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Il cambiamento dell’OIC 24 e l’impatto della rappresentazione in bilancio delle

Immobilizzazioni immateriali

Dott.ssa Ylenia Franciosi Dott.ssa Sandra GuerzoniCommissione Bilancio, ODCEC di Modena

Modena, 7 dicembre 2017

Intangible assets(estratto relazione annuale 2016 MISE)

2OIC 24 – Immobilizzazioni immateriali7/12/2017

L’industria sta vivendo una trasformazione che, senzaprecedenti per rapidità e pervasività, investe tutte le fasi delciclo di vita del prodotto: ideazione, produzione, distribuzione,vendita e consumo.

Il filo conduttore di questa metamorfosi è rappresentatodall’ascesa inarrestabile della componente immaterialedell’economia, la cui crescente digitalizzazione ha favorito losviluppo della prototipazione rapida, dell’automazione spintae della manifattura additiva, dell’Internet of Things, dellanuova economia dei dati, della produzione on demand e dellasharing economy

Intangible assets


Siamo entrati nell’era di Industria 4.0, una trasformazione irreversibile fondatasulla sempre più forte collaborazione tra università, attori della ricerca, grandiimprese, PMI e startup innovative.

[……]Nell’ultima Legge di Bilancio il Governo ha inteso rinnovare il proprioimpegno per il rilancio della competitività di tutto il tessuto produttivonazionale, accogliendo le raccomandazioni di policy contenute nel PianoIndustria 4.0. Tra le misure introdotte, molte sono di particolare interesseper le startup e le PMI innovative: il potenziamento degli incentivi per gliinvestimenti, il rafforzamento del credito d’imposta per gli investimenti inricerca e sviluppo, l’istituzione della nuova tipologia di visto dedicata agliinvestitori, la possibilità di cedere le perdite a società “sponsor” quotateanche se in possesso di una partecipazione minoritaria nel capitale el’iper-ammortamento per i beni strumentali che abilitano latrasformazione digitale della manifattura. L’impegno finanziario profuso èsenza precedenti.

(Ministro Carlo Calenda – MISE – Relazione annuale al Parlamento sullo stato di attuazione esull’impatto della policy a sostegno delle start up e delle PMI innovative)

Scritture di riapertura delle poste patrimoniali

e riclassificazione esercizio di raffronto

Impatto su elaborazione budget e previsione

risultati futuri

Ripercussioni su sistemi informativi, processi

organizzativi e controllo interno

Effetti sulla analisi delle performance aziendali (Es. EBITDA, PN, Attivo

immobilizzato)

Necessario adeguamento

piano dei conti

Inventariare tutti i derivati per valutazione

al fair value

Mappatura gruppo e rapporti con imprese sottoposte a controllo

delle controllanti

Rinvio approvazione a 180 gg.

Doppio binario

civile-fiscale

4

Alcune considerazioni operative…

OIC 24 Immobilizzazioni immateriali

NOVITA’ INTRODOTTE dal Dlgs 139/2015

L’OIC ha aggiornato il principio contabile 24 «Immobilizzazioni immateriali» per tenereconto delle novità introdotte dal Dlgs 139/2015 e per migliorarne il coordinamentocon gli altri principi contabili, in primis con l’OIC 12, relativo a composizione e schemidel bilancio d’esercizio.

Principali novità:

1) definizione degli oneri pluriennali;

2) eliminazione dei costi di Ricerca e pubblicità;

3) nuova definizione e rilevazione dei beni immateriali;

4) ridefinizione ammortamento avviamento;

5) ridefinizione e nuova classificazione dei costi accessori su finanziamenti alla lucedel nuovo metodo di valutazione del costo ammortizzato (OIC 15, OIC 19, OIC 21) ecapitalizzazione degli oneri finanziari;

6) aggiunta paragrafi: svalutazione per perdite durevoli di valore e alienazioni;

7) Informativa da inserire in Nota Integrativa e Relazione sulla Gestione;

8) Informazioni per società che redigono il bilancio ai sensi degli art. 2435-bis e2435-ter

5OIC 24 Immobilizzazioni immateriali

Codice Civileart. 2424. Contenuto dello stato patrimoniale .

