Il regime forfetario per i lavoratori autonomi · 2017-04-05 · Il nuovo regime forfetario, che è...

Il regime forfetarioper i lavoratori autonomi

a cura diPatrizia Clementi

4/2015

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Il regime forfetarioper i lavoratori autonomi

a cura diPatrizia Clementi

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SUPPLEMENTO AL N° 4/2015 DI EX LEGE - POSTE ITALIANE SPA SPED. IN ABB.TOPOSTALE DL 353/2003 (conv. in legge 27/02/2004 n. 46) art. 1 comma 1 LO/MI


Fonti normative

Nuova disciplina- Legge di Stabilità 2015 (L. 23 dicembre 2014, n. 190, art. 1,

cc. da 54 a 89) - Legge 23 dicembre 2014, n. 190, Allegato 4 - Tabella con so-

glie di ricavi e percentuali di redditività in vigore per il 2015 - Legge di Stabilità 2016 (L. 28 dicembre 2015, n. 208, art. 1,

cc. 111 e 113) - Legge 28 dicembre 2015, n. 208, c. 112 – Tabella con soglie

di ricavi e percentuali di redditività in vigore dal 2016 - Circolare Agenzia delle entrate n. 6/E del 19 febbraio 2015- Circolare Agenzia delle entrate n.10/E del 4 aprile 2016 - Circolare Agenzia delle entrate n. 12/E dell’8 aprile 2016 (§ 6.1)- Risoluzione dell’Agenzia delle entrate n. 59/E dell’11 giugno

2015

Prassi amministrativa applicabile per quanto non espressa-mente disposto dalla nuova normativa e in quanto compati-bile con essa- Circolare 3 gennaio 2001, n. 1/E- Circolare 26 gennaio 2001, n. 8/E- Circolare 18 giugno 2001, n. 59/E- Circolare 28 gennaio 2008 n. 7 - Circolare 30 maggio 2012, n. 17/E - Risoluzione 14 dicembre 2006, n. 140/E

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Le parrocchie, gli altri enti ecclesiastici e, in gene-rale, gli enti del variegato mondo del non profit ge-stiscono le loro attività avvalendosi della generosacollaborazione resa a titolo gratuito da fedeli, par-rocchiani, soci, simpatizzanti e da persone che,spinte da motivazioni ideali e religiose, mettono adisposizione il loro tempo e la loro competenzaper contribuire tanto alla vita ordinaria degli enti,quanto a specifiche iniziative. Accanto a queste risorse, per fortuna ancora nu-merose, gli enti si avvalgono sempre più spessoanche di collaborazioni retribuite che devono es-sere gestite, anche sotto il profilo contrattuale, fi-scale e previdenziale, nel rispetto della normativache li disciplina.


Le prestazioni lavorative retribuite possono essereinquadrate, sostanzialmente, in quattro tipologiedi rapporti: – il lavoro subordinato, – le collaborazioni di lavoro autonomo rese da

soggetti che svolgono tale attività solo occasio-nalmente,

– le prestazioni di lavoro autonomo rese da profes-sionisti o, comunque, da soggetti che svolgonotale attività come attività principale o abituale,

– il lavoro accessorio, cioè le collaborazioni retri-buite con il sistema dei voucher.

Va segnalato che con le modifiche apportate daljobs act (D.Lgs. 81/2015) dal 2016 non è più pos-sibile stipulare contratti di collaborazioni coordina-te a progetto (co.co.pro), mentre diviene possibilestipulare contratti di collaborazione coordinata econtinuativa (co.co.co) nei limiti previsti dall’arti-colo 2, in forza del quale «A far data dal 1° gennaio2016, si applica la disciplina del rapporto di lavorosubordinato anche ai rapporti di collaborazione chesi concretano in prestazioni di lavoro esclusivamen-te personali, continuative e le cui modalità di ese-cuzione sono organizzate dal committente anchecon riferimento ai tempi e al luogo di lavoro».Va infine ricordato che l’applicazione del regimedel rapporto di lavoro subordinato non si applicain una serie di ipotesi esplicitamente previste dalDecreto legislativo 81/2015 all’articolo 2, comma2 e precisamente:– alle collaborazioni per le quali gli accordi collet-

tivi nazionali stipulati da associazioni sindacalicomparativamente più rappresentative sul pia-no nazionale prevedono discipline specifiche ri-guardanti il trattamento economico e normati-vo, in ragione delle particolari esigenze produt-tive ed organizzative del relativo settore;

– alle collaborazioni prestate nell’esercizio di pro-fessioni intellettuali per le quali è necessaria l’i-scrizione in appositi albi professionali;

– alle attività prestate nell’esercizio della loro fun-zione dai componenti degli organi di ammini-strazione e controllo delle società e dai parteci-panti a collegi e commissioni;


– alle collaborazioni rese a fini istituzionali in fa-vore delle associazioni e società sportive dilet-tantistiche affiliate alle federazioni sportive na-zionali, alle discipline sportive associate e aglienti di promozione sportiva riconosciuti dalC.O.N.I., come individuati e disciplinati dall’ar-ticolo 90 della legge 27 dicembre 2002, n. 289.

Premettiamo che molte delle situazioni lavorativedegli enti possono essere utilmente gestite attra-verso il ricorso al lavoro accessorio, al quale saràdedicata una tra le prossime Guide Operative peraggiornare quella allegata al n. 2/2015 di exLegeintegrandola con le novità pubblicate sul portaledella diocesi di Milano (www.chiesadimilano.it/av-vocatura) e tenendo conto delle modifiche al sitoINPS in corso di definizione.

