal socio che vende la relativa partecipazione (al cui interno si trovano redditi già emersi o prospettive di redditi futuri).

§ Prima della riforma del 2003 le plusvalenze su partecipazioni erano imponibili e le minusvalenze deducibili in parallelo rispetto alla rilevanza dei dividendi con relativo credito d’imposta.

§ Il regime introdotto nel 2003 riferisce la tassazione al reddito delle società partecipate, esentando le successive distribuzioni (come visto per i dividendi) → coerentemente con questa scelta di tassare oggettivamente il reddito in capo alla società che lo produce è la irrilevanza fiscale delle plus – minusvalenze realizzate sulle partecipazioni societarie.

§ N.B. Questa irrilevanza, però, non è generalizzata.

§ Esenzione delle plusvalenze: pari al 95% condizionata (vedi schede successive);

§ Indeducibilità delle minusvalenze e delle svalutazioni di partecipazioni;

§ Non tassazione dei dividendi: esclusione (non condizionata) dal reddito imponibile per il 95%

§ Art. 87: è esente da tassazione anche l’utile non distribuito che il socio realizzi sotto forma di plusvalenza in occasione della cessione della partecipazione;

§ La misura dell’esenzione è parziale (pari al 95%) e solo il 5% è tassato.

§ L’esenzione è condizionata.

§Possesso ininterrotto della partecipazioneda almeno 12 mesi;

§La partecipazione deve essere iscritta traimmobilizzazioni finanziarie nel primobilancio chiuso durante il periodo dipossesso;

§La partecipata non deve avere laresidenza fiscale in un Paese a fiscalitàprivilegiata

§La partecipata deve esercitare un’impresacommerciale ex art. 55

§ Art. 88: elementi reddituali di carattere straordinario:

a) Proprie:eventi che danno ad un fatto già contabilizzato un esito diverso.

b) Improprie: indennità e contributi ivi elencati.

§ Esempi: recupero di un credito già considerato perduto, con deduzione fiscale della relativa perdita;

§ L’ottenimento di una decurtazione del prezzo di un bene acquistato.

§ N.B. la sopravvenienza è imponibile solo se si riferisce al venir meno di costi in precedenza dedotti fiscalmente: l’eliminazione di un costo privo di rilevanza fiscale per simmetria non genera alcuna sopravvenienza tassabile.

§ N.B. anche gli indennizzi conseguiti a titolo di risarcimento deldanno per la perdita o il danneggiamento del bene relativoall’impresa in un periodo d’imposta successivo a quellodell’evento dannoso (co. 2)

§ Improprie: si tratta di incrementi straordinari privi di alcun collegamento con il reddito degli esercizi precedenti:

§ A) indennità risarcitorie

§ B) contributi o liberalità: contributi in conto capitale

§ Sono escluse (co.4)

§ Versamenti a fondo perduto o in conto capitale da soci o associati

§ La rinuncia ai crediti vantati dai soci nei confronti della società

Dividendi ed altri utili da partecipazione

¡ 1) concorrono a formare il reddito delle società di capitali per il solo 5% del loro ammontare (si tratta di una fase di transito);

¡ Concorrono a formare il reddito dell’impresa individuale (o della società di persone) per il solo 40% circa (la distribuzione ha carattere finale).

§ L’esenzione delle plusvalenza porta con sé l’indeducibilità dei costi

§ L’esclusione dalla tassazione dei dividendi, invece, non ha ripercussioni sulla deducibilità dei costi relativi

§ Art. 89, co.5: se la misura non è determinata in forma scritta essi sono rilevanti in base al saggio legale di cui all’art. 1284 c.c.

§ Principio di competenza e principio di maturazione

§ N.B. sono equiparati le differenze di emissione delle obbligazioni e dei titoli similari.

§ Art. 90 : immobili che non sono né beni merce, né beni strumentali

§ La disciplina si fonda sulla rendita catastale se il bene è situato in Italia ovvero secondo la regola dei redditi diversi se il bene è situato all’estero.

§ N.B. dal 2007: preclusione di deducibilità delle spese e altri componenti negativi

§ Ricavi – i beni la cui cessione genera ricavi sono contabilizzati col criterio denominato a costi, ricavi e rimanenze: i valori fiscalmente riconosciuti non sono espressi analiticamente, ma per masse;

§ Plusvalenze patrimoniali – i beni che generano plusvalenze sono esposti in bilancio con il criterio patrimoniale;

§ Sopravvenienze : è un elemento reddituale che modifica operazioni già contabilizzate in precedenti periodi di imposta: se la modifica è in meglio si tratta di sopravvenienze attive, se è in peggio di sopravvenienze passive.

Proventi immobiliari (art. 43 T.U. II.DD.)

¡ Immobili merce

¡ Immobili strumentali

¡ Immobili patrimonio

Immobili merce

¡ Si tratta degli immobili alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa (appartenenti, ad es. a imprese esercenti attività di costruzione e/o rivendita immobiliare).

¡ Il corrispettivo per la cessione degli immobili concorre a formare il reddito in qualità di ricavo

Immobili strumentali

¡ Sono tali quelli utilizzati esclusivamente per l’esercizio dell’attività dell’impresa, indipendentemente dalla caratteristiche tecniche dell’immobile stesso (c.d. strumentalità per destinazione); ovvero quelli che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di una diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni (c.d. strumentalità per natura), come ad esempio i capannoni industriali.

Immobili patrimonio

¡ Nozione residuale: immobili che non sono né immobili merce né immobili strumentali.