6OIC 24 – Immobilizzazioni immateriali

[….]

B) Immobilizzazioni, con separata indicazione di quelle concesse inlocazione finanziaria:I - Immobilizzazioni immateriali:1) costi di impianto e di ampliamento;2) costi di sviluppo;3) diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle operedell'ingegno;4) concessioni, licenze, marchi e diritti simili;5) avviamento;6) immobilizzazioni in corso e acconti;7) altre.

7/12/2017

B.I Immobilizzazioni immateriali


Art. 2424-bis c.c.

Utilizzazione durevole

Condizione per la capitalizzazione



Nelle valutazioni devono essere osservati i seguenti criteri:

1) le immobilizzazioni sono iscritte al costo di acquisto o diproduzione. Nel costo di acquisto si computano anche i costiaccessori. Il costo di produzione comprende tutti i costidirettamente imputabili al prodotto. Può comprendereanche altri costi, per la quota ragionevolmente imputabile alprodotto, relativi al periodo di fabbricazione e fino almomento dal quale il bene può essere utilizzato; con glistessi criteri possono essere aggiunti gli oneri relativi alfinanziamento della fabbricazione, interna o presso terzi;[….].



2) il costo delle immobilizzazioni, materiali e immateriali, lacui utilizzazione è limitata nel tempo deve esseresistematicamente ammortizzato in ogni esercizio inrelazione con la loro residua possibilità di utilizzazione.Eventuali modifiche dei criteri di ammortamento e deicoefficienti applicati devono essere motivate nella notaintegrativa;3) l'immobilizzazione che, alla data della chiusuradell'esercizio, risulti durevolmente di valore inferiore aquello determinato secondo i numeri 1) e 2) deve essereiscritta a tale minore valore. Il minor valore non può esseremantenuto nei successivi bilanci se sono venuti meno imotivi della rettifica effettuata; questa disposizione non siapplica a rettifiche di valore relative all'avviamento.



5) i costi di impianto e di ampliamento e i costi di sviluppoaventi utilità pluriennale possono essere iscritti nell'attivocon il consenso, ove esistente, del collegio sindacale. I costidi impianto e ampliamento devono essere ammortizzatientro un periodo non superiore a cinque anni. I costi disviluppo sono ammortizzati secondo la loro vita utile; neicasi eccezionali in cui non è possibile stimarneattendibilmente la vita utile, sono ammortizzati entro unperiodo non superiore a cinque anni. Fino a chel'ammortamento dei costi di impianto e ampliamento e disviluppo non è completato possono essere distribuitidividendi solo se residuano riserve disponibili sufficienti acoprire l'ammontare dei costi non ammortizzati

Immobilizzazioni immateriali – OIC 24


Principali interventi

Adeguamento iscrizione plus/minusvalenze a seguitodell’eliminazione area straordinaria

Oneri pluriennali: sono capitalizzabili solo i costi di impianto e diampliamento ed i costi di sviluppo

L’ammortamento dei costi sviluppo e avviamento deve avvenire inbase alla vita utile ed in casi eccezionali in un periodo non superiorerispettivamente a 5 o 10 anni.

Eliminazione della capitalizzazione degli oneri accessori sufinanziamenti

Dismissione immobilizzazione e determinazione ammortamento proquota alla data di cessione



ad utilità (benefici economici) pluriennale

Oneri pluriennali

Attività caratterizzate da intangibilità

Beni immaterialiAvviamento

Immobilizzazioni in corso e acconti

Altre immobilizzazioni

DEFINIZIONI



RILEVAZIONE

Iscrizione delle immobilizzazioni immateriali in generale

Le immobilizzazioni immateriali sono iscritte al costo di acquisto o diproduzione

costi di acquisto: è il prezzo effettivo da corrispondere al fornitore,rilevato da contratto o dalla fattura.

Costo di produzione: comprende tutti i costi direttamente imputabiliall’immobilizzazione nonché quelli indiretti per la quotaragionevolmente imputabile, relativi al periodo di produzione e fino aquando il bene immateriale può essere utilizzato. Nel limite del valorerecuperabile del bene sono ammessi anche gli oneri finanziari relativi alfinanziamento della produzione interna o presso terzi.



