Calcedonio Li Pomi...C. Li Pomi – luglio 2018 ® diritti riservati - riproduzione citando la fonte...

® diritti riservati - riproduzione citando la fonte

Calcedonio Li Pomi

dottore commercialista – revisore legale consulente enti locali

La contabilità E/P e il bilancio consolidato negli enti locali C. Li Pomi – luglio 2018


2

I N D I C E D E G L I A R G O M E N T I

IL BILANCIO CONSOLIDATO

Definizione e funzione …………………………………………………………….. pag. 3

L’obbligo di consolidamento del bilancio ………………………….….. pag. 5

Il “gruppo amministrazione pubblica” …………………………..….. pag. 6

Le attività preliminari al consolidamento ………………………….. pag.13

o Individuazione degli enti da considerare

o Comunicazioni ai componenti del gruppo

Il bilancio consolidato e la nota integrativa ……………….……….. pag.24

o Termini di approvazione

o La struttura del bilancio consolidato

o l’elaborazione del bilancio consolidato

o la nota integrativa

La relazione dell’Organo di revisione sul bilancio consolidato ..… pag.33



3

articoli 157 e 233/bis TUEL P.c.a. 4/4, come integrato e modificato con D.M. 11/8/20171

Il Bilancio consolidato è un documento contabile a carattere

consuntivo che rappresenta il risultato economico, patrimoniale e

finanziario del “gruppo amministrazione pubblica”,

� attraverso un’opportuna eliminazione dei rapporti che hanno prodotto

effetti soltanto all’interno del gruppo, al fine di rappresentare le

transazioni effettuate con soggetti esterni al gruppo stesso.

Gli enti locali redigono un bilancio consolidato che rappresenti in

modo veritiero e corretto:

A. la situazione finanziaria e patrimoniale e

B. il risultato economico

della complessiva attività svolta dall’ente attraverso le proprie

articolazioni organizzative, i suoi enti strumentali e le sue società

controllate e partecipate.

lo strumento informativo primario

dei dati patrimoniali, economici e finanziari del gruppo [inteso come un’unica

entità economica distinta dalle sue singole componenti]

che assolve a funzioni essenziali di informazione

che non possono essere assolte dai bilanci dei singoli enti/società

componenti il gruppo, né da una loro semplice aggregazione.

1 pubblicato sulla GURI n. 210 dell’8/9/2017.

Il bilancio consolidato è quindi



4

In particolare, il bilancio consolidato deve consentire di:

A. attribuire alla Amministrazione capogruppo un nuovo

strumento per programmare, gestire e controllare con

maggiore efficacia il proprio gruppo;

B. ottenere una visione completa della consistenza patrimoniale

e finanziaria di un gruppo di enti e società che fa capo ad una

P.A., incluso il risultato economico.

superando le divisioni rappresentate dalle singole personalità

giuridiche di enti, istituzioni e società

che – di fatto – vengono assimilate a settori operativi del

“gruppo amministrazione pubblica” dell’Ente locale.



5

articolo 11/bis e 18 d.lgs. 118/2011

Il del gruppo di una P.A.

è OBBLIGATORIO

dal 2017, con riferimento all’esercizio 2016, per gli enti locali con

oltre 5.000 abitanti e

dal 2019, con riferimento all’esercizio 2018, per i restanti enti

deve essere redatto

in attuazione degli articoli da 11/bis a 11/quinquies del d.lgs.

118/2011 e

secondo le modalità e i criteri individuati nel Principio applicato

del bilancio consolidato (Allegato 4/4 al d.lgs.118/2011).

Ai fini dell’inclusione nel bilancio consolidato si considera

QUALSIASI ente strumentale, azienda, società controllata e

partecipata

dalla sua forma giuridica pubblica o privata

e anche se le attività che svolge sono dissimili da quelle degli altri

componenti del gruppo2.

2 v. articolo 11/bis, comma 3, d.lgs. n.118/2011.

attenzione !

indipendentemente



6

Il termine “gruppo amministrazione pubblica” (GAP) comprende

gli enti e gli organismi strumentali, le società controllate e

partecipate da una P.A. e fa riferimento alle nozioni di:

A. controllo “di diritto”, “di fatto“ e “contrattuale“

anche quando non è presente un legame di partecipazione,

diretta o indiretta, al capitale delle controllate

B. partecipazione.

Ai fini della inclusione nel “gruppo” non rileva la forma giuridica né

la differente natura dell’attività svolta dall’ente strumentale o dalla

società.

Costituiscono componenti del “gruppo”

1. gli organismi strumentali;

2. gli enti strumentali controllati e partecipati;

3. le società controllate e partecipate;



7

GLI ORGANISMI STRUMENTALI

articolo 1, comma 2, d.lgs. 118/2011

Le ISTITUZIONI di cui all’articolo 114, comma 2,3 del TUEL sono

organismi strumentali.

Gli organismi strumentali sono distinti nelle TIPOLOGIE definite in

corrispondenza delle di bilancio.

Attenzione !

Gli organismi strumentali, proprio in quanto “articolazioni

organizzative” dell’Ente, sono già compresi nel rendiconto

consolidato di quest’ultimo.

3 “L'istituzione è organismo strumentale dell'ente locale per l'esercizio di servizi sociali, dotato di autