Le imprese in Italia • Normativa civilistica • Normativa ... 2007 lezione... · La STAGIONE...

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Prof. Mauro Paoloni 1

• Le imprese in Italia

• Normativa civilistica

• Normativa fiscale

• Principi contabili


(Capitolo I)

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UN QUADRO DEL SISTEMA ECONOMICO ITALIANO

Banche Stato

Imprese

Tre attori chiave

Capitalismo finanziario

Capitalismo familiare

Capitalismo statale


… di piccole imprese, incastonate nel modello dei“distretti”

… di imprese a carattere“familiare” (no public company)

… “ bank oriented” (no “market oriented”)

… dove si è progressivamenteridotta la presenza dellegrandi imprese pubbliche

come Paese ….

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QUALI SONO LE IMPRESE NEL NOSTRO PAESE

Lo scenario italiano è opportuno considerarlo dividendo in 2 i periodi temporali

Ante anni ‘90 Post anni ‘90

•GRANDE IMPRESA PUBBLICA

•GRANDE IMPRESA PRIVATA

•PICCOLA IMPRESA


•GRANDE IMPRESA PUBBLICA

Con forma giuridica di Enti Pubblici Economici

ES: banche pubbliche

Banche ad interesse nazionale

Istituti di credito di diritto pubblico

Casse di risparmio

•Banca di Roma

•Credito Italiano

•Banca Nazionale del Lavoro

•Banco di Sicilia

•Banco di Sardegna

Imprese di altro tipo in vari settori

•Telecomunicazioni: SIP (ora Telecom)

•Petroli: AGIP, SNAM

•Alimentari: SME

•Trasporti: Alitalia

•Assicurazioni: INA

Ante anni ‘90

Lo Stato si preoccupa di creare

alcune imprese leaderin alcuni

settori

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Le precitate imprese e molte altre erano controllate da holding (capogruppo) come l’IRI, l’ENI, l’EFIM le quali a sua volta erano controllate dallo Stato attraverso specifici ministeri.

I manager erano “pubblici” scelti con una logica spesso legata non già a competenze quanto a “legami politici”.

Questo comportava che molte di queste imprese non andava nel migliore dei modi in quanto la logica politica prevaleva su quella manageriale.

Ante anni ‘90


•GRANDE IMPRESA PROPRIETARIA

Il termine proprietaria è antitetico a manageriale

Di tipo Statunitense o Nipponica in cui è il manager che conduce l’impresa è detta anche pubblic company, azionariato diffuso, frazionatissimo

Significa un sostanziale controllo da parte di un proprietario o di una famiglia. Es:

La famiglia normalmente conduce direttamente o indirettamente l’impresa

• Fiat – Agnelli

• Pirelli – Tronchetti Provera

• Ferruzzi/Montedison – Gardini

• Fininvest ora Mediaset – Berlusconi

• Benetton–Benetton

• Luxottica – Del Vecchio

• Cirio/ Del Monte – Cragnotti

• Cecchi Gori Group – Mario e Vittorio Cecchi Gori

• Olivetti – De Benedetti

La gran parte di queste imprese hanno un manager privato scelto con la logica della competenza

Ante anni ‘90

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È opportuno rilevare che, già ante anni ’90, accanto a queste grandi imprese che definirei di rilievo nazionale ed internazionale c’erano grandi imprese già importanti ed anche molto sane con un rilievo che seppure nazionale o anche note all’esterno non avevano quantitativamente (n. dipendenti, fatturato) l’importanza di quelle citate innanzi

• Mivar – televisori – Sig. Vichi

• Marcegaglia – siderurgia – Sig. Marcegaglia

• Colacem – cementi – Sig. Colaiacovo

Ante anni ‘90


C’erano poi imprese di grandi dimensioni note solo a livello locale o nel settore in cui operavano es:

• Fioroni

• Todini

costruzioni

Molte di queste imprese, soprattutto quelle più locali erano (e lo sono ancora) il frutto della trasformazione sostanziale di piccole in grandi imprese. Per tale motivo si sono portate dietro molto spesso i limiti delle piccole imprese che le hanno portate alla crisi

Ante anni ‘90

•PICCOLA IMPRESA

vediamo le specificità più avanti

MICRO IMPRESA NON EVOLUTA

PICCOLA IMPRESA EVOLUTA

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Gli anni 90 hanno cambiato la faccia del capitalismo italiano.

COLLASSO dell’intero sistema delle Partecipazioni statali.

Trasferimenti della proprietà di imprese (industriali e di servizi) e della proprietà di immobili dallo Stato ai privati.

In altre parole, usciti da una condizione di economia mista, siamo entrati in una vera e propria economia a proprietà privata , che tuttavia non si può definire ancora un’economia di mercato.

Post anni ‘90


Post anni ‘90

La grande impresa pubblica è privatizzata

Gli Enti Pubblici Economici scompaiono e diventano tutte SPA

Le SPA vengono privatizzate con la cessione delle azioni sul mercato dei capitali

La Borsa affari assume un ruolo più importante quotando molte imprese

Il processo di privatizzazione è ancora in corso per talune imprese per altre è completato

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La STAGIONE delle PRIVATIZZAZIONI

In Italia il processo delle privatizzazioni inizia negli anni 90, con una forte accelerazione determinata dall’anno 1992, per la concomitanza di due fenomeni:

• crisi del debito pubblico

• Tangentopoli

→ necessità di procedere alla dismissione di attività patrimoniali per far frontea esigenze di cassa

→ larga parte dell’opinione pubblica richiedeva ilprogressivo disimpegno delle amministrazioni pubbliche dalla gestione diretta delleattività economiche

Post anni ‘90


Tentativo di spostare la governancedelle imprese verso il modello della proprietà diffusa e di conseguire un ispessimento dei mercati finanziari e la crescita della Borsa.

Aspettative deluse:

- una quota rilevante delle aziende industriali messe sul mercato sono andate a grandi gruppi multinazionali (Krupp, Nestlé, General Electric,…);

- le imprese rimaste in mani italiane, dopo una fase di aggiustamento, sono tornate ai tradizionali gruppi familiari (Agnelli, Pirelli, Barilla, Lucchini, Tronchetti Provera).

La madre di tutte le privatizzazioni italiane – la cessione di Telecom – nata con l’obiettivo di costituire una grande public company ha di fatto assegnato l’azienda in poche mani che la controllano con il metodo delle «scatole cinesi».

Post anni ‘90

da forme di oligopolio pubblico a forme di oligopolio privatoSi è passati:

Si veda Telecom, passata a Pirelli, ma anche autostrade passata dall’Iri a Benetton.

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… la privatizzazione del credito non ha portato ad una crescita degli intermediari finanziari, le cui dimensioni risultano modeste se confrontate a quelle delle banche degli altri Paesi europei.

Post anni ‘90

La STAGIONE delle PRIVATIZZAZIONI per le BANCHE

Con la privatizzazione del credito si procede anche alla razionalizzazione del sistema, e si avviano le prime importanti fusioni tra banche, ma ….

Inoltre le banche italiane hanno uno scarso livello di internazionalizzazione e poco propense ad accettare l’ingresso di capitale straniero.

Avendo goduto di un sistema protezionistico, che le metteva al riparo dalla concorrenza internazionale, le nostre banche non hanno sentito l’esigenza di acquisire una dimensione maggiore e una migliore efficienza.

Per molto tempo le banche hanno abusato della loro posizione di forza, obbligando le imprese ai “pluriaffidamenti” e al rilascio di garanzie patrimoniali.

Di recente qualche timido segnale di cambiamento con Basilea 2.


Nei primi anni del 2000 le banche italiane sono corse in salvataggio, anche con partecipazioni azionarie, di alcun grandi gruppi industriali (Telecom, Cirio, Edison, Fiat, ecc.) e, nello stesso tempo, alcuni industriali italiani sono entrati nei CDA di banche.

Continua quindi a persistere un’elevata concentrazionedella proprietà azionaria.

Post anni ‘90

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Il Ministero dell’Economia e delle Finanze detiene

partecipazioni importanti:

- nell’ENEL

- nell’ENI

- in Finmeccanica

- in Alitalia

- in Poste Italiane

partecipazioni al 100%:

- nelle Ferrovie dello Stato

- nella RAI

Negli ultimi dieci anni si è fatto di tutto:

- liberalizzazione e privatizzazione (telefonia, credito, edilizia residenziale);

- liberalizzazione, senza privatizzazione (settore energetico e poste);

- privatizzazione, senza liberalizzazione (alcuni servizi pubblici locali e tabacchi);

- nessuna privatizzazione né liberalizzazione (ferrovie e alcuni altri servizi pubblici locali).

Post anni ‘90


Post anni ‘90

Molti manager sono ex pubblici (i più competenti) o che hanno già operato in imprese private di tipo proprietario

La motivazione è molto semplice

1. Ci vogliono molti anni per formare un manager e molte competenze tra i formatori

2. La formazione segue un percorso:

- tecnico scientifico università

- pratico impresa

Solo le imprese private di tipo proprietario hanno queste competenze considerato che molte imprese pubbliche hanno manager incompetenti

Importante rilevare che della formazione “pratica” i manager “più esperti” sono molto gelosi

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INEFFICIENZA ALLOCATIVA

Ritardo rispetto ai paesi partner dell’Unione nella costituzione di poli industriali di dimensioni sufficienti per essere competitivi

BUROCRAZIA PUBBLICA

difficoltà a produrre in condizioni di mercato alcuni servizi che, essendo per molto tempo fortemente sussidiati, oggi, anche se gestiti in efficienza, comporterebbero un aumento del costo per i cittadini.

Ma ATTENZIONE! Occorre evitare la seguente equazione:

PRIVATIZZAZIONE (RIDUZIONE DELLA PRESENZA PUBBLICA NELL’ECONOMIA) = GUADAGNO DI EFFICIENZA

Accuse che possono essere mosse allo Stato

POLITICA DEL SALVATAGGIO A TUTTI I COSTI

Eredità storica di quel sistema

MANCANZA di una politica industriale consapevole e di respiro strategico


Debolezza nei settori di punta: settore tecnologico dell’ICT, biotecnologia, ecc.,

Perdita di competitività anche nei settori tradizionali (cfr. prima Olivetti e più di recente Fiat).

Dualismo dimensionale: poche grandi imprese e molte piccole imprese.

Molti fattori contribuiscono a cronicizzare quel fenomeno che va sotto il nome di“nanismo” delle imprese.

Natura “familiare ” come caratteristica ricorrente delle imprese italiane, anche delle più grandi (la conduzione “familiare” ha sempre connotato anche le grandi imprese come la Pirelli o la Fiat).

Difetti del “family business”:- incapacità di tenere scissi gli obiettivi personali dei proprietari dagli obiettivi generali dell’impresa;- scarsa attenzione al problema del ricambio generazionale, non fondato su criteri meritocratici.