RILEVAZIONE

Oneri pluriennali

POSSONO essere iscritti nell’attivo di stato patrimoniale SOLO se

❖ è dimostrata la loro utilità futura❖ Esiste correlazione oggettiva con i benefici futuri che la società potrà

ritrarre❖ Esiste la ragionevole certezza di poterli recuperare

I costi di impianto e di ampliamento ed i costi sviluppo sono iscrivibilisolo con il consenso del Collegio sindacale ove esistente.



RILEVAZIONE

Beni immateriali

Per le immobilizzazioni immateriali costituite da beni:

❖ Il costo di acquisto comprende anche gli oneri accessori: spese diregistrazione, IVA indetraibile, consulenze tecniche specifiche.

❖ Possono essere capitalizzati solo i costi sostenuti per l’acquisto o laproduzione di nuovi beni immateriali (costi originari) e permigliorare, modificare, o rinnovare beni immateriali già esistenti,purché tali costi producano un incremento significativo e misurabiledi capacità, di produttività ovvero ne prolunghino la vita utile.

❖ Non sono capitalizzabili i beni immateriali ricevuti a titolo gratuito



ONERI PLURIENNALI

1. Costi di impianto e ampliamento (BI1)

sono i costi che si sostengono in modo non ricorrente, in alcunicaratteristici momenti del ciclo di vita della società: (i) fase pre-operativa (cosiddetti costi di start-up) o (ii) quella di accrescimento dellacapacità operativa

costi di start-up: possono essere costi sostenuti da una società di nuovacostituzione per progettare o rendere operativa la struttura aziendaleiniziale oppure da una società preesistente per l’avvio di un nuovocentro commerciale, un nuovo processo produttivoCosti di ampliamento: espansione quali-quantitavio della società, dinatura straordinaria



Condizioni specifiche per la capitalizzazione

Costi di impianto e ampliamento Rapporto di causa-effetto fra costi ebenefici (utilità futura)

Costi di start up

Costi direttamente attribuibili a nuovaattività e limitati ai costi sostenuti nelperiodo antecedente il momento delpossibile avvioRecuperabilità del costo in quantoragionevole prospettiva di reddito

Costi di addestramento e qualificazione del personale

Rientranti in attività di start up

Profondo processo diristrutturazione/riconversione concambiamento della strutturaproduttiva, commerciale eamministrativa



ONERI PLURIENNALI

Lo sviluppo costituisce l’applicazione della ricerca di base o altre conoscenzepossedute o acquisite in un piano o un progetto per la produzione di materiali,dispositivi, processi, sistemi o servizi, nuovi o sostanzialmente modificati, primadell’inizio della produzione commerciale o utilizzo.Possono essere ricompresi in tale voce:• i costi per la progettazione, la costruzione e la verifica di prototipi o modelli che

precedono la produzione o l’utilizzo degli stessi;• i costi per la progettazione di mezzi, prove, stampi e matrici concernenti la nuova

tecnologia;• i costi per la progettazione, la costruzione e l’attivazione di un impianto pilota che

non è di dimensioni economicamente idonee per la produzione commerciale;• i costi per la progettazione, la costruzione e la prova di materiali, progetti,

prodotti, processi, sistemi o servizi nuovi o migliorati;• i costi per l’applicazione della ricerca di base.

2. Sviluppo (BI2)



ONERI PLURIENNALI

I costi di ricerca di base sono costi di periodo che vengono imputati a contoeconomico nell’esercizio in cui sono sostenuti

I costi di sviluppo capitalizzabili sono:• costi del personale• costi per materiali e servizi• Ammortamenti di beni materiali e immateriali nella misura in cui tali beni

sono utilizzati nell’attività di sviluppo

2. Sviluppo (BI2)



ONERI PLURIENNALI

Condizione per la capitalizzazione dei costi di sviluppo sono:

• I costi devono avere diretta inerenza al prodotto, al processo o al progettooggetto di sviluppo

