L’IMPOSTAZIONE DELL’ATTIVITÀ DEL REVISORE SULLA … · adempimenti tributari e previdenziali e...

L’IMPOSTAZIONE DELL’ATTIVITÀ DEL REVISORE SULLA BASE DI UN

CASO OPERATIVO

a cura di Andrea Soprani

IL PUNTO SUGLI AGGIORNAMENTI

PRINCIPALI DOCUMENTI EMESSI

Il punto sugli aggiornamenti

• Decreto del Ministro della giustizia, di concerto con il Ministro dell’economia e dellefinanze, del 19 gennaio 2016, n. 63

Esame idoneità professionale

• Decreto del Ministro dell’economia e delle finanze dell’8 gennaio 2013 , n. 16Gestione sezione inattivi

• Decreto del Ministro dell’economia e delle finanze del 28 dicembre 2012, n. 261Revoca dimissioni revisore

• Decreto del Ministero dell'economia e delle finanze del 25 giugno 2012, n. 146• Bozza linee guida tirocinio novembre 17

Tirocinio

• Decreto del Ministero dell'economia e delle finanze del 20 giugno 2012, n. 144Iscrizione cancellazione

• Determina del Ragioniere Generale dello Stato dell'11 ottobre 2017• Determina del Ragioniere Generale dello Stato del 07 marzo 2017

Formazione continua

• Determina del Ragioniere Generale dello Stato del 12 gennaio 2018• Determina del Ragioniere Generale dello Stato del 31 luglio 2017• Determina del Ragioniere Generale dello Stato del 15 giugno 2017• Determina del Ragioniere Generale dello Stato del 23 dicembre 2014

ISA Italia

PRINCIPALI PUNTI DA DEFINIRE• Modalità calcolo contributi a regime che devono finanziare attività di vigilanza e

controllo qualitàContributi annuali

• MEF con CONSOB deve definire con decreto i criteri di accreditamento dei corsi diformazione per i soggetti incaricati dei controlli della qualità, nonché i programmi eil contenuto minimo di tali corsi (Art 5 bis)

• MEF provvede (Art 21 bis ):• approvazione e l'eventuale modifica dei metodi e dei programmi di controllo;• approvazione o la designazione dei soggetti incaricati del controllo della qualità;• emanazione di raccomandazioni e di istruzioni in qualsiasi forma destinate

all'ente al quale sono stati delegati i compiti• relazione annuale esisti controlli entro 30 aprile anno successivo

Qualità

• Modalità operative applicazioni sanzioniApplicazione sanzioni

• Indipendenza e obbiettività• Riservatezza e segreto professionale• Deontologia e scetticismo professionale

Norme deontologiche


I CONTRIBUTI DEL CNDCEC – GRUPPO SFIDA QUALITÀ

TRE CONTRIBUTI

MANUALE DELLE PROCEDURE DI

CONTROLLO DELLA QUALITÀ

PER IL SINDACO-REVISORE

FACSIMILI CARTE DI LAVORO

APPROCCIO METODOLOGICO ALLA

REVISIONE LEGALE AFFIDATA

AL COLLEGIO SINDACALE NELLE IMPRESE DI

MINORI DIMENSIONI


LE VERIFICHE PERIODICHE DEL REVISORE

PRESCRIZIONI D.LGS. 39/10

ARTICOLO 14

OBBLIGO NEL CORSO DELL’ESERCIZIO:

1. REGOLARE TENUTA CONTABILITÀ

2. CORRETTA RILEVAZIONE FATTI DI GESTIONE

Il revisore legale…. :..b) verificano nel corso dell’esercizio la regolare tenuta della contabilitàsociale e la corretta rilevazione dei fatti di gestione nelle scritturecontabili.

Le verifiche periodiche

SA 250B

INTRODUZIONE PUNTO 7

OBBLIGO NELLE VERIFICHE PERIODICHE:

• SOLO REGOLARE TENUTA CONTABILITÀ

OBBLIGO NEL PROCESSO DI REVISIONE:

• CORRETTA RILEVAZIONE FATTI DI GESTIONE

«Il revisore ha la responsabilità di verificare la CORRETTA RILEVAZIONE DEIFATTI DI GESTIONE attraverso lo SVOLGIMENTO DELL’ATTIVITÀ DI REVISIONECONTABILE DEL BILANCIO e la REGOLARE TENUTA DELLA CONTABILITÀ SOCIALEattraverso lo SVOLGIMENTO DELLE PROCEDURE PREVISTE NEL PRESENTEPRINCIPIO.»


VERIFICHE PERIODICHE

NON È PIÙ PREVISTA CADENZA TRIMESTRALE

MA:Il revisore deve:• pianificare la frequenza delle verifiche periodiche in funzione della

DIMENSIONE E COMPLESSITÀ dell’impresa. (regola 12)• DOCUMENTARE la frequenza pianificata delle stesse (regola 17)


PRASSI PREVIGENTE

• Ottenimento di informazioni circa eventuali cambiamenti nel sistema dicontrollo interno, per quanto riguarda il sistema contabile-amministrativo,intervenuti nel periodo.

• Acquisizione di informazioni relative alle (ovvero significativi cambiamentinelle) modalità seguite dalla società per:• accertare TUTTI I libri obbligatori da tenere;• introdurre nuovi libri obbligatori richiesti;• assicurare l’osservanza degli adempimenti, con particolare riferimento

alle norme fiscali e previdenziali;• accertare la tempestività e la regolarità delle vidimazione di legge.

• Esame dei libri contabili obbligatori (ad es.: libro giornale, inventari, ecc.) peraccertare la loro corretta vidimazione e/o bollatura (ove applicabile) nonchéla tempestività dell’aggiornamento secondo quanto stabilito dalle norme inmateria.

ASSIREVI 160


PRASSI PREVIGENTE

• Esame campionario dell’esistenza dei documenti formali relativi agliadempimenti tributari e previdenziali e dei documenti comprovanti ipagamenti dei relativi oneri.

• Svolgimento dei sondaggi di conformità campionari ritenuti adeguati nellafattispecie per accertare che le operazioni di gestione siano rilevate nellescritture contabili in conformità alle procedure previste dal sistema contabile- amministrativo e dal connesso sistema dei controlli interni.

• Svolgimento di sondaggi, con l’utilizzo del metodo del campione, peraccertare che le operazioni relative agli adempimenti tributari eprevidenziali siano rilevate nelle scritture contabili in conformità alleprevisioni di legge in merito alla loro tempestiva ed appropriata rilevazionenei libri e nei documenti formali.

ASSIREVI 160


PRASSI PREVIGENTE

• Esame della sistemazione dei fatti riscontrati in occasione degliaccertamenti svolti nel corso della verifica precedente.

• Accertamento dell’esistenza e tempestività di preparazione dellericonciliazioni bancarie predisposte a data intermedia ed esamecampionario delle poste in riconciliazione per alcuni conti bancari.

• Effettuazione della conta di cassa e/o titoli a data intermedia.• Lettura dei verbali dell’assemblea degli azionisti, delle riunioni del consiglio di

amministrazione, del comitato esecutivo, del collegio sindacale e dei revisoriinterni, tenutisi nel periodo intercorso dall’ultima verifica. Lettura dellecomunicazioni pervenute dalle Autorità di Vigilanza.

• Analisi comparativa sulla base della situazione contabile a data intermediaal fine di individuare i principali scostamenti rispetto alla situazione contabileintermedia precedente, alla situazione periodica relativa al corrispondenteperiodo dell’esercizio precedente ed al budget.

ASSIREVI 160


PRASSI PREVIGENTE

• Colloqui con la direzione della società, utilizzando anche gli scostamenti dicui al punto precedente, con lo scopo di ottenere informazioni su eventualioperazioni ed eventi significativi che si sono verificati nel periodo.Ottenimento di riscontri documentali per le operazioni ritenuteparticolarmente significative.

ASSIREVI 160

• Verifiche campionarie o 100% (libri)• Esame riconciliazioni bancarie e conta di cassa• Sondaggi di conformità sulle procedure• Lettura verbali• Esame situazione contabile periodica• Colloqui amministratori e ottenimento documenti per operazioni significative

PUNTI ATTENZIONE


REGOLE ATTUALI

Acquisire informazioni ovvero aggiornare le informazioni già acquisite in merito alleprocedure adottate dall’impresa al fine di:a) individuare i libri obbligatori da tenere ed introdurre nuovi libri obbligatori

richiesti dalla normativa civilistica, fiscale, previdenziale e da eventuali leggispeciali, rilevanti per le finalità di una regolare tenuta della contabilità;

b) assicurare la tempestiva e regolare vidimazione e bollatura dei libriobbligatori, ove applicabile;

c) assicurare l’osservanza degli adempimenti fiscali e previdenziali, rilevanti per lefinalità di una regolare tenuta della contabilità;

d) verificare, su base campionaria, l’esistenza dei libri obbligatori di cui alla letteraa) precedente, rilevanti per le finalità di una regolare tenuta della contabilità;

e) verificare, su base campionaria, la regolare tenuta ed il tempestivoaggiornamento dei libri di cui alla lettera a) precedente, rilevanti per le finalitàdi una regolare tenuta della contabilità;

SA 250B


REGOLE ATTUALI

f) verificare, su base campionaria, l’esecuzione degli adempimenti fiscali eprevidenziali richiesti dalla normativa di riferimento, attraverso l’esame delladocumentazione pertinente e delle relative registrazioni;

g) verificare la sistemazione da parte della direzione di carenze nelle procedureadottate dall’impresa per la regolare tenuta della contabilità sociale e nonconformità nell’esecuzione degli adempimenti richiesti dalla normativa diriferimento, se riscontrati in esito allo svolgimento della verifica periodicaprecedente;

h) verificare la sistemazione da parte della direzione di errori nelle scritturecontabili laddove riscontrati in esito allo svolgimento della verifica periodicaprecedente.

SA 250B

• Verifiche sempre campionarie• Nessuna verifica corretta rilevazione fatti di gestione nella contabilità• Solo adempimenti civilistici e fiscali

PUNTI ATTENZIONE


VERIFICHE FACOLTATIVE

QUATTRO GRANDI CATEGORIE

Verifiche di revisione

anticipate sul bilancio

Comprensione e test sistema

controllo interno

Colloqui amministratori

Esame situazioni periodiche


Analisi delle situazioni periodicheIl revisore può decidere di esaminare l'ultima situazione contabile/bilancio infrannualedisponibile della società sulla quale di solito effettua le seguenti analisi:

a) comparazione e determinazione dei principali scostamenti rispetto alla situazioneperiodica precedente, alla situazione periodica relativa al corrispondente periododel precedente esercizio e al budget;

b) eventuale calcolo degli indici di bilancio ritenuti utili.

Esempi di indicatori segnaletici (procedure analitiche)• scostamenti tra fatturato di periodo e fatturato del corrispondente periodo precedente;• incremento percentuale di alcuni costi della produzione (utilizzando come base il valore

del fatturato) rispetto ai costi del corrispondente periodo precedente (acquisti, costo delpersonale);

• variazioni anomale di voci di stato patrimoniale rispetto a quelle dl conto economico;• giacenza media crediti verso clienti - giacenza media debiti verso fornitori. Scostamento

tra giacenza media crediti e debiti.

VERIFICHE FACOLTATIVE – SITUAZIONI PERIODICHE


Tali analisi possono fornire:• comparazione e gli elementi necessari ai fini dei colloqui informativi con la Direzione• l'individuazione di eventuali voci anomale o a carattere eccezionale da approfondire

negli stessi colloqui.Nel caso in cui le informazioni raccolte indichino uno stato di grave squilibrio finanziariodella società, il revisore deve procedere all'analisi della situazione finanziaria, utilizzandole diverse procedure di controllo a disposizione (principio 570) e informare il collegiosindacale dell’esito delle sue analisi.

VERIFICHE FACOLTATIVE – SITUAZIONI PERIODICHE


Esempi di informazioni da acquisire: operazioni di entità particolarmente significativa o caratterizzate da particolare

rischiosità; informazioni circa i motivi di significativi scostamenti nei saldi dei conti; acquisizioni, cessioni, o liquidazioni di significative attività; modifiche nella struttura del capitale sociale; cambiamenti nei criteri di valutazione; abbandono di linee di prodotto già esistenti; andamento del portafoglio ordini o dei contratti da cui scaturiscono ricavi per la

società. fluttuazioni nel volume d’affari; passività potenziali; cambiamenti nella situazione finanziaria della società (es.: difficoltà

nell’ottenimento del credito o nel far fronte agli impegni assunti); cause di perdite sostenute o previste, eventuale perdita di fasce di mercato, di

clienti o di fornitori importanti per i quali vi è difficoltà di sostituzione; operazioni significative con parti correlate.

VERIFICHE FACOLTATIVE - COLLOQUI CON GLI AMMINISTRATORI


VERIFICHE DI REVISIONE ANTICIPATE SUL BILANCIO

TIPICAMENTE:

Invio di richieste di conferma a terzi

Pianificazione verifiche inventariali

Esame documentale anticipato di alcune voci

come schede di conto economico, movimenti

immobilizzazioni etc. (cd vouching)


LA PIANIFICAZIONE DEL LAVOROAPPROCCIO TEORICO E

DECLINAZIONE DELLE ATTIVITÀ SULLA BASE DI UN CASO

OPERATIVO

ISA 200

La pianificazione del lavoro

OBIETTIVI E PRINCIPI GENERALI DELLA REVISIONE CONTABILE DEL BILANCIO

dovuti a frodi o a comportamenti o

eventi non intenzionali

esprimere un giudizio in merito al fatto se il bilancio sia redatto, in tutti gli aspetti significativi, in conformità al quadro normativo

sull’informazione finanziaria applicabile

non contenga

errori significativi

che il bilancio nel

suo complesso

acquisire una ragionevole

sicurezza

LA PIANIFICAZIONE


QUALI SONO I PRINCIPI DI REVISIONE CHE REGOLANO L’ATTIVITÀ?

ISA 330 Le procedure di revisione in

risposta ai rischi

identificati e valutati

ISA 320Il concetto di significatività

nella revisione

ISA 315 La comprensione dell'impresa e del suo contesto e la valutazione dei rischi di errori

significativi

ISA 300 La

pianificazione della revisione

LA PIANIFICAZIONE


QUALI SONO LE PRINCIPALI ATTIVITÀ DELLA FASE DI PIANIFICAZIONE?

La comprensione dell’impresa e del contesto in

cui opera

La comprensione del sistema di

controllo interno

L’analisi comparativa

preliminare dei dati di bilancio

La determinazione

della significatività preliminare

STRATEGIA GENERALE DI REVISIONE PROGRAMMA LAVORO DI DETTAGLIO

Rischio di frode

INTRODUZIONE AL CASO OPERATIVO


Storia del GruppoIl Gruppo è costituito da 3 società:• Mucca (controllante)• Orso (controllata 100%)• Aquila (controllata 100% da Orso)Le origini del Gruppo possono farsi risalire al 1948, anno di costituzione di Mucca.Mucca nella prima fase della sua attività si specializza nella produzione di inchiostri da stampa.Durante gli anni ‘60 modifica il proprio business, dedicandosi alle carte decorative destinate ailaminati plastici e al nascente mercato dei pannelli nobilitati, iniziando a svolgere anche le attivitàdi stampa e impregnazione.Nel 1992 viene fondata Orso, cartiera, che all’epoca utilizzava una sola macchina per carta, fino al1998, quando viene installata la seconda macchina continua per la produzione della carta.Nel 2007, Orso attraverso la new company dedicata Aquila S.r.l., in collaborazione con una societàleader nel settore energetico, realizza un impianto di cogenerazione di energia elettrica e termica,alimentata a biomasse e in linea con il trattato di Kyoto per la riduzione delle emissioni di CO2. Ilvalore dell’investimento è stato di oltre Euro 22.000.000,00.Nel 2012 Orso acquisisce l’intero capitale sociale di Aquila

INTRODUZIONE AL CASO OPERATIVO


Aspetti da considerare• Siamo revisori da 4 trienni di Mucca e delle controllate• Non abbiamo mai avuto conflittualità con la società che è aperta a ricevere le osservazioni del

revisore• Il CFO di gruppo è persona competente con ex esperienza da revisore in una big four e con una

buona conoscenza dei principi contabili• Mucca è gestita da manager. Ha due amministratori delegati che appaiono competenti e con

stile di direzione integro• Dalle precedenti revisioni si conclude che la società presenta rischi di alterazioni di voci di

bilancio basso.• I risultati del gruppo sono stati in alcuni anni negativi ma già da tempo Mucca ha consolidato i

suoi risultati e nell’ultimo triennio ha fatturati e i principali margini in crescita• Il Gruppo opera in un settore caratterizzato da importanti barriere all’ingresso ed estremamente

competitivo. Sebbene in Italia il Gruppo sia leader di mercato, il mercato internazionale ècaratterizzato dalla presenza di operatori, anche di grandi dimensioni, che in alcuni casi hannoun’offerta similare di prodotti e servizi.

La comprensione dell’impresa e del contesto in cui opera

QUALI COSE DEVE COMPRENDERE IL REVISORE?

il settore di attività, la sua

normativa specifica

la natura e le caratteristiche dell’impresa:• attività

operativa, • l’assetto

proprietario e la struttura di governance,

• la tipologia di investimentiattuali e pianificati,

• la struttura organizzativa

• struttura finanziaria

i principi contabili e politiche di

bilancio adottategli obiettivi e le strategie di business e i

relativi rischi che possono tradursi in rischi di errori

nel bilancio il sistema di controllo di

gestione

ASPETTI DA CONSIDERARE IDENTIFICAZIONE DEI RISCHI E RISPOSTE AI RISCHI

Settore di attività Mercato di riferimento,

concorrenza, capacità produttiva, prezzi

Operatività in aree economicamente instabili (es. svalutazioni monetarie, alta inflazione, ecc.)

Operatività in mercati volatili Attività ciclica o stagionale Contenuto tecnologico dei

prodotti dell’impresa Approvvigionamento energetico e

costi Cambiamenti nel settore di

attività in cui opera l’impresa Sviluppo o offerta di nuovi

prodotti o servizi, o ingresso in nuove linee di attività

Eventuale espansione in nuove località

Altre condizioni od eventi legati al business della società che possono indicare la presenza di errori significativi

RISCHIO CONCORRENZALa società opera in un settore caratterizzato da importanti barriere all’ingresso edestremamente competitivo. Dai dati messi a nostra disposizione e dalle discussioniavute con i responsabili della società è emerso che Mucca è leader di mercato e gode diun significativo differenziale competitivo oltre ad avere una clientela altamentefidelizzata.VALUTAZIONE E RISPOSTA AL RISCHIOSi ritiene che il rischio di ingresso di nuovi concorrenti o il rafforzamento di quellipresenti possa allo stato attuale e nel medio periodo ritenersi basso e gli impatti sulbilancio dell’esercizio non significativi.