Scenari presenti

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Molte imprese italiane hanno caratteristiche similari

� di tipo “familiare”

� Con imprenditore proprietario “padre-padrone”

� Con imprenditore che fonde i propri elementi motivazionali con quelli aziendali

� Con imprenditore incapace di perorare ipotesi di salvataggio

� Con imprenditore circondato da consulenti con scarse cognizioni economico-aziendali


Scenari futuri

La sfida competitiva rende veramente cogenti alcuni interventi

Passi obbligati per incamminarsi seriamente nella direzione di un recupero di competitività:- investire nel capitale umano (ossia nella formazione) e nell’ammodernamento tecnologico (ossia nella R&S);- migliorare il livello dei servizi e delle infrastrutture;- aumentare il livello di internazionalizzazione;- aumentare l’efficienza nella gestione:- puntare sulla creatività, innovatività e qualità della produzione per reagire alla concorrenza sui prezzi;- svincolare l’economia da una logica politica-partitica.

Nello stesso tempo, occorre fare i conti con il vuoto lasciato dalle industrie che non ci sono più.A detta di molti, l’Italia deve non solo rafforzare, ma anche rientrare in settori in cui era prima (tornando ad essere una Olivetti, una Motedison).

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Prima di esaminare gli adempimenti contabili e gli obblighi di bilancio delle imprese è opportuno classificare le imprese in base:

- alla natura giuridica

- alla dimensione

In base alla natura giuridica si distinguono:

Alcune premesse definitorie …..


SOCIETA’ DI PERSONE• Snc

• Sas

IMPRESE INDIVIDUALI Impresa familiareCon la particolarità dell’

SOCIETA’DI CAPITALI • Spa

• Srl

• Sapa

• Quotate

• Non quotate

GRUPPI DI IMPRESE

IMPRESE COLLETTIVE

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IMPRESE INDIVIDUALI

L’impresa individuale non ha autonomia giuridica. L’imprenditore, persona fisica, assume illimitatamente i rischi derivanti dalle operazioni di gestione. Egli è il soggetto giuridico dell’impresa.

L’imprenditore può avvalersi della collaborazione dei membri della propria famiglia: Impresa familiare.

Nell’impresa familiare (Art. 230-bis c.c) collaborano in modo continuativo, il coniuge, i parenti entro il terzo grado e gli affini entro il secondo. L’imprenditore resta l’unico responsabile.


IMPRESE COLLETTIVE Quando per costituire un’impresa occorre un volume

maggiore di investimenti o quando si vuole aumentare la dimensione di un’impresa e i mezzi di una sola persona non bastano per coprire il fabbisogno finanziario …

… la forma giuridica più idonea è quella dell’impresa collettiva che nasce dal contratto di società.

“Con il contratto di società due o più persone conferiscono beni o servizi per l’esercizio in comune di un’attività economica allo scopo di dividerne gli utili ” (art. 2247 c.c.).

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SOCIETÀ DI PERSONE

Sono prive di personalità giuridica, il soggetto giuridico è costituito dai soci che rispondono in via sussidiaria dei debiti contratti dalla società anche con il proprio patrimonio personale.

Essi governano l’impresa della quale sono il soggetto economico.

Hanno un patrimonio autonomo, distinto da quello dei soci. Tale autonomia è imperfetta poiché, qualora il patrimonio sociale non sia sufficiente ad estinguere i debiti contratti, dalla società i creditori si possono rifare su quello personale dei soci.


S.N.C. – società in nome collettivo

Sono formate da più soci che rispondono solidalmentee illimitatamentedelle obbligazioni sociali perciò ogni socio può rispondere per intero con il proprio patrimonio personale

S.A.S. – società in accomandita semplice

Sono caratterizzate dalla coesistenza di due tipologie di soci: gli accomandanti e gli accomandatari.

Gli accomandantirispondono limitatamente alla quota conferita

Gli accomandataririspondono solidalmente e illimitatamente delle obbligazioni sociali

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SOCIETÀ DI CAPITALI

Sono dotate di personalità giuridica. E’ la società, in quanto persona giuridica che risponde delle obbligazioni sociali.

Godono di autonomia patrimoniale perfetta poiché il patrimonio personale dei soci (responsabili della sola quota conferita) è separato da quello della società.

Possono essere costituite sotto forma di


S.P.A. – società per azioni

È un modello societario a compagine sociale elevata. Il capitale sociale (minimo 100.000 Euro) è suddiviso in azioni.

S.R.L. – società a responsabilità limitataLa compagine sociale è più ristretta, il capitale sociale (minimo 10.000 Euro) è suddiviso in quote.

S.A.P.A.- società in accomandita per azioni

Modello societario caratterizzato dalla coesistenza di due tipi di soci come nella sas. A differenza di questa però le quote dei soci sono rappresentate da azioni. (Capitale sociale minimo come spa).

SOCIETÀ UNIPERSONALICon la riforma non solo le S.r.l., ma anche le S.p.A., potranno essere possedute per intero da un unico socio (S.p.A. Unipersonali). Per le società unipersonali sono previste particolari formalità.

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1 solo soggetto economico

Più soggetti giuridiciA

Holding

B

100%

100%

100%

GRUPPI DI IMPRESE


≤ € 43 ML≤ € 10 ML< € 2 MLTotale attivo

≤ € 50 ML≤ € 10 ML< € 2 MLFatturato

< 250< 50< 10Dipendenti

MediaPiccolaMicroRequisiti

DATI COMUNITARI

Definizione PMI Raccomandazione della Commissione Europea del 6 maggio 2003

AI FINI DELLE POLITICHE DI SOSTEGNO

Parametri recepiti in Italia con Decreto del Ministero delle Attività Produttive del 18 aprile 2005

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Definizione PMI Direttiva 2003/38/CE

AI FINI DEL BILANCIO IN FORMA ABBREVIATA

Parametri non ancora recepiti in Italia, per cui si applicano ancora i precedenti

5050Media dipendenti occupati

6.250.0007.300.000Totale volume d’affari

3.125.0003.650.000Totale attivo

Limite precedenteLimite nuovo

DATI COMUNITARI


Occorre subito chiarire un punto

N.B. La distinzione in base alla forma giuridica delle imprese è molto importante ai nostri fini: lo studio del bilancio.

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In particolare, dalla CO.GE., che rileva analiticamente in maniera cronologica e sistematica i fatti esterni di gestione, scaturisce il documento Bilancio d’esercizio

Quali sono le regole per redigerlo A cosa serve

Il B.O.E. (Bilancio Ordinario d’esercizio) che si distingue dai così detti Bilanci Straordinari che sono tutt’altra cosa e si redigono in tutt’altro momento (fusione, cessione, trasformazione ecc.) contiene i dati d’impresa relativi a ciascun esercizio.

È il documento con il quale l’impresa si presenta all’esternoa tutti quelli cioè che con l’impresa stessa interagiscono che sono


STAKEHOLDERS

• FORNITORI

• CLIENTI

• ENTI FINANZIATORI

• AZIONISTI/RISPARMIATORI

• AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA

•…………………………….

Bilancio d’ese

rcizio

2324354 343578

233565 354326546

356879809

Gli stakeholderspossono avere informazioni sull’impresa soloattraverso questo documento “ufficiale”, sintetico che rappresenta l’andamento dell’impresa in un esercizio

Dovrebbe essere un documento estremamente attendibile invece, per talune imprese ….non è così

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Il legislatore civilistico regolamenta il bilancio nel capo V sezione IX rubricata “del bilancio”

La particolarità è proprio quella che la regolamentazione riguarda le sole società di capitali: SPA, SAPA (2454 c.c., norma di rinvio) e SRL (2478-bis c.c., norma di rinvio)

Della società per azioni

Gli art. 2423 – 2435-bis sono stati modificati ed integrati con il decreto legislativo 127/91 che ha recepito la IV dir CEE in tema di bilancio di esercizio e in misura minore dalla riforma societaria del 2003 (D.Lgs 6/2003).


E le altre? Le piccole imprese, aventi la forma di società di persone e di imprese individuali, che obblighi hanno e come si comportano?

Quindi, il bilancio, inteso come trittico contabile costituito dallo stato patrimoniale, dal conto economicoe dalla nota integrativa– da redigere secondo schemi rigidi– è un obbligo che il legislatore italiano impone solo alle società di capitali(art. 2423 c.c. e ss).

L’OBBLIGO DEL BILANCIO

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Le imprese individuali e le società di persone

come si evince dalla lettura di alcuni pochi articoli civilistici, e in particolare dall’art. 2217 (Redazione dell’inventario)

devono predisporre solouna situazione patrimoniale (che il legislatore chiama impropriamente “bilancio”) e una situazione economica (che il legislatore definisce “conto profitti e perdite”) , con libertà di forma nelle strutturee con l’unico vincolo del rispetto dei criteri di valutazione civilistici.

Il legislatore fiscale è stato, come al solito, molto più specifico si è, rifatto le proprie regole (criteri) prescindendo totalmente dallegislatore civilistico per il solito motivo del diverso fine daraggiungere.


Per società di persone ed imprese individuali

Obbligatoria la redazione del bilancio in quanto la normativa fiscale, da considerare a sistema con quella civilistica lo impone (art.15 DPR 600/73) ma la stessa normativa fiscale richiama l’art. 2217 c.c. per la forma di redazione dello stesso e non gli artt. 2423 e ss..

Quindi l’art. 2423 e ss. non si applicano alle imprese individuali ed alle società di persone, o meglio si applica il solo art. 2426 c.c. (riguardante i criteri particolari di valutazione) perché espressamente indicato nell’art. 2217, 2° comma

Ma è vero anche alcune piccole imprese hanno capito l’importanza del comunicazione esterna, e pertanto, anche se non obbligate, hanno imparato a redigere bilanci secondo gli schemi previsti dagli artt. 2423 e ss., sulla falsariga di quanto previsto per le società di capitali.

Ciò è vero per quelle piccole imprese che, in letteratura, vengono definite “imprese evolute”.

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Gli economisti aziendali ritengono, tuttavia, che una completa definizione delle piccole imprese deve considerare anche le caratteristiche di tipo qualitativo

• Capacità del manager

• Settore in cui opera

• Capacità organizzativa

Gli economisti aziendali ritengono inoltre che sia assolutamente errato considerare la piccola impresa come una miniatura della grande impresa sul piano delle regole e delle caratteristiche del suo funzionamento

I caratteri definitori della piccola impresa sono normalmente di tipo quantitativo

• Fatturato

• N. dipendenti

• Ecc…

A questo punto è necessario approfondire la definizione delle piccole imprese.