• I costi devono essere riferiti ad un progetto realizzabile

• I costi devono essere recuperabili

2. Sviluppo (BI2)



ONERI PLURIENNALI

Costi di ricerca precedentemente capitalizzati

Occorre verificare se soddisfano i requisiti dei BI2 Costi di sviluppo1. Sono relativi ad un prodotto o processo chiaramente definito, nonché identificabilie misurabili? Sono direttamente inerenti al prodotto, processo o progetto?2. Il progetto è realizzabile, cioè tecnicamente fattibile in quanto la società possiedeo può disporre delle risorse necessarie?3. Sono recuperabili, cioè la società ha prospettive di reddito tali per cui i Ricavi delprogetto siano almeno sufficienti a coprire tali costi?

Nel caso non siano soddisfatte le condizioni devono essere eliminati dalla voce BI2con effetto sul PN in base alle indicazioni dell’OIC 29. Gli effetti sono rilevati inbilancio retroattivamente ai sensi dell’OIC 29, ai soli fini di riclassifica.

2. Sviluppo (BI2)



ONERI PLURIENNALI

Costi di pubblicità precedentemente capitalizzati

Occorre verificare se soddisfano i requisiti dei BI1 Costi di impianto e ampliamento1. Sono costi non ricorrenti, sostenuti in fase pre-operativa o di accrescimento dellasocietà?2. Vi è congruenza ed un rapporto causa-effetto tra i costi ed i benefici futuri che ci siattende?3. Relativamente ai costi di start up, i costi sono direttamente attribuibili alla nuovaattività e vi è una ragionevole prospettiva di reddito tale da garantire la lororecuperabilità?

Nel caso non siano soddisfatte le condizioni devono essere eliminati dalla voce BI1con effetto sul PN in base alle indicazioni dell’OIC 29. Gli effetti sono rilevati inbilancio retroattivamente ai sensi dell’OIC 29, ai soli fini di riclassifica.

2. Sviluppo (BI2)

Rilevazioni contabili STRALCIO COSTI RICERCA/PUBBLICITA’ PRECEDENTI

• Storno costi a diminuzione del PN, utilizzando utili portati a nuovo, ovvero riserva disponibile ovvero procedendo alla ripatrimonializzazione

DR Utili portati a nuovo (SP) 100

AV Costi pubblicità/ricerca (SP) 100



BENI IMMATERIALI

L’iscrizione dei beni immateriali, ovvero beni non monetari privi di consistenza fisica,che rappresentano in genere diritti giuridicamente tutelati, nell’attivo patrimonialepuò avvenire alle seguenti condizioni:a) Sono individualmente identificabili:

- Sono separabili o scorporabili dalla società- derivano da diritti contrattuali o da altri diritti legali

b) La società acquisisce il potere di usufruire dei benefici economici futuri derivantidal bene stessoc) Il costo è stimabile con sufficiente attendibilità

Non sono iscrivibili nello stato patrimoniale i beni pervenuti a tiolo gratuito, in talcaso la società è tenuta a darne informazione in nota integrativa.



BENI IMMATERIALI

In tale fattispecie rientrano:• i costi sia di produzione interna sia di acquisizione esterna dei diritti di

utilizzazione delle opere dell’ingegno;• i costi sia di produzione interna sia di acquisizione esterna di brevetti per modelli

di utilità e per modelli e disegni ornamentali;• i costi per i diritti in licenza d’uso di brevetti;• i costi relativi all’acquisto a titolo di proprietà, a titolo di licenza d'uso del

software applicativo sia a tempo determinato che a tempo indeterminato;• i costi sostenuti per la produzione ad uso interno di un software applicativo

tutelato ai sensi della legge sui diritti d'autore;• i costi di know-how, sia nel caso in cui sono sostenuti per la produzione interna

che nel caso di acquisto da terzi, quando è tutelato giuridicamente.