RISCHI CONNESSI ALL’OBSOLESCENZA DEI PRODOTTI OFFERTIIl successo della società è dipeso dalla capacità di offrire prodotti ad elevato valoreaggiunto che incontrano le esigenze dei clienti e dalla capacità di riuscire ad anticipare ipropri concorrenti nell’individuazione di nuovi prodotti. Dai dati messi a nostradisposizione e dalle discussioni avute con i responsabili della società è emerso chel’attività di ricerca e sviluppo è costante e dalle precedenti revisioni non sono emersisignificativi problemi di obsolescenza dei prodotti.VALUTAZIONE E RISPOSTA AL RISCHIOSi ritiene che il rischio di obsolescenza sia medio basso e che lo stesso vengacostantemente monitorato dai responsabili della società. Va inoltre segnalato cheopportune svalutazioni vengono effettuate dalla società sulla merce a lento rigiro.

ETC……………………………………….

La pianificazione del lavoro – Comprensione impresa

ESEMPIO DI QUESTIONARIO COMPILATO


Regolamentazione e altri fattoriesterni Elevato grado di complessità del

quadro regolamentare Quadro normativo e

regolamentare di riferimento (comprese leggi e regolamenti che influenzano in modo significativo le attività operative, incluse le attività di vigilanza)

Imposte (dirette e indirette) Politiche governative (tariffe,

incentivi, etc.) Norme ambientali Situazione economica generale,

eventuali problemi di continuità aziendale

Tassi di interesse

RISCHIO SITUAZIONE ECONOMICA GENERALELa domanda dei prodotti della società è correlata in certa misura alla situazioneeconomica generale dei Paesi in cui opera e, in particolare, dall’andamentodell’economia in Italia. La crisi economico-finanziaria che alla fine del 2008 ha colpito ilsistema bancario e i mercati finanziari ha determinato un peggioramento del quadroeconomico-finanziario a livello globale che si è concretizzato, tra l’altro, in una generalecontrazione dei consumi, in una generalizzata difficoltà di accesso al credito, in unariduzione della liquidità sui mercati finanziari e in un accentuarsi della volatilità di questiultimi. Dai dati messi a nostra disposizione e dalle discussioni avute con i responsabilidella società è merso che la società ha ottenuto risultati positivi anche in costanza ditale crisi.VALUTAZIONE E RISPOSTA AL RISCHIOSulla base delle informazioni ottenute si ritiene che allo stato attuale gli impatti sulbilancio dell’esercizio non siano significativi e si conclude per una valutazione del rischioin medio/basso.

ETC……………………………………….




Attività operativa Natura delle fonti di ricavo,

prodotti o servizi, mercati di sbocco (incluso l’utilizzo di e-commerce)

Gestione delle attività operative (per esempio: fasi e metodi di produzione o attività esposte a rischi ambientali)

Alleanze, joint venture e attività in outsourcing

Dispersione geografica e segmentazione settoriale

Clienti chiave, eventuale perdita di clienti significativi

Fornitori chiave, eventuali cambiamenti

Gestione delle Risorse Umane Ricerca e Sviluppo

RISCHI CONNESSI ALLA CONCENTRAZIONE DEL FATTURATO SU UN NUMERO LIMITATODI CLIENTIUna parte dei ricavi della società è concentrata su un numero ristretto di clienti. I primi10 clienti del Gruppo lo scorso anno rappresentavano il 41% dell’intero fatturato (ilprimo cliente il 9% del totale del fatturato).VALUTAZIONE E RISPOSTA AL RISCHIOSulla base delle informazioni ottenute si ritiene che allo stato attuale gli impatti sulbilancio dell’esercizio non siano significativi e si conclude per una valutazione del rischioin medio/basso. Come ogni anno si pianificherà una attenta supervisionedell’accantonamento ai rischi su crediti

RISCHI CONNESSI ALLE FLUTTUAZIONI DEI TASSI DI CAMBIOLa società sostiene parte dei parte dei propri costi e ricavi in valute diverse dall’Euro (adesempio lo scorso anno circa il 6% del fatturato era in dollari).Tale circostanza espone lasocietà al rischio di oscillazioni dell’Euro nei confronti di tale valuta. Sebbene tale rischiosia mitigato dal fatto che la società sostiene parte dei propri costi oltre che dei ricavi indollari, la società pone in essere attività di copertura dei tassi di cambio con strumenti dipronto contro termine quando lo ritiene maggiormente cautelativo.VALUTAZIONE E RISPOSTA AL RISCHIOSulla base delle informazioni ottenute si ritiene che allo stato attuale gli impatti sulbilancio dell’esercizio non siano significativi e si conclude per una valutazione del rischioin medio/basso. Come ogni anno si effettuerà la valutazione dell’ adeguamento di fineanno e della corretta rilevazione degli strumenti finanziari di copertura i n essere

ETC……………………………………….



ASPETTI DA CONSIDERARE OVE PERTINENTI

COMMENTI E IDENTIFICAZIONE DEI RISCHI

Partecipazioni e investimenti Acquisizioni o disinvestimenti recenti

o pianificati Investimenti e smobilizzo di titoli e

finanziamenti Investimenti di capitali

NESSUNO SIGNIFICATIVO

Finanziamenti e attività finanziarie Struttura del debito, inclusi debiti

fuori bilancio, leasing Limitazioni alla disponibilità di

capitale e di credito Operazioni significative con parti

correlate Utilizzo di strumenti finanziari

derivati

RISCHIO TASSILa società fa ricorso a strumenti derivati, per gestire il rischio di fluttuazione deltasso di interesse, che rientrano nella categoria contrattuale degli “Interest RateSwap”. In particolare è politica della società convertire una parte dei suoi debiti abase variabile in tasso fisso al fine di normalizzare gli esborsi finanziari. Talistrumenti sono designati come strumenti “cash flow hedges”.VALUTAZIONE E RISPOSTA AL RISCHIOSulla base delle informazioni ottenute si ritiene che allo stato attuale gli impatti sulbilancio dell’esercizio non siano significativi e si conclude per una valutazione delrischio in medio/basso. Come ogni anno si effettuerà la valutazione dell’adeguamento di fine anno e della corretta rilevazione degli strumenti finanziari dicopertura i n essere

ETC……………………………………….



ASPETTI DA CONSIDERARE OVE PERTINENTI

COMMENTI E IDENTIFICAZIONE DEI RISCHI

Informativa finanziaria Principi contabili e specifiche prassi di

settore, eventuale applicazione di nuovi principi

Modalità di rilevazione dei ricavi Attività, passività e operazioni in

valuta estera Operazioni inusuali o complesse, con

particolare riferimento a operazioni con parti correlate e a operazioni di importo significativo che comportano la registrazione di ricavi a fine esercizio

Eventi o operazioni che comportano una significativa incertezza di misurazione, incluse le stime contabili

Controversie in corso e passività potenziali significative e/o inusuali

RISCHIO INFORMATIVALa società non presenta complessità specifiche nella rilevazione dei dati di bilancio eanche l’uso di stime nei dati è di normale complessità.

VALUTAZIONE E RISPOSTA AL RISCHIOIl rischio di inadeguata informativa viene ritenuto basso. Si pianifica una maggioreattenzione alle poste valutative che tuttavia, sulla base dell’esperienza passata nonhanno mai mostrato significativi disallineamenti con le stime effettuate dalla società




Obiettivi, strategie e relativi rischiconnessi all’attività Cambiamenti nell’impresa quali

operazioni di finanza straordinaria, ristrutturazioni o altri eventi inusuali

Nuovi obblighi in materia contabile

Disposizioni regolamentari Requisiti per accedere ai

finanziamenti (presenti e futuri) Utilizzo dell’Information

Technology, eventuali cambiamenti dell’ambiente IT

Installazione di nuovi significativi sistemi IT rilevanti per l’informativa finanziaria

Effetti derivanti dall’adozione di una strategia specifica

NON SE NE INTRAVVEDONO DI SPECIFICI




Misurazione ed esame della performance economica e finanziaria Indicatori chiave di performance Indici, tendenze e statistiche

operative Analisi della performance da un

periodo all’altro Budget, previsioni, analisi delle

variazioni, informazioni settoriali Analisi delle performance dei

dipendenti, politiche retributive e di incentivazione

Raffronti tra le performance dell’impresa e quelle dei concorrenti

MISURAZIONE ED ESAME DELLA PERFORMANCE ECONOMICA E FINANZIARIALa Società ha implementato un sistema di controllo di gestione caratterizzato daprocessi non completamente automatizzati di raccolta e di elaborazione dei dati che,tuttavia, sulla base delle precedenti revisioni riteniamo fornisca dati sufficienti agliamministratori per monitorare il corretta andamento dei ricavi e della marginalitànonché della posizione finanziaria netta e delle prospettive della società. La società èsolita elaborare un budget economico e finanziario nel mese di ottobre e un pianotriennale che viene periodicamente, almeno annualmente, aggiornato sulla base deidati consuntivi raggiunti e dei mutamenti di strategia. Il budget annuale vienecomparato mensilmente con i consuntivi e, quando necessario, vengo rielaborati deiforecast.

VALUTAZIONE E RISPOSTA AL RISCHIOSulla base delle risultanze periodiche e delle precedenti revisioni si ritiene un rischio dimisurazione basso. Si esamineranno periodicamente i dati per monitorare eventualiproblematiche di bilancio.



L’ANALISI DEL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO

La pianificazione del lavoro – Analisi controllo interno

COSA DEVE FARE IL REVISORE?

ACQUISIRE LA CONOSCENZA del sistema di controllo interno e del sistema contabile della società e

valutarne preliminarmente l’efficienza.

APPRENDERE E DOCUMENTARE le procedure (cicli) contabili

SIGNIFICATIVI in essere presso la società ed i test che la Società svolge

su queste ultime

I TEST sui cicli NON SONO OBBLIGATORI.Si procede a test delle singole procedure contabili solo se:• lavoro più EFFICIENTE• verifiche documentali NON SUFFICIENTI



COSA È IL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO?

«L’insieme delle direttive, procedure e prassi operative adottate dall’impresa per raggiungere, attraverso un adeguato processo di identificazione,

misurazione, gestione e monitoraggio dei principali RISCHI gli obiettivi aziendali (STRATEGICI, OPERATIVI, DI REPORTING E DI CONFORMITÀ)»



QUALI SONO LE SUE PRINCIPALI COMPONENTI?

l’AMBIENTE dei controlliLe attività e le PROCEDURE di

controllo

• la funzione del Consiglio d’Amministrazione• la filosofia e lo stile di gestione della

Direzione• la struttura organizzativa della società• i metodi di assegnazione di deleghe e

responsabilità• il sistema dei controlli direzionali• la separazione dei compiti

• Regolamenti interni• Manuali operativi• Procedure• Prassi operative

Quindi gli INDIVIDUI, le loro QUALITÀ INDIVIDUALI, e soprattutto la loro INTEGRITÀ, i loro VALORI ETICI e la loro COMPETENZA, e l’AMBIENTE NEL QUALE OPERANO sono l’ESSENZA STESSA E LE

FONDAMENTA da cui trae forza un buon sistema di controllo interno.



COME DEVE ESSERE STRUTTURATO IL SISTEMA DEI CONTROLLI?

RISTRETTO ACCESSO

VALIDITÀACCURATEZZACOMPLETEZZA

le informazioni SONO PROTETTE DA

VARIAZIONI NON AUTORIZZATE e

l’ACCESSO ai dati sensibili e ai beni

dell’azienda è propriamente LIMITATO AL PERSONALE

AUTORIZZATO

solo le TRANSAZIONI AUTORIZZATE, effettivamente

avvenute e relative all’attività

dell’organizzazione, VENGONO

REGISTRATE E SUPERVISIONATE

le transazioni sono registrate inserendo

l’AMMONTARE CORRETTO, nel

GIUSTO CONTO e nel PERIODO DI COMPETENZA

TUTTE le transazioni poste

in essere sono state processate

UNA, ED UNA SOLA, VOLTA

Ambiente di controllo - Esempio di questionario compilato

ASPETTI DA CONSIDERARE

IDENTIFICAZIONE DEI RISCHI E RISPOSTE AI RISCHI

Ambiente di controllo Codice di condotta Sanzioni per violazioni Esempio del

management Professionalità del

management e competenze

Stile di direzione Struttura

organizzativa e organigramma

Definizione ruoli e responsabilità

Deleghe procure Piani di incentivazione Valutazione

performance dipendenti

NOTE DESCRITTIVELa società è gestita da manager ed in particolare è guidata da due amministratori delegaticon funzioni complementari.Viene approvato in consiglio un budget economico e finanziario annuale (comprensivo diun piano degli investimenti di periodo) e la revisione del piano triennale con reportingmensile.I delegati hanno deleghe e procure dettagliate che sono parse adeguate nella fattispecie eimprontate alla supervisione da parte del consiglio delle operazioni significative. A titoloesemplificativo per operazioni straordinarie non a budget è prevista l’approvazione delconsiglio, per acquisti di merce superiori a 500mila Euro è prevista la firma congiunta deidelegati e per i servizi di consulenza superiori a 100mila Euro è prevista l’approvazione delconsiglio d’amministrazione.Esiste un organismo di vigilanza 231 con tre membri esterni di differente estrazione(avvocato, ex revisore, esperto di sicurezza) che stende un piano delle verifiche annuale e leesegue svolgendo il suo compito in maniera che ci è parsa sostanziale ed efficace. La societàha approvato e pubblicato sul suo sito un codice di condotta che prevede azioni correttive emeccanismi sanzionatori da attivare in caso di violazione delle norme in esse contenute,sono complete, approvate e comprese da tutto il personale.Il management corrobora le indicazioni fornite dal codice di condotta attraverso l’esempio.Lo stile di direzione adottato dal management ci è parso coerente con la dimensione e lacomplessità dell’impresa.Esiste un organigramma ufficiale che è aggiornato ad ogni cambiamentoSono redatte e sistematicamente aggiornate le descrizioni delle funzioni e delleresponsabilità per i diversi livelli gerarchici

Ambiente di controllo - Esempio di questionario compilato

ASPETTI DA CONSIDERARE

IDENTIFICAZIONE DEI RISCHI E RISPOSTE AI RISCHI

Ambiente di controllo Codice di condotta Sanzioni per violazioni Esempio del

management Professionalità del

management e competenze

Stile di direzione Struttura

organizzativa e organigramma

Definizione ruoli e responsabilità

Deleghe procure Piani di incentivazione Valutazione

performance dipendenti

NOTE DESCRITTIVELa società è gestita da manager ed in particolare è guidata da due amministratori delegaticon È previsto un processo di assegnazione di responsabilità, deleghe, segregazione deicompiti coerenti con gli obiettivi aziendaliLe politiche del personale (politiche retributive, sistema motivazionale, selezione,valutazione, formazione, sviluppo ecc.) vengono definite dalla direzione.Le performance del personale vengono riviste su base annua o altra base regolareIl CFO e i principali responsabili aziendali sono apparsi, sulla base dell’esperienza delleprecedenti revisioni, competenti ed adeguati a gestire le complessità tecniche ed operativea loro affidate.

CONCLUSIONISulla base delle informazioni acquisite anche dalle precedenti revisioni si ritiene che lasocietà abbia un ambiente di controllo adeguato alle caratteristiche e dimensioni aziendali.Non abbiamo mai avuto notizia o sospetti di mancanza di integrità da parte della direzione.

LA COMPRENSIONE DEI CICLI SIGNIFICATIVI


COSA FA IL REVISORE?

Eventuale testControlli chiaveComprensioneSignificatività

Se lo ritiene EFFICIENTE, esegue

test di conformità sui controlli chiave della

procedura

Individua tra tutti i controlli della

procedura quelli da lui ritenuti CHIAVE per convalidare 4 macro obbiettivi

(completezza, accuratezza,

validità, ristretto accesso)

Per quelle da lui ritenuti

SIGNIFICATIVI,li comprende e formalizza la

comprensione tramite flow chart

e/o note descrittive

Si basa sulla rilevanza degli

importi in bilancio a cui la procedura

si riferisce

ESEMPIO COMPRESIONE CICLO RETRIBUZIONI CON FLOW CHART


ESEMPIO DI SINTESI CONTROLLI CHIAVE CICLO PASSIVO

Ciclo passivo - Descrizione controlli chiave

Sottociclo – RDA/Ordini di acquistoObiettivi del

controllo Asserzioni di bilancio soddisfatte

n.Obiettivo del

controllo Descrizione del controllo esistente A or MFrequenza (se

M) C A V R C EO A CO V PD ROA4 Completezza RDA Il sistema si blocca se uno dei campi fondamentali non è inserito. Sequenza numerica RDA da

sistema. In sede di registrazione fatture emergono anomalie (fatture per cui è prevista RDA da procedura che sono senza RDA/ordine)

A X X X

A5 Accuratezza RDA Dopo l'inserimento l'operatore spunta uno per uno i dati con i documenti originali di riferimento e archivia digitalmente il documento originale

M ad ogni inserimento

X X X

A6 Autorizzazione, supervisione dati inseriti

Il responsabile del budget supervisiona i dati inseriti con la documentazione di supporto. Inserisce la sua approvazione a sistema. Se la spesa è fuori budget l’RDA si blocca e può essere sbloccata solo dal controller (approvazione di un fuori budget/riclassifica da altra voce di budget). Ulteriore autorizzazione per tutte spese di consulenza e per altre spese superiori a 100mila Euro da parte dell’amministratore delegato che, dopo aver esaminato la documentazione di supporto, appone autorizzazione a sistema o sigla sulla RDA stampata (AD). L’RDA non può essere modificata una volta autorizzata.

A/M ad ogni inserimento

X X X X X X X

A7 Completezza, accuratezza., autorizzazione, supervisione ordini a sistema

Ogni ordine previsto dalla procedura risulta come output della RDA o è la stessa RDA che assume valenza d’ordine. Esso è firmato dal richiedente, dal responsabile del budget e, quando applicabile dall’AD. Ordine è inviato al fornitore per la conferma e quando confermato dal fornitore è archiviato a sistema (scannerizzato).

A/M ad ogni inserimento

X X X X X X X X X

data Preparata da:

Approvata da:


ESEMPIO DI TEST CONTROLLI CHIAVE CICLO PASSIVO

Ciclo passivo - Test controlli chiaveSottociclo – RDA/Ordini

N. Obiettivo Descrizione testPersona di riferimento Tipo di test

Il controllo esiste?

Ref. Doc. Conclusioni

A4 Completezza Prova ad inserire una RDA incompleta o con fornitore non esistente in anagrafica e verifica se il blocco automatico funziona

Project manager

Esecuzione SI test superato

A5 Accuratezza Seleziona per 3 mesi diversi 5 RDA e verifica l'esistenza del documento digitalizzato archiviato. Verifica l’accuratezza dei dati col documento originale archiviato.