La microimpresa È normalmente governata da un imprenditore che definiremo artigiano

La piccola impresa evolutaÈ normalmente governata da un imprenditore che definiremo professionista

La piccola impresa ha delle regole specifiche che gli derivano dalle sue peculiarità caratteristiche

In letteratura è utile la distinzione tra:• Microimpresa

• Piccola impresa evoluta

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ha delle regole che si discostano molto da quelle delle grandi imprese

ha delle regole che si avvicinano di più a quelle della grande impresa

• MICROIMPRESA

• PICCOLA IMPRESA EVOLUTA


• le regole della grande impresa non possono essere mutuate sic et simpliciteralla piccola impresa

• tra le piccole imprese ci sono le micro imprese, governate da imprenditori artigiani che hanno regole molto più semplici rispetto a quelle della piccole imprese più evolute che si avvicinano molto di più a quelle della grande impresa

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(Capitolo II)


Contabilita’ è un termine utilizzato nel linguaggio comune ed anche dagli aziendalisti per indicare uno degli elementi, forse il più importante, che compongono il

SISTEMA INFORMATIVO AZIENDALE

Sistema informativo contabile Si basa su conti (vedremo poi cosa sono)

Sistema informativo extracontabile

Si basa su altri elementi che non sono conti

Non c’è una fonte, giuridicamente intesa (norma), dalla quale si possa evincere la ripartizione indicata sopra, è la Pratica ragioneristica, che nasce già alla fine del 1200, e che piano piano si evolve sulla scorta delle esigenze delle aziende, l’unica vera fonte dell’elencazione che vi ho fatto.

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Attenzione

Le scritture contabili sono lo strumento del sistema informativo contabile non già del sistema stesso!!!!

Non c’è nessuna fonte normativa che fissa “le regole” per il funzionamento del sistema informativo.

E logico che sia così infatti:

Le regole di funzionamento del sistema informativo sono scritte da chi?


Dagli utilizzatori dello stesso dai tecnici d’azienda

Chi sono

� Aziendalisti - (Professori di Economia Aziendale);

�Professionisti - (dottori commercialisti, ragionieri commercialisti, tributaristi, consulenti d’azienda etc)

�Esperti - (Dirigenti Amministrativi di Aziende)

Queste regole dovrebbero essere variate tutte le volte che le esigenze aziendali lo richiedono per essere sempre un vero ausilio nelle scelte di un impresa!!!

L’apporto dei giuristi, in tale materia riteniamo debba essere:

• EVENTUALE

•ACCESSORIO

Potrebbe anche non esserci non ci sarebbe nulla di strano

Di ausilio eventuale all’attività dei tecnici

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Caratteristica generale ai due sistemi

CONTABILESottoposto a modelli e standard diremo quasi più rigide e standardizzate

EXTRACONTABILEPur avendo una sua prassi piuttosto consolidata non è sottoposto a regole rigide è piuttosto libero nella propria manifestazione

Occorre sottolineare che, salvo piccoli accenni che vanno per altro estrapolati, le norme giuridiche non si occupano di sistema informativo extracontabile.


SISTEMA INFORMATIVO

CONTABILEEXTRACONTABILE

•CO.GE

•Cont. Analitico gestionale

•Contabilità elementare

•Contabilità finanziaria

•Contabilità semplificate

•Statistiche

•Piani /previsioni

•Budget

•valutazioni

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REGOLE CIVILISTICHE

REGOLE FISCALI

SIA LA CONTABILITÀ GENERALE CHE IL BILANCIO SONO REGOLAMENTATI DA

REGOLE ECONOMICO AZIENDALI

Valore di legge


CONTABILITÀ GENERALE

E un sistema contabile complesso relativo cioè ad una serie di oggetti e, soprattutto, a molti fatti aziendali.

La logica di base è quella di REGISTRARE, RILEVARE ogni fatto esternodi gestione accaduto in un certo arco temporaleche abbia rilevanza sulle eventuali future scelte aziendali.

La precitata rilevazione è regolamentato che debba avvenire sotto due aspetti

Uno cronologico In base al tempo

Uno sistematico In base ad una serie di oggetti

Regole economico aziendali

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Metodo PD

LIBRO GIORNALE

LIBRO MASTRO

DARE a AVERE

DARE AVERE

• I fatti vengono esaminati da un punto di vista economico (costi e ricavi) e finanziario/numerario(entrate, uscite);

• Vengono convenzionalmente create due sezioni per ogni conto quella del DARE che si colloca nella parte sinistra del giornale o del mastro e quella dell’AVEREche si colloca nella parte destra del giornale o del mastro;

• I vari oggetti dei conti (merci c/acquisti, merci c/vendite, Iva ns credito, crediti vs/clienti, debiti vs/firnitori) vengono riportati in: a)conti economici b) conti numerari o finanziari;

• I conti economici vengono ripartiti in : a) di reddito b) di capitale;

• I conti numerari o finanziari vengono ripartiti in a) certi b) assimilati c) presunti ;

• Ogni conto, per effetto dei fatti di gestione, ha una sua variazione economica o finanziaria in dare o in avere;

• Il totale del dare deve essere sempre uguale al totale dell’avere


Sistema del reddito • Attraverso l’applicazione del metodo della PD ogni fatto

viene esaminato per arrivare a determinare il

REDDITO D’ESERCIZIO;

Positivo

UTILE

Negativo

PERDITA

• Il reddito d’esercizio incrementa (utile) o diminuisce (perdita) il capitale di funzionamento;

• Il capitale di funzionamento dell’esercizio precedente più il reddito dell’esercizio in corso (la somma è algebrica se utile o perdita) determinano il capitale di funzionamento dell’esercizio successivo;

• La gestione dell’attività aziendale è riportata in esercizi o periodi amministrativi ciascuno corrispondente con un anno solare (1/1 –31/12);

1° 2° 3° 4°

1/1 31/12

ESERCIZIO

GESTIONE O VITA AZIENDALE

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LIBRO QUINTO - DEL LAVOROTITOLO II — Del lavoro nell’impresa

CAPO III - Delle imprese commerciali e delle altre imprese soggette a registrazioneSezione III. —Disposizioni particolari per le imprese commerciali

§ 2 —Delle scritture contabili2214.Libri obbligatori e altre scritture contabili2215. Modalità di tenuta delle scritture contabili2216.Contenuto del libro giornale2217. Redazione dell’inventario2218.Bollatura facoltativa2219.Tenuta della contabilità2220.Conservazione delle scritture contabili

TITOLO V — Delle società

REGOLE CIVILISTICHE


Il legislatore civilistico: artt. 2214 – 2220 cod. civ.

Interviene in tale materia con un suo fineche è quello di tutelare i terzi ovvero tutti coloro (fornitori, clienti, banche, risparmiatori, amministrazioni finanziarie, ecc.) che avranno un rapporto con l’azienda.

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Imprenditore che esercita attività commerciale

Vedi 2195 ecc

TENERE

• Libro giornale 1° comma

• Libro inventari

• Le altre scritture contabili

Che siano richieste dalla natura e dalle dimensioni dell’impresa

QUALI ?

forse Libro mastro

Si ritiene di sì

Spesso c’è norma residuale

CONSERVARE

ORDINATAMENTE

ORIGINALI

• lettere

• telegrammi

• fatture ricevute

COPIE

• lettere

• telegrammi

• fatture spedite

Art. 2709/ 2711

FANNO PROVA SE BEN TENUTI

Art. 2214:

Elenco specifico degli imprenditori che devono tenere le scritture contabili

Nella logica ragioneristica tuttele aziende devono avere un sistema informativo e quindi scritture contabili


L’ultimo comma dell’art. 2214 escludel’applicazione ai piccoli imprenditoririnviando per la definizione di questi ultimi all’art. 2083 c.c.

In realtà questa norma va letta a sistemacon le norme fiscali (DPR 600/73) in materia che, come vedremo estendono gli obblighi di scritture contabili anche agli imprenditori piccoli. Ce ne occuperemo più avanti.

Art. 2215

Articolo novellato con l’art. 8 della legge 18/10/2001, n. 383

Per semplificare l’attività di registrazione dei fatti amministrativi

Pasticcio ai fini della prova (art. 2709/2711 c.c.)

Indica le modalità con cui le scritture debbono essere tenute

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Libri contabili

Prima di essere messi in uso devono essere

Art. 2215

• numerati progressivamente in ogni pagina;

• qualora sia previsto l’obbligo della vidimazione o bollatura, bollati in ogni foglio dall’Ufficio del Registro Imprese o dal Notaio (l’Ufficio Registro Imprese o il Notaio deve dichiarare, nell’ultima pagina, il numero dei fogliche li compongono);

N.B.: Il libro giornale ed inventari devono essere numerati progressivamente e non sonosoggetti a bollatura né vidimazione.


Se non sono vidimati possono fare prova?

Art. 2710:Libri bollati e vidimati nelle forme di legge, quando sono regolarmente tenuti possonofar prova tra imprenditori e per i rapporti inerenti l’esercizio di impresa

Se si vogliono, quindi, usare i libri contabili come mezzo di prova rispetto ai terzi, questi devono essere BOLLATI E VIDIMATI

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Art. 2218: È collegato al 2215 c.c. in quanto prescrive la bollatura facoltativa di altri libri, che evidentemente non sono considerati dal legislatore di tipo “contabile” con le stesse modalità prescritte nel precitato 2215 c.c. (es. nelle società di capitali: il libro soci, assemblee, ecc..)

Art. 2216:Prescrive espressamente che sul libro giornale devono essere contenute le operazioni relative all’esercizio di impresa giorno per giorno.


Art. 2217: L’inventario deve riferirsi:

TEMPO

MODO

• all’inizio dell’esercizio dell’impresa

• successivamente ogni anno

• l’indicazione e la valutazione delle attività e delle passività relative all’impresa nonché

• delle attività e delle passività dell’imprenditore estranee alla medesima.

L’inventario deve contenere:

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Soffermiamoci su questo primo comma in quanto, mentre quanto indicato finora dal legislatore civilistico è, di massima, in linea con le regole contabili dettate dalle materie ragioneristiche, per quanto concerne l’inventario c’è una differenza sostanziale. Infatti, come noto,

la ragioneria ritiene che l’inventario sia un documento contabile nel quale, l’azienda, indica il proprio patrimonio ma solo sul piano qualitativo .

Ogni elemento del patrimonio, infatti, è indicato e descritto con la propria unità di misura (Euro, ton, nr. ecc.)


Il legislatore civilistico creaquesto nuovo tipo di documento diverso nel quale vuole non solo l’indicazione dei beni del patrimonio dell’impresa (attività e passività così vengono chiamati i beni del patrimonio ed i debiti dell’impresa) ma anche l’indicazione e la valutazione dei beni (attività e passività) estraneiall’impresa e di proprietà dell’imprenditore .

Probabilmente il fine del legislatore civilistico è sempre quello, a tutela dei terzi, di individuare , in uno specifico documento contabile, tutti gli elementi del patrimonio sia attivi che passivi e quelli dell’imprenditore.

È solo lo Stato Patrimoniale, prospetto che compone, come vedremo, il bilancio d’esercizio, che omogeneizzai diversi beni attraverso la QUANTIFICAZIONE E VALUTAZIONE IN €.