2. Diritti di brevetto industriale (BI3)



BENI IMMATERIALI

In tale fattispecie rientrano:• i costi per l’ottenimento di concessioni su beni di proprietà degli enti

concedenti (sfruttamento in esclusiva di beni pubblici quali ad esempio il suolodemaniale);

• i costi per l’ottenimento di concessioni per esercizio di attività proprie degli enticoncedenti (gestione regolamentata di alcuni servizi pubblici quali ad esempioautostrade, trasporti, parcheggi, ecc.);

• i costi per le licenze di commercio al dettaglio;• i costi di know-how per la tecnologia non brevettata;• i costi per l’acquisto, la produzione interna e per i diritti di licenza d’uso dei

marchi.

3. Concessioni, licenze, marchi e diritti simili (BI4)



IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI

In corso: comprendono quei beni di produzione interna che alla data diriferimento del bilancio di esercizio si trovano in fase di realizzazione. Affluiscono atale voce i costi interni ed esterni sostenuti per la realizzazione di un beneimmateriale per il quale non sia ancora stata acquisita la piena titolarità del diritto(nel caso di brevetti, marchi, ecc.) o riguardanti progetti non ancora completati(nel caso di costi di sviluppo). I costi interni ed esterni sostenuti sono rappresentati- ad esempio – dai costi di lavoro, materiali e consulenza specificamente utilizzati atal fine.

Acconti: sono rappresentati dagli importi corrisposti ai fornitori per l’acquisto di una o più immobilizzazioni immateriali prima che si siano verificate le condizioni per la loro iscrizione in bilancio.

4. Immobilizzazioni in corso ed acconti (BI6)



Si possono iscrivere eventuali costi capitalizzabili che, per la loro differente natura, non trovano collocazione in altre voci appartenenti alla voce BI.

A titolo esemplificativo:

• il costo corrisposto per acquisire l’usufrutto su azioni;• il costo per la realizzazione interna di un software applicativo “non tutelato”;• i costi sostenuti per migliorie e spese incrementative su beni di terzi (ossia

senza una autonoma funzionalità);• i costi per il trasferimento e per il riposizionamento di cespiti.

5. Altre (BI7)




Nell’ambito dei principi internazionali si distingue fra:

- Sito web per l’utilizzo esterno: con finalità di promozione dei prodotti e servizidell’impresa, oppure per la fornitura di servizi elettronici e la vendita di prodotti eservizi (e-commerce):

- Sito web per l’utilizzo interno: strumento di archiviazione interno delle politiche societarie, delle informazioni sui clienti….

Sito internet




Può essere acquistato o sviluppato internamente

Per lo sviluppo del sito le principali fasi richieste sono:- pianificazione: studio fattibilità, valutazione diverse alternative, definizione

caratteristiche tecniche e finalità;- Sviluppo aspetti applicativi e infrastrutturali: acquisto dominio, hardware* e

software operativo;- Sviluppo del design grafico- Sviluppo del contenuto(*) immobilizzazione materiale

Il costo del sito è da considerare:- Spesa di pubblicità: sito con finalità esclusivamente o prevalentemente di

promozione. Le spese per lo sviluppo del sito sono spesate a conto economico.- Attività immateriale: quando si è in grado di prevedere che l’investimento

genererà ricavi futuri. Si tratta del caso di siti che possono generare ricavimediante vendita elettronica. La classificazione potrà essere o BI1 o BI3.

Sito internet




COSTI ACCESSORI FINANZIAMENTI


versione precedente

Erano inseriti tra le BI 7) Altre

e ammortizzate in funzione della durata deifinanziamenti sottostanti.

versione attuale

o Per i debiti sorti ante 01/01/2016

Continua a classificare gli ONERI ACCESSORI trale BI 7) Altre e ad ammortizzarli in funzionedella durata dei finanziamenti sottostanti.

o Per i debiti sorti succ. al 01/01/2016

COSTO AMMORTIZZATO



BENI IMMATERIALI

L’avviamento rappresenta l’attitudine di un’azienda a produrre utili.

Può essere generato internamente oppure acquistato a titolo oneroso medianteun acquisto di un’azienda o ramo d’azienda.