Project manager

Ispezione SI test superato

A6 Autorizzazione supervisione

Per 3 mesi diversi seleziona 5 RDA di natura diversa (beni/servizi) e verifica:- approvazione a sistema del responsabile budget- fuori budget, riclassifica e sblocco controller- sigla AD se ordine di consulenza o superiore a 100mila euro- contratto scannerizzato a sistema, quando applicabile

Project manager


A7 Autorizzazione supervisione

Per documenti selezionati sopra verifica l’esistenza di tutte le sigle (sul documento o a sistema) e dei documenti scannerizzati a sistema quando applicabile

Project manager


Firma di chi ha eseguito il test data

Firma di chi ha supervisionato


ESEMPIO DI FORMALIZZAZIONE RISCHIO DI FRODE

La pianificazione del lavoro – il rischio di frode

ASPETTI DA CONSIDERARE IDENTIFICAZIONE RISCHI RISPOSTA RISCHIODalle precedenti revisioni sono emerse alterazioni volontarie dei dati di bilancio?

Non ne sono mai emerse. Il rischio ci appareBASSO

Presteremo comunque attenzione alle postevalutative

La stabilità finanziaria o la redditività sono minacciate da condizioni economiche, di settore o da condizioni operative dell’impresa?

La società, seppur in presenza di risultatiinferiori al passato non si trova in situazionicritiche dal punto di vista economico efinanziario. Il rischio ci appare BASSO

Presteremo comunque attenzione alle postevalutative

Sono esercitate eccessive pressioni sulla direzione per soddisfare le richieste o le aspettative di terzi?

No. La società è a capitale chiuso e non haparticolari obbligazioni con terzi né convenantcon gli istituti finanziari che possano indurread alterazione dei dati consuntivi. Mairiscontrate forzature dei dati nel passato. Ilrischio ci appare BASSO

Monitoreremo eventuali criticità nel corsodelle verifiche sulle voci di bilancio

Si riscontra una eccessiva pressione interna sulla direzione o sul personale con funzioni operative per il raggiungimento di obiettivi?

I principali dirigenti hanno piani diincentivazioni in parte basati anche suirisultati. Tuttavia l’aspetto è mitigato da il lorocollegamento con i risultati del Gruppo e nondella singola società. Mai riscontrate forzaturedei dati nel passato. Il rischio ci appare BASSO

Eseguiremo una revisione critica delleremunerazioni variabili

ESEMPIO DI FORMALIZZAZIONE RISCHIO DI FRODE

La pianificazione del lavoro – il rischio di frode

ASPETTI DA CONSIDERARE IDENTIFICAZIONE RISCHI RISPOSTA RISCHIOLe informazioni disponibili indicano che la situazione finanziaria personale della direzione è minacciata dal risultato economico dell’impresa?

Non abbiamo informazioni in merito. Lapolitica dei dividendi è costante e, assiemeagli aspetti retributivi, quando applicabile,appare più che sufficiente per un tenore divita più che dignitoso della direzione e delsuo management. Il rischio ci appare BASSO

Continueremo ad assumere informazioni suquesto aspetto in società e dallo scambio diinformazioni con il collegio e l’ODV

Obbligazioni pecuniarie personali possono creare pressioni sulla direzione o sui dipendenti che hanno accesso alla gestione delle disponibilità finanziarie e ad altre attività suscettibili di furto, spingendoli a commettere un’appropriazione illecita?

Non ne abbiamo riscontro né abbiamoottenuto informazioni di criticità in aziendanei dai colloqui con il collegio sindacale. Ilrischio ci appare BASSO


Una situazione conflittuale tra l’impresa ed i dipendenti che hanno accesso alle disponibilità finanziarie o ad altre attività suscettibili di furto, può motivare gli stessi ad appropriarsi illecitamente di questi beni ed attività.?

Non vi sono situazioni conflittuali in aziendané piani di riduzione del personale checoinvolgano persone che hanno accesso aattività suscettibili di furto. Il rischio ci appareBASSO


-------------- ------------------ ------------

L’ANALISI COMPARATIVA GLOBALE PRELIMINARE

La pianificazione del lavoro – Analisi comparativa

Esame della situazione periodica più aggiornata comparata con esercizio precedente/ budget periodico

Esaminare scostamenti

Formarsi aspettative sulle ragioni scostamenti

Valutare cambiamenti significatività

voci

Esaminare rischio

continuità aziendale

INDIVIDUARE ANOMALIE E RISCHIINDICAZIONI PER PIANIFICAZIONE TEST DI

VALIDITÀ

L’ANALISI COMPARATIVA GLOBALE PRELIMINARE


COME VIENE EFFETTUATA?

DIRETTE INDIRETTE

1. Incidenza voci sul totale2. Variazioni in termini assoluti e

percentuali3. Anomalie degli scostamenti rispetto

aspettative4. Miglioramento/peggioramento

andamento economico e finanziario

Analisi del bilancio tramite relazioni dirette o indirette dei dati

1. Variazione indici (specie ciclooperativo)

2. Comparazione con informazionisettoriali o di competitor

3. Modifiche rispetto ai rischi emersinelle precedenti revisioni

4. Altre informazioni utili allo scopo

ANALISI SVOLTA PRINCIPALMENTE TRAMITE ANALISI ED INTERVISTE AI RESPONSABILI CON ACQUISIZIONE DOCUMENTALE PRESSOCHÈ ASSENTE O NON SIGNIFICATIVA


Conto economico 20x2 % 20x1 % Variazioni

Fatturato netto 75.421 100 80.322 100 -4.901 -6

Acquisti e var. rimanenze 46.007 61 47.390 59 -1.383 -3

Primo margine 29.414 39 32.932 41 -3.518 -11

Manodopera diretta 5.732 8 5.623 7 109 2

Costi industriali variabili 4.073 5 4.016 5 57 1

Costi di vendita variabili 754 1 803 1 -49 -6

Altri costi variabili 1.508 2 1.285 2 223 17

Margine di contribuzione 17.347 23 21.205 26 -3.858 -18

Personale indiretto 3.168 4 3.213 4 -45 -1

Costi industriali fissi 1.131 2 1.446 2 -314 -22

Costi commerciali fissi 1.131 2 1.205 2 -74 -6

Costi gen.e amministrativi 2.036 3 2.410 3 -373 -15

Margine operativo lordo 9.880 13 12.932 16 -3.052 -24

Ammortamenti 3.771 5 3.614 5 157 4

Accantonamenti 1.508 2 402 1 1.107 276

EBIT 4.601 6 8.916 11 -4.315 -48

Gestione finanziaria 1.131 2 964 1 167 17

EBT 3.469 5 7.952 10 -4.483 -56

Imposte 1.388 2 3.181 4 -1.793 -56

Risultato netto 2.082 3 4.771 6 -2.690 -56

Stato patrimonialeAttivo 20x2 % 20x1 % VariazioniImmob. Immateriali 869 1 1.369 2 -500 -37Immob.i materiali 28.153 35 27.699 36 454 2Immob. finanziarie 8.732 11 8.599 11 133 2Totale immobilizzazioni 37.754 47 37.667 49 87 0Rimanenze 9.453 12 8.439 11 1.014 12Clienti 20.250 25 18.705 24 1.545 8V.so società del Gruppo 4.536 6 4.377 6 159 0Altri crediti 3.433 4 3.654 5 -221 -6Cassa e banche 4.345 5 3.373 4 972 29Ratei e risconti 112 0 432 1 -320 -74Totale attivo 79.883 100 76.647 100 3.236 4Passivo 20x2 % 20x1 % VariazioniCapitale e Riserve 29.295 37 25.374 33 3.921 15Utile 2.082 3 4.771 6 -2.690 -56Totale patrimonio netto 31.377 39 30.145 39 1.232 4TFR 1.785 2 1.879 2 -94 -5Altri fondi 5.067 6 3.912 5 1.155 0Fornitori 14.105 18 14.282 19 -177 -1V.so società del Gruppo 276 0 462 1 -186 -40Banche e mutui 25.049 31 22.350 29 2.699 0Altri debiti 1.907 2 3.246 4 -1.339 -41Ratei e risconti 318 0 372 0 -54 -15Totale passivo 79.883 100 76.648 100 3.235 4


Stato patrimoniale finanziario 20x2 % 20x1 % VariazioniCrediti commerciali 20.250 39 18.705 38 1.545 8Crediti V.so società del Gruppo 4.536 9 4.377 9 159 4Altri crediti 3.545 7 4.086 8 -541 -13Magazzino 9.453 18 8.439 17 1.014 12Debiti commerciali 14.105 27 14.282 29 -177 -1Debiti V.so società del Gruppo 276 1 462 1 -186 -40Altri debiti 2.225 4 3.618 7 -1.393 -39Capitale di funzionamento 21.455 41 17.708 36 3.747 21Immobilizzazioni nette 37.754 72 37.667 76 87 0Meno: Accantonamenti 6.852 13 5.791 12 1.061 18Capitale investito netto 52.357 100 49.584 100 2.773 6Indebitamento finanziario netto 20.704 40 18.977 38 1.727 9- Finanziamenti da terzi 25.049 48 22.350 45 2.699 12- Liquidità -4.345 -8 -3.373 -7 -972 29Patrimonio netto 31.377 60 30.145 61 1.232 4Mezzi impiegati 52.081 99 49.122 99 2.959 6

Rendiconto finanziario 20x2 20x1 Var.Risultato d'esercizio 2.082 4.771 -2.690Ammortamenti 3.771 3.614 157Accantonamenti 1.508 402 1.107Svalutazioni 512 - 512Flusso di cassa della gestione corrente 7.873 8.787 -914Rimanenze -1.014 125 -1.139Crediti commerciali -1.545 -300 -1.245V.so Gruppo netti -345 -254 -91Debiti commerciali -177 1.212 -1.389Altre attività passività -1.811 -2.343 532Variazione delle attività e passività dell'esercizio -4.893 -1.560 -3.333FLUSSO DI CASSA DA ATTIVITA' D'ESERCIZIO 2.980 7.227 -4.247Flusso di cassa da attività d'investimento -3.858 -1.432 -2.426Dividendi -850 -2.250 1.400Flusso di cassa da attività finanziaria 2.699 -1.397 4.096FLUSSO DI CASSA COMPLESSIVO 971 2.148 -1.177

Ciclo operativo 20x2 20x1 Vargg. Clienti 97 84 13gg. Magazzino 75 65 10gg. Fornitori 107 106 1Netto 65 43 22

LA MATERIALITÀ / SIGNIFICATIVITÀ

Un’informazione è significativa se la sua mancanza o la sua imprecisarappresentazione potrebbe influenzare le decisioni economiche degli utilizzatorida prendere sulla base del bilancio

La pianificazione del lavoro – Determinazione significatività

QUALE È LA SUA DEFINIZIONE (ISA 320)?

Si tratta di un GIUDIZIO

PROFESSIONALEnon di un CALCOLO

MATEMATICO

È importante sia l’aspetto

QUALITATIVO che QUANTITATIVO

OBBLIGATORIO riportare in

relazione ERRORI ECCEDENTI la

SIGNIFICATIVITÀ COMPLESSIVA

Va determinata in sede

PIANIFICAZIONE (preliminare),

RIVISTA in corso lavoro, definita a

fine lavoro

COMPLESSIVA TRASCURABILE5-15% OPERATIVA

TRE SOGLIE

OPERATIVA60-85% COMPLESSIVA

Valore di riferimento Prassi nazionale Prassi internazionale% min % max % min % max

Ricavi 0,5 1 1 3Risultato operativo n/d n/d 3 7Utile ante imposte 5 10 n/d n/dTotale attivo 0,5 1 1 3Patrimonio netto 1 5 3 5

NESSUNA REGOLA PRECISA ISA


REGOLE DEL POLLICE DELLA PRASSI PROFESSIONALE - COMPLESSIVA

1. Si tratta di un GIUDIZIO PROFESSIONALE non dell’applicazione di una formulamatematica.

2. Qualunque sia il metodo scelto per la sua INDISPENSABILE LA MOTIVAZIONE dellascelta effettuata



Cliente Mucca

OsservazioniDalle precedenti revisioni è emerso una buona professionalità del personale addettoall’informativa finanziaria e una grande disponibilità a condividere ed ad apportare le rettificheda noi suggerite

Calcolo della significatività complessiva preliminare

Parametro di riferimento Patrimonio EBIT Fatturato

Valori bilancio 31 dic x1 30.145 12.932 80.322

% scelta 4% 6% 2%

Valore 1.206 776 1.606

Significatività complessiva preliminare- range 1,1 - 1,2 milioni di Euro

Motivazioni:Tra tutti i parametri consigliati dalla prassi professionale, si è ritenuto maggiormenterappresentativo quello del patrimonio netto. Ci si è collocati nella fascia alta per quanto espostosopra nelle osservazioni



Calcolo della significatività operativa preliminare

% scelta di aggiustamento 80% della massima

Calcolo 960

Significatività operativa preliminare 950

Motivazioni:Non si sono riscontrati errori significativi nelle precedente revisioni e quindi si pianificano leverifiche su un ammontare vicino alla significatività minima complessiva scelta

Ammontare errore trascurabile preliminare

% scelta di aggiustamento 15% della operativa

Calcolo 143

Errore trascurabile preliminare 140

Motivazioni:Non si ritiene apprezzabile di riportare nel riepilogo aggiustamenti non passati dalla società sotto i140mila Euro


RIEPILOGO RISCHIO DI REVISIONE E SINTESI APPROCCIO

La pianificazione del lavoro – Rischio e approccio

Voce bilancio Significatività

Rischio revisioneTest

conformitàvalidità

Intrinseco Controllo Frode Totale esistenza completezza accuratezza valutazioneImmateriali Bassa Alto Basso Medio Medio NO N/A Vouching CE Vouching SP Impairment

Materiali Alta Basso Basso Basso Basso NO Ispezionefisicaincrem.ti

Vouching CE Vouching SP Impairment

Finanziarie Media Alto Basso Medio Medio NO N/A Ispezione Ispezione Impairment

Magazzino Media Alto Basso Medio Medio SI Inventario Fluttuazioni,cut off, resi

Costo orario Obsoleto Slowmoving, Nettorealizzo

Clienti Alta Medio Basso Medio Medio SI Circo Fluttuazioni,cut off, resi

Circo Fondosvalutazione

-------- ----- ----- ---- ---- --- --- ----- ----- ------ ---------

Alla fine dell’attività di pianificazione e prima della stesura della strategia di revisioneè necessario riepilogare i rischi individuati e declinarli a livello di voce di bilancio

ESEMPIO DI FORMALIZZAZIONE

LA STRATEGIA GENERALE DI REVISIONE

La pianificazione del lavoro – La strategia

COSA DOVREBBE CONTENERE?PARAGRAFO POSSIBILE CONTENUTO (CURA DEL REVISORE)

Obiettivi della revisione

Indicazione del revisore legaleIndicazione del quadro normativo di riferimentoIndicazione del fatto che si tratti di un incarico di revisione legale o volontariaIndicazione dei principi di revisione di riferimentoIndicazione dei principi contabili di riferimentoDescrizione dei cambiamenti significativi nei principi contabili adottati dall‘impresa che possono avere un impatto significativo sul bilancioDescrizione dei cambiamenti significativi nella normativa che possono avere un impatto significativo sullarevisione legaleIndicare se si tratti di un nuovo incarico o la continuazione di un incarico pluriennale

Cambiamenti nell’impresa

Descrizione dei cambiamenti nell’impresa rispetto al precedente esercizio che potrebbero avere unimpatto significativo sulla valutazione del rischio e sullo svolgimento della revisione, ad esempio: Investimenti significativi in immobilizzazioni immateriali, materiali o finanziarie (ad es. acquisizione di

partecipazioni); Cambiamenti significativi nella strategia di business dell’impresa (ad esempio, cambiamenti nei prodotti)

o nei mercati di approvvigionamento o di sbocco; Cambiamenti significativi nella direzione, negli organi di governance o nel personale chiave; Cambiamenti nell’ambiente di riferimento dell’impresa (economico, normativo etc.…) che potrebbero

avere un impatto significativo sulla stessa; Contratti stipulati recentemente che possono essere significativi dal punto di vista economico,

finanziario, fiscale o per la loro interpretazione e contabilizzazione.

Rischio

Nel caso di continuazione di un incarico pluriennale indicare il livello di rischio identificato nell’esercizioprecedente eventualmente modificato per tenere conto di cambiamenti nelle circostanze. Nel caso di nuovoincarico indicare il livello di rischio che si ritiene, secondo il proprio giudizio professionale, associabile alcliente sulla base delle informazioni raccolte in sede di accettazione dell’incarico o dello svolgimento delleattività preliminari.

LA STRATEGIA GENERALE DI REVISIONE

La pianificazione del lavoro – La strategia

PARAGRAFO POSSIBILE CONTENUTO (CURA DEL REVISORE)

Significatività

Indicazione dei limiti di significatività a livello di bilancio nel suo complesso e di singola voce di bilancio easserzione identificati nel precedente incarico eventualmente modificati per tenere conto di cambiamentinelle circostanze o, se si tratta di un nuovo incarico, di quelli identificati durante l’attività preliminare dellarevisione.

Risultati di precedenti revisioni (o informazioni ottenute dal precedente revisore)

Eventuali rilievi nei precedenti giudizi sul bilancioErrori significativi riscontrati nei precedenti bilanciAree di rischio precedentemente identificateSintesi di precedenti giudizi sul sistema di controllo internoNote circa le procedure di revisione che vengono svolte ciclicamente in più esercizi (ad esempio,procedure di conformità sul ciclo vendite o sul ciclo acquisti, ecc.)

Team di revisione

Identificazione dei membri del gruppo di lavoro che costituiranno il team di revisione. Si ritiene opportunoche vengano identificati, oltre al revisore legale almeno i revisori “esperti” e gli eventuali specialisti(fiscali, informatici, legali ecc.).

AltroIndicare qualsiasi altra informazione utile ad individuare rischi dell'incarico e risposte al rischio ritenuteappropriate nel caso concreto

COSA DOVREBBE CONTENERE?

IL PIANO DI LAVORO DI DETTAGLIO

La pianificazione del lavoro – Il piano di lavoro

DEFINIRE NATURA, AMPIEZZA E TEMPISTICA DELLE VERIFICHE

Consigliato riferimento asserzioniNon ha struttura e contenuto standard

Descrizione della proceduraCosto

Ammo.ti e fondo

C E A V C E A VOttenere informazioni circa i piani, le politiche di investimento e circa eventualimutamenti nelle politiche di ammortamento. Effettuare procedure di analisicomparativa.

x x x x x x

ESEMPIO DI FORMALIZZAZIONE

Voce di bilancio Asserzioni soddisfatte

Test da effettuareRif

W/P

Firma/

data C

E

O A

C

O V

P

D

R

O

Invia una richiesta di informazioni ai legali della società. Esamina lerisposte e chiedi alla società se ha adeguatamente considerato leindicazioni fornite dal legale.