Quando però, per motivi oggettivi (superamentodel tetto dei compensi per i quali è ammesso il pa-gamento con il sistema dei voucher) o per volontàdelle parti, non si utilizza il lavoro accessorio e laprestazione lavorativa costituisce per il lavoratoreattività di lavoro autonomo professionale (o abitua-le) è utile tenere presente il nuovo regime forfetariodestinato alle persone fisiche che svolgono attivitàdi ridotte dimensioni (si segnala che il regime si ap-plica inoltre alle imprese individuali connotate, an-che in questo caso, dalle modeste dimensioni).Si tratta di un regime fiscale agevolato e semplifica-to che potrebbe essere adottato, con vantaggio re-ciproco, dai lavoratori autonomi professionali (o abi-tuali) che prestano la loro opera in favore degli enti. Esso prevede, oltre ad una notevole semplificazio-ne degli adempimenti e ad una tassazione moltoagevolata, l’esclusione dall’applicazione dell’IVAsulle operazioni attive. La possibilità di non vedersiaddebitata l’IVA è particolarmente significativa perle parrocchie che non la recuperano su tutti i costiinerenti la sfera istituzionale (in quanto operanocome consumatore finale) e nemmeno nell’ambitodelle attività commerciali esercitate, se si tratta dioperazioni per le quali è prevista l’esenzione IVA (èil caso, ad esempio, delle scuole materne e dell’at-tività didattica in genere).

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Il nuovo regime forfetario, che è stato introdotto nel2015 dalla Legge 190/2014 ed è stato modificatodalla Legge di Stabilità per il 2016 (L. 208/2015), hasostituito i precedenti regimi di favore:– il regime delle nuove iniziative produttive (art.

13, L. 388/2000) e il regime agevolato per gli“ex minimi” (art. 27, cc. 3-5 del D.L. 98/2011,conv. L. 111/2011) erano stati abrogati a de-correre dal 2015 (art. 1, c. 85, lett. a e b, L.190/2014);

– il regime di vantaggio per l’imprenditoria giovani-le (art. 27, cc. 1, 2 e 7 del D.L. 98/2011 e art. 1,cc. 96-115 e 117, L. 244/2007) è stato abrogatoa decorrere dal 2016 a seguito dell’esaurimentodella proroga che era stata disposta limitatamen-te all’anno 2015 (art. 1, c. 85, lett. b e c, L.190/2014 e art. 10, c. 12-undecies, D.L.192/2014, conv. L. 11/2015). In pratica il regimepuò essere ancora utilizzato da coloro che loadottavano al 31 dicembre 2014 e, grazie allaproroga successivamente introdotta, da quantihanno iniziato l’attività nel 2015; tali soggetti pos-sono continuare ad applicare questo regime (cer-tamente più favorevole) per il periodo che resi-dua al completamento del quinquennio agevola-to oppure fino al compimento del 35° anno di etàse successivo alla scadenza del quinquennio.

Ne deriva che, pur se introdotto a decorrere dalperiodo d’imposta 2015, il nuovo regime forfeta-rio è di fatto entrato a regime a decorrere dal 2016ed è l’unico regime agevolato utilizzabile, fatta ec-cezione per le sole situazioni illustrate sopra.

Il nuovo regime forfetario rappresenta il regimenaturale delle persone fisiche che svolgono attivitàdi lavoro autonomo professionale o abituale (e,come accennato sopra anche di quelle che eserci-tano attività d’impresa in forma individuale), pur-ché siano in possesso dei requisiti dimensionali estrutturali richiesti e a condizione che non incorra-

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Il nuovo regimeforfetario:

ambito soggettivo

Il nuovo regimeforfetarioe i regimiabrogati


no in una delle cause di esclusione. A differenza di quanto previsto in precedenza, il re-gime forfetario non riguarda solo i soggetti che ini-ziano una nuova attività e non prevede una scaden-za legata ad un numero di anni di attività o al rag-giungimento di una particolare età anagrafica es-sendo, invece, la sua applicazione subordinataesclusivamente al verificarsi delle condizioni e alpossesso dei requisiti prescritti. Sono tuttavia di-sposte condizioni di maggior favore per un periododi 5 anni nel caso di nuove iniziative economiche.

Essendo destinato a regolare le attività di mode-ste dimensioni economiche, il regime agevolato èriservato alle persone fisiche che, nell’ambito del-l’attività di lavoro autonomo (o d’impresa) nonconseguano ricavi superiori a determinate soglie esvolgano la propria attività con un minimo utilizzodi beni strumentali e collaborazioni lavorative.

A differenza dei precedenti regimi, che prevede-vano un limite di accesso unico per tutte le attivi-tà, nel nuovo regime forfetario la soglia di accessoè proporzionata al tipo di attività svolta, nel pre-supposto che i diversi tipi di attività hanno diffe-renti livelli di redditività. I limiti da rispettare sono indicati nella Tabella alle-gato n. 4 alla legge 190 del 2014 e sono indivi-duati con riferimento ai codici ATECO che contrad-distinguono le diverse attività. Nel caso di svolgi-mento di più attività contraddistinte da codici ATE-CO differenti occorre considerare il limite più ele-vato tra quelli fissati per ciascuna delle attivitàesercitate.I limiti da verificare sono quelli realizzati nell’annoprecedente; nel caso di inizio di attività essi vannoragguagliati all’anno.