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Nella pratica nel libro degli inventari viene riportato un inventario, per ottemperare agli obblighi di legge, che diventa un duplicato dello Stato Patrimoniale.

Circa l’indicazione dei beni dell’imprenditore, raramente viene applicata tale previsione.

Il secondo commaprevede:

L’inventario si chiude con il bilancio e con il conto dei profitti e delle perdite, il quale deve dimostrare con evidenza e veritàgli utiliconseguiti e le perditesubite.

Nelle valutazioni di bilancio l’imprenditore deve attenersi ai criteri stabiliti per i bilanci delle società per azioni in quanto applicabili:


Questo è il comma della gran confusione

L’inventario si chiude con il bilancio e conto PP

Confusione SOSTANZIALE e FORMALE

Due documentiragioneristicamentediversi vengono accomunati e, sul piano terminologico, il bilancio che è il tutto(SP,CE,e Nota Integrativa) viene accostato al conto dei Profittie delle Perdite che è una sua parte, peraltro denominata in modo diverso dallo stesso legislatore civilistico all’art. 2423

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Importante invece l’indicazione circa le valutazioni che, come vedremo, ci consente di capire che anche gli imprenditori individuali, utilizzano, per la compilazione del bilancio d’esercizio, gli stessi criteri utilizzati (art. 2426 c.c.) dalle società.

Tale capoverso ci consente anche di capire che il legislatore civilistico usa il sostantivo “imprenditore” per intendere quello individuale, il che spiega anche la prescrizione del comma precedente con riferimento alle “attività e passività dell’imprenditore estranee all’impresa”.

L’ultimo comma prevede, infine, un termine per la sottoscrizione, da parte dell’imprenditore, dell’inventario.


Art. 2219: Tutte le scritture devono essere tenute secondo le norme di un’ordinata contabilità, senza spazi in bianco, senza interlinee e senza trasporti in margine.

Non si possono fare abrasioni e, se è necessaria qualche cancellazione, questa deve eseguirsi in modo che le parole cancellate siano leggibili.

Il legislatore civilistico non dà alcun cenno delle modalità con cui tenere tali scritture, il metodo, il sistema, per cui è palese il rinvio alle regole ragioneristiche da noi trattate.

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Art. 2220: Le scritture devono essere conservate per dieci annidalla data dell’ultima registrazione.

Per lo stesso periodo devono conservarsi

• fatture, lettere e telegrammi, ricevute;

• copie fatture, lettere e telegrammi spediti;

Le scritture e i documenti possono anche essere conservati sotto forma di registrazioni su supporti di immagini.

Occorre in ogni caso considerare i termini previsti dalla normativa civilisticaesistente con quelli della normativa fiscaleche, seppur più brevi in generepossono allungarsi per effetto di particolari normative (es: condono fiscale).


Il legislatore fiscale: soprattutto artt. 13 – 22 DPR 600/73 (Dispozioni comuni in materia di accertamento dei redditi), ma anche DPR 633/72(Istituzione e disciplina dell’imposta sul valore aggiunto).Anch’esso interviene in tale materia con un suo fineche è quello di creare materia imponibilesu cui applicare le imposte per le aziende

ESAMINIAMO ORA QUANTO PREVISTO, SULLO STESSO TEMA, DAL DPR 600/73 (LEGISLATORE FISCALE)

Regole fiscali

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TITOLO II: SCRITTURE CONTABILI

Il legislatore fiscale avendo un fine

Creazione di materia imponibile

diverso da quello del legislatore civilistico

Tutela dei terzi

Riformula a suo uso e consumo le norme


Anche per quanto concerne le scritture contabili

laddove ritiene che le indicazioni del legislatore civilistico siano troppo blande e poco specifiche

le riformula puntualmente. Vediamo come

Art. 13 Soggetti obbligati

Ai fini dell’accertamento sono obbligati alla tenuta delle scritture contabili:

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a) le società soggette all’IRPEG (ora IRES), quindi: SRL, SPA, SAPA;

b) gli enti pubblici e privati diversi dalle società soggette all’IRPEG (ora IRES), che hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali;

c) le SNC, le SAS e le società ad esse equiparate ai sensi dell’art. 5 del DPR 597/73 (ora TUIR);

d) le persone fisiche che esercitano imprese commerciali ai sensi dell’art. 51 del decreto indicato alla lettera precedente (ora TUIR);

Non c’è dubbio che tale previsione legislativa, che deve essere considerata a sistema con quella civilistica è molto più puntuale.


Art. 14 Scritture contabili delle imprese commerciali

Le società, gli enti e gli imprenditori commerciali di cui al primo comma dell’art. 13 devono in ognicaso tenere:

a) il libro giornale e il libro degli inventari ;

b) i registri prescritti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto;c) scritture ausiliarie nelle quali devono essere registrati gli elementi patrimoniali e reddituali; raggruppati in categorie omogeneein modo da consentire di desumere chiaramente e distintamente i componenti positivi e negativi che concorrono alla determinazione del reddito di esercizio (MASTRO);

d) scritture ausiliarie di magazzino, tenute in forma sistematica….

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I soggetti stessi devono inoltre tenere, in quanto ne ricorrono i presupposti,

• il registro dei beni ammortizzabili;

• il registro riepilogativo di magazzino;

• i libri sociali obbligatori di cui ai numeri 1 e seguenti dell’art. 2421 c.c.

È evidente che il legislatore fiscale:

• introduce altre scritture contabili (ausiliarie di magazzino, beni ammortizzabili);

• è molto più specifico.

Naturalmente la sua maggiore specificitàè strumentale al suo fine

Addirittura si spinge fino a dettare regole contabili (sempre in via strumentale) laddove dice:


Le società e gli enti il cui bilancio o rendiconto è soggetto per legge o per statuto alla approvazione dell’assemblea o di altri organi (es: Società di capitali) possono effettuare nelle scritture contabiligli aggiornamenticonseguenzialiall’approvazione stessa fino al termine stabilito per la presentazione della dichiarazione.

Fa evidente riferimento alle c.d. scritture di assestamento.

Lo dice a modo suo ma è comprensibile e specifico

Anche nell’ultimo comma di tale articolo effettua una specifica previsione contabileper le società, enti ed imprenditori che esercitano attività commerciali all’estero mediante stabili organizzazioni.

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Art. 15 Inventario e bilancio

Le società, gli Enti e gli imprenditori di cui al primo comma dell’art.13 devono in ogni caso redigere l’inventario e il bilancio con il conto dei profitti e delle perdite, a norma dell’art. 2217 del c.c. entro tre mesidal termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi ai fini delle imposte dirette.

Il legislatore fiscale, a parte la sottoscrizione del documento,riprende quanto indicato dal legislatore civilistico con una evidente confusione, rispetto alle regole ragioneristiche, sia terminologicheche di contenuto.


TERMINOLOGIA

Usa i termini “bilancio” e poi “conto dei profitti e delle perdite”

quando ormai (vedi art. 2423 e ss.) con il termine bilancio si intende un documento composto da:

• Stato Patrimoniale

• Conto Economico

• Nota Integrativa

Come vedremo poi

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CONTENUTO

Accomuna l’inventario al bilancio disattendendo le regole ragioneristiche.

Nella confusione, tuttavia, il legislatore fiscale è più analitico; egli prevede infatti al secondo comma:

“L’inventario, oltre agli elementi prescritti dal codice civile o da leggi speciali, deve indicare la consistenza dei beni raggruppati in categorie omogenee per natura e valore e il valore attribuito a ciascun gruppo.


CONTENUTO

Ove dall’inventario non si rilevino gli elementi che costituiscono ciascun gruppo e la loro ubicazione, devono essere tenute a disposizione dell’ufficio delle imposte le distinte che sono servite per la compilazione dell’inventario”.

Il legislatore fiscale, per fini utilitaristici, cerca di essere più analitico nelle richieste ma, solitamente, senza successo ed allora, molto spesso, i verificatori in sede ispettiva vanno alla ricerca delle distinte che sono servite per la compilazione dell’inventario (intendendo solo inventari di merci o materie) .

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Nella pratica accade quindi che, se le aziende sono di maggiori dimensioni, ovvero più evolute ed hanno improntato la contabilità analitico gestionale(di cui parleremo), allora sono in grado di fornire informazioni utili in sede ispettiva, altrimenti si limitano a compilare un “inventario” dal quale si evince, solitamente un solo elemento quantitativo e gli ispettori sono costretti a redigere un inventario in sede di verifica.

Il terzo comma è sostanzialmente uguale alla previsione civilistica ma con un utile maggiore specificazione dice:

Nell’inventario degli imprenditori individuali devono essere distintamente indicate e valutate le attività e le passività relative all’impresa.

Solo per gli imprenditori individuali è prevista tale distinzione ed è logico che sia così, non già per tutti come è indicato nel codice civile.


Nell’ultimo comma c’è un rinvio, analogo a quello previsto dal codice civile, ma in tal caso molto più puntuale pur permanendo l’errore terminologico.

dice

Il bilancio e il conto dei profitti e delle perdite, salve le disposizioni del codice civile e delle leggi speciali, possono essere redatti con qualsiasi schema, purché conformi ai principi della tecnica contabile, salvo quanto stabilito nel secondo comma dell’art. 3.

Al legislatore fiscale non interessa la forma con cui viene redatto il bilancio che rimanda alle regolamentazioni civilistiche di cui ci occuperemo e per le modalità ai principi della tecnica contabile. La previsione del secondo comma art. 3 riguarda i c.d. “contributi minori” di cui parleremo.

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Art. 16 Registro dei beni ammortizzabili

Tale “libro contabile” è una nuova specifica creatura del legislatore fiscale. Va ad aggiungersi, tuttavia, ai libri previsti dalla normativa civilistica e deve essere compilato entro il termine stabilito per la presentazione della dichiarazione.

Il registro riguarda i così detti beni ammortizzabili che, nel linguaggio della ragioneria vengono detti costi pluriennali o ad utilità pluriennale.

Sono tutti quei costi che dando la loro utilità all’azienda in più esercizi non vengono imputati come tali nel solo esercizio di acquisizione ma vengono ripartiti in più esercizi attraverso una procedura che viene detta ammortamento.


Esempio

• costo di acquisizione: Euro 1.000

• esercizi di imputazione: n. 5

• quota di ammortamento annuo: Euro 200

Il criterio di imputazione ai vari esercizi o di ammortamento che dir si voglia è diversamente indicato dal legislatore civilistico rispetto a quello fiscale. Come al solito quello fiscale, per ottemperare ai propri fini, è molto più analitico e preciso.

È stato infatti emesso uno specifico Decreto dell’allora Ministero delle Finanze che fissa una serie di coefficienti di ammortamento a seconda del tipo di azienda e dei beni (D.M. 31 dicembre 1988).