¡ Concorrono a formare il reddito d’impresa secondo le regole dei redditi fondiari: non concorrono né i componenti positivi imputati a conto economico né i componenti negativi. Il reddito di tali immobili è determinato in via forfetaria mediante la tassazione della rendita catastale rivalutata (art.90).

§ Le regole generali in materia di costi sono:

§ L’inerenza;

§ La competenza;

§ L’iscrizione nel conto economico.

§ E’ un nesso funzionale che lega il costo alla vita dell’impresa.

§ Indeducibilità di costi estranei ovvero di carattere personale.

§ Dubbi: es. riscatto pagato per la liberazione di un dirigente dell’impresa; deducibilità delle sanzioni amministrative.

§ Problema dell’antieconomicità di un costo.

§ Art. 109, co. 4.

§ Deroghe:

§ Lett. a): costi imputati a conto economico in un esercizio precedente se il rinvio è conforme alle norme;

§ Lett. b) costi che pur non essendo imputabili sono deducibili per disposizione di legge (es. art. 95, co. 5);

§ Costi neri: cfr. ultimo periodo lett. b).

1) Ammortamenti:

§ Beni materiali: sono deducibili in misura non superiore a quella risultante dall’applicazione a costo dei beni delle percentuali stabilite da un apposito decreto ministeriale.

§ Beni immateriali: le relative quote di ammortamento sono deducibili nei limiti di un terzo del costo.

§ 2) Rimanenze: le rimanenze finali devono essere valutate in misura non inferiore al costo sostenuto; seguono la regola del c.d. LIFO (last in first out): le rimanenze finali vengono valutate al prezzo dei beni più antichi (prezzo minore).

§ (regola civilistica: al minore ammontare tra il costo sostenuto e il loro valore di mercato al termine di esercizio)

§ 3) Accantonamenti:

§ Elementi negativi di natura prudenziale che servono a tener conto di eventi futuri che determineranno un onere finanziario a carico dell’impresa: es. accantonamenti per il TFR.

§ Spese per prestazioni di lavoro (art. 95 T.U.II.DD.);

§ Erogazioni liberali ovvero elargizioni volontarie e discrezionali in assenza di obblighi contrattuali: limite del 5 per mille del totale delle prestazioni di lavoro;

§ servizi destinati alla generalità dei dipendenti: co. 2

§ Spese di trasferta: limiti ex co. 3

§ Compensi agli amministratori (co. 5): deducibilità per cassa e per quelli erogati sotto forma di partecipazione agli utili anche se non imputati al conto economico (criticità).

§ Oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale: artt.99 e 100

§ Vale il criterio della cassa;

§ N.B. indeducibilità dei tributi sui redditi e delleimposte per le quali è prevista la rivalsa (e altrepreviste nelle legislazioni specifiche, ad es. Ici eora Imu e Irap).

§ Sì per imposta di registro, bollo, tasse di concessione governativa.

§ I fondi imposte: deroghe al principio della cassa

§ Oneri contributivi: art. 99, co. 3

§ Sono deducibili nell’esercizio in cui sono corrisposti sulla basedi una formale deliberazione dell’associazione beneficiaria

§ Oneri di utilità sociale: fattispecie eterogenee ex art. 100.

¡Rinvio : il sistema del ROL (c.d. risultato operativo lordo)

§ Art. 101: sono elementi negativi di natura concettualmente opposta alle plusvalenze

§ Ipotesi di realizzo: cessioni a titolo oneroso e il risarcimento; no assegnazione e destinzion a finalità estranee all’esercizio dell’impresa

¡N.B. Le minusvalenze dei titoli che beneficiano della PEX non assumono rilievo .

§ Art. 101, co. 4= ipotesi speculari a quelle che generano sopravvenienze attive:

§ Il mancato conseguimento di ricavi o di proventi che hanno concorso a formare il reddito negli esercizi precedenti;

§ Il sostenimento di spese, perdite o oneri a fronte di ricavi o altri proventi che hanno contribuito a determinare il reddito negli esercizi precedenti;

§ La sopravvenuta insussistenza di attività iscritte nel bilancio negli esercizi precedenti

§ Perdite su beni: art. 101: riguarda perdite dei beni diversi dai beni merce e dalle partecipazioni che fruiscono della PEX.

§ Ammontare della perdita: è pari al costo non ammortizzato dei beni (valore fiscalmente riconosciuto).

§Spese pluriennali (art. 108) si tratta di spese che incidono sull’andamento economico dell’impresa lungo un periodo temporale che travalica l’esercizio in cui il costo si manifesta abbracciando più periodi d’imposta.

§ Spese per studi e ricerche: scelta discrezionale dell’imprenditore se dedurle in un’unica soluzione o suddividerle in massimo cinque quote di pari importo.

§ Spese di pubblicità e propaganda: deducibili nell’esercizio in cui sono state sostenute oppure in quote costanti nell’esercizio stesso e nei quattro successivi (N.B. differenza con ipotesi precedente: qui per forza in 5 quote).

§ Deducibili nell’esercizio in cui sono state sostenute se rispondono ai requisiti di inerenza e congruità stabliti con D.M. 19 nov. 2008;

§ Deducibili le sese relative ai beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a 50 euro.

§ N.B. criticità nella loro definizione

§ Altre spese: art. 108, co. 3, tutte le spese diverse da quelle di cui ai commi 1 e 2.

§ Art. 108, ult. co: per le imprese di nuova costituzione le spese pluriennali sono deducibili a partire dall’esercizio in cui sono conseguiti i primi ricavi.