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Il nuovo regimeforfetario: requisiti

dimensionali estrutturali

I requisitidimensionali


Oltre a non oltrepassare la soglia di compensi sta-bilita, l’accesso al regime forfetario è consentito a

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I requisitistrutturali

Gruppo di settore Codici attività Soglia deiATECO 2007 ricavi/compensi

dall’1.1.2016

Industrie alimentari e delle bevande (10 - 11) 45.000,00

Commercio all’ingrosso e al dettaglio 45 - (da 46.2 a 46.9) 50.000,00- (da 47.1 a 47.7) - 47.9

Commercio ambulante di prodotti 47.81 40.000,00alimentari e bevande

Commercio ambulante di altri prodotti 47.82 - 47.89 30.000,00

Costruzioni e attività immobiliari (41 - 42 - 43) - (68) 25.000,00

Intermediari del commercio 46.1 25.000,00

Attività dei Servizi di alloggio (55 - 56) 50.000,00e di ristorazione

Attività Professionali, Scientifiche, (64 - 65- 66) - (69 - 70 30.000,00Tecniche, Sanitarie, di Istruzione, - 71 72 - 73 -74 - 75) Servizi Finanziari ed Assicurativi - (85) - (86 - 87 - 88)

Altre attività economiche (01 - 02 - 03) - (05 - 06 30.000,00- 07 – 08 - 09) - (12 - 13- 14 - 15 - 16 - 17 - 18- 19 - 20 - 21 - 22 - 23- 24 - 25 - 26 - 27 - 28- 29 - 30 - 31 - 32 - 33)- (35) - (36 - 37 - 38 - 39)- (49 – 50 - 51 - 52 - 53) - (58 - 59- 60 - 61 - 62 - 63)- (77 – 78 - 79 - 80 - 81

- 82) - (84) - (90 - 91 - 92 - 93) – 94 - 95 - 96) -

(97 - 98) - (99)

LIMITE DI RICAVI E COMPENSI


condizione che il lavoratore autonomo (o impren-ditore) svolga l’attività quasi esclusivamente con ilproprio lavoro e con limitati strumenti. Occorre in-fatti che: a) le spese sostenute complessivamente per lavo-

ro accessorio, lavoro dipendente e per com-pensi erogati ai collaboratori non possono es-sere superiori a 5.000 euro lordi;

b) il costo complessivo dei beni strumentali, al lor-do degli ammortamenti, non superi, alla data dichiusura dell’esercizio, i 20.000 euro.

Va evidenziato che tale limite è valorizzato in ma-niera diversa rispetto al precedente regime di van-taggio in cui concorrevano, nell’arco del triennioprecedente, tutti gli acquisti di beni strumentali,con irrilevanza delle eventuali alienazioni o dismis-sioni intervenute nello stesso periodo. La Relazio-ne illustrativa alla legge di Stabilità 2015 fa infattiriferimento al termine “stock”, cioè ai beni stru-mentali effettivamente presenti al 31 dicembredell’anno precedente; come confermato nel corsodel Videoforum di Italia Oggi del 22 gennaio 2015ai fini dell’accesso/permanenza nel regime, occor-re verificare se i soggetti, «alla data di chiusura del-l’esercizio precedente, sono in possesso di benistrumentali di costo complessivo, al lordo degliammortamenti, non superiore a 20.000 euro».Nella determinazione del limite sono inclusi: – i beni in locazione finanziaria per il costo soste-

nuto dal conduttore;– i beni in locazione, noleggio e comodato per il

valore normale degli stessi determinato alla da-ta del contratto di locazione/noleggio o como-dato;

– i beni in proprietà per il prezzo di acquisto; i be-ni utilizzati promiscuamente per l’attività e perl’uso personale o familiare per il 50%, indipen-dentemente dal loro effettivo utilizzo. Va preci-sato che si presumono, comunque, ad uso pro-miscuo tutti i beni a deducibilità limitata indica-ti negli articoli 164 e 102, comma 9 del TUIR(ad esempio autovetture, autocaravan, ciclo-motori, motocicli, e telefonia) per i quali nondevono essere presi a riferimento i limiti di de-ducibilità previsti dal TUIR (Circ. 10/E/2016).

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Non concorrono invece alla formazione del limite: – i beni immobili, comunque acquisiti e utilizzati

per l’attività; a proposito di questi beni va evi-denziato che il riferimento «comunque acquisi-ti» contenuto nella norma farebbe propendereper l’irrilevanza dell’immobile sia in caso di ac-quisto mediante compravendita, sia in caso diacquisto della sua disponibilità mediante diver-se forme contrattuali (affitto, ad esempio); que-sta interpretazione risulta confermata dallascheda illustrativa del nuovo regime forfetariopubblicata nel sito dell’Agenzia delle entratenella quale viene sostenuto che «Non concorro-no alla formazione di detto limite i beni immo-bili, comunque acquisiti, e anche se detenuti inlocazione, utilizzati per l’esercizio dell’impresa,arte o professione»;

– i beni strumentali il cui costo unitario non siasuperiore a 516,45 euro;

– i costi riferibili ad attività immateriali, come quel-lo sostenuto per l’avviamento o altri elementiimmateriali comunque riferibili all’attività (es. lespese relative a più esercizi), che non si caratte-rizzano per il loro concreto utilizzo nell’ambitodell’attività d’impresa o di lavoro autonomo.

Va tenuto presente, come già previsto per i prece-denti regimi agevolati, sia in fase di accesso al re-gime forfetario che durante la sua applicazione,che il rispetto del limite va verificato con riferimen-to al costo sostenuto al netto dell’IVA, anche senon è stato esercitato il diritto di detrazione (cfCirc. 6/E/2015, par. 9.5.).Anche in questo caso i limiti vanno verificati conriferimento all’anno precedente.