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Il secondo e il terzo comma dell’art. 16 prevedono, distinguendo i beni in:

• immobili e mobili iscritti in pubblici registri

• diversi da quelli precedenti (immobili e mobili registrati)

• gratuitamente devolvibili

le modalità con cui devono essere iscritti sul registro, con unaindiretta previsione del modo con cui il registro deve essere impostato.

Nella pratica esistono dei registri di beni ammortizzabili prestampati, per la tenuta normale e, nell’ambito dei software esistenti per la tenuta delle contabilità generale, anche dei programmiper la tenuta meccanografica di tale registro.


Il quarto commadell’art.16 regolamenta una particolare ipotesi di ammortamento, fiscalmente prevista (art. 102 TUIR) c.d. ammortamento ritardato

Il quinto comma regolamenta l’esclusione nel registro di costi di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazioneche, sulla scorta delle previsioni fiscali (art. 102 TUIR) non siano immediatamente deducibili.

Per questi è prevista una specifica iscrizione sul libro in virtù dell’anno di formazione

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Art. 18 Disposizione regolamentare concernente la contabilità semplificata per le imprese minori

L’ultimo comma dell’art. 2214 del cod.civ., come già visto, contiene la specifica previsione che le norme relative alle scritture contabili obbligatorie ed alla loro tenuta non si applicano ai piccoli imprenditoririnviando, per l’individuazione degli stessi, all’art. 2083 dello stesso codice.


L’art. 2083 definisce piccoli imprenditori in:

• coltivatori diretti del fondo;

• piccoli commercianti;

• coloro che esercitano un’attività professionale organizzata prevalentemente con il lavoro proprio e dei componenti della famiglia;

Le previsioni del codice civile non contengono nessun elemento quantitativo che possa specificatamente individuare il piccolo imprenditore (es. totale dei ricavi, numero dipendenti ecc..)

Questa carenza lascia perplesso il legislatore fiscale che, per i propri fini, reinterviene specificatamente infatti:

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Al primo comma dell’art. 18, nella prima parte, prevede espressamente che le disposizioni sulla tenuta delle scritture contabili si applicano anche ai piccoli imprenditori

Nella seconda parte dello stesso primo comma prevede che, limitatamente a:• Imprenditori individuali;

• Società di persone;

Qualora i ricavi conseguiti in un anno intero

• No > € 309.874,14 per le imprese di servizi;

• No > € 516.456,90 per le imprese aventi ad oggetto altre attività


Tali imprese sono esonerate, per l’anno successivo, dalla tenuta delle scritture contabili prescritte nei precedenti articoli

Salvi gli obblighi di tenuta delle scritture previste da disposizioni diverse dal presente decreto

Il riferimento è al DPR 633/72

Art. 23: Registrazione delle fatture

Art. 24: Registrazione dei corrispettivi

Art. 25: Registrazione degli acquisti

L’obbligo di tenere i registri IVA rimane per questa nuova categoria di imprese che vengono definite come imprese minori

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Il legislatore fiscale è, come al solito, molto più puntuale di quello civilistico in materia individuando una tipologia di scritture che non è contemplata dalla tecnica contabile ragioneristica.

La norma prevede inoltre sempre al primo comma dell’articolo 18 che, qualora i contribuenti esercitino contemporaneamente prestazioni di servizi ed altre attività si fa riferimento all’ammontare dei ricavi dell’attività prevalente e che un apposito decreto del Ministero delle Finanze stabilisce i criteri con i quali si individuano le attività consistenti in prestazioni di servizi.

Il secondo commadell’art. 18 evidenzia, in via di prima approssimazione, che per le c.d. “Imprese minori” sono i registri IVA (acquisti, vendite, corrispettivi) gli unici registri contabili prevede infatti che


• Entro il termine stabilito per la presentazione della dichiarazione annuale indicano nel registro degli acquisti IVA il valore delle rimanenze

Il terzo commaribadisce il concetto sopra indicato quando afferma che:

• Le operazioni non soggette a registrazione agli effetti dell’IVA sono separatamente annotatenei registri tenuti ai fini di tale imposta con le modalità e nei termini stabiliti per le operazioni soggette a registrazione.

(vedi DPR 633/72 artt. 23-24-25)

È previsto in particolare che:

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• coloro che effettuano soltanto operazioni non soggette a registrazioni annotano in un apposito registro l’ammontare globale delle entrate e delle uscite relative a tutte le operazioni effettuate nella prima e nella seconda metà di ogni mese ed eseguire nel registro stesso l’ammontare di cui al comma 2:

Il quarto commaprevede un esenzione dall’obbligo per i soggetti di cui all’art. 34 del DPR 633/72 ovvero i produttori agricoli che sono sottoposti ad uno speciale regime

Il quinto commaprescrive che il c.d. regime di contabilità semplificataper le imprese minori si estenda di anno in anno qualora il limite quantitativo, indicato nel primo comma, non venga superato.


Il sesto commaprevede la possibilità, da parte delle imprese minori che rientrano, quindi, quantitativamente nel regime dellacontabilità semplificata di adottare il c.d. regime di contabilità ordinaria

Per opzione

Importante notare quindi come il legislatore fiscale, per i suoi specifici fini, crei addirittura, con una propria terminologia, due tipi di contabilità

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• la contabilità ordinaria

Obblig

atoria

per

A scelta per

• imprenditori individuali e società di persone con ricavi superiori ai limiti di cui al primo comma dell’art.18

• società di capitali

• imprenditori individuali e società di persone con ricavi inferiori ai limiti di cui al primo comma dell’art. 18Con le regole e le scritture di cui

agli artt. 13-14-15-16


• la contabilità semplificata

A scelta per

• imprenditori individuali e società di persone con ricavi inferiori ai limiti di cui al primo comma dell’art.18

Con le regole e le scritture di cui all’art. 18

Il settimo commaregolamenta la modalità da utilizzare per il calcolo dell’imposta di cui al primo comma per un imprenditore che inizia l’attività in corso d’anno.

È previsto un ragguaglio ad anno ai fini della scelta contabile

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L’ ottavo commaprevede invece modalità particolari di calcolo sempre ai fini della scelta della contabilità, per particolari categorie di impresa

Esempio:

• libri e periodici

• distributori di carburante

Ricavi al netto del prezzo corrisposto ai fornitori

• generi di monopolio

• valori bollati e postali

Gli aggi spettano ai rivenditori

Il nonocomma indica, infine, la modalità per il calcolo dei ricavi

Ovvero i corrispettivi delle operazioni annotate agli effetti dell’IVA

Per cassa e non per competenza


Art. 22 Tenuta e conservazione delle scritture contabili.

Fermo restando quanto previsto dal codice civile per

• Libro giornale

• Libro inventari

E dalle leggi speciali per i libri e registri da esse prescritti

Le scritture contabili

ad eccezione di c) e d) art. 14

Devono essere tenute a norma dell’art. 2219 c.c. e numerate in ogni pagina progressivamente in esecuzione dell’imposta di bollo

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Perché distingue

Libro giornale

Libro inventari

Le registrazioni nelle scritture cronologiche e nelle scritture ausiliarie di magazzino devono essere eseguite non oltre 60 giorni

Secondo comma Le scritture contabili obbligatorie

• ai sensi del presente decreto;

• di altre leggi tributarie;

• del codice civile;

• di leggi speciali.

Ha messo tutto !!!


Devono essere conservate fino a quando non siano definiti gli accertamenti relativi al corrispondente periodo di imposta anche oltre il termine stabilito dall’art. 2220 cod. civ. o da altre leggi tributarie salvo quanto disposto dall’art. 2457 cod. civ. (liquidazione volontaria).

Eventuali supporti meccanografici, elettronici e similari devono essere conservati fino a quando i dati contabili in essi contenuti non siano stati stampati sui libri e registri previsti per legge

L’autorità adita in sede contenziosa può limitare l’obbligo di conservazione delle scritture rilevanti per la risoluzione della controversia in corso

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Terzo comma – Stesso termine devono essere conservati ordinatamente per ciascun affare

originali• Lettere

• Telegrammi

• Fatture ricevute

• Lettere

• Telegrammi

• Fatture spedite

copie

Quarto comma– Un decreto del Ministero delle Finanze può determinare le modalità semplificate per la tenuta di

• Libro beni ammortizzabili

• Registro riepilogativo di magazzino

In considerazione delle caratteristiche dei vari settori di attività


È opportuno altresì sottolineare che molte micro imprese non ricavano informazioni utili neanche dalla contabilità generale e dal relativo bilancio d’esercizio in quanto questi sono redatti solo ed esclusivamente per ottemperare agli obblighi imposti dalla normativa fiscale e, quindi, spesso molto male nella sostanza (evasione).

Importante quindi dire che:

• Le aziende di maggiori dimensioni

• Le piccole aziende più evolute

CO.GE e bilancio

Contabilità analitico gestionale

Ricevono informazioni per l’interno e danno informazioni all’esterno approfondite che gli consentono

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• di fare scelte idonee

• di dare ai terzi gli strumenti idonei per interagire con loro (banche, fornitori, clienti, risparmiatori)

• Le piccole aziende meno evolute

Solo CO.GE. e bilancio

Redatti ai soli fini fiscali con dati molto spesso imprecisi e incompleti che:

• non consentono all’imprenditore stesso di assumere notizie precise per le proprie decisioni

• non consentono ai terzi di avere informazioni accettabili per interagire con l’azienda


(CAPITOLO III)

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Anche in tema di bilancio così come abbiamo visto per la CO.GE abbiamo tre tipi di regole (due hanno valore di legge una no)

Regole tecniche (principi contabili nazionali e internazionali)

Regole civilistiche

Regole fiscali

Leggi


Come nascono

Gli input che muovono le azioni degli organismi sovranazionali derivano in buona parte dall’azione delle professioni contabili nazionali, che sono ivi rappresentate.

Nei Paesi anglosassoni la professione contabile ha una parte di primaria importanza nello sviluppo del sistema contabile e informativo.