4. Avviamento (BI5)

L’avviamento è iscritto fra le immobilizzazioni se sono soddisfatte le seguenticondizioni:• è acquisito a titolo oneroso;• Ha un valore misurabile, in quanto incluso nel corrispettivo pagato;• È costituito da costi e oneri ad utilità differita nel tempo;• Il relativo costo è recuperabile

Non può essere iscritto fra le immobilizzazioni l’avviamento generatointernamente

Esso rappresenta una qualità dell’aziendaÈ pari alla differenza tra prezzo complessivo di acquisizione dell’azienda e valorecorrente dei singoli elementi attivi e passivi trasferiti



Devono essere ammortizzati entro un periodo non superiore a cinque anni

Costi di impianto e ampliamento

AMMORTAMENTO

Costi di sviluppo

Devono essere ammortizzati secondo la loro vita utile, ovvero in un periodo nonsuperiore a cinque anni quando non sia determinabile in modo attendibile la vitautile

Permane il divieto di distribuzione dei dividendi in assenza di riserve disponibili sufficienti a coprire l’ammontare di detti costi non ammortizzati.



Avviamento

AMMORTAMENTO

Versione precedente

Criterio sistematico per un periodo di massimo5 ANNI.

Sono consentiti periodi superiori, massimo 20ANNI, se è ragionevole supporre che la vitautile sia superiore ai 5 anni.

Le ragioni specifiche devono essereespressamente indicate in Nota integrativa.

Versione attuale

Secondo la VITA UTILE.*

(periodo in cui l’impresa prevede di poterutilizzare l’immobilizzazione)

Solo in casi ECCEZIONALI, periodo nonsuperiore ai 10 ANNI.

Per una stima superiore, sono necessari FATTI E CIRCOSTANZE OGGETTIVI a supporto.

*VITA UTILE:• periodo entro il quale ci si attende di GODERE dei benefici economici addizionali, legati alle prospettive

reddituali della società oggetto di aggregazione;• periodo entro il quale ci si attende di RECUPERARE (in termini finanziari o reddituali), l’investimento

effettuato;• media ponderata delle vite utili delle principali attività (core assets) acquisite con l’operazione di

aggregazione.



Per i beni immateriali non è esplicitato un limite temporale, tuttavia non èconsentito l’allungamento del periodo di ammortamento oltre il limite legale ocontrattuale. La vita utile può essere più breve a seconda del periodo durante ilquale la società prevede di utilizzare il bene.La stima della vita utile dei marchi non deve eccedere i 20 anni.

Beni immateriali

AMMORTAMENTO

Altre immobilizzazioni immateriali

L’ammortamento del costo del software non tutelato è effettuato nelprevedibile periodo di utilizzo.

L'ammortamento dei costi per migliorie dei beni di terzi si effettua nel periodominore tra quello di utilità futura delle spese sostenute e quello residuo dellalocazione, tenuto conto dell'eventuale periodo di rinnovo, se dipendente dalconduttore.



Svalutazioni

Alienazioni

La società valuta a ogni data di riferimento del bilancio la presenza di indicatori di perditedurevoli di valore per quanto concerne le immobilizzazioni immateriali. Se tali indicatori nondovessero sussistere, la società procede alla stima del valore recuperabile dell’immobilizzazioneed effettua una svalutazione, ai sensi dell’articolo 2426 comma 1, numero 3, qualoral’immobilizzazione risulti durevolmente di valore inferiore al valore netto contabile. Sul punto siveda l’OIC 9…

Quando un bene immateriale è venduto occorre eliminare contabilmente, in contropartita alcorrispettivo ricevuto, la voce delle immobilizzazioni per il valore netto contabiledell’immobilizzazione ceduta, cioè al netto degli ammortamenti accumulati fino alla data dialienazione comprendendo anche la quota di ammortamento relativa alla frazione dell’ultimoesercizio in cui è stato utilizzato. L’eventuale differenza tra il valore netto contabile e ilcorrispettivo della cessione, e cioè la plusvalenza o la minusvalenza realizzata, va rilevata aconto economico nelle voci A5 «Altri ricavi e proventi» o B14 «oneri diversi di gestione».


Grazie per l’attenzione

Dott.ssa ylenia franciosiODCEC Modena – Commissione bilancio

[email protected]

Dott.ssa sandra guerzoniODCEC Modena – Commissione bilancio

[email protected]

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