Indipendentemente dal rispetto dei limiti dimen-sionali e strutturali, la legge prevede una serie diipotesi che costituiscono cause ostative all’acces-so al regime forfetario.Le cause di esclusione, con la sola eccezione diquella relativa al possesso di redditi di lavoro di-pendente e assimilati, vanno riferite al momento

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Il nuovo regimeforfetario:

cause ostative


di applicazione del regime e non all’anno antece-dente l’ingresso nel medesimo; pertanto, il verifi-carsi di una delle predette cause nell’anno prece-dente l’accesso non è di impedimento all’applica-zione del regime qualora la stessa sia venuta me-no prima dell’inizio dell’anno successivo.

Come già disposto per i regimi agevolati del pas-sato, non sono compatibili con il regime forfetarioagevolato una serie di attività per le quali la disci-plina IVA (D.P.R. 633/1972) prevede un regimespeciale; si tratta delle seguenti attività:– agricoltura e attività connesse e pesca (artt. 34

e 34-bis); – vendita sali e tabacchi (art. 74, c. 1);– commercio dei fiammiferi (art. 74, c. 1);– editoria (art. 74, c. 1);– gestione di servizi di telefonia pubblica (art. 74,

c. 1);– rivendita di documenti di trasporto pubblico e

di sosta (art. 74, c. 1); – intrattenimenti, giochi e altre attività di cui alla

tariffa allegata al D.P.R. n. 640/1972 (art. 74, c.6);

– agenzie di viaggi e turismo (art. 74-ter, D.P.R. n.633/1972);

– agriturismo (art. 5, c. 2, L. 413/1991);– vendite a domicilio (art. 25-bis, c. 6);– rivendita di beni usati, di oggetti d’arte, d’anti-

quariato o da collezione (art. 36, D.L. 41/1995);– agenzie di vendite all’asta di oggetti d’arte, an-

tiquariato o da collezione (art. 40-bis, D.L.41/1995).

L’esercizio di una attività preclusa dal regime for-fetario impedisce l’applicazione di tale regime an-che per le altre attività svolte (cf Circ. 7/E/2008,par. 2.2).

Non possono accedere al regime forfettario colo-ro che non sono residenti nello Stato italiano, adeccezione di coloro che risiedono in uno degli Sta-ti membri dell’Unione europea, o in uno Stato ade-

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Soggetti che siavvalgono di particolari

regimi specialio forfetari

Soggettinon residenti


rente all’Accordo sullo spazio economico europeo,che assicuri un adeguato scambio di informazionie producono in Italia almeno il 75% del redditocomplessivamente prodotto.

Sono esclusi dal regime forfetario i soggetti cheeffettuano, in via esclusiva o prevalente, operazio-ni di cessione di fabbricati e relative porzioni o diterreni edificabili, oppure cessioni intracomunita-rie di mezzi di trasporto nuovi; dal momento chela medesima preclusione era già prevista nell’am-bito dell’originario regime dei contribuenti minimie del successivo regime fiscale di vantaggio resta-no validi i chiarimenti ministeriali già resi con i do-cumenti di prassi a commento dei precedenti re-gimi.

Il regime forfetario è precluso ai soggetti che par-tecipano a società di persone, ad associazioni pro-fessionali, di cui all’articolo 5 del D.P.R. 917/1986(TUIR), o a società a responsabilità limitata aventiristretta base proprietaria che hanno optato per latrasparenza fiscale, ai sensi dell’articolo 116 delTUIR.

Il regime forfetario non può essere adottato da co-loro che nell’anno precedente hanno percepitoredditi di lavoro dipendente o assimilati (compre-se le pensioni) per un ammontare superiore a30.000 euro (questa disposizione è stata introdot-ta dalla Legge di Stabilità 2016 che ha anche abro-gato il precedente requisito per l’applicazione delregime forfetario: che nell’anno precedente il red-dito dell’attività d’impresa, arte o professioneesercitata fosse prevalente rispetto al reddito dilavoro dipendente o assimilato eventualmentepercepito).L’Agenzia delle entrate nella Circolare 10/E/2016precisa che il limite «non opera se il rapporto di la-voro dipendente è cessato nel corso dell’anno pre-

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Soggetti titolaridi redditi di lavoro

dipendenteo pensione

Soggetti che partecipano

a società

Soggettiche effettuano vendite

immobiliario di mezzi

di trasporto


cedente, sempre che nel medesimo anno non siastato percepito un reddito di pensione che, inquanto assimilato al reddito di lavoro dipendente,assume rilievo, anche autonomo, ai fini del rag-giungimento della citata soglia». Sempre secondola stessa Circolare il limite assume rilievo «nell’ipo-tesi in cui, nello stesso anno, il contribuente abbiacessato il rapporto di lavoro dipendente ma ne ab-bia intrapreso uno nuovo, ancora in essere al 31dicembre. Ciò in coerenza con la ratio della dispo-sizione, che ha il fine di incoraggiare il lavoratorerimasto senza impiego e senza trattamento pen-sionistico mediante la concessione di agevolazionifiscali».

Il regime è caratterizzato da significative agevola-zioni fiscali e una notevole semplificazione degliadempimenti.

Le agevolazioni fiscali previste per questo regimesono significative e spaziano a 360 gradi su tuttele imposte: l’IRPEF viene sostituita da un’impostasostitutiva davvero “leggera”, per l’IVA è previstol’esonero, per l’IRAP l’esclusione e gli studi di set-tore non trovano applicazione.