Regole tecniche- Principi contabili

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Differenze tra sistemi contabili

Poche regole codificate, molta importanza della giurisprudenza e dei principi contabili

Tutela: socie creditori Tutela: investitori

Sistema conservatoristae rigido

Sistema pragmatico e flessibile

Disciplina del bilancio

sistema del civil law sistema delcommon law

Normativa obbligatoria: Principi contabili: “autorevoli pareri”


Intanto è necessario riaffermare che essendo l’Italia un paese di civil lawanche una materia contabile quale quella del bilancio d’esercizio è caratterizzata da un approccio di tipo legalistico

Questo contrariamente a quanto accade nei paesi di common law(Tradizione Anglosassone – Stati Uniti, Inghilterra, Nuova Zelanda, Canada)

Dove mancando una puntuale precettistica legale

La regolamentazione del sistema è affidata alla prassi ed alle professioni contabili

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Quanto affermato è la necessaria premessa per indicare che il processo di statuizione e di formazione di un corpus di principi contabili si sia sviluppato inizialmente nei paesi di common law in cui la dottrina

Molto indirizzata verso problemi più concreti della professione contabile e molto meno (se non per nulla) verso mere astrazioni di principi ritenuti poco utili sotto il profilo applicativo

Si sia mossa verso un modello di contabilità aziendale visto come GAAP (Generally Accepted Accounting Principles)

Le origini di tale modello sono da ricondurre agli Stati Uniti dove, negli anni 30 in seguito al crollo della borsa di New York (1929)


Fu istituita la SEC (Securities Exchange Commission)

Compito di esercitare il controllo sulla Borsa statunitense e sulla questione dei titoli negoziati

In particolare la legge stabiliva che la SEC dovesse elaborare un insieme di norme da utilizzare per la formazione dei bilanci delle società quotate al fine di rendere il bilancio un fedele e chiaro strumento informativo della società stessa

La SEC non ha mai direttamente promulgato una serie di principi

Ha invece delegatoAssociazioni private di professionisti in materia di contabilità e di revisione FINO AD ARRIVARE AL

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Qual è il ruolo del FASB?

non semplicemente integrare o interpretare la norma, ma

creare la norma

FASB (Financial Accounting Standards Board -1973) tutt’ora operante


la dottrina italiana ha criticato molto i GAAP

Già nel 1975 Teodoro D’Ippolitoha sviluppato una puntuale disamina dei principi contabili generalmente accettati secondo la formulazione provvisoria APB-AICPA del 1965.

L’Autore sviluppa un analisi critica degli stessi anche alla luce dei principi generali e sussidiari formulati dalla dottrina di ragioneria ed economia aziendale.

Giunge alla conclusione che sebbene i principi dell’APB favoriscano la comparabilità dei bilanci

Non sono idonei ad indicare la soluzione corretta dei problemi di valutazione dei comportamenti di reddito e degli elementi di patrimonio

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Pietro Onida sostenevaChe essi esprimessero soltanto convenzioni o regole sviluppatesi con l’esperienza ritenute utilmente applicabili ai fini di un’attendibile informazione per il controllo delle aziende ma aventi per loro natura validità limitata potendo essere diversi nello spazio e mutevoli nel tempo

La critica è rivolta soprattutto ai metodi in uso per la determinazione dei principi contabili e al merito di questi principi

Il loro maggiore difettoè indicato dalla mancata precisazione degli obiettivi che si assegnano al bilancio e, conseguentemente, alla mancanza di principi generali validi a indirizzare la soluzione dei particolari problemi che, in condizioni particolari e nuove la pratica può presentare.


Ma esistono altri principi contabili internazionali :quelli EUROPEI, legati alla storia dello IASC

IAS: “ International Accounting Standard” emanati dallo IASC fino al 2001

IFRS : “International Financial Reporting Standard” emanati dal nuovo organo chiamato IASB.

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IASC

L’ International Accounting Standards Committeefu creato nel 1973dagli organismi professionalidi più Paesi.

Missione: migliorare ed armonizzare pratiche contabili internazionali (“Torre di babele”), emanando principi contabili internazionali

Nel 2001, lo IASC è stato sostituito dallo IASB.

Lo IASC emanava gli “International Accounting Standard” (IAS) ed ora lo IASB emette gli “International Financial Reporting Standard” (IFRS).

IASC IAS 1-41

IASB IFRS 1-8


L’armonizzazione contabile internazionale

Il processo di globalizzazione dei mercati finanziari e dei movimenti di capitali ha reso sempre più indispensabile la predisposizione di bilanci comparabili nel tempo e nello spazioattraverso regole chiare, il più possibile uniformi e condivise da tutti gli operatori

Infatti, se i dati sono maggiormente interpretabile, si ha un innalzamento dell’efficienza complessivadel sistema economico integrato e dell’efficacia delle scelte di allocazionedelle risorse economiche scarse.

Da qui l’esigenza di creare uno schemaconcettuale di riferimento universalmente valido per procedere alla rilevazione, alla valutazionee alla rappresentazione in bilancio di operazioni e altri fatti aziendali dello stesso tipo.

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Vantaggi dell’armonizzazione contabile

� Analisti e investitori: comparabilità internazionale; minori costi di analisi; trasparenza e comprensibilità.

� Società emittenti: minori costi di riconciliazione; facilità nel reperimento dei capitali; incentivo alla globalizzazione

� Revisori: competenze internazionali; agevolazioni nelle verifiche

� Paesi in via di sviluppo: nessun costo per emanare standard; possibilità di attrarre investitori


• Primo tentativo di armonizzazione contabile da parte UEDirettiva 78/660/CEE (IV Direttiva): adozione di una disciplina uniforme dei bilanci delle società di capitali aventi sede negli stati membri

• ProFissazione di principi di redazione uniformi (prudenza, continuità, competenza e costanza di applicazione dei criteri di valutazione)

• ControEccessiva presenza di opzioninella rappresentazione dei valori e nei criteri di valutazione con scelta definitiva lasciata ai singoli legislatori nazionali quale risultato dello scontro fra le differenti visioni in tema di disciplina giuridica del bilancio

• RisultatoLa IV Direttiva CEE ha portato ad una armonizzazione contabile “per paese” ma non ad una armonizzazione contabile a livello pan-europeoa causa della diversità nelle singole legislazioni nazionali di recepimento

L’armonizzazione contabile internazionale

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I° ARMONIZZAZIONE CONTABILE

La IV Direttiva (78/660/CEE)

lascia agli Stati membri molte OPZIONI

Malgrado i suoi meriti, essa non è riuscita a rendere sufficientemente comparabili i bilanci

delle società

DIVERSITÀ DELL’INFORMATIVA DI BILANCIO

Non a caso il bilancio italiano, che aveva recepito la IV Direttiva con il D.Lgs. 127/91, rimaneva un documento agganciato alle impostazioni tradizionali, redatto secondo il principio della prudenza, e idoneo a rappresentare il reddito distribuibile e il patrimonio disponibile.

Nei principi contabili internazionali prevale invece la nozione di reddito prodotto e diverso è anche il fine del bilancio, già presente nel Frameworkdel 1989.


CLAUSOLA GENERALE NELLO IAS

Framework IASC (1989)

Scopo generale del Bilancio è quello di «fornire informazioni sulla situazione patrimoniale, sul risultato economicoe sulle variazioni della struttura finanziaria , utili ad un’ampia gamma di utilizzatoriper prendere decisioni in campo economico»

Utilità delle informazioni contabili ai fini decisionali

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La scelta del modello da adottare per i bilanci delle imprese UE quotate

Di fronte ai “magri” risultati conseguiti con lo strumento delle direttive, l’UE, nella scelta dei principi contabili da adottare per le società quotate, aveva di fronte diverse opzioni:

- procederealla redazione di un nuovo corpus di principi contabili europei : scartata per il troppo tempo necessarioa raggiungere un’intesa fra gli stati membri in merito al lorocontenuto

- adottare i principi contabili americani US GAAP: scartataper la specificità di tali principi al contesto americano

- utilizzare, previa verifica della loro compatibilità con le finalità delle direttive europee IV e VII, i principi contabili internazionali europei: presceltain considerazione delle natura e caratteristichedi tali principi (in quanto elaborati in un contesto internazionale).


II° ARMONIZZAZIONE CONTABILE

Spartizione di compiti tra organismi internazionali

IASC

IFAC

IOSCO

International Accounting

Standards Commitee

International Federation of Accountants

International Organization

Securities Commissions

Organismo deputato alla redazione dei principi

contabili internazionali(ora sostituito dallo

IASB)

Organizzazione che rappresenta la

professione contabile a livello mondiale

Organismo che si occupa del controllo

delle Borse internazionali

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… Proprio per via dei difetti degli US GAAP, giudicati, per certi aspetti, meno “internazionali” dei principi contabili europei, l’Unione Europea ha deciso di recepire i principi emanati dallo IASB (e prima dallo IASC).

IAS/IFRSUS GAAP

IAS/IFRS o US GAAP?


Dopo 5 anni vengono confermati e consolidati

i rapporti fra IASC e IOSCO

IASC IOSCO

Approvazione da parte dello IOSCO dei core standards

(30 Principi IAS + 16 SIC)

2000

Nel 1995, lo IASC stringe unAccordo con loIOSCO, che si impegnava ad ammettere alla quotazione nei mercati dei propri Paesi società con bilanci conformi agli IAS, previa revisione ed integrazione di quei principi.

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Armonizzazione contabile (IAS)

Importanza dell’Accordo IOSCO

Creazione a livello mondiale di un linguaggio contabile uniforme

1. Comparabilità dei bilanci

2. In futuro i principi contabili dello IASCsaranno destinati a soppiantare, in tutti i Paesi, i principi contabili nazionali (e, probabilmente, non solo nella redazione dei bilanci consolidati)


Regolamento 1606/2002, approvato dal Parlamento europeo e dal Consiglio in data 19/7/02

art. 4

A partire dall’1/1/05 (o in data successiva) obbligo di adottare i principi contabili internazionali per la redazione dei bilanci consolidati di societàcon strumenti finanziari quotati nei mkt regolamentati europei.

art. 5

Consente ai singoli Stati membri di permettereo prescrivere l’adozione degli IAS/IFRS per la redazione dei:

- Bilanci d’esercizio delle società quotate

- Bilanci consolidati e/o d’esercizio delle società non quotate

Nasce così un importantissimo documento: il regolamento CE 1606/2002

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Legge Comunitaria

Art. 25 della Legge Comunitaria 306/2003

Il Parlamento ha affidato una delega al Governo per emanare un D.Lgs. che preveda:

• l’obbligo di applicare i principi contabili internazionali ai bilanci consolidati di banche, assicurazioni e società quotate;

• l’obbligo di applicare i principi contabili internazionali ai bilanci di esercizio di banche e società quotate;

• la facoltà di applicare i principi contabili internazionali ai bilanci di esercizio e consolidati delle altre società, a esclusione di quelle che redigono il bilancio in forma abbreviata.

D. Lgs. del 28/2/2005, n. 38

Eserciziodelle opzioni comunitarie da parte dell’Italia


Quindi ….

…. l’art. 25 (che si occupa delle opzioni previste dall’art. 5 del regolamento comunitario 1606/2002)

escludedall’utilizzo degli IAS SOLTANTO le imprese che redigono il bilancio in forma abbreviata ai sensi dell’art. 2435-bis del codice civile

Infatti le società non quotateche redigono il bilancio in forma completa hanno la facoltà di utilizzare gli IAS, con riferimento sia al bilancio di eserciziosia al bilancio consolidato.

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Introduce la nuova “grammatica contabile europea”, stabilendo:

- quali sono i soggetti obbligati, facoltizzati, e esclusi;

- quali sono i tempi di applicazione (2005, 2006, futuro);

- quali sono i bilanci interessati (bilancio d’esercizio o consolidato).