X X X X

CONCETTI GENERALI EDESEMPI DI VERIFICHE E DI

FORMALIZZAZIONE SU ALCUNE VOCI DI BILANCIO

CONCETTI GENERALI

CONCETTI GENERALI

Come fa a decidere cosa vedere e quanto?

Quali obbiettivi ha nelle verifiche?Come?

Le procedure di verifica

Convalidare ASSERZIONI:1. Completezza 2. Esistenza3. Accuratezza4. Competenza5. Valutazione6. Rappresentazione informativa 7. Diritti e obbligazioni

Acquisire elementi probativi

SUFFICIENTI e

APPROPRIATI

1. Maggiore è il rischio più ampio è il campione

2. Maggiore è la significatività del lavoro minore sarà il campione

3. Obbligo esaminare tutte le voci superiori alla significatività operativa

LE ASSERZIONI

QUALI SONO LE

ASSERZIONI?


COMPLETEZZA (C): tutte le operazioni e gli eventi che avrebbero dovuto essereregistrati sono stati effettivamente registrati una, ed una sola, volta

ESISTENZA (EO): le operazioni e gli eventi che sono stati registrati hanno avutoeffettivamente luogo e sono pertinenti all’impresa; le attività, le passività ed ilpatrimonio netto esistono

ACCURATEZZA (A): gli importi e gli altri dati relativi alle operazioni e agli eventisono stati registrati correttamente nell’ammontare

COMPETENZA (CO): le operazioni e gli eventi sono stati registrati nel correttoperiodo contabile

VALUTAZIONE (V): le attività, le passività ed il patrimonio netto sono esposti inbilancio per un importo appropriato ed ogni rettifica di valutazione oclassificazione è stata registrata correttamente

RAPPRESENTAZIONE INFORMATIVA (PD): le informazioni economico-finanziariesono presentate e descritte in modo adeguato e l’informativa è espressa conchiarezza

DIRITTI E OBBLIGAZIONI (RO): l’impresa possiede, o controlla, i diritti sulle attività;le passività sono obbligazioni dell’impresa

QUALI TIPI DI VERIFICA?

DI VALIDITÀ DI CONFORMITÀ

• verifiche di dettaglio e documentali sulleoperazioni e sui saldi di bilancio,

• procedure di analisi comparativa tra datidi bilancio (es: indici) e/o con dati diesercizi precedenti o futuri.

• Test sul sistema contabile e di controllointerno

ALLA FINE DEL LAVORO DI VERIFICA, PRIMA DI EMETTERE LA RELAZIONE DOVRÀ CONVINCERSI CHE GLI ELEMENTI PROBATIVI ACQUISITI NELLE SUE VERIFICHE SONO SUFFICIENTI (QUANTITÀ) E

APPROPRIATI (QUALITÀ)


PROCEDURE DI VERIFICA OBBLIGATORIE

MOLTE ATTIVITÀ OBBLIGATORIE – POCHE VERIFICHE OBBLIGATORIE

ATTIVITÀ OBBLIGATORIE VERIFICHE OBBLIGATORIE

• Individuazione rischi e risposta al rischi• Pianificazione del lavoro• Stesura programma di lavoro• Acquisizione di elementi probativi

sufficienti e appropriati• Riesame elementi probativi• Memo di fine lavoro• Lettera di attestazione• Relazione al bilancio

• Quando voci SIGNIFICATIVE obbligatorio:• PARTECIPAZIONE INVENTARIO FISICO• INVIO RICHIESTA CONFERMA A LEGALI

PER CONTENZIOSI• INFORMATIVA SETTORIALE (QUANDO

RICHIESTA)


ESISTONO 6 METODOLOGIE PER OTTENERE ELEMENTI PROBATIVI


COME OTTENGO ELEMENTI PROBATIVI?

ISPEZIONE OSSERVAZIONE CONTEGGICONFERMA

ESTERNAINDAGINE

ANALISICOMPARATIVE

LE PROCEDURE DI VERIFICA

COSA SONO E COME SI

ESEGUONO?


ISPEZIONE: l’esame di registrazioni contabili, di documenti e di beni materialipresso la società (es: ottenimento fattura)

OSSERVAZIONE: la verifica diretta da parte del revisore di un’operazione o di unaprocedura direttamente nel corso del suo svolgimento (es.: presenziare l’inventariofisico)

INDAGINE: la richiesta di informazioni alle persone che hanno o dovrebbero opotrebbero avere conoscenza degli elementi di interesse per il revisore, sianell’ambito interno sia nell’ambito esterno della società (es: interviste)

CONFERMA: risposta esterna di un terzo a una richiesta al fine di verificare leinformazioni contenute nelle registrazioni contabili (es: circolarizzazione)

CONTEGGI: la mera verifica dell’esattezza aritmetica dei documenti di supporto edelle registrazioni contabili

ANALISI COMPARATIVE: esame di indici e andamenti significativi indagandoscostamenti e fluttuazioni anomale rispetto ad altre informazioni rilevanti e alleaspettative del revisore

LA SCELTA DEL CAMPIONESelezione di voci specificheQuali

metodologie? Campionamento

Gli errori individuati nelle voci specifiche esaminate non possonoessere proiettati sull’intera popolazione mentre con ilcampionamento si

Quali differenze?

tutte le volte che la popolazione non è numerosa e sono presentielementi di importo significativo che consentono un esame di unimportante % del saldo, è consigliata la procedura di selezione divoci specificheRegola del pollice

nel caso inverso in cui non sono presenti nel saldo vocisignificative o la popolazione ha numerosità elevata è consigliatol’utilizzo del campionamento


IL CAMPIONAMENTO

popolazione > 200 unitàRegola del pollice

errore tollerabile (di solito pari alla materialità operativa fissataper la voce)

Cosa bisogna definire?

errore atteso. Mai uguale a 0 (perché revisione si base suconcetto di errore intrinseco)

ammontare complessivo delle voci sottoposte ad esamespecifico (ossia tutte quelle superiori alla materialità operativa)

Tecniche di campionamento

IL CAMPIONAMENTO

saldo complessivo della voce - valore cumulativodelle voci esaminate in maniera specifica oescluse

errore tollerabile - errore attesoX fattore di correzione


FORMULA

MATERIALITÀ OPERATIVA DI 950 MILA EURO COME DA CASO OPERATIVO

OBBLIGATORIO selezionarli perché superiori alla materialità operativa

POSSIBILITÀ DI ESCLUDERLI perché anche se c’è un errore non sarà mai superiore alla

materialità operativa

È la popolazione su cui viene effettuato il campionamento

Tecniche di campionamento – applicazione alla circolarizzazione

Codice Euro Numero Valore

20222 2.765.741 5 8.989.099

20572 2.342.464

20123 1.338.834

8278 1.301.026

20274 1.241.035

20165 896.053 1.290 10.311.015

20193 686.226

20504 647.821

20318 557.161

20426 538.578

………. ……….

………. ……….

………. ………. 85 950.000

………. ……….

20057 40

4416 31

20451 13

512 12

Totale 20.250.114 1.380

FATTORE DI CORREZIONE/CONFIDENZA – concetto di statistica

Il fattore di correzione (livello di confidenza)indica ad esempio che se scelgo ALTO (95)vuole dire che se eseguo la stessa verifica100 volte (con scelta casuale) è possibile che95 volte il risultato sia giusto e 5 sbagliato


Rischio Livello di confidenza

Fattore di confidenza

Alto 95% 3Medio 80 – 90% 1,6 – 2,3Basso 65 – 75% 1,1 – 1,4

Livello diconfidenza

Fattore diconfidenza

50% 0,755% 0,860% 0,965% 1,170% 1,275% 1,480% 1,685% 1,990% 2,395% 3,098% 3,799% 4,6


Codice Euro Numero Valore

20222 2.765.741 5 8.989.099

20572 2.342.464

20123 1.338.834

8278 1.301.026

20274 1.241.035

20165 896.053 1.290 10.311.015

20193 686.226

20504 647.821

20318 557.161

20426 538.578

………. ……….

………. ……….

………. ………. 85 950.000

………. ……….

20057 40

4416 31

20451 13

512 12

Totale 20.250.114 1.380

Scelta del campione Euro/000

Materialità operativa 950

Errore atteso 10

Saldo bilancio 20.250

Saldi superiori alla materialità 8.989

Livello di rischio

Basso 1.1

Medio 1.8

Alto 3.0

Numero di voci da testare

Livello di rischio Numero

Basso 12

Medio 20

Alto 33

METODO UNITÀ MONETARIE

Scelta casuale del cliente di partenza.

Scelta dei nominativi che nel saldo cumulato contengono la

base di unità monetaria calcolata come divisione tra

materialità operativa e livello di rischio del test prescelto.

Base per unità monetarie

Materialità operativa 950

Livello di rischio 1.1

Base per unità monetarie 864

cliente

Saldo

partitario

Saldo

cumulato

Intervallo

campione

Scelto nel

campione?

A 212 212 1.076 SI

B 262 474 1.076 NO

C 352 826 1.076 NO

D 412 1.238 1.076 SI

E 267 1.505 1.939 NO

F 544 2.049 1.939 SI

…… …… …… …… ……


ESEMPI DI VERIFICHE SU ALCUNE VOCI DI BILANCIO

CONCETTI GENERALI

Prerequisiti Obiettivi verifiche Come?


Convalidare ASSERZIONIAcquisire elementi

probativi SUFFICIENTI e APPROPRIATI

Conoscenza principi contabili e principi di

revisione

• Valutare se sono rispettate le NORME DI LEGGE e le indicazioni dei PRINCIPI CONTABILI intermini sia di corretta rilevazione e valutazione della voce in bilancio sia della informativanecessaria

• L’ampiezza della verifica verrà determinata sulla base della MATERIALITÀ e della RISCHIOSITÀdella voce definita in sede di strategia generale e di programma di dettaglio delle verifiche

LINEE GUIDA PER LE VERIFICHE

LE IMMOBILIZZAZIONI MATERIALI

PRINCIPI CONTABILI – PUNTI DI ATTENZIONE

Immobilizzazioni materiali

1. Sono beni di uso durevole?2. Quale trattamento degli oneri accessori?3. Sono ammortizzati sistematicamente sulla base della loro prevista vita utile?4. Trattamento migliorie e manutenzioni ordinarie e straordinarie (produttività,

vita utile o sicurezza)?5. Trattamento oneri finanziari?6. Costruzioni interne (attenzione valore mercato)?7. Trattamento pezzi di ricambio (attenzione - basso costo unitario e totale e di uso

ricorrente: a costo - costo rilevante e uso non ricorrente ma dotazione necessariala bene: vanno capitalizzati e ammortizzati sulla minore tra vita utile impianto epezzo di ricambio)?

8. Perdite di valore (OIC 9)?9. Altro - Fondi di rinnovamento per i beni in concessione da devolvere

gratuitamente alla fine della concessione, Fabbricati civili se detenuti comeforma di investimento possono non essere ammortizzati, permute, donazioni etc..

10. Informativa pegni ed ipoteche

Cosa considerare?

ESEMPI DI VERIFICHE E ASSERZIONI CONVALIDATECompletezza Accuratezza

Esistenza


Determinare se i criteri per contabilizzare gli immobilizzi in bilancio sono adeguati esono applicati in maniera uniforme nel tempo

Validità Esistenza

Accertare se gli incrementi sono debitamente autorizzati

Completezza Accuratezza

Determinare se vi sono voci di conto economico che avrebbero dovuto esserecapitalizzate e viceversa

Esistenza diritti e obblighi

Determinare se la società possiede un adeguato titolo di proprietà per gliimmobilizzi

Valutazione

Determinare se esistono motivi concreti per presumere che il valore netto degliimmobilizzi non verrà recuperato dalle normali operazioni gestionali e sia quindinecessaria una svalutazione per perdita permanente di valore

Presentazione e informativa

diritti e obblighi

Accertare se gli immobilizzi ipotecati sono stati identificatiAccertare se esistono adeguate coperture assicurative

Valutazione accuratezza

Determinare se sono stati applicati corretti tassi d'ammortamentoDeterminare se il metodo d'ammortamento usato è uniforme con quellodell'esercizio precedente

ESEMPIO PROGRAMMA DI LAVORO



Am.ti fondo

C E A V C E A VProcedure principaliOttenere informazioni circa i piani, le politiche di investimento e circa eventuali mutamenti nelle politiche diammortamento. Effettuare procedure di analisi comparativa. x x x x x x

Ottenere il riepilogo dei movimenti di incremento e decremento delle immobilizzazioni materiali con dettaglio di:costi storici, fondi ammortamento, ripartite per categoria. Ottenere a fine esercizio il riepilogo definitivo, qualora leprecedenti verifiche siano state svolte ad una data intermedia.Selezionare un campione di singoli movimenti di incremento e decremento e verificare:- che il movimento sia documentato,- che il valore di iscrizione in contabilità sia corretto (costo di acquisto, oneri accessori; valore di vendita ecorrettezza del valore di decremento del fondo, correttezza del calcolo delle eventuali plusvalenze e minusvalenze),- che la registrazione contabile e la alimentazione di altre procedure extracontabili sia corretta, e la suaclassificazione appropriata,- l’esistenza fisica nei casi più rilevanti.

x x x x

A fine esercizio accertare la corrispondenza del riepilogo dei movimenti con il bilancio dell’esercizio. x x x x x xEffettuare una analisi sintetica complessiva sul riepilogo per accertare se emergono apparenti anomalie riguardo a:- andamento noto della gestione,- politiche e piani dichiarati dagli amministratori,- politiche seguite nel passato.Approfondire le apparenti anomalie, eventualmente con altre verifiche, fino ad ottenere soddisfazione.Valutare se il campione verificato in corso d’anno è sufficiente, altrimenti estendere il campione.

x x x x x x x x

Effettuare una analisi comparativa delle quote di ammortamento rispetto a quelle dell’esercizio precedente,approfondendo eventuali scostamenti anomali. x x x x

Verificare la corretta classificazione e rappresentazione in bilancio, e che l’informativa fornita in Nota integrativa siacompleta, accurata e corrisponda alle risultanze contabili. x x x x x x x x




Am.ti fondo

C E A V C E A VAltre procedureVerificare un campione di registrazioni relative a spese di manutenzione capitalizzate, in base alla relativadocumentazione di supporto. Verificare la sussistenza delle condizioni richieste dai principi contabili di riferimentorelative alla capitalizzabilità di tali spese.

x x

Verificare un campione di registrazioni relative a spese di manutenzione iscritte nel conto economico, in base allarelativa documentazione di supporto. Verificare che si tratti di spese di manutenzione ordinaria e noncapitalizzabili.

x x

Effettuare un inventario fisico dei cespiti e verificarne le condizioni di utilizzo e funzionamento. x x x x x xEffettuare il ricalcolo dei fondi ammortamento. Indagare eventuali differenze significative rispetto ai fondiammortamento iscritti in bilancio. x x x

Analizzare eventuali perizie di valutazione delle immobilizzazioni materiali. xEffettuare la quadratura tra contabilità generale e registro cespiti, sia per il costo storico che per i fondiammortamento, sia per categoria che per totali. x x x x

Inviare una richiesta di conferma relativa a cespiti detenuti da terzi. x xRichiedere le visure catastali o altra documentazione di supporto ritenuta idonea per l’attestazione della proprietàdei cespiti. x

Verificare la recuperabilità degli acconti a fornitori di immobilizzazioni materiali iscritti in bilancio. xEffettuare il ricalcolo con il metodo finanziario del valore contabile dei cespiti acquisiti in leasing. Verificare laconcordanza con l’informativa fornita in nota integrativa. x x x x x x

Costo originario 20.412 27.360 9.452 2.344 330 59.898

Rivalutazioni 1.783 - 1.783

Svalutazioni - - - - - -

Alienazioni/ riclassifiche - -330 -330

Fondo ammortamento -8.432 -18.432 -6.422 -366 -33.652

Valore iniziale 13.763 8.928 3.030 1.978 0 27.699

Incrementi 2.853 865 42 3.760

Alienazioni/ riclassifiche -1.322 -364 -32 -1.718

Utilizzo fondo 1.264 342 32 1.638

Ammortamenti -862 -1.453 -412 -499 -3.226

Valore finale 12.901 10.270 3.461 1.520 0 28.153

In co rso

A cco ntiF abbricat i

Impiant i e

M acchinari

A ttrezzature

industriali e

co mmerciali

A ltri beniD escrizio ne T o tale

Lavoro svolto:

Eseguito vouching incrementi, over all ammortamenti

Conclusioni:

In base al lavoro svolto non sono emerse eccezioni di rilevo

312

r

r ok con bilancio dell’esercizio precedente

a

a ok con bilancio di verifica dell’esercizio

r r r r

a a a a

31

313


1

VOUCHING INCREMENTI

Conclusioni:In base al lavoro svolto non sono emerse eccezioni di rilevo

311

312


Vouching cespiti

Fornitore Descrizione Imponibile

n° Data

617 21-dic Gino Rotativa 862

3571 21-ott Pino Cilindri 162

2986 17-dic Pippo Offset 652

477 31-dic Pluto Generatore 87

4259 19-dic Papero Vasche 52

264 31-gen Nonno Stampi 77

Totale esaminato 1.892

Totale incrementi impianti e macchinari 2.853

% esaminato sul saldo 66%

Fattura

Ok

COGE

OK

cespiti

Over all ammortamenti

Descrizione 31/12/20x2 31/12/20x1 VariazioniAMM.TO BREVETTI 48.156 61.947 (13.791)

IMPIANTI GENERICI 149 130 19

IMP.SPEC.E MACCH.OPER 1.304 1.108 196

ATTREZZATURA VARIA E MINUTA 43 40 3

ATTREZZATURE SPECIFICHE 369 343 26

MOBILI E MACCHINE D'UFFICIO 289 280 9

MACCHINE ELETTRONICHE 132 106 26

AUTOVETTURE 78 75 3

FABBRICATI 862 862 -

TOTALE AMMORTAMENTI 3.226 2.944 282

OVER ALL AMMORTAMENTI

Conclusioni:In base al lavoro svolto non sono emerse eccezioni di rilevo

313

311

r ok con bilancio verifica dell’esercizio precedente

a ok con bilancio di verifica dell’esercizio

ra


LE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI

PRINCIPI CONTABILI – PUNTI DI ATTENZIONE

Immobilizzazioni immateriali

1. Utilità futura2. Vita utile3. Recuperabilità, perdite di valore su immateriali già esistenti (OIC 9)4. Disponibilità piani e previsioni5. Verifica ragionevolezza piani e previsioni

COSA CONSIDERARE?