1. IRPEF E IRAPAi fini dell’imposta sul reddito le peculiarità di que-sto regime sono due: la determinazione forfetariadell’imponibile e l’applicazione di un’imposta so-stitutiva dell’IRPEF, delle relative addizionali locali(regionale, provinciale, comunale) e dell’IRAP.

a) Determinazione del reddito Una sostanziale differenza con i precedenti regimiagevolati riguarda la forfetizzazione del reddito im-ponibile che viene calcolato tramite l’applicazionedel coefficiente di redditività previsto per la speci-fica attività svolta all’ammontare dei ricavi o com-pensi percepiti nel periodo d’imposta (cf art. 1, c.64 della L. 190/2014).

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Caratteristichedel regimeforfetario

Le agevolazionifiscali


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Il computo dei ricavi e compensi avviene secondoil principio di cassa.

Gruppo di settore Codici attività CoefficienteATECO 2007 di redditività

Industrie alimentari e delle bevande (10 - 11) 40%

Commercio all’ingrosso e al dettaglio 45 - (da 46.2 a 46.9) 40%- (da 47.1 a 47.7) - 47.9

Commercio ambulante di prodotti 47.81 40%alimentari e bevande

Commercio ambulante di altri prodotti 47.82 - 47.89 54%

Costruzioni e attività immobiliari (41 - 42 - 43) - (68) 86%

Intermediari del commercio 46.1 62%

Attività dei Servizi di alloggio e di ristorazione (55 - 56) 40%

Attività Professionali, Scientifiche, Tecniche, (64 - 65- 66) - (69 - 70 78%Sanitarie, di Istruzione, Servizi - 71 – 72 - 73 -74 - 75) Finanziari ed Assicurativi - (85) - (86 - 87 - 88)

Altre attività economiche (01 - 02 - 03) - (05 - 06 67%- 07 – 08 - 09) - (12 - 13- 14 - 15 - 16 - 17 - 18- 19 - 20 - 21 - 22 - 23- 24 - 25 - 26 - 27 - 28- 29 - 30 - 31 - 32 - 33)- (35) - (36 - 37 - 38 - 39)- (49 – 50 - 51 - 52 - 53)- (58 - 59- 60 - 61 - 62 - 63) - (77 – 78 - 79 - 80- 81 - 82) - (84) - (90 - 91- 92 - 93) – 94 - 95 - 96)- (97 - 98) - (99)

I coefficienti di redditività sono riportati nella Ta-bella allegato n. 4 alla legge 190/2014, come mo-dificata dalla legge 208/2015.

COEFFICIENTI DI REDDITIVITÀ


Considerato che il reddito imponibile viene deter-minato attraverso l’applicazione del coefficientedi redditività, le spese sostenute, a prescindere daqualsiasi valutazione circa la loro inerenza all’atti-vità, sono, di fatto, indifferenti. Ciò nonostante icosti devono comunque essere monitorati per ve-rificare l’eventuale superamento dei limiti per l’ac-cesso e la permanenza nel regime forfetario, non-ché per la compilazione delle specifiche sezionidel quadro RS di UNICO PF. Le uniche spese che possono essere dedotte dalreddito imponibile sono i contributi previdenziali e leperdite fiscali generatesi nei periodi d’imposta ante-riori l’accesso al regime, secondo le regole ordinariestabilite dal TUIR (cf art. 1, c. 68, L. 190/2014).Non partecipano alla formazione del reddito im-ponibile le plusvalenze e le minusvalenze realizza-te, anche se riferite a beni acquistati prima dell’ac-cesso al regime, così come le sopravvenienze, siaattive che passive. Il reddito prodotto dagli immobili strumentali o pa-trimoniali eventualmente posseduti è escluso dalreddito forfetario, ma va imputato quale redditodi fabbricati (cf Circ. 10/E/2016, par. 4.3).

b) Imposta sostitutivaAl reddito, come sopra determinato, si applicaun’imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle relativeaddizionali regionale, provinciale e comunale edell’IRAP pari al 15%; per i soggetti che inizianouna nuova attività l’aliquota è ridotta, per i primi 5anni, al 5%. Il versamento dell’imposta sostitutiva deve essereeffettuato negli stessi termini e con le medesimemodalità previste per il versamento dell’IRPEF; siapplicano, quindi, le disposizioni vigenti in mate-ria di versamenti a saldo ed in acconto dell’impo-sta, compensazione e rateazione della stessa.L’Agenzia delle entrate con la Risoluzione59/E/2015 ha istituito i codici tributo per il versa-mento, tramite modello F24, degli acconti e delsaldo dell’imposta sostitutiva:– “1790” denominato Imposta sostitutiva sul re-

gime forfetario – Acconto prima rata – art. 1, c.64, legge n. 190/2014;

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– “1791” denominato Imposta sostitutiva sul re-gime forfetario – Acconto seconda rata o in uni-ca soluzione – art. 1, c. 64, legge n. 190/2014;

– “1792” denominato Imposta sostitutiva sul re-gime forfetario – Saldo – art. 1, c. 64, legge n.190/2014.

c) Esonero dalle ritenute fiscaliI compensi dei soggetti che applicano il regime for-fetario non sono assoggettati a ritenuta d’accontoda parte del sostituto d’imposta (e, lo ricordiamo,gli enti non commerciali sono sostituti d’imposta).Per evitare di subire la ritenuta occorre che il lavo-ratore autonomo inserisca nella fattura una dichia-razione dalla quale risulti che il reddito cui le som-me afferiscono è soggetto ad imposta sostitutiva:“Compenso non soggetto a ritenuta d’acconto inquanto assoggettato ad imposta sostitutiva ex arti-colo 1, c. 67 della L. 23.12.2014, n. 190”.