D. Lgs. del 28/2/2005, n. 38(noto come “Decreto Ias”)

Ha la seguente ratio:

permettere una adozione gradualedegli IAS/IFRS e nel contempo evitare un costoso regime di “doppia contabilità” per le società che redigono il bilancio consolidato.


D. Lgs. del 28/2/2005, n. 38

2005 2005

Bilancio consolidato

Bilancio di esercizio (se eserc. fac. con)

Facoltà di applicazione degli IAS/IFRS

f) Società che redigonoil consolidato, ≠ da precedenti e ≠ da quelle che possono redigere il bilancio in forma abbreviata (escluse quelle minori) – ONDE evitare disincentivo alla quotaz.

(*) A partire dall’esercizio individuato con decreto dei Minis. Giust. e dell’Econ/Fin.

g) Società rimanenti, ≠ da quelle che possono redigere il bilancio in forma abbreviata

(*)Bilancio consolidato

Bilancio di esercizio


e)Società incluse nelbilancio consolidato delle societàobbligate a redigerlo in conformità agliIAS (cioè società controllate)

2005Bilancio di esercizioFacoltà di applicazione degli IAS/IFRS

d) Imprese di assicurazioni

2005

2006


Bilancio di esercizio (solo se imprese quotate che non redigono consolidato)

Obbligo di applicazione degli IAS/IFRS

2005

2006

2005


Bilancio di esercizioBilancio di esercizio

Obbligo di applicazione degli IAS/IFRS


a) Società emittenti strumenti finanziariquotati in mercati regolamentati (≠ da Imp. Assic.)

b) Società aventi strumenti finanziari diffusi presso il pubblico (≠ da Imp. Assic.)

c) Banche, SIM, SGR, Intermediari finanziari vigilati

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• Bilancio di esercizio e consolidato di società quotate• Bilancio di esercizio e consolidato delle società emittenti strumenti finanziari diffusi tra il pubblico (art. 116 Tuf)• Bilancio di esercizio e consolidato di banche e intermediari finanziari• Bilancio consolidato di imprese di assicurazione

• Bilancio di esercizio o consolidato nelle non quotate

• Bilancio di esercizio imprese piccole (parametri art. 2435-bis c.c.)

Obbligo

Facoltà

Divieto

Quindi in Italia: estensione dell’ambito di applicazione degli IAS


Promuovere l’uso e la rigorosa applicazione di tali principi

Favorire, attraverso una intensa collaborazione con gli organismi nazionali preposti alla fissazione dei principi contabili nazionali, una sempre maggiore convergenzadei principi contabili nazionali ed internazionali verso soluzioni di elevata qualità

Sviluppare un unico insieme di principi contabili mondiali che siano comprensibili, applicabili, di elevata qualità e tali da consentireagli utilizzatori delle informazioni contenute nei bilanci redatti in base ai principi di prendere corrette decisioni economiche

Obiettivi dello IASB

Sul fronte delle piccole imprese lo IASB ha avviato uno studio biennale in vista della predisposizione di un corpo di principi contabili ad hoc per le Pmi europee.

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È evidente che oggi si prospetta uno scenario completamente nuovo in cui:

• I Principi Contabili hanno assunto un’importanza notevole;

• L’Italia anzi l’Europa ha scelto di far propri i Principi Contabili dello IASB seppure vedremo con qualche difficoltà rispetto alle imprese che operano negli USA;

• C’è un organismo di contabilità Europeo che collabora con la redazione dei Principi Contabili internazionali e nella refusione degli stessi in ambito Europeo (EFRAG)

• C’è un organismo nazionale che elabora principi contabili nazionali alla luce di quelli internazionali dello IASB e, laddove necessario, modifica quelli esistenti (OIC)


Per molti anni, in Italia, sono stati presi in considerazione molto relativa per almeno due ordini di ragioni:

1 – era difficile considerare anche quelli nazionali

2 – lo scenario nazionale di applicazione dei principi negli anni ’70 era molto diverso da quello attuale

Nel 2001

come già detto, lo IASC si riorganizza dando luogo allo IASB (International Accountig Standards Board)

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� Gli scenari del nostro Paese sono molto cambiati

� C’è un processo di integrazione e globalizzazione tra le imprese del mondo

� Nel nostro Paese la borsa valori si è rafforzata

In Italia, contestualmente, con il Principio Contabile n. 30 la Commissione per la Statuizione dei Principi Contabili cessa la sua attività

E nasce l’OIC (Organismo Italiano di Contabilità)

Che per il futuro dovrà integrare i vecchi principi contabili nazionali ovvero crearne dei nuoviche siano compatibili con quelli emanati dallo IASB


OIC

Professione Contabile- Assirevi (Associazione Italiana Revisori Contabili) - Consigli Nazionali dei Dottori Commercialisti e dei Ragionieri

Preparers Abi, Andaf, Ania, Assilea, Assonime, Confapi, Confcommercio e Confindustria

Mercati mobiliari con Borsa Italiana Spa

Users rappresentati da Aiaf, Assogestioni, Centrale di Bilanci

Ragioneria Generale dello Stato

Osservatori: il Ministero dell’Economia e delle Finanze, il Ministero della

Giustizia, la Banca d’Italia, la Consob e l’Isvap.

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Una nuova “creatura” che unisce l’Ordine dei ragionieri e quello dei dottori commercialisti è il “Gruppo di studi dei principi contabili” sarà l’organo di consulenza sulla materia economico aziendale.

Il gruppo di studi dialogherà con l’OIC

fornirà pareri sulle bozze diffuse dallo IASB

Produrrà valutazioni autonome sull’impatto della nuova disciplina

Non si sovrappone all’OIC che resta il punto di riferimento sia per l’approdo degli IAS che per il nuovo diritto societario

Promuove iniziative per la conoscenza dei nuovi principi contabili internazionali


L’OIC (Organismo Italiano di Contabilità) ha i seguenti compiti:

• emanare i principi contabili per la redazione dei bilanci per i quali non è prevista l’applicazione dei principi contabili internazionali (settore privato, pubblico e non profit);

• fornire un supporto in relazione all’applicazione in Italia dei principi contabili internazionali, operando in stretto contatto con l’EFRAG, lo IASB e gli altri standard settereuropei;

• coadiuvare il legislatorenell’emanazione della normativa in materia contabile e connessa;

• promuovere la cultura contabile.

Compiti dell’OIC

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opererà su più fronti: all’interno dovrà emanare i principi contabili per le imprese che non sono immediatamente obbligate all’adozione di principi contabili internazionali (compreso il settore no profit);

all’esterno dovrà collaborare con lo IASB (International Accounting StandardsBoard) e l’EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group)

Quindi ….

l’Organismo Italiano di Contabilità


GLI ATTORI DEL PROCESSO DI INTERNAZIONALIZZAZIONE

IASB (International Accounting Standards Board)

Emana i principi contabili internazionali

EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group)

Ha i seguenti compiti:1) contribuire in maniera attiva e propositiva al lavoro dello IASB;2) coadiuvare la Commissione nella modifica delle direttive comunitarie che non siano conformi ai

principi dello IASB e alle sue interpretazioni;3) fornire il necessario supporto tecnico per confermare o meno l’applicabilità degli IFRS e delle

relative interpretazioni quali principi contabili dell’Unione Europea.

OIC (Organismo Italiano di Contabilità)

Per quanto concerne l’armonizzazione ha i seguenti ruoli:1) operare a contatto con l’EFRAG, ma anche con lo IASB e altri standard setter europei, fornendo

un supporto in relazione all’applicazione in Italia dei principi contabili internazionali;2) collaborare con il legislatore nell’emanazione delle norme in materia di bilancio.

I° Livello Internazionale

III° Livello Nazionale

II° Livello Europeo

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Ma il contenuto dei Principi come si pone rispetto alla dottrina aziendalistica italiana?

Nel nostro contesto aziendalistico i classici (Zappa, Pantaleoni, Onida, Giannessi) rigidamente e successivamente i loro allievi tutti “redditualisti” hanno ritenuto essere il reddito una quantità astratta da “costruire” in termini di quantità misura fissando un fine, dei postulati generali, dei postulati particolari che in un ottica sistemica conducessero ad una certa configurazione di reddito piuttosto che ad un’altra

Es. reddito indicatore dell’economicità aziendale


C’era anche chi sosteneva che potevano essere fissati più fini, più obiettivi (Onida) e conseguentemente più postulati generali e particolari ma tutto in una logica sistemica di costruzione di singoli criteri (o principi) di valutazione con riferimento a postulati generali, anch’essi sistematizzati come quelli della prudenza, comparabilità, continuità, ecc. rispetto ad uno o più fini.

Giammai i nostri aziendalisti consideravano una logica Atomistica nel fissare i principi dove un criterio di valutazione particolare è slegato dagli altri e non inserito in un contesto sistemico

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Gli standard e specie gli standard internazionali sono totalmente slegati da tale concezione sistemica ma molto spesso sono del tutto Atomistici

Essendo di derivazione principalmente Anglosassone (Americana)

Attribuiscono a singoli assets patrimoniali valutazioni specifiche (es: Fair Value)

Totalmente staccate dal contesto più legata a logiche di cash flow che non di reddito


Nei principi contabili internazionali prevale la logica della OMOGENEITÀ e della COMPARABILITÀ

Contenute nel Framework ovvero nei postulati generali non intesi più, tuttavia, in una logica sistemica e rispetto ad un fine

La logica imperante nella valutazione è quella del “Valore corrente” nelle sue applicazioni di:

MARK TO MARKET Prezzo effettivo di mercato

FAIR VALUE Approssimazione del valore corrente misurazione dello stesso. In particolare ….

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… possiamo definire così il criterio del“fair value”

Il fair valueè l’importo per il quale una attività potrebbe essere scambiata, o una passività potrebbe essere estinta, fra parti informate e consapevoli, in una transazione volontaria (IAS 39)

Può essere tradotto con “valore equo”, “valore normale”

Si oppone al principio della STABILITÀ DEI CRITERI DI VALUTAZIONE e della PRUDENZA.