Amm.ti fondo

C E A V C E A VProcedure principaliOttenere informazioni circa i piani, le politiche di investimento e circa eventuali mutamenti nelle politiche di ammortamento. Effettuareprocedure di analisi comparativa. x x x x x x

Ottenere il riepilogo dei movimenti di incremento e decremento delle immobilizzazioni immateriali con dettaglio di: costi storici, fondiammortamento, ripartite per categoria. Ottenere a fine esercizio il riepilogo definitivo, qualora le precedenti verifiche siano state svoltein una data intermedia.Selezionare un campione di singoli movimenti di incremento e decremento e verificare:- che il movimento sia documentato,- che il valore di iscrizione in contabilità sia corretto (costo d’acquisto, oneri accessori; valore di vendita e correttezza del valore didecremento del fondo, correttezza del calcolo delle eventuali plusvalenze o minusvalenze),- che la classificazione sia appropriata,- che sussistano le condizioni di utilità pluriennale e di destinazione ad utilizzo durevole.

x x x x x

A fine esercizio accertare la corrispondenza del riepilogo dei movimenti con il bilancio dell’esercizio. x x x x x xEffettuare una analisi sintetica complessiva sul riepilogo per accertare se emergono apparenti anomalie riguardo a:- andamento noto della gestione,- politiche e piani dichiarati dagli amministratori,- politiche seguite nel passato.Approfondire le apparenti anomalie, eventualmente con altre verifiche.Valutare se il campione verificato in corso d’anno è sufficiente, altrimenti estendere il campione.

x x x x x x x x

Effettuare una analisi comparativa delle quote di ammortamento rispetto a quelle dell’esercizio precedente, approfondendo eventualiscostamenti anomali. x x x x

Verificare che l’ammortamento dei costi di impianto ed ampliamento e di sviluppo avvenga in un periodo in linea con le disposizionicivilistiche. In caso di distribuzione di dividendi, verificare se residuano riserve sufficienti a coprire l’ammontare di tali costi non ancoraammortizzati.

x

Per le principali componenti delle immobilizzazioni derivanti da incrementi del passato, verificare che permangano le condizioni di utilitàpluriennale. x

Se applicabile esamina l’utilità pluriennale e la recuperabilità dell’avviamento e verifica che la vita utile e il periodo di ammortamentosia giustificato e motivato in Nota Integrativa. x x

Verificare la corretta classificazione e rappresentazione in bilancio, e che l’informativa fornita in Nota integrativa sia completa, accuratae corrisponda alle risultanze contabili. x x x x x x x x

Altre procedureVerificare la recuperabilità degli acconti a fornitori di immobilizzazioni immateriali iscritti in bilancio. xEffettuare il ricalcolo dei fondi ammortamento. Indagare eventuali differenze significative rispetto ai fondi ammortamento iscritti inbilancio. x x x

Analizzare eventuali perizie di valutazione delle immobilizzazioni immateriali. x


IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI


DescrizioneCosti Impianto

ampliamentoSviluppo

Programmi software

Brevetti Avviamento Altre Totale

Costo originario 114 684 1.452 1.228 1.695 180 5.353

Rivalutazioni - - - - - - -

Svalutazioni - - - - - - -

Ammortamenti -114 -422 -954 -619 -1.695 -180 -3.984

Valore iniziale - 262 498 609 - - 1.369

Incrementi - - 82 204 - - 286

Decrementi - - - - - - -

Ammortamenti - -232 -392 -162 - -786

Svalutazioni - - - - - - -

Valore finale - 30 188 651 - - 869

In linea generale:• Per incrementi vouching simile a materiali• Over all ammortamenti• Recuperabilità - Impairment

CONCETTO DI PERDITA DUREVOLE

SVALUTAZIONE

Perdita durevole di valore

VALORE RECUPERABILE

VALORE NETTO CONTABILEÈ il maggiore tra il valore d’USO e ilvalore EQUO di un’attività, al nettodei costi di vendita

USO EQUO

È il VALORE ATTUALE dei

FLUSSI DI CASSA ATTESI da

un’attività o da un’unità

generatrice di flussi di cassa

È l’ammontare OTTENIBILE DALLA

VENDITA di un’attività in una

transazione ordinaria

BILANCIOORDINARIO

INDICATORI DI POTENZIALI PERDITE DUREVOLI

Svalutazioni per perdite durevoli di valore

QUALI SONO DEGLI ESEMPI?

Diminuzione significativa del valore di mercato di un’attività

Significative variazioni negative

dell’ambiente tecnologico, di mercato, normativo,

ecc.

Inutilizzo dell’attività,

piani di dismissione, andamento economico negativo,

ridefinizione della vita utile, ecc.

Valore contabile

delle attività inferiore al

«fair value», ad esempio in relazione alla vendita

di beni similari

Obsolescenza o deterioramento

di un’attività

VERIFICARE LA PERDITA DUREVOLE DI VALORE

OIC 9: due metodi per verificare se ricorrono i presupposti per la svalutazione

La differenza tra i due metodi risiede nel concetto di VALORE D’USO

METODO DELL’ATTUALIZZAZIONE DEI FLUSSI DI CASSA

METODO DELLA CAPACITÀ DI AMMORTAMENTO

BILANCIO ORDINARIO BILANCIO ABBREVIATO


I DUE METODI

METODO DELL’ATTUALIZZAZIONE DEI FLUSSI DI CASSA

METODO DELLA CAPACITÀ DI AMMORTAMENTO


Stima dei FLUSSI FINANZIARI FUTURI che deriveranno DALL’USO CONTINUATIVO

dell’attività e DALLA SUA DISMISSIONE, e loro ATTUALIZZAZIONE

Stima del MARGINE ECONOMICO che la società mette a disposizione per la

COPERTURA DEGLI AMMORTAMENTI

LA DETERMINAZIONE DEL VALORE D’USO PASSA ATTRAVERSO

IL METODO DELL’ATTUALIZZAZIONE DEI FLUSSI DI CASSA

FASE 1STIMA DEI FLUSSI FINANZIARI FUTURI che deriveranno dall’uso continuativo

dell’attività e dalla sua dismissione finale

FASE 2ATTUALIZZAZIONE dei flussi mediante

applicazione di un APPROPRIATO TASSO DI ATTUALIZZAZIONE


La società DEVE utilizzare piani o previsioni recenti, APPROVATI DALL’ORGANO AMMINISTRATIVO.

In genere, tali piani non devono superare l’orizzonte temporale di 5 anni

Net operating profit less adjusted taxes

NOPLAT ultimo anno normalmente uguale a flusso costante per il terminal value

Milioni di Euro Actual Budget Plan 1 Plan 2 Plan 3 Plan 4 FCF x TV

EBIT 17,1 19,3 19,1 20,0 21,2 22,2

Adjusted taxes 7,6 8,5 8,5 8,9 9,4 9,9

Tax rate 44,5% 44,0% 44,6% 44,7% 44,6% 44,6%

Noplat 9,5 10,8 10,6 11,1 11,7 12,3

Depreciation, amortization & accruals 12,5 11,8 11,7 11,4 11,4 11,4

Gross cash flow 21,9 22,6 22,3 22,5 23,1 23,7

Change in Net Working Capita l 8,7 -1,8 0,1 1,8 1,5 5,5

Cash from operations 30,7 20,8 22,4 24,3 24,6 29,2

Capex -16,8 -6,9 -13,4 -13,2 -12,3 -16,4

Operating free cash flow 13,9 13,9 9,0 11,1 12,3 12,8 12,3

Avviamento – Esempio impairment

Costo medio ponderato del capitale - WACC

Free risk rate (A) 4,83%

Mkt risk premium (B) 5,5%

Beta relevered (C) 1,26

Market premium (D) = B*C 6,9%

Additional risk (E) 1,0%

Cost of Equity [F =A+D+E] 12,74%

Debt interest rate (G) 4,3%

Tax rate (H) 27,5%

Cost of Debt [L =G*(1-H)] 3,12%

D/(D+E) (H) 33%

E/(D+E) (K) 67%

D/E= 0,50

WACC [L=(F*K)+(I*H)] 9,53%

Normalmente BTP 10 anni

Basati su indicatori di performance di società quotate «comparabili»

Basato su IRS 10 anni o su BTP 10 anni + spred in entrambi i casi

Normalmente posizione finanziaria tendenziale o di settore


-1,0% -0,5% DCF 0,5% 1,0%

8,5% 32,1 37,2 43,0 49,4 56,7

9,0% 26,0 30,5 35,6 41,2 47,6

DCF 20,6 24,6 29,1 34,0 39,6

10,0% 15,7 19,3 23,2 27,6 32,5

10,5% 11,2 14,5 18,0 21,9 26,2

Sensitivity test - Differenza recoverable vs carring amount

G rate

WACC

127,1 – 98 = 29,1

Riepilogo (Terminal value infinito g = 0) Importo

Flusso di cassa esplicito Bdg - Plan 4 45,2

Valore attuale del terminal value 81,9

Enterprise value 127,1

Valori in milioni di EuroEV con

DCF

CIN

(actual)

Goodwill

contabile

Gooodwill

implicito

DCF

Riduzione

di valore

Risultato dei calcoli 127,1 98,0 118,6 147,7 -


TITOLI E PARTECIPAZIONI

Le partecipazioni

VERIFICHE TIPICHE– PUNTI DI ATTENZIONE

1. Oneri accessori acquisto2. Minore costo e mercato

COSA CONSIDERARE?

1. Recuperabilità2. Disponibilità piani e previsioni3. Verifica ragionevolezza piani e

previsioni4. COORDINAMENTO altri revisori,

se esistenti5. TIPO DI ESAME SUI DATI DI

BILANCIO PARTECIPATE serevisori non presenti

TITOLI PARTECIPAZIONI

ESEMPIO PROGRAMMA DI LAVORODescrizione della procedura

Titoli e Part.niProv, Oneri Plus Minus

C E A V C E AProcedure principaliOttenere un riepilogo dei movimenti di acquisizione e dismissione di titoli e partecipazioni, dettagliato per le diversecomponenti iscritte nelle immobilizzazioni e nell’attivo circolante, con copia della documentazione pertinente ordinataper componente e data. Ottenere a fine esercizio il prospetto definitivo.Selezionare un campione di movimenti significativi di titoli e tutti i movimenti significativi di partecipazioni, verificando:- che il movimento sia documentato,- che il valore di iscrizione sia corretto (costo di acquisto, oneri accessori, valore di vendita ecc.),- che la registrazione contabile sia corretta, e la sua classificazione appropriata.

x x x x

A fine esercizio accertare la corrispondenza del riepilogo dei movimenti con il bilancio dell’esercizio. x x x x x xVerificare in prossimità della chiusura dell’esercizio, a campione, l’esistenza dei titoli e delle partecipazioni con i titoli ingiacenza presso la società. Predisporre l’invio delle richieste di conferma ai terzi depositari. Riconciliare successivamentecon la giacenza di fine esercizio quanto fisicamente verificato.

x

Effettuare procedure di analisi comparativa. x x x x x x xIn base alla lettura dei verbali degli organi sociali effettuare un riscontro tra le delibere relative a titoli e partecipazioni e lacorrispondente documentazione di supporto, verificando la corretta registrazione contabile. x x x x x

Verificare per un campione di titoli e partecipazioni iscritti nell’attivo circolante il rispetto del criterio di valutazione alminore tra costo e mercato. x

Verificare per un campione di titoli e altre partecipazioni iscritti nelle immobilizzazioni il rispetto del criterio di valutazioneal costo diminuito in caso di perdite durevoli di valore. x

Se le partecipazioni immobilizzate in controllate e collegate sono iscritte in bilancio al costo verificare l’assenza di perditedurevoli di valore emerse nel corso dell’esercizio. x

Se le partecipazioni di cui al punto precedente sono iscritte in bilancio valutandole con il metodo del patrimonio netto,accertare la corretta applicazione del metodo. x

In caso di acquisto o possesso di azioni proprie accertare il rispetto puntuale delle norme di legge. xVerificare la corretta classificazione e rappresentazione in bilancio, e che l’informativa fornita in Nota integrativa siacompleta, accurata e corrisponda alle risultanze contabili. x x x x x x x

Altre procedureVerificare le registrazioni contabili relative a dividendi incassati con la relativa documentazione di supporto. x x xVerificare che la classificazione in bilancio di titoli e partecipazioni sia coerente con la destinazione indicata dal consiglio diAmministrazione al momento dell’acquisto. x

Le partecipazioni

VERIFICHE SU BILANCI PARTECIPATE

LA SOCIETÀ È REVISIONATA DA ALTRI?

SI NO

INVIO ISTRUZIONI AL REVISORE:• dichiarazione indipendenza• materialità• scopo lavoro• strategia• memo conclusivo• relazione e bilancio• etc

TRE POSSIBILITÀ:• esame completo • esame limitato• indagine conoscitiva

Le partecipazioni

VERIFICHE SU BILANCI PARTECIPATE

• discussione con la direzione della società circal'andamento gestionale e gli eventi chemaggiormente lo hanno influenzato;

• esame critico del bilancio e relativi allegati,mediante confronti con preventivi, bilanci diesercizi precedenti, indici finanziari ecc.;

• esame delle voci di bilancio più importanti consondaggi limitati della documentazione disupporto;

• discussioni dei problemi riscontrati con idirigenti della società

• acquisizione di informazioni circal'andamento gestionale e gli eventi chemaggiormente lo hanno influenzato;

• ottenimento di spiegazioni sulle piùsignificative variazioni rispetto all'esercizioprecedente ed alle previsioni; ottenimento dispiegazioni sulle previsioni per l'annosuccessivo;

• discussione dei principi contabili e dei criteridi valutazione e della loro conformità conquelli del gruppo.

ESAME LIMITATO INDAGINE CONOSCITIVA

Le partecipazioni

ESEMPIO LEADING

Denominazione % part. 31 dic x1 Incrementi Decrementi Svalutazioni 31 dic x2

Gino SpA 100% 7.785 - - -6.353 1.432

Pino Srl 100% 10.886 - - - 10.886

Totale 18.671 - - -6.353 12.318

In linea generale:• Per incrementi e decrementi vouching simile a materiali• Esame dividendi, se applicabile• Esame piani futuri• Recuperabilità - Impairment

Le partecipazioni

CONFRONTO CON PATRIMONIO NETTO

COSA CONSIDERARE?

DenominazioneCapitale sociale

Patrimonio netto

Risultato d'esercizio % di part.

Valore di iscrizione a

bilancio

Differenza tra valore di

iscrizione e corrispondente frazione del PN

Gino SpA 1.300 1.432 -6.318 100% 7.785 6.353Pino Srl 3.640 17.835 -6.678 100% 10.886 -6.949

DUREVOLEZZA PERDITA DI VALORE

Le partecipazioni

PERDITA DUREVOLE DI VALORE PARTECIAPZIONI

Una perdita di valore è durevole quando fondatamente non si prevede che le ragioni che l’hanno causata possono essere rimosse in un breve arco temporale …, …i piani e programmi devono avere caratteristiche di: − concretezza; − ragionevole possibilità di realizzazione (tecnica, economica, finanziaria); − brevità di attuazione. ….A questi fini, si ritiene necessario che i piani e i programmi operativi presentino le seguenti caratteristiche: a) risultino da deliberazioni degli organi societari; b) siano analitici così da individuare con precisione gli elementi di intervento e i benefici (qualificati in termini economici) che da essi si attendono; c) definiscano in modo esplicito il tempo entro cui il recupero dell'equilibrio economico è atteso, che deve collocarsi comunque in un arco ridotto di esercizi futuri.

OIC21 -CONCETTI PIÙ PRUDENTI RISPETTO IAS

ORIZZONTE MOLTO BREVE RISPETTO IAS 36 – NE CONSEGUE PIÙ SVALUTAZIONI E RIPRISTINI DI VALORE

Le partecipazioni

LA CONCLUSIONE DEL LAVORO E LA RELAZIONE AL BILANCIO

LE FASI CONCLUSIVE DEL LAVORO DI REVISIONE

La conclusione

VALUTARE GLI ELEMENTI PROBATIVI ACQUISITI

Riesaminare elementi probativi acquisiti

Esaminare gli eventi

successivi

Effettuare le procedure analitiche

finali

Confermare la

significatività

Riepilogare le criticità

PREDISPORRE LA RELAZIONE AL BILANCIO

Ottenere la lettera di

attestazione

Documentare le decisioni

finali

Comunicare con

responsabili della

governance

Emettere la relazione

QUALI SONO?

IL RIESAME DEGLI ELEMENTI PROBATIVI

ScopoAssicurarsi che siano stati acquisiti elementi probativi sufficienti e appropriati asupporto delle conclusioni raggiunte ai fini della relazione da emettere

Cosa considerare?

Il lavoro è stato svolto in conformità ai principi professionali ed alle disposizioni dilegge e regolamenti applicabili?È necessario apportate modifiche alla significatività preliminare definitiva in sede dipianificazione?È necessario modificare i rischi individuati in sede di pianificazione?È necessario modificare natura, tempistica ed estensione delle verifiche effettuate?Gli elementi probativi acquisiti sono sufficienti e appropriati a supportare la relazionedi revisioneIl lavoro svolto è formalizzato in modo appropriato?Le carte di lavoro sono state riviste da un soggetto diverso da quello che le hapredisposte, indicando la data e l’oggetto del riesame?Le criticità emerse nel lavoro sono state portate all’attenzione della società?La società le ha recepite? Se no quali sono le motivazioni?Sono stati esaminati gli eventi successivi?Si è confermata l’esistenza del presupposto della continuità aziendale?

La conclusione

L’ESAME DEGLI EVENTI SUCCESSIVIScopo

Assicurarsi che gli eventi intervenuti tra la data di chiusura dell’esercizio e la data di emissionedella sua relazione, se pertinenti all’esercizio in esame, siano adeguatamente registrati e decritti inbilancio

Cosa considerare?

Si è acquista una comprensione delle procedure stabilite dalla direzione per garantirel’identificazione degli eventi successivi?Si sono svolte indagini presso la direzione per individuare se siano intervenuti eventi successivi chepotrebbero influire sul bilancio?Si sono letti gli eventuali verbali dei libri sociali tenutesi successivamente alla data di bilancio perindividuare se esistono eventi che devono essere riflessi in bilancio?Se disponibile, si è esaminato, l’ultimo bilancio intermedio dell’impresa (o altra informazionefinanziaria alternativa) successivo alla data di riferimento del bilancio.