2. IVAUna peculiarità del regime è costituita dall’esone-ro dall’applicazione dell’IVA: in pratica, sui com-pensi corrisposti a questi lavoratori non è dovutal’IVA; essi sono, infatti, tenuti all’emissione dellafattura, ma in esonero da imposta.

Le semplificazioni degli ordinari obblighi previsti acarico dei soggetti in regime ordinario sono nume-rose e certamente significative.

1. ESONERO DALLA TENUTA DELLE SCRITTURE CONTABILIQuesti contribuenti sono esonerati, ai fini delle im-poste dirette, dagli obblighi di registrazione e te-nuta delle scritture contabili; resta invece l’obbligodi conservare i documenti ricevuti ed emessi e dipresentare la dichiarazione dei redditi nei terminie con le modalità ordinarie previste dal D.P.R.322/1998.

2. ESONERO DAGLI ADEMPIMENTI DI SOSTITUTO D’IMPOSTAL’articolo 1, comma 69 della legge 190/2014 sta-bilisce che i contribuenti che adottano il regimeforfetario non sono tenuti ad operare le ritenutealla fonte sui redditi di lavoro dipendente, di lavo-

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La semplificazionedegli adempimenti

in materiadi imposte dirette


ro autonomo e, in generale sulle ipotesi previstedal D.P.R. 600/1973.Occorre però indicare, nella dichiarazione dei red-diti, il codice fiscale del percettore dei redditi per iquali all’atto del pagamento degli stessi non è sta-ta operata la ritenuta e l’ammontare dei redditistessi.

3. ESONERO DA STUDI DI SETTORE E PARAMETRI CONTABILII contribuenti che applicano il regime forfetario so-no esclusi dall’applicazione degli studi di settore edei parametri contabili. Viene però richiesto che insede di dichiarazione dei redditi (quadro RS diUNICO PF) siano fornite specifiche informazionirelative all’attività soggetta al regime agevolato (cfart. 1, c. 73, L. 190/2014).

Dal momento che i contribuenti forfetari ai fini IVAoperano in regime di franchigia sono esonerati dal-la maggior parte degli obblighi e degli adempimen-ti connessi a questa imposta.

1. DIVIETO DI ADDEBITO E DI DETRAZIONEL’articolo 1, comma 58 della legge 190/2014 sta-bilisce che i contribuenti che adottano il regimeforfetario non devono applicare l’IVA a titolo di ri-valsa. Come visto sopra le fatture devono indicaregli estremi della legge che prevede l’esclusionedall’imposta.Le fatture devono riportare la dicitura che motival’esclusione dall’IVA “Operazione in franchigia IVAai sensi dell’art. 1, cc. 54-88 della L. 23.12.2014,n. 190”.In quanto non viene applicata l’IVA, sulle fatture diimporto superiore a 77,74 euro deve essere appli-cato il bollo di 2,00 euro.Naturalmente i soggetti che adottano questo regi-me non hanno diritto alla detrazione dell’IVA as-solta, dovuta o addebitata sugli acquisti.I contribuenti che adottano il regime forfetariomantengono la soggettività passiva IVA nelle ope-razioni attive e passive con operatori non residenti.

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La semplificazionedegli adempimenti

in materia di IVA


2. SEMPLIFICAZIONI CONTABILI E DICHIARATIVEL’articolo 1, comma 59 della legge 190/2014 pre-vede che i soggetti che applicano il regime forfe-tario siano esonerati dagli obblighi di liquidazionee versamento dell’imposta e da tutti gli obblighicontabili e dichiarativi previsti dal D.P.R. 633 del1973; nello specifico l’esonero riguarda:– registrazione delle fatture emesse (art. 23),– registrazione dei corrispettivi (art. 23),– registrazione degli acquisti (art. 25),– tenuta e conservazione dei registri e dei docu-

menti (art. 39), fatta eccezione per le fattureemesse, quelle di acquisto e le bollette doga-nali di importazione,

– dichiarazione e comunicazione annuale (artt. 8e 8-bis del D.P.R. 322/1998).

Permane, invece l’obbligo di:– certificare i corrispettivi attraverso fattura, rice-

vuta fiscale o scontrino,– numerare e conservare le fatture di acquisto e

le bollette doganali,– inviare la comunicazione delle fatture “signifi-

cative”. Permangono inoltre gli obblighi previsti per: le ces-sioni e gli acquisti di beni intracomunitari, le pre-stazioni di servizi ricevute da soggetti non residen-ti o rese ai medesimi e per le importazioni, espor-tazioni ed operazioni ad esse assimilate.

Come anticipato sopra, la disciplina del regime for-fetario prevede ulteriori vantaggi volti a favorire lanascita di nuove iniziative economiche.In particolare, il comma 65 dell’articolo 1 della leg-ge 190/2014 (modificato dalla L. 208/2015) stabi-lisce che a decorrere dal 2016, il reddito determi-nato con il regime forfetario, sia assoggettato adun’imposta sostitutiva del 5% (invece di quella del15%), per i primi 5 anni di attività. Per poter beneficiare di questo ulteriore vantaggioè necessario che:a) il contribuente non abbia esercitato, nei tre anni

precedenti l’inizio dell’attività, attività artistica,professionale ovvero d’impresa, anche in forma

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Le maggioriagevolazioni per le

nuove attività


associata o familiare;b) l’attività da esercitare non costituisca, in nes-

sun modo, mera prosecuzione di altra attivitàprecedentemente svolta sotto forma di lavorodipendente o autonomo, escluso il caso in cuil’attività precedentemente svolta consista nelperiodo di pratica obbligatoria ai fini dell’eser-cizio di arti o professioni;

c) qualora venga proseguita un’attività svolta inprecedenza da altro soggetto, l’ammontare deirelativi ricavi e compensi, realizzati nel periodod’imposta precedente quello di riconoscimentodel beneficio, non sia superiore ai limiti che, aseconda dell’attività, consentono l’accesso alregime.