Il motivo sostanziale è che i paesi preminenti nello IASB (Americani hanno un notevole peso) sono patrimonialisti

Ed allora mentre per noi redditualisti l’elemento principe che scaturisce dal bilancio è il reddito d’esercizio ed il capitale di funzionamento è da esso derivato

Per i patrimonialisti è il patrimonio l’elemento principe e da esso scaturisce il reddito d’esercizio come differenza tra capitale di funzionamento al tempo t1 e capitale di funzionamento al tempo t0

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Quindi i principi contabili internazionali vengono redatti con la logica che il reddito altro non è se non

un ∆ a valori correnti che scaturisce da due situazioni patrimoniali a valori correnti

C. Netto di funzionamento a valori correnti al tempo t1

Meno

C. Netto di funzionamento al tempo t0


È utile sottolineare che i criteri di valutazione a valore corrente

Sono pro-ciclici anticipatori

Ottimi per i mercati finanziari

Al contrario del costo storico

che è anti-ciclico posticipatore

Ed anche se per effetto dei primi in momenti di rallentamento dell’economia le aziende avvertono prima gli effetti sono preferiti:

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Tutti gli stakeholdervengono informati con il bilancio ma con preferenza per coloro che investono sui mercati finanziari

Da tenere poi in particolare considerazione che qualora un’impresa voglia operare sui mercati Statunitensi dovrà, in ogni caso applicare i GAAP per il quali la SEC emette ormai sue interpretazioni

In uno scenario come quello finora descritto sembra piuttosto evidente una forte tendenza verso

PRINCIPI CONTABILI Nazionali

Internazionali


• che non siano tra loro in contrasto

• che siano fortemente orientati verso gli investitori finanziari

• che siano omogenei e comparabili

• in cui prevale una valutazione basata sul Mark to Market o sul Fair Value

• in cui prevale una logica di tipo pratico e viene trascurata unalogica di tipo teorico ovvero quella del fine fissatotipica della nostra dottrina aziendalistica

Valori correnti effettivi o misurati

Del resto che tale tendenza sia effettiva è dimostrato anche dalle decisioni assunte, in tal senso, a livello comunitario

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In Italia, dunque, opinione diffusa era che i principi della dottrina contabileper loro specifica natura scientifica dovessero intendersi come

proposizioniAstratte

E

Generali

Mentre le normefossero sufficienti a definire i contorni di una corretta funzione del bilancio nel rispetto del principio della legalità.

Tali conclusioni si sono presto rivelate illusorie

Il bilancio è divenuto strumento scarsamente affidabile con norme incerte, generiche e lacunose


Mancando un corpo di principi contabili cui attenersi lo spazio fu immediatamente occupato specie per talune categorie di imprese (le piccole) dalle norme tributarie che divennero riferimento costante della norma contabile (ebbero in quel momento storico anche una funzione importante sul piano tecnico-contabile)

Era giunto il momento di pensare a principi contabili nazionali

L’art. 4 del DPR 31/3/75 n. 136 (decreto attuativo della L. 216/74) dette l’investitura ufficiale ai principi contabili

Art. 4 statuiva: “Le società di revisione, se il bilancio e il conto economico dei profitti e delle perdite corrispondono alle risultanze delle scritture contabili e degli accertamenti fatti e sono conformi alle norme per la redazione e il contenuto del bilancio e del conto dei profitti e delle perdite e se i fatti di gestione sono esattamente rilevati nelle scritture predette, secondo corretti principi contabili,ne rilascia certificazione”

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Ne scaturì la redazione, nel settembre 1975, di un primo documento titolato:

Bilancio d’esercizio finalità e postulati

Il gruppo di lavoro coordinato dal professor Amodeo era composto di 4 noti aziendalisti:

• Prof. Vittorio Coda – Bocconi

• Prof. Flavio Dezzani – Torino

• Prof. Lucio Potito – Napoli I

• Prof. Enrico Viganò – Napoli I

Oltre che da Dottori Commercialisti

Il documento suindicato rappresentò il documento n. 1 dei Principi contabili Nazionali a cui ne seguirono molti altri (30 in tutto) tutti redatti dalla Commissione per la Statuizione dei Principi Contabili composta, dapprima, da soli Dottori Commercialisti ed a partire dal principio contabile n. 8, anche da Ragionieri Commercialisti (10 Dottori e 10 Ragionieri)


Il prof. Amodeo sostenne, in quella sede, che:

• Mentre i criteri di valutazione derivanti dalla tradizione economico-aziendale non sono altro che una generica configurazione di valori applicabili nella varietà dei casi concreti che lascia al compilatore di bilancio una certa “latitudine” di scelta…..

• Gli standard generalmente accettati rappresentano un mezzo atto a comprimere, in modo non certo assoluto ma soddisfacente, entro accettabili limiti, la libertà altrimenti incontrollata dei compilatori di bilancio.

La diatriba che si accese, riguardo i principi contabili nazionali, fu subito quella tra GIURISTI che ritenevano che, considerato il nostro contesto legalistico, i principi contabili potessero rappresentare solo un’interpretazione di norme di legge

E gli AZIENDALISTI ed i PROFESSIONISTI che sostenevano che i principi integrassero ed, in alcuni casi, supplissero oltre ad interpretare la legge.

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Vigente la vecchia normativa civilistica

Il rapporto PRINCIPI CONTABILI/ LEGGE

Aveva all’interno della dottrina giuridica, due distinte interpretazioni

Il cosi detto

MODELLO CHIUSO

(peraltro molto vicino alla dottrina tedesca) secondo il quale il ruolo riconosciuto ai principi contabili era pressoché nullo

Il cosi detto

MODELLO SEMIAPERTO

(peraltro prevalente) secondo il quale le disposizioni analitiche, di tipo civilistico, erano da considerare minimali per il conseguimento della clausola generale con un evidente accrescimento del ruolo dei principi contabili laddove la legge fosse stata indeterminata


Con l’entrata in vigore del D.lgs. 127/1991 (recepimento IV CEE)

Il ruolo dei principi contabili si rafforza o diminuisce?

In via di prima approssimazione sembrerebbe diminuire laddove l’art. 23 del D.Lgs. 127/91 modifica il contenuto dell’art. 4 del DPR 136/75 eliminando il richiamo ai

“Corretti principi contabili”

In realtà, malgrado la normativa non lo dica più i revisoriper poter dare un giudizio verificabile e credibile sul bilancio delle società devono necessariamente utilizzare i principi contabili

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La CONSOB, in tal senso, interviene con la comunicazione 1° Marzo 1994, n. 94001751 inerente le modalità di redazione delle relazioni di certificazione puntualizzando che:

“Il riscontro della inosservanza da parte degli amministratori dei principi contabili di riferimento rappresenterà un segnale molto importante per il revisore, che dovrà tuttavia essere seguito da ulteriori accertamenti e verifiche ai fini dell’espressione del giudizio professionale”

La CONSOB del resto

Aveva già dato un esplicito riconoscimento ai principi contabili, con la delibera n. 1079/1982

Nella stessa dichiarazione di ritenere i principi contabili e quelli di revisione emanati dai Consigli Nazionali dei Dottori Commercilaisti e dei Ragionieri punto di riferimentosia per le società per azioni quotate in borsa, sia per le società di revisione per la redazione e certificazione dei bilanci.


Principi contabili nazionali

Oggi, pur in assenza di un esplicito riferimento ai corretti principi contabili, essi hanno una funzione interpretativa , integrativa ed esplicativa nei confronti dell’intero impianto di valutazione e di redazione del bilancio d’esercizio definito dal legislatore civilistico.

Hanno il carattere di regole applicativela cui validità è subordinata al raggiungimento del fine generale della chiarezza e della rappresentazione veritiera e corretta.

RUOLO

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I principi contabili italiani continueranno ad occupare un ruolo rilevante dato che al momento l’applicazione diretta dei principi contabili internazionali, imposta dal D.Lgs. 38/2005, si applica a soggetti presenti in Italia in numero modesto (società di grandi dimensioni e società operanti nel settore bancario, finanziario ed assicurativo).

Pertanto la normativa civilistica sul bilancio d’esercizio (articoli da 2423 a 2435-bis), opportunamente integratadai principi contabili italiani , costituiranno al momento il quadro contabile di riferimento per le seguenti categorie:

- per le società che possono redigere il bilancio in forma abbreviata ai sensi dell’art. 2435-bisc.c.;

- per le società che non esercitano la facoltà, concessa loro dal D.Lgs. 38/2005, di applicare gli IAS/IFRS;

- per le società per le quali il D.Lgs. 38/2005 subordina la facoltà di applicare gli IAS/IFRS all’emanazione di un apposito decreto da parte del Ministero dell’Economia e delle Finanze e del Ministero della Giustizia (società di cui alla lett. g) dell’art. 2 del D.Lgs. 38/2005).

Il ruolo dei principi contabili italiani


Il processo di cambiamento della UE in tema di informativa societaria

Le linee guida del processo di cambiamento sono state due

• Adozione di principi contabili riconosciuti a livello internazionale per le società quotate su mercati regolamentati

• Revisione delle Direttive IV e VII in senso coerente alla 1 per permettere un processo di convergenza delle regole di redazione dei bilanci fra imprese quotate e non quotate:

• Direttiva 65/2001/CE per regolamentare la rilevazione, la valutazione e la rappresentazione al Fair Valuedegli strumenti finanziari;

• Direttiva 51/2003/CE

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REGOLE CIVILISTICHE

Ditte individuali e

società di persone

Assenti, richiamo al 2426 per criteri valutativi

Società di capitali Artt. 2423- 2435 bis (rinvio parte civilistica)


Regole fiscali

In tema di bilancio esistono delle variazioni tra norma civilistiche e fiscaliche modificano il reddito

Perché esistono queste DIFFERENZE?

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NORME CIVILISTICHE�

perseguono il fine della“rappresentazione veritiera e

corretta”

NORME FISCALI

��

perseguono una duplica finalità:

a) evitare la sottrazione di ricchezza al prelievo fiscale (massimizzazione del gettito erariale);

b) stimolare l’attività economica delle imprese in generale o di alcune imprese (finalità sovvenzionali)


� Variazioni in aumento. Si hanno quando alcuni costi non sono riconosciuti fiscalmente.

Le modifiche, le VARIAZIONI FISCALI sono di due ord ini:

� Variazioni in diminuzione. Si hanno quando:

• alcuni ricavi non sono chiamati a formare il reddito imponibiledi periodo;

• il fisco accetta la deduzione di costi per un importo superiore a quello che deriverebbe dalle rilevazioni operate secondo i criteri indicati dal codice civile e dalla prassi contabile. Si tratta tipicamente di costi relativi ad ammortamenti, svalutazioni e accantonamenti.

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RICAPITOLANDO……………..Scenario normativo contabile nazionale

Regole tecniche

CO:GE e Bilancio

Ditte individuali e società di persone

Società di capitali

Metodo P.D. sistema del reddito


Principi contabili nazionali e documenti OIC


minori

Principi contabili nazionali e documenti OIC + IAS/IFRS secondo D.Lgs 38/2005


Principi contabili nazionali e documenti OIC + progetto IASB in corso per set ad hoc per SME


Scenario normativo contabile nazionale




minori

Regole civilistiche

CO:GE e Bilancio

Artt. 2214-2220 Art. 2426 - valutazioni

Artt. 2214-2220 Artt. 2423-2435 bis

Artt. 2214-2220 Artt. 2423-2435 bis

(esclusi artt. 2424, 2425, 2427)

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Scenario normativo contabile nazionale

Regole fiscali

CO:GE e Bilancio




minori

Artt. 13 – 22 DPR 600/73

Artt. 13 – 22 DPR 600/73

Artt. 13 – 22 DPR 600/73

T.U.I.R

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Le imprese in Italia • Normativa civilistica • Normativa ... 2007 lezione... · La STAGIONE...

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