Punti di attenzione

• nuovi impegni, prestiti o garanzie;• vendite o acquisizioni di attività che siano successivamente intervenute o state pianificate;• aumenti di capitale ovvero emissione di strumenti di debito;• accordi di fusione o liquidazione;• attività che siano state espropriate ovvero siano andate distrutte, per esempio a causa di incendi o

inondazioni;• controversie legali, contestazioni e situazioni di incertezza;• eventuali rettifiche contabili inusuali effettuate o previste;• eventi intervenuti, o che probabilmente interverranno in futuro, in ragione dei quali viene messa in

dubbio l’appropriatezza del presupposto della continuità aziendale o di altri principi contabili;• eventi attinenti alla valutazione di stime contabili o agli accantonamenti di bilancio;• eventi pertinenti alla recuperabilità delle attività

La conclusione

LE PROCEDURE ANALITICHE FINALI

ScopoAssicurarsi che il bilancio sia coerente con la propria comprensione dell’impresaottenuto tramite gli elementi probativi acquisiti

Come?Esame del bilancio in maniera simile a quanto effettuato in sede di pianificazione(fluttuazioni, incidenze etc) per individuare se gli elementi probativi acquisitisupportano la comprensione dei valori in bilancio

Punti di attenzione

• identificare eventuali rischi di errori significativi precedentemente non rilevati. In talicircostanze, il revisore riconsidera la propria valutazione dei rischi;• supportare le conclusioni raggiunte durante il lavoro sugli elementi del bilancio;•aiutare il revisore nel pervenire ad una conclusione complessiva sulla ragionevolezza

del bilancio

La conclusione

RIEPILOGARE LE CRITICITÀ

ScopoRiepilogare gli errori e le criticità emerse nel corso dello svolgimento delle proceduredi revisione (siano esse di conformità che di validità)

Come?

Due metodi per valutare effetti:•Rollover (tiene conto, se esistente, dell’effetto del fenomeno nell’esercizio precedente

es: fondo svalutazioni crediti sottostimato x0 100 e x1 150 (netto imposte) si avrannoeffetti in x1 di 150 sul patrimonio e di 50 sul risultato)• Iron curtain: stesso effetto su patrimonio e risultato (esempio sopra 150 su patrimonio

150 su risultato)

Punti di attenzione

Non previsto esplicitamente dai principi di revisione ma molto frequente nella praticaprofessionale la predisposizione di un documento riepilogativo, chiamatomemorandum di fine lavoro , dove si sintetizzano quantomeno:•gli aspetti significativi identificati durante la revisione, inclusi gli errori non corretti;• il modo in cui sono stati affrontati, eventualmente rimandando alla specifica

documentazione di revisione;• le conclusioni raggiunte in merito ai diversi aspetti salienti;• le decisioni rilevanti assunte.

La conclusione

ESEMPIO MEMO DI FINE LAVORO

NATURA DELL'INCARICOAbbiamo ricevuto l'incarico della revisione del bilancio di XYZ per gli esercizi 20x1, 20x2 e20x3, dall'assemblea del xx aprile 20x0.Descrizione sintetica aspetti particolariPROCEDURE ANALITICHE FINALISi riportano di seguito i dati di stato patrimoniale e conto economico 20x2, riclassificati ecomparati con quelli dell'esercizio precedente. Con un commento ai principali scostamenti.Seguono tabelle e commentiEVENTI SIGNIFICATIVI DEL PERIODOCommentiSISTEMA DI CONTROLLO INTERNO E STRATEGIA DI REVISIONEDescrizione punti essenzialiSIGNIFICATIVITÀIndicazione della significatività definitiva usata per il lavoro

La conclusione

ESEMPIO MEMO DI FINE LAVOROASPETTI DI RILIEVO EMERSI DALLE VERIFICHEDescrizione sintetica aspetti e loro effetti sul bilancioRiepilogo degli stessi sul tipo

Conclusioni con evidenza effetti sulla relazione

Rollover

Descrizione Rif W/P PN x1 Ris x2 PN x2

Da bilancio 7.000 1.000 8.000

Rettifiche:

Note accredito resi 41 -30 30 0

Debito ferie 45 -200 100 -100

Fondo svalutazione crediti 34 -140 -60 -200

Fondo svalutazione magazzino 33 -100 -130 -230

Fondo suppletiva clientela 41 -20 30 10

Totale rettifiche lorde -490 -30 -520

Effetto fiscale 103 47 150

Totale rettifiche nette -387 17 -370

Iron Curtain

Descrizione Rif W/P Ris x2 PN x2

Da bilancio 1.000 8.000

Rettifiche:

Note accredito resi 41 0 0

Debito ferie 45 -100 -100

Fondo svalutazione crediti 34 -200 -200

Fondo svalutazione magazzino 33 -230 -230

Fondo suppletiva clientela 41 10 10

Totale rettifiche lorde -520 -520

Effetto fiscale 150 150

Totale rettifiche nette -370 -370

La conclusione

LA RELAZIONE AL BILANCIO

Struttura

TitoloDestinatarioGiudizio del revisoreElementi alla base del giudizioResponsabilità degli amministratori e del collegio sindacale per il bilancioResponsabilità del revisore per la revisione contabile del bilancioGiudizio ai sensi dell’art. 14, comma 2, lett. e) del D.Lgs. 39/2010Nome del responsabile dell’incaricoFirma del revisoreSede del revisoreData

Esempi ISA Italia 700 – 705 - 706

EventualiRichiami di informativaAltri aspetti

La conclusione

ISA Italia 700RELAZIONE DEL REVISORE INDIPENDENTE AI SENSI DELL’ART. 14 DEL D.LGS. 27 GENNAIO 2010,N.39

Agli azionisti della ABC SpARELAZIONE SULLA REVISIONE CONTABILE DEL BILANCIO D’ESERCIZIO

GIUDIZIO

[Ho][Abbiamo] svolto la revisione contabile del bilancio d’esercizio della Società ABC S.p.A. (laSocietà) costituito dallo stato patrimoniale al [gg][mm][aa], dal conto economico, dal rendicontofinanziario per l’esercizio chiuso a tale data e dalla nota integrativa.A [mio][nostro] giudizio, il bilancio d’esercizio fornisce una rappresentazione veritiera e correttadella situazione patrimoniale e finanziaria della Società al [gg][mm][aa], del risultato economicoe dei flussi di cassa per l’esercizio chiuso a tale data in conformità alle norme italiane che nedisciplinano i criteri di redazione.

Relazione al bilancio

RELAZIONE REVISORE

ISA Italia 700ELEMENTI ALLA BASE DEL GIUDIZIO[Ho][Abbiamo] svolto la revisione contabile in conformità ai principi di revisione internazionali (ISAItalia). Le [mie][nostre] responsabilità ai sensi di tali principi sono ulteriormente descritte nellasezione Responsabilità [del revisore][della società di revisione] per la revisione contabile del bilanciod’esercizio della presente relazione. [Sono indipendente][Siamo indipendenti] rispetto alla Società inconformità alle norme e ai principi in materia di etica e di indipendenza applicabili nell’ordinamentoitaliano alla revisione contabile del bilancio.[Ritengo][Riteniamo] di aver acquisito elementi probativi sufficienti ed appropriati su cui basare il[mio][nostro] giudizio.RESPONSABILITÀ DEGLI AMMINISTRATORI E DEL COLLEGIO SINDACALE PER IL BILANCIO D’ESERCIZIOGli amministratori sono responsabili per la redazione del bilancio d’esercizio che fornisca unarappresentazione veritiera e corretta in conformità alle norme italiane che ne disciplinano i criteri diredazione e, nei termini previsti dalla legge, per quella parte del controllo interno dagli stessi ritenutanecessaria per consentire la redazione di un bilancio che non contenga errori significativi dovuti a frodio a comportamenti o eventi non intenzionali. Gli amministratori sono responsabili per la valutazionedella capacità della Società di continuare ad operare come un’entità in funzionamento e, nellaredazione del bilancio d’esercizio, per l’appropriatezza dell’utilizzo del presupposto della continuitàaziendale, nonché per una adeguata informativa in materia. Gli amministratori utilizzano ilpresupposto della continuità aziendale nella redazione del bilancio d’esercizio a meno che abbianovalutato che sussistono le condizioni per la liquidazione della Società o per l’interruzione dell’attivitào non abbiano alternative realistiche a tali scelte. Il collegio sindacale ha la responsabilità dellavigilanza, nei termini previsti dalla legge, sul processo di predisposizione dell’informativa finanziariadella Società.

RELAZIONE REVISORE


ISA Italia 700RESPONSABILITÀ [DEL REVISORE][DELLA SOCIETÀ DI REVISIONE] PER LA REVISIONE CONTABILE DEL BILANCIO D’ESERCIZIO

I [miei][nostri] obiettivi sono l’acquisizione di una ragionevole sicurezza che il bilancio d’esercizio nel suocomplesso non contenga errori significativi, dovuti a frodi o a comportamenti o eventi non intenzionali, el’emissione di una relazione di revisione che includa il [mio][nostro] giudizio. Per ragionevole sicurezza siintende un livello elevato di sicurezza che, tuttavia, non fornisce la garanzia che una revisione contabilesvolta in conformità ai principi di revisione internazionali (ISA Italia) individui sempre un errore significativo,qualora esistente. Gli errori possono derivare da frodi o da comportamenti o eventi non intenzionali e sonoconsiderati significativi qualora ci si possa ragionevolmente attendere che essi, singolarmente o nel loroinsieme, siano in grado di influenzare le decisioni economiche prese dagli utilizzatori sulla base del bilanciod’esercizio.[Il paragrafo 40 b) del presente principio di revisione spiega che le informazioni sotto riportate con sfondoombreggiato possono essere collocate in un’appendice alla relazione di revisione.] Nell’ambito della revisionecontabile svolta in conformità ai principi di revisione internazionali (ISA Italia), [ho esercitato][abbiamoesercitato] il giudizio professionale e [ho mantenuto][abbiamo mantenuto] lo scetticismo professionale pertutta la durata della revisione contabile. Inoltre: [ho identificato e valutato][abbiamo identificato e valutato] i rischi di errori significativi nel bilancio

d’esercizio, dovuti a frodi o a comportamenti o eventi non intenzionali; [ho definito e svolto][abbiamo definito e svolto] procedure di revisione in risposta a tali rischi; [ho acquisito][abbiamo acquisito]elementi probativi sufficienti ed appropriati su cui basare il [mio][nostro]

giudizio. Il rischio di non individuare un errore significativo dovuto a frodi è più elevato rispetto al rischiodi non individuare un errore significativo derivante da comportamenti o eventi non intenzionali, poichéla frode può implicare l’esistenza di collusioni, falsificazioni, omissioni intenzionali, rappresentazionifuorvianti o forzature del controllo interno;

RELAZIONE REVISORE


ISA Italia 700RESPONSABILITÀ [DEL REVISORE][DELLA SOCIETÀ DI REVISIONE] PER LA REVISIONE CONTABILE DEL BILANCIO D’ESERCIZIO (SEGUE) [ho acquisito][abbiamo acquisito] una comprensione del controllo interno rilevante ai fini della revisione

contabile allo scopo di definire procedure di revisione appropriate nelle circostanze e non per esprimere ungiudizio sull’efficacia del controllo interno della Società;

[ho valutato][abbiamo valutato] l'appropriatezza dei principi contabili utilizzati nonché la ragionevolezzadelle stime contabili effettuate dagli amministratori, inclusa la relativa informativa;

[sono giunto][siamo giunti] ad una conclusione sull'appropriatezza dell'utilizzo da parte degliamministratori del presupposto della continuità aziendale e, in base agli elementi probativi acquisiti,sull’eventuale esistenza di una incertezza significativa riguardo a eventi o circostanze che possono farsorgere dubbi significativi sulla capacità della Società di continuare ad operare come un’entità infunzionamento. In presenza di un'incertezza significativa, [sono tenuto][siamo tenuti] a richiamarel'attenzione nella relazione di revisione sulla relativa informativa di bilancio, ovvero, qualora taleinformativa sia inadeguata, a riflettere tale circostanza nella formulazione del [mio][nostro] giudizio.Le[mie][nostre] conclusioni sono basate sugli elementi probativi acquisiti fino alla data della presenterelazione. Tuttavia, eventi o circostanze successivi possono comportare che la Società cessi di operarecome un’entità in funzionamento;

[ho valutato][abbiamo valutato] la presentazione, la struttura e il contenuto del bilancio d’esercizio nel suocomplesso, inclusa l'informativa, e se il bilancio d’esercizio rappresenti le operazioni e gli eventi sottostantiin modo da fornire una corretta rappresentazione.

[Ho comunicato][Abbiamo comunicato] ai responsabili delle attività di governance, identificati ad un livelloappropriato come richiesto dagli ISA Italia, tra gli altri aspetti, la portata e la tempistica pianificate per larevisione contabile e i risultati significativi emersi, incluse le eventuali carenze significative nel controllo internoidentificate nel corso della revisione contabile.

RELAZIONE REVISORE


ISA Italia 700RELAZIONE SU ALTRE DISPOSIZIONI DI LEGGE E REGOLAMENTARI

Gli amministratori della ABC S.p.A. sono responsabili per la predisposizione della relazione sullagestione della ABC S.p.A. [del gruppo ABC] al [gg][mm][aa], incluse la loro coerenza con il relativobilancio [d’esercizio][consolidato] e la loro conformità alle norme di legge.[Ho] [Abbiamo] svolto le procedure indicate nel principio di revisione (SA Italia) n. 720B al fine diesprimere un giudizio sulla coerenza della relazione sulla gestione con il bilancio[d’esercizio][consolidato] della ABC S.p.A. [del gruppo ABC] al [gg][mm][aa] e sulla conformità dellestesse alle norme di legge, nonché di rilasciare una dichiarazione su eventuali errori significativi.A [mio][nostro] giudizio, la relazione sulla gestione è coerente con il bilancio[d’esercizio][consolidato]della ABC S.p.A. [del gruppo ABC] al [gg][mm][aa] ed è redatta in conformità alle norme di legge.Con riferimento alla dichiarazione di cui all’art. 14, co. 2, lettera e), del D.Lgs. 39/10, rilasciata sulla basedelle conoscenze e della comprensione dell’impresa e del relativo contesto acquisite nel corsodell’attività di revisione, non [ho][abbiamo] nulla da riportare.[Nome, Cognome e Firma del revisoreSede del revisoreData]

RELAZIONE REVISORE


LE TIPOLOGIE DI GIUDIZIO

4 TIPI DI GIUDIZIO

POSITIVO CON RILIEVI NEGATIVO IMPOSSIBILITÀ

Errori o limitazioni con EFFETTI NON PERVASIVI sul

bilancio

Errori o limitazioni con EFFETTI PERVASIVI sul bilancio



I GIUDIZI SULLA RELAZIONE SULLA GESTIONESA 720B - TRE GIUDIZI

ERRORI SIGNIFICATIVICONFORMITÀ LEGGICOERENZA

Esempio: DIFFERENZE O CONTRADDIZIONI con dati,

importi o commenti FORNITI IN BILANCIO

ASSENZA di informazioni RICHIESTE DALLE NORME DI

LEGGE

Presenza di INFORMAZIONI formulate IN MODO

CONTRADDITTORIO E/O NON CONCORDANTE rispetto alle

CONOSCENZE E ALLA COMPRENSIONE

DELL’IMPRESA E DEL RELATIVO CONTESTO già ACQUISITE nel corso del

LAVORO DI REVISIONE DEL BILANCIO

PUNTO PIÙ CRITICO

il giudizio sulla coerenza e sulla conformità non rappresenta un giudizio sulla rappresentazione veritiera e corretta della relazione sulla gestione …” e “la dichiarazione sugli eventuali errori significativi formulata

alla luce delle conoscenze e della comprensione dell’impresa e del relativo contesto acquisite nel corso della revisione contabile del bilancio non costituisce l’espressione di un giudizio professionale e non è

pertanto destinata a fornire alcuna forma di assurance

PER ESPRESSA PREVISIONE SA 720B

LE VERIFICHE DEL REVISORE NELLE AZIENDE IN CRISI

VALUTAZIONE DELLA SUSSISTENZA DELLA CONTINUITÀ AZIENDALE

ENFASI DELLA PROFESSIONE

Continuità aziendale

CRISI ED INSOLVENZA NON SONO UGUALI5 FASI

INCUBAZIONE MATURAZIONE CONCLAMATA INSOLVENZAREVERSIBILE

INSOLVENZAIRREVERSIBILE

FALLIMENTO CONCORDATO LIQUIDATORIO

• Necessario accorgersi tempestivamente dello stato di crisi • Necessaria valutazione del futuro (business plan)• Necessario porre in essere misure correttive rapportate alla

gravità • Raccomandata applicazione ISA Italia 570


Stadio della crisi Elementi/azione Valutazione

Incubazione(fase ordinaria e fisiologica di declino)

Si manifestano iniziali fenomeni di inefficienza. Idonea verifica mantenimento presupposto continuità aziendale secondo Principio revisione (ISA Italia) 570.Azioni organo di vigilanza:Monitoraggio, analisi dinamica con Norma 11 PCCS del CNDCEC.

Gravità/evoluzione rilevabile solo internamente e construmenti prognostici di determinazione degli equilibrieconomici e finanziari in ottica di continuità (es.business plan).

Maturazione(fase straordinaria di declino, fisiologica)

Si cominciano ad intaccare le risorse aziendali (la cassa, il patrimonio).Alert internoIdonea verifica mantenimento presupposto continuità aziendale secondo Principio revisione (ISA Italia) 570.Azioni organo di vigilanza:Monitoraggio, analisi dinamica con Norma 11 PCCS del CNDCEC, VALUTAZIONE CONGIUNTA CON LA DIREZIONE AZIENDALE.

Progressivi segnali all’esterno in ottica backwardlooking(lettura dei dati consuntivi, info bilancio).Gravità/evoluzione rilevabile internamente e construmenti prognostici di determinazione degli equilibrieconomici e finanziari in ottica di continuità (es.business plan, cash-flow prospettici).

Crisi conclamata(fase straordinaria, reversibile)

Si osservano gravi squilibri finanziari, ripercussioni sulla fiducia degli stakeholder. Coincide con questa fase anche la difficoltà finanziaria conclamata. Idonea verifica mantenimento presupposto continuità aziendale secondo Principio revisione (ISA Italia) 570.Azioni organo di vigilanza:Monitoraggio, analisi dinamica con Norma 11 PCCS del CNDCEC, VALUTAZIONI CRITICHE DELLE AZIONI PROGETTATE DALLA DIREZIONE.

Rilevabile internamente e con strumenti prognostici dideterminazione degli equilibri economici e finanziari inottica di continuità (es. business plan, impairment test).La valutazione affidabile da parte di terzi richiedepotere accedere a informazioni di dettaglio disponibilialla sola impresa (la qualità dell’info è decisiva).Impostazione dei piani d’intervento da parte delladirezione, valutazione critica da parte degli organi divigilanza.