Possono applicare l’aliquota del 5% anche i sog-getti che:– applicavano il regime fiscale di vantaggio al 31

dicembre 2014 e che hanno i requisiti previstiper applicare la nuova agevolazione,

– hanno iniziato una nuova attività nel 2015.

La relazione alla Legge di Stabilità 2015 (L.190/2014) precisa che considerata l’identità delrequisito “nuova attività” con quello previsto perl’abrogato regime di vantaggio per l’imprenditoriagiovanile, sono applicabili tutti i chiarimenti fornitiin merito dall’Agenzia delle entrate; per la stessaragione restano validi anche i chiarimenti a suotempo forniti con riferimento all’abrogato regimedelle nuove iniziative produttive.In particolare:– ai fini dell’individuazione del momento di inizio

dell’attività deve farsi riferimento non alla meraapertura della partita IVA, ma all’effettivo svol-gimento della stessa, coincidente con la primaeffettuazione di operazioni attive o passive(Circ. 3.1.2001, n. 1/E, par. 1.9.4);

– il limite relativo ai “tre anni precedenti” tra l’av-vio dell’attività per cui si intende fruire del regi-me agevolato e la precedente attività di lavoroautonomo o di impresa è riferito alla data di ef-fettivo svolgimento dell’attività precedente enon al periodo d’imposta; occorre quindi com-

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Il requisitodella novitàdell’attività


putare i giorni di calendario trascorsi tra la finedella precedente attività e l’inizio di quella nuo-va (Circ. 30.5.2012, n. 17/E, par. 2.2.1);

– la qualità di socio in società personali o di capi-tale non è di per sé causa ostativa per l’adozio-ne del regime agevolato; occorre invece verifi-care l’effettivo esercizio dell’attività d’impresao di lavoro autonomo eventualmente svolta dalsocio (Circ. 18.6.2001, n. 59/E, par. 2.5 e Circ.30.5.2012, n. 17/E, par. 2.2.1);

– non è escluso dal regime forfetario l’associatoin partecipazione di solo lavoro, perché il suoreddito non è qualificabile come reddito deri-vante dallo svolgimento di una attività artisticao professionale come definita dall’articolo 53,comma 1 del TUIR (Circ. 30.5.2012, n. 17/E,par. 2.2.1);

– la partecipazione ad una società inattiva noncostituisce causa ostativa (Circ. 30.5.2012, n.17/E, par. 2.2.1);

– l’aver svolto nel triennio precedente un’attivitàproduttiva di reddito agrario ai sensi dell’artico-lo 32 del TUIR non costituisce preclusione (Ris.14.12.2006, n. 140);

– lo svolgimento di attività professionale produt-tiva di reddito di lavoro autonomo occasionale,qualificabile come reddito diverso ai sensi del-l’articolo 67 del TUIR non è preclusiva alla frui-zione del regime agevolato (Circ. 30.5.2012, n.17/E, par. 2.2.2);

– la nuova attività viene considerata “mera pro-secuzione dell’attività precedente” quando ha ilmedesimo contenuto economico e si fonda sul-la stessa organizzazione di mezzi rispetto allaprecedente; in questi casi la “novità” riguarde-rebbe solo l’aspetto formale, restando inveceimmutati i beni utilizzati nell’attività preceden-te, i luoghi in cui viene svolta, i clienti nei con-fronti dei quali si rivolge (Circ. 26.1.2001, n.8/E, par. 1.2; Circ. 18.6.2001, n. 59/E, par. 2.6e Circ. 30.2.2012, n. 17/E, par 2.2.2);

– il requisito della “novità” va sempre verificatoin presenza di attività di lavoro dipendente atempo indeterminato, mentre non precludonol’applicazione del regime forme di lavoro pre-

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cario come i contratti di collaborazione coordi-nata e continuativa e quelli di lavoro a tempodeterminato quando l’attività sia svolta per unperiodo di tempo non superiore alla metà delperiodo di osservazione (il triennio precedentel’inizio della nuova attività) (Circ. 30.5.2012, n.17/E, par. 2.2.2);

– non è di ostacolo all’ingresso nel regime la cir-costanza che la nuova attività sia in precedenzasvolta come dipendente se il contribuente haperso il lavoro o è stato posto in mobilità percause indipendenti dalla propria volontà (Circ.30.5.2012, n. 17/E, par. 2.2.2);

– non viene considerata “mera prosecuzione”dell’attività quella svolta da un lavoratore di-pendente che, a seguito del pensionamento,svolga la stessa attività in forma di lavoro auto-nomo (Circ. 30.5.2012, n. 17/E, par. 2.2.2);

– non sussiste “mera prosecuzione” per il colla-boratore dell’impresa familiare (Circ.30.5.2012, n. 17/E, par. 2.2.2);

– non rileva l’attività svolta durante il periodo dipratica obbligatoria ai fini dell’esercizio di arti oprofessioni o di altre attività in particolari setto-ri economico-produttivi (es. artigianato) (Circ.30.5.2012, n. 17/E, par. 2.2.2);

– il periodo di tirocinio forense si considera con-cluso con il superamento dell’esame di abilita-zione alla professione e l’iscrizione all’albo pro-fessionale; l’attività svolta nelle more del supe-ramento dell’esame non preclude la fruizionedel regime agevolato in quanto l’attività di col-laborazione costituisce solo una parte limitatadell’attività professionale (Circ. 26.1.2001, n.8/E, par. 1.2);

– il praticante esercente l’attività forense non inqualità di collaboratore coordinato e continua-tivo, ma come lavoratore autonomo, può acce-dere al regime di vantaggio già al momento del-l’apertura della partita IVA e non solo dopo ilsuperamento dell’esame di abilitazione (Circ.30.5.2012, n. 17/E, par. 2.2.2).