Insolvenza reversibile(fase straordinaria)

Idonea verifica mantenimento presupposto continuità aziendale secondo Principio revisione (ISA Italia) 570 con adozione strumento previsto dall’ordinamento per superamento crisi e recupero continuità aziendale.Azioni organo di vigilanza:Monitoraggio, analisi dinamica con Norma 11 PCCS del CNDCEC, VALUTARE RICORSO A ISTITUTI DI COMPOSIZIONE

Rilevabile lo stato d’insolvenza con valutazioni didettaglio sul bilancio ma con approfondimenti su datiaggiornati e prospettici economico, finanziari epatrimoniali. La valutazione da parte di terzi dellareversibilità dell’insolvenza richiede l’accesso ainformazioni di dettaglio disponibili alla sola impresache, invece, sono accessibili agli organi di vigilanza.Impostazione dei piani d’intervento da parte delladirezione, valutazione critica da parte degli organi divigilanza. Intervento di professionalità specialisticheesterne.

Insolvenza conclamata(irreversibile)

Ricorso a istituti di composizione, liquidazione giudiziale,CUI SI GIUNGE IN ASSENZA DI TEMPESTIVE MANOVRE DI RISANAMENTO ATTUATE NELLE PRECEDENTI FASI.

Rilevabile lo stato d’insolvenza con valutazioni su dati dibilancio per evidenza degli squilibri. La manifestazioneesteriore dell’inadempimento delle obbligazioni sonoevidenti e rilevabili anche dai terzi.




ENFASI SUI DATI FUTURI SINDACO

ACQUISIZIONE DI DOCUMENTAZIONE

• Necessario accorgersi tempestivamentedello stato di crisi

• Necessaria valutazione del futuro (businessplan)

• Raccomandata applicazione ISA Italia 570

REVISORESTIMA

PROBABILITÀ INSOLVENZA

CHECK LIST MOLTO DETTAGLIATA E

SFIDANTE

PROPOSTA METODOLOGICA DI RATING INTERNO

COSTANTE SCAMBIO INFORMAZIONI

APPLICAZIONE ISA 570

APPLICAZIONE ISA 570

RIBADITO PER ENTRAMBI

• Necessario porre in essere misurecorrettive rapportate alla gravità

PER AMMINISTRATORI/SINDACI

… i sindaci, quali soggetti responsabili

per legge, sono i destinatari degli elaborati e delle metodologie dei sistemi di allerta

interna della presente guida…

Anche i revisori, con riferimento alla loro funzione, potranno

attingere utili spunti di riferimento, in

aggiunta ai riferimenti professionali esistenti

LA RIFORMA FALLIMENTARE


ART 2 DEL CODICE CRISI DISTINGUE TRA CRISI E INSOLVENZA

CRISI INSOLVENZA

Lo stato di difficoltà economico-finanziaria che rende probabile l’insolvenza del debitore, e che per le imprese si manifesta come inadeguatezza

dei flussi di cassa PROSPETTICI a far fronte regolarmente alle obbligazioni pianificate

Lo stato del debitore che non è più in grado disoddisfare regolarmente le proprie obbligazioni,e che si manifesta con inadempimenti o altri fattiesteriori



PUNTI DI ATTENZIONE

PRUDENZA INDICATORIIl debitore deve assumere le

obbligazioni in MODO PRUDENTE EPROPORZIONATO alle proprie

CAPACITÀ PATRIMONIALI

Costituiscono indicatori di crisi gli squilibri di carattere reddituale,

patrimoniale o finanziario, rapportati alle specifiche

caratteristiche dell’attivitàimprenditoriale svolta dal debitore e

rilevabili attraverso appositi INDICI, con particolare riguardo alla sostenibilità dei debiti nei

successivi sei mesi ed alle prospettive di continuità aziendale, nonché l’esistenza di significativi e

reiterati ritardi nei pagamenti

ORGANIZZAZIONE

L’imprenditore, …., ha il dovere di istituire un assetto organizzativo,

amministrativo e contabile adeguato alla natura e alle

dimensioni dell’impresa, anche in funzione della rilevazione

tempestiva della crisi dell’impresa e della perdita della continuità

aziendale, nonché di attivarsi senza indugio per l’adozione e

l’attuazione di uno degli strumenti previsti dall’ordinamento per il

superamento della crisi e il recupero della continuità aziendale

Il Consiglio nazionale dei dottori commercialisti ed esperti contabili, tenuto conto delle migliori prassi nazionali edinternazionali, elabora con cadenza triennale, in riferimento ad ogni tipologia di attività economica secondo leclassificazioni I.S.T.A.T., gli INDICI di cui al primo comma che, valutati unitariamente, fanno ragionevolmente presumerela sussistenza di uno stato di crisi dell’impresa



OBBLIGO SEGNALAZIONE E PREMI

SEGNALAZIONE PREMI

Gli organi di controllo societari, il revisore contabile e la società di revisione, ciascuno nell’ambito delle

proprie funzioni e tenuto conto del tempestivo scambio di informazioni di cui all’articolo 2409-septies del

codice civile, hanno l’obbligo di verificare che l’organo amministrativo valuti costantemente, nel caso

assumendo idonee iniziative, se l’ASSETTO ORGANIZZATIVO DELL’IMPRESA È ADEGUATO, se

SUSSISTE L’EQUILIBRIO ECONOMICO FINANZIARIO e QUALE È IL PREVEDIBILE ANDAMENTO DELLA

GESTIONE, nonché di SEGNALARE IMMEDIATAMENTE allo stesso organo amministrativo L’ESISTENZA DI

FONDATI INDIZI DELLA CRISI

Ferma restando la prosecuzione dell’esercizio delle loro funzioni, la TEMPESTIVA SEGNALAZIONE all’organismo di composizione della crisi da parte degli organi di cui al primo comma COSTITUISCE CAUSA DI ESONERO DALLA

RESPONSABILITÀ SOLIDALE per le conseguenze pregiudizievoli delle OMISSIONI O AZIONI

SUCCESSIVAMENTE POSTE IN ESSERE DALL’ORGANO AMMINISTRATIVO in DIFFORMITÀ DALLE PRESCRIZIONI

RICEVUTE, che non siano conseguenza diretta di decisioni assunte prima della segnalazione

RESPONSABILITÀ REVISORE


PUNTI DI ATTENZIONE

Cosa indagare? Come?

Esistenza di incertezze SIGNIFICATIVE che mettano in dubbio la continuità aziendale

ossia la capacità dell’impresa di continuare ad

operare come un’entità in funzionamento

• Ottenere o richiedere lavalutazione del going concern

• Acquisire sufficienti edappropriati elementi probativi,principalmente tramite lavalutazione degli elementi asupporto delle assunzionirelative ai piani edell’attendibilità dei datiutilizzati per predisporre laprevisione dei flussi di cassa.

Che periodo?

ISA 570 «..il revisore deve coprire lo STESSO PERIODO considerato dalla direzione nell’effettuare la

propria valutazione.. Se la valutazione della direzione .. copre un periodo inferiore ai

dodici mesi dalla data di riferimento del bilancio, il

revisore deve richiedere alla direzione di estendere la sua valutazione ad un periodo di

ALMENO DODICI mesi»

IDENTIFICARE SE ESISTONO INCERTEZZERAPPRESENTARLE IN RELAZIONE SE

SIGNIFICATIVE

RESPONSABILITÀ REVISORE


CONTENUTO RELAZIONE STANDARD

Paragrafo responsabilità

[sono giunto][siamo giunti] ad una conclusione sull'appropriatezza dell'utilizzo da parte degli amministratori del presupposto della continuità aziendale e, in base agli elementi probativi

acquisiti, sull’eventuale esistenza di una incertezza significativa riguardo a eventi o circostanze che possono far sorgere dubbi significativi sulla capacità della Società di continuare ad operare

come un’entità in funzionamento. In presenza di un'incertezza significativa, [sono tenuto][siamo tenuti] a richiamare l'attenzione nella relazione di revisione sulla relativa informativa di

bilancio, ovvero, qualora tale informativa sia inadeguata, a riflettere tale circostanza nella formulazione del [mio][nostro] giudizio. Le[mie][nostre] conclusioni sono basate sugli elementi probativi acquisiti fino alla data della presente relazione. TUTTAVIA, EVENTI O CIRCOSTANZE SUCCESSIVI POSSONO COMPORTARE CHE LA SOCIETÀ CESSI DI OPERARE COME UN’ENTITÀ IN

FUNZIONAMENTO

ISA 570 INDICATORI CRITICITÀ


Economicofinanziari

• situazione di deficit patrimoniale o di capitale circolante netto negativo;• prestiti a scadenza fissa e prossimi alla scadenza senza che vi siano prospettive verosimili di rinnovo o di

rimborso oppure eccessiva dipendenza da prestiti a breve termine per finanziare attività a lungo termine;• indizi di cessazione del sostegno finanziario da parte dei creditori;• bilanci storici o prospettici che mostrano flussi di cassa negativi;• principali indici economico-finanziari negativi;• consistenti perdite operative o significative perdite di valore delle attività utilizzate per generare i flussi di

cassa;• difficoltà nel pagamento di dividendi arretrati o discontinuità nella distribuzione di dividendi;• incapacità di pagare i debiti alla scadenza;• incapacità di rispettare le clausole contrattuali dei prestiti;• cambiamento delle forme di pagamento concesse dai fornitori, dalla condizione “a credito” alla condizione

“pagamento alla consegna”;• incapacità di ottenere finanziamenti per lo sviluppo di nuovi prodotti ovvero per altri investimenti necessari.

Gestionali

• intenzione della direzione di liquidare l’impresa o di cessare le attività;• perdita di membri della direzione con responsabilità strategiche senza una loro sostituzione;• perdita di mercati fondamentali, di clienti chiave, di contratti di distribuzione, di concessioni o di fornitori

importanti;• difficoltà con il personale;• scarsità nell’approvvigionamento di forniture importanti;• comparsa di concorrenti di grande successo.

Altri

• capitale ridotto al di sotto dei limiti legali o non conformità del capitale ad altre norme di legge, come irequisiti di solvibilità o liquidità per gli istituti finanziari;

• procedimenti legali o regolamentari in corso che, in caso di soccombenza, possono comportare richieste dirisarcimento cui l’impresa probabilmente non è in grado di far fronte;

• modifiche di leggi o regolamenti o delle politiche governative che si presume possano influenzarenegativamente l’impresa;

• eventi catastrofici contro i quali non è stata stipulata una polizza assicurativa ovvero contro i quali è statastipulata una polizza assicurativa con massimali insufficienti

ESEMPIO QUESTIONARIO PER ESAME CRITICITÀ


Esempi di aspetti da considerare Commenti e riferimentiIndicatori economico finanziariSono state considerate e valutate le eventuali variazioni significative in relazione aiprincipali aspetti patrimoniali?- Il patrimonio netto è negativo?- Il capitale sociale è al di sotto del limite legale per effetto delle perdite?- Il capitale circolante netto è negativo?- I dati storici (ultimi 3 anni) e/o prospettici mostrano flussi di cassa negativi?Sono state considerate e valutate accettabili le eventuali variazioni significativerispetto allo scorso esercizio dei seguenti aspetti?- I principali indici economico-finanziari sono in peggioramento?- Esiste una eccessiva dipendenza da prestiti a breve termine per finanziare

attività a lungo termine?- La società è in costante situazione di pieno utilizzo o di superamento dei limiti

di fido concessi dal sistema bancario?- Il portafoglio ordini/commesse risulta non essere adeguato qualitativamente

e/o quantitativamente a sostenere l’attività aziendale?Sono state considerate e valutate le eventuali variazioni significative in relazionealla capacità della società di onorare i propri impegni?- La società è in grado di pagare debiti a scadenza?- Ci sono prestiti a scadenza fissa e prossimi alla scadenza senza che vi siano

prospettive verosimili di rinnovo o rimborso?- Ci sono significativi ritardi nei pagamenti delle di ritenute d’acconto, ritenute e

contributi in relazione al personale dipendente?- La società è in grado di rispettare clausole contrattuali (ad es. covenants) di

prestiti?- Esistono difficoltà nel pagamento di dividendi arretrati o discontinuità nella

distribuzione di dividendi?


Esempi di aspetti da considerare Commenti e riferimentiSono state le considerate e valutate le eventuali variazioni nell’atteggiamento di fornitori e/ofinanziatori?- La società ha in essere ristrutturazioni di debiti bancari da breve a medio-lungo termine?- Ci sono indizi di cessazione di sostegno finanziario da parte dei creditori?- È in corso un cambiamento di atteggiamento e delle forme di pagamento concesse dai

fornitori (ad es. dalla condizione “a credito” alla condizione “pagamento alla consegna”)?- La società è in grado di ottenere finanziamenti per lo sviluppo di nuovi prodotti ovvero per

altri investimenti necessari?Indicatori gestionaliSi possono ragionevolmente escludere cambiamenti nel settore in cui opera la società chepotrebbero influenzare il mantenimento della continuità aziendale?- La società ha perso quote di mercato in settori fondamentali?- Esistono concessioni governative in scadenza e non rinnovabili?- La società ha perso contratti di distribuzione importanti?- La società ha perso clienti chiave o fornitori importanti?- Scarsità di approvvigionamento di forniture importanti?Sono state attentamente considerate e valutate eventuali difficoltà o cambiamenti nella struttura organizzativa?- Ci sono numerose dimissioni di consiglieri e/o di membri della direzione con responsabilità

strategiche?- Ci sono state recenti dimissioni o allontanamenti di personale con funzioni chiave

(commerciali, produttive, amministrative) senza una loro pronta sostituzione?Sono state attentamente considerate e valutate le variazioni dei comportamenti della direzionee dei soggetti esterni?- la direzione è intenzionata a liquidare l’impresa o cessare l’attività?- Ci sono fornitori che minacciano e/o hanno inviato decreti ingiuntivi?

ASPETTI DA CONSIDERARE PER ESISTENZA CONTINUITÀ


Esempi di aspetti da considerare Commenti e riferimentiAltri indicatoriSi possono ragionevolmente escludere ulterioriproblematiche che potrebbero rendere necessaria unanuova valutazione del rischio di continuità aziendale?- Esistono, o sono di prossima emanazione, modifiche di

leggi o regolamenti o politiche governative che si presumepossano influenzare negativamente l’impresa?

- Sopravvenuta mancanza dei requisiti per il mantenimentodelle autorizzazioni necessarie allo svolgimento dell’attivitàsociale prevalente?

- Esistono rischi di inquinamento ambientale? È stataosservata la normativa e la tutela in materia di ambiente?

- Si sono avverati eventi catastrofici contro i quali non èstata stipulata una polizza assicurativa con massimalisufficienti?

Sono stati attentamente valutati ulteriori indicatori di rischioper la continuità aziendale?- È prossimo il termine della durata statutaria senza

previsione di prolungamento?- Il capitale sociale non è conforme a norme di legge?- Esistono procedimenti legali o regolamentari in corso

che, in caso di soccombenza, possono comportarerichieste di risarcimento cui l’impresa probabilmente nonè in grado di fare fronte?

- La società dipende in maniera significativa dafinanziamenti/contratti commerciali con altre società delgruppo (controllate e/o controllanti)? Qual è lo stato disalute di tali società?

ASPETTI DA CONSIDERARE PER ESISTENZA CONTINUITÀ

ESEMPI DI PROCEDURE DI REVISIONE IN CASO DI DUBBI


Esempi di procedure da effettuare Commenti e riferimenti carte di lavoroDiscutere con la direzione i flussi di cassa ed altri dati previsionaliRiepilogare gli affidamenti in essere e confrontarli con i relativi saldi al fine diaccertare eventuali sconfinamenti ed evidenziare eventuali riduzione deilimiti di fidoDiscutere con la direzione gli ultimi bilanci intermedi disponibiliEsaminare i termini dei prestiti obbligazionari e dei finanziamenti per rilevareeventuali inadempienze e le loro conseguenzeConsiderare se in occasione delle assemblee degli azionisti, delle riunioni degliorgani di governance e, ove applicabile, di altri comitati pertinenti, sianoemersi riferimenti a difficoltà finanziarieOve ritenuto opportuno contattare i consulenti legali dell’impresa al fine diottenere informazioni sull’esistenza di controversie legali e contestazioni esulla ragionevolezza delle valutazioni della direzione circa il loro esito e circa lastima di massima dei relativi effetti economico-finanziariVerificare eventuali accordi con parti correlate e soggetti terzi volti a fornireo a mantenere un sostegno finanziario al fine di accertare la loro effettivaesistenza, la loro regolarità e la capacità finanziaria di dette parti di rispettaregli accordiRiepilogare, quantificare e valutare con la direzione l’esistenza di debitiscaduti e le relative conseguenzeValutare la capacità dell’impresa nel fare fronte tempestivamente agliordini dei clienti ed a eventuali piani per far fronte ad ordini inevasiAccertare se la direzione abbia pianificato l’eventuale cessione di alcuneattività ed il loro impatto economico finanziarioIntegrare le analisi di cui sopra con eventuali altre informazioni ottenute dalcollegio sindacale nello svolgimento della sua attività di vigilanza conparticolare riferimento alle analisi di piani predisposti dalla direzione

EFFETTI SULLA RELAZIONE IN PRESENZA INCERTEZZE

Continuità effetti sulla relazione

QUALI CONCLUSIONI?

CONCORDA CON AMMINISTRATORI

NON OTTIENE SUFFICIENTI ELEMENTI

PROBATIVI

Se informativa in bilancio adeguata:• GIUDIZIO POSITIVO CON

RICHIAMO DI INFORMATIVASe informativa in bilancio non adeguata:• GIUDIZIO NEGATIVO

IMPOSSIBILITÀ ESPRIMERE UN GIUDIZIO

NON CONCORDA CON AMMINISTRATORI

GIUDIZIO NEGATIVO

Se presenza di molteplici e significative incertezze con possibili effetti cumulati su patrimonio e risultato (CASO MOLTO RARO per ISA):• IMPOSSIBILITÀ DI ESPRIMERE UN

GIUDIZIO

LE OPERAZIONI CON PARTI CORRELATE

LE PARTI CORRELATE

Le parti correlate

PRINCIPI GENERALI

IAS 24: per la definizione di cosa è una parte correlata

22-bis articolo 2427 CC, primo comma: la nota integrativa deveindicare le operazioni realizzate con parti correlate, precisandol’importo, la natura del rapporto e ogni altra informazione necessariaper la comprensione del bilancio relativa a tali operazioni, qualora lestesse siano rilevanti e non siano state concluse a normali condizioni dimercato.