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Come accennato sopra il regime forfetario è appli-cato naturalmente dai soggetti che possiedono irequisiti richiesti dalla norma, tenendo un com-portamento in linea con le disposizioni del regi-me. Possono fruire del regime sia i soggetti che inizia-no una nuova attività, sia quelli che già ne eserci-tano una; la circostanza di iniziare una nuova atti-vità rileva solo al fine di poter applicare l’impostasostitutiva con l’aliquota ridotta al 5% per il primoquinquennio.

a) Adempimenti per le nuove attivitàLe persone fisiche che intraprendono una nuovaattività presumendo il possesso dei requisiti richie-sti comunicano la scelta di avvalersi del regime for-fetario nella dichiarazione di inizio attività da pre-sentare entro 30 giorni dalla data di inizio dell’atti-vità. In particolare, occorre indicare nella sezionerelativa ai “Regimi fiscali agevolati” del quadro B, ilcodice 2, per il regime forfetario.L’omessa indicazione dell’utilizzo del regime nelmodello di inizio attività non pregiudica la sua ap-plicazione in quanto risulta determinante il com-portamento concludente effettivamente tenuto dalcontribuente (art. 1, c. 1, D.P.R. 442/1997; cf Circ.7/E/2008, par. 3.1), ma è punibile con una sanzio-ne amministrativa da 250 euro a 2.000 euro; l’ina-dempimento può essere sanato con il ravvedimen-to operoso.

b) Adempimenti per le attività in corso Il passaggio al regime agevolato per i contribuentiche hanno attività in corso avviene, a partire dal 1°gennaio 2016, senza effettuare specifici adempi-menti e, quindi, senza doverne dare alcuna comu-nicazione preventiva (con il mod. AA9/12) o suc-cessiva (cf Circ. 6/E/2015, par 9.2).

c) Opzione per il regime ordinario I soggetti che, pur in possesso dei requisiti perusufruire del regime forfetario, non intendono usu-fruirne hanno la possibilità di disapplicarlo, ovvero

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Adempimenti peraccedere

al regime forfetario


di fuoriuscirne, optando per la determinazione del-le imposte sul reddito e dell’imposta sul valore ag-giunto nei modi ordinari. L’opzione per il regime ordinario avviene tramitecomportamento concludente, ma deve, in ogni ca-so, essere comunicata barrando l’apposito campodella dichiarazione annuale IVA da presentare suc-cessivamente alla scelta operata. L’omessa comu-nicazione in dichiarazione della volontà di applica-re il regime ordinario non inficia l’opzione effet-tuata, ma è punibile con una sanzione amministra-tiva da 250 euro a 2.000 euro. L’opzione per l’applicazione del regime ordinario èvalida per almeno un triennio. Trascorso il periodominimo di permanenza nel regime ordinario, l’op-zione resta valida per ciascun anno successivo, fi-no a quando permane la concreta applicazionedella scelta operata.

Il regime forfetario cessa di avere efficacia a parti-re dall’anno successivo a quello in cui vengono su-perati i limiti dimensionali o di struttura previstioppure si verifica una delle cause di esclusione (cf,rispettivamente, art. 1, c. 54 e c. 57, L. 190/2014).

Il reddito conseguito dai lavoratori autonomi cheadottano il regime forfetario assume rilevanza an-che ai fini previdenziali; l’imponibile si calcola ap-plicando ai compensi percepiti il coefficiente diredditività previsto per ciascuna categoria.I lavoratori autonomi che hanno l’obbligo di iscri-zione ad una Cassa professionale devono rispet-tare la disciplina ad essa relativa.I lavoratori autonomi che non hanno una propriaCassa previdenziale devono iscriversi alla Gestio-ne Separata INPS e devono versare i contributicon le modalità e nella misura previsti per l’annodi competenza. Per l’anno 2016 l’aliquota è fissa-ta:– al 24% per i soggetti già iscritti ad altra gestione

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Decadenzadal regime

Aspettiprevidenziali


previdenziale (come i lavoratori subordinati) opensionati,

– al 27,72% per i professionisti senza altra coper-tura previdenziale, né pensionati.

Anche se in questa Guida ci siamo occupati in par-ticolare dei lavoratori autonomi per completezzasegnaliamo che, mentre gli altri aspetti della nor-mativa sono applicabili in maniera identica anchealle persone fisiche che svolgono attività commer-ciali, sotto il profilo previdenziale le due situazionisono disciplinate diversamente. Coloro che svol-gono attività d’impresa devono, infatti, iscriversialla Gestione INPS Commercianti/ Artigiani. A fa-vore di questi soggetti la legge 190/ 2014 introdu-ce la possibilità di beneficiare di una particolareagevolazione ai fini della determinazione dei con-tributi previdenziali (cf art. 1, cc. 76-83).

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Il regime forfetario per i lavoratori autonomi · 2017-04-05 · Il nuovo regime forfetario, che è...

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