LE PARTI CORRELATE

Le parti correlate

IAS 24 - DEFINIZIONE

Una parte è correlata a un’entità se:a)direttamente, o indirettamente attraverso uno o più intermediari, laparte:

(i) controlla l’entità, ne è controllata, oppure è sotto comune controllo(ivi incluse le entità controllanti, le controllate e le consociate);(ii) detiene una partecipazione nell’entità tale da poter esercitareun’influenza notevole su quest’ultima; o(iii) controlla congiuntamente l’entità;

b)la parte è una società collegata (secondo la definizione dello IAS 28Partecipazioni in società collegate) dell’entità;

LE PARTI CORRELATE

Le parti correlate

IAS 24 - DEFINIZIONE

c) la parte è una joint venture in cui l’entità è una partecipante

d) la parte è uno dei dirigenti con responsabilità strategiche dell’entità o

della sua controllante;

e) la parte è uno stretto familiare di uno dei soggetti di cui ai punti (a) o

(d);

f) la parte è un’entità controllata, controllata congiuntamente o soggetta ad influenza notevole da parte di uno dei soggetti di cui ai punti (d) o (e),

ovvero tali soggetti detengono, direttamente o indirettamente, una quota significativa di diritti di voto

LE PARTI CORRELATE

Le parti correlate

ISA 550 - OPERAZIONE A NORMALI CONDIZIONI DI MERCATO

Un’operazione conclusa secondo termini e condizioni pari a quelle traun compratore e un venditore disponibili a concludere la transazione,non correlati tra loro e che agiscano indipendentemente perseguendociascuno i propri interessi (“libera transazione”)

DIFFERENTE APPROCCIO SINDACO - REVISORE

SINDACO

• Legittimità operazione• Interesse della società• Conflitti di interesse• Motivazione economica• Condizioni di mercato• Non manifestamente imprudente e

azzardata• Non estranea oggetto sociale, statuto

REVISORE

• Corretta rappresentazione in bilancio• Motivazione economica e condizioni

mercato

SE HA DEI DUBBI

Li riporta agli amministratori e ai sindaciper le verifiche di pertinenza

Le parti correlate

LE VERIFICHE DEL REVISORE

Le parti correlate

ISA ITALIA 550

ll revisore deve ottenere sufficienti ed appropriati elementi probativi per valutare se talioperazioni siano state correttamente contabilizzate e evidenziate nel bilancio.Data la natura dei rapporti con le parti correlate, la disponibilità di elementi probativirelativi alle operazioni con tali parti può essere limitata; in considerazione di talilimitazioni, il revisore deve considerare di porre in essere le seguenti procedure:(a) richiedere CONFERME dei termini e dell’ammontare delle operazioni alle particorrelate o al loro REVISORE/SINDACO;(b) prendere visione degli ELEMENTI PROBATIVI in possesso DELLE PARTI CORRELATE;(c) esaminare le CARATTERISTICHE delle operazioni e le loro MOTIVAZIONI economiche.CONFERMARE O DISCUTERE TALI ASPETTI CON LE PERSONE COINVOLTE nelle operazionistesse, quali amministratori e dirigenti della società, banche, avvocati, agenti e garanti,nonché con il collegio sindacale;(d) controllare che sia fornita in bilancio una ADEGUATA INFORMAZIONE.

LE VERIFICHE DEL REVISORE

Le parti correlate

ISA ITALIA 550

OTTENERE ATTESTAZIONE SCRITTAIl revisore deve ottenere dalla Direzione un’attestazione scritta riguardante:a)La COMPLETEZZA delle informazioni fornite SULL’IDENTIFICAZIONE DELLEPARTI CORRELATE;b)L’ADEGUATEZZA DELLE INFORMAZIONI sulle parti correlate e sulle operazionieffettuate con tali parti, indicate nel BILANCIO.

CONCLUSIONI DEL REVISORE E RELAZIONE

Se il revisore NON è in grado di ottenere sufficienti ed appropriati elementiprobativi relativi ai rapporti ed alle operazioni con le parti correlate, o ritengache le relative informazioni contenute nel bilancio non siano adeguate, deveattentamente valutare tali fatti nell’espressione del proprio giudizio sulbilancio.

UN CASO OPERATIVO

Le parti correlate

Società operante settore profumeria

Vende alcuni punti vendita a parte correlata a prezzo di mercato poi neprende in affitto la gestione

Motivazione dividere parte immobiliare da quella commerciale

Condizioni pagamento a lungo

Operazione con ampia informativa in bilancio

Ricavi 88.538

Costi operativi 90.964

EBIT -2.426

Plusvalenza 1.723

Altro 63

Risultato netto -640

Capitale 800

Riserve 439

Risultato -640

Patrimonio netto 599

IL RISCHIO DI FRODE

DIFFERENTE POSIZIONE SINDACO - REVISORE

SINDACO

• Ha poteri/doveri di vigilanza• Ha poteri di censura• Ha responsabilità adeguatezza controllo

interno e organizzazione• È organo della società• Partecipa a consigli e assemblee• Campo di azione – TUTTE LE FRODI

REVISORE

• Nessun dovere vigilanza gestione• Nessun potere di censura• Nessun giudizio assetto organizzativo e

controllo interno• È un professionista esterno• Non partecipa a consigli e assemblee• Campo di azione – QUELLE CON

EFFETTO SIGNIFICATIVO SUL BILANCIO

2409 – septies - DOVERE DI SCAMBIO DI INFORMAZIONI

Il rischio di frode

COSA FARE?

SINDACO

• Scetticismo professionale• Integrità della Direzione• Analisi del sistema di controllo interno

per la prevenzione degli illeciti• Sollecitare modello 231• Individuazione dei rischi potenziali• Approfondimento operazioni sospette

REVISORE

• Scetticismo professionale• Integrità della Direzione• Analisi del sistema di controllo interno

per la prevenzione degli illeciti• Individuazione dei rischi potenziali• Approfondimento operazioni sospette

• Applicazione ISA 240

Il rischio di frode

PRINCIPI DI REVISIONE

Il rischio di frode

ISA 240 – IL RISCHIO DI FRODE

OBIETTIVO DELLA REVISIONE NON È SCOPRIRE FRODI O ATTI ILLECITI MA ESPRIMERE UN GIUDIZIO PROFESSIONALE SUL BILANCIO

«Se non ha motivo di ritenere diversamente, il revisorepuò considerare autentiche le scritture contabili ed idocumenti» (ISA Italia §13)

DIFFERENZA TRA FRODE ED ERRORE

Il rischio di frode

Errore generato da un comportamento non intenzionale (es: errata stimacontabile per carenza di informazioni adeguate, errata elaborazione didati, ecc.)

Errore dovuto ad un atto intenzionale dolosamente posto in essere perottenere un vantaggio ingiusto o illecito

ERRORE

FRODE

ESSENZIALE L’INTENZIONALITÀ DEL COMPORTAMENTO CHE CONDUCE ALL’ERRORE

La frode si configura come :appropriazione illecita, se a beneficio del singolo (dipendente o socio): ad esempio lo storno difondi liquidi o la sottrazione di attività, oppure comefalsità nell’informativa economico-finanziaria: ad esempio falsificazione o alterazione dellescritture contabili, omissione dalla rilevazione di effetti di eventi economici, ecc.

PRESUPPOSTI FRODE

Il rischio di frode

CHI COMMETTE UNA FRODE AGISCE DOLOSAMENTE E QUINDI VOLUTAMENTE CELA, DISTORCE E FALSIFICA LA DOCUMENTAZIONE PROBATIVA CHE IL REVISORE UTILIZZA

MEGLIO È STUDIATA L’OPERAZIONE E TANTO PIÙ ESSA SARÀ CONOSCIBILE SOLO A CHI L’HA IDEATA E REALIZZATA

PUNTI DI ATTENZIONE

INCENTIVI GIUSTIFICAZIONI

Capire se il contesto economico e finanziario dell’azienda favorisce

l’alterazione dei dati

Capire in che aree sia più facile nascondere o rendere più difficile

l’emersione delle distorsioni

PRESUPPOSTI

Capire se il sistema di controllo interno è adeguato a individuare le

alterazioni

QUALI PROCEDURE DI REVISIONE?

Il rischio di frode

NON CODIFICABILI PER OGNI SITUAZIONE

MA USO dello scetticismo professionale, cioè un atteggiamento cheimplica un approccio dubitativo e una valutazione critica degli elementiprobativi acquisiti. Lo scetticismo professionale comporta che il revisoresi interroghi costantemente se le informazioni e gli elementi probativiacquisiti segnalino la possibilità di errori significativi dovuti a frodi


Il rischio di frode

NON CODIFICABILI PER OGNI SITUAZIONE

Con “scetticismo professionale” il revisore, a titolo esemplificativo: discute con l’Alta Direzione il sistema generale di controllo e per la prevenzione delle frodi e l’esistenza nel

passato di frodi scoperte sulla base dell’esperienza professionale discute all’interno del team di revisione il rischio di potenziali frodi

nell’environment del cliente discute con il personale non direttamente addetto alla formazione e approvazione del bilancio i potenziali

fattori di rischio indicativi di frode effettua un’analisi compartiva dei saldi contabili con l’esercizio precedente e all’interno dell’esercizio

raffronta l’andamento mensile e gli scostamenti con il budget analizza eventuali operazioni di natura non ordinaria o non ricorrente o di importo significativo realizzate in

particolare in prossimità del fino anno indaga sui rapporti con parti correlate in senso ampio o comunque potenzialmente non “indipendenti” effettua procedure tramite search degli archivi informatici ovvero test di re-performance di sequenze di dati

informatici richiede al termine del lavoro specifiche attestazioni dagli amministratori in merito all’esistenza di frodi e a

fatti particolari.


Il rischio di frode

QUANDO? - CRITICITÀ?

1. La valutazione del rischio di frode va effettuata DURANTE TUTTO IL PROCESSO DI REVISIONEe non solo in fase di pianificazione e le azioni e conclusioni dovranno essere AGGIORNATEFINO ALL’EMISSIONE DELLA RELAZIONE di revisione in base alle risultanze del lavoro svolto.

2. La valutazione del rischio di frode e la definizione delle procedure di revisione da svolgereper rispondere al potenziale rischio di frode rappresenta UNA DELLE FASI PIÙ DELICATEdell’intero processo di revisione e richiede un significativo coinvolgimento del responsabiledella revisione (colui che firma la relazione di revisione).

3. NON FACILITA questa fase della revisione anche la FAMILIARITÀ CHE IL REVISORE ha con ilcliente poiché potrebbe condurre ad un’attenuazione del suo scetticismo professionale (moltocritico requisito d’indipendenza).

SE VIENE SCOPERTA UN FRODE

Il rischio di frode

IL REVISORE DEVE:

1. Disporre di SUFFICIENTI ELEMENTI PROBATIVI del fenomeno;2. AMPLIARE LA NATURA E L’ESTENSIONE delle procedure di verifica sulla voce e sulle voci ad

essa correlate per cercare di stimare l’entità del fenomeno;3. RAPPRESENTARE IL FENOMENO agli organi di controllo e agli amministratori;4. DECIDERE SE E COME PROSEGUIRE l’incarico;5. Farsi ASSISTERE, se necessario, da ESPERTI ESTERNI, tra cui in primis legali, per i necessari

passi operativi conseguenti alla individuazione del fenomeno;6. Ricordarsi di FORMALIZZARE CON SUFFICIENTE DETTAGLIO ogni aspetto legato al fenomeno,

comprensivo, ad esempio, anche delle riunioni avute con gli organi di controllo e di governo,prevedendo, se del caso, anche l’invio formale di tali documenti agli interessati).

Esempio questionario rischio di frode

Esempi di aspetti da considerare Identificazione dei rischi Risposta al rischio

INCENTIVI/PRESSIONI

La stabilità finanziaria o la redditività sono minacciate da condizioni economiche, di settore o da condizioni operative dell’impresa quali: Forte concorrenza e riduzione dei margini Vulnerabilità ai cambiamenti connessi alla tecnologia, ai prodotti, ai

tassi d’interesse Significativa riduzione della domanda per il settore o l’impresa Margini operativi negativi Flussi di cassa negativi Rapida crescita o redditività inusuale per il settore Introduzione di nuove regole contabili o regolamenti

Sono esercitate eccessive pressioni sulla direzione per soddisfare le richieste o le aspettative di terzi, a causa di: Attese sulla redditività da parte di terzi (ad esempio analisti,

creditori importanti, ecc.) o aspettative create dalla stessadirezione, ad esempio, attraverso comunicati stampa o messaggieccessivamente ottimistici

Necessità di trovare nuovi finanziamenti per mantenere lacompetitività

Vincoli imposti da contratti di finanziamento Effetti negativi derivanti dalla presentazione di risultati modesti su

operazioni rilevanti in corso

INDICARE IN QUESTA SEZIONE

L’ESISTENZA O MENO DEL

RISCHIO POTENZIALE E LE AREE

DI BILANCIO POTENZIALMENTE

COINVOLTE

INDICARE LE VERIFICHE CHE SI SONO

PIANIFICATE, PER AREA DI BILANCIO, PER

VALUTARE L’EFFETTIVA ESISTENZA DEL

RISCHIO POTENZIALE INDIVIDUATO


Esempi di aspetti da considerare Identificazione dei rischi Risposta al rischioINCENTIVI/PRESSIONI

Le informazioni disponibili indicano che la situazione finanziaria personale della direzione è minacciata dal risultato economico dell’impresa in quanto: Sussiste un loro significativo interesse economico nella società Una parte considerevole dei loro compensi è legata ai risultati Esistono garanzie personali sui debiti

Si riscontra una eccessiva pressione interna sulla direzione o sul personale con funzioni operative per il raggiungimento di obiettivi relativi a: Vendite Redditività

Obbligazioni pecuniarie personali possono creare pressioni sulla direzione o sui dipendenti che hanno accesso alla gestione delle disponibilità finanziarie e ad altre attività suscettibili di furto, spingendoli a commettere un’appropriazione illecita.

Una situazione conflittuale tra l’impresa ed i dipendenti che hanno accesso alle disponibilità finanziarie o ad altre attività suscettibili di furto, può motivare gli stessi ad appropriarsi illecitamente di questi beni ed attività. Esempi di situazioni conflittuali potrebbero crearsi a seguito di: Piani di riduzione del personale. Modifiche del sistema retributivo. Promozioni e riconoscimenti non in linea con le aspettative.

I


Esempi di aspetti da considerare Identificazione dei rischi Risposta al rischioOCCASIONI

La natura del settore o dell’operatività dell’impresa offre occasioni per realizzare una falsa informativa finanziaria, che possono derivare da: Significative operazioni con parti correlate Posizione economico-finanziaria forte e dominante su clienti e

fornitori che può dar luogo a operazioni non appropriate o acondizioni non di mercato

Attività, passività, costi e ricavi basati su stime significative Operazioni significative e/o inusuali soprattutto a ridosso della

chiusura dell’esercizio Operazioni significative con paesi esteri nell’ambito di ordinamenti

giuridici in cui esistono contesti economici e culturali diversi Esistenza di significativi conti bancari in paradisi fiscali per i quali

non sembra sussistere una motivazione economica

Il monitoraggio della direzione è inefficace a causa di: Ruolo dominante sulla direzione da parte di un singolo individuo o

un piccolo gruppo in assenza di controlli che compensino talesituazione (non si considera qui il caso dell’impresa diretta dalproprietario)

Inefficace supervisione da parte degli organi di governance sulprocesso di predisposizione dell’informativa di bilancio

Le componenti del controllo interno sono carenti a causa di: Inadeguato monitoraggio dei controlli Alti tassi di rotazione del personale o utilizzo di personale con

competenze non adeguate nella contabilità, revisione interna o neiservizi informativi

Utilizzo di sistemi contabili e informativi inefficaci

I


Esempi di aspetti da considerare Identificazione dei rischi Risposta al rischioOCCASIONI

Talune caratteristiche o circostanze possono aumentare la possibilità di appropriazione illecita dei beni e delle attività. Ad esempio: Rilevanti disponibilità liquide Prodotti di magazzino di piccole dimensioni ed elevato valore Beni facilmente convertibili, (esempio titoli al portatore, gioielli, etc) Immobilizzazioni di ridotte dimensioni e commerciabili

L’inadeguatezza del controllo interno sui beni e sulle attività può aumentare la possibilità di appropriazione illecita dei medesimi. Ad esempio: Inadeguata separazione delle funzioni Inadeguata supervisione delle spese dei vertici della Direzione,

come viaggi e rimborsi a piè di lista Inadeguata supervisione da parte della direzione sulle persone

responsabili dei beni Inadeguata selezione delle persone che hanno accesso a beni e

attività Inadeguata tenuta delle registrazioni contabili relative alle attività

ed ai beni aziendali Inadeguato sistema di autorizzazione agli acquisti Inadeguata tutela fisica dei beni (quali cassa, titoli, magazzino, ecc.) Mancata riconciliazione tra beni e risultanze contabili Inadeguata documentazione a supporto di operazioni quali, ad

esempio, le note di credito per merci rese Inadeguata comprensione da parte della Direzione del sistema

informativo che potrebbe consentire l’abuso da parte degli addettiInadeguati controlli sugli accessi alle scritture generate automaticamente dal sistema

I


Esempi di aspetti da considerare Identificazione dei rischi Risposta al rischioINCLINAZIONI/GIUSTIFICAZIONI

Inefficace comunicazione e verifica del rispetto dei valori etici Eccessiva intromissione di membri di direzione non appartenenti al

settore amministrativo nella scelta di principi contabili Conoscenza di precedenti violazioni di leggi e frodi in generale Eccessivo interessamento della direzione alla quotazione delle

azioni societarie Abitudine della Direzione nell’impegnarsi con terzi (analisti,

creditori, ecc.) a raggiungere risultati aggressivi o non realistici Mancato intervento della Direzione per porre fine a carenze

significative del controllo interno Interesse della direzione all’uso di manovre per minimizzare gli utili

ai fini fiscali Confusione, da parte del proprietario-amministratore, tra

operazioni aziendali e personali Liti tra Soci in imprese ad azionariato ristretto Ripetuti tentativi della Direzione di giustificare contabilizzazioni

inappropriate Rapporti tesi con il revisore, come indicato dalle seguenti

circostanze:- Frequenti contrasti su aspetti contabili;- Scadenze irrealistiche per il completamento della revisione;- Restrizioni imposte al revisore che limitano la possibilità di

contattare persone nell’ambito dell’impresa o accedere adinformazioni;

- Tentativi di influenzare la scelta delle procedure di revisione. Disinteresse per il monitoraggio dei rischi connessi ad

appropriazioni illecite di beni ed attività aziendali

I


Esempi di aspetti da considerare Identificazione dei rischi Risposta al rischioINCLINAZIONI/GIUSTIFICAZIONI

Disinteresse per la sistemazione delle debolezze del ControlloInterno

Comportamenti che manifestano insoddisfazione da parte deidipendenti

Cambiamenti degli stili di vita dei dipendenti Tolleranza di piccoli furti

I

L’IMPOSTAZIONE DELL’ATTIVITÀ DEL REVISORE SULLA … · adempimenti tributari e previdenziali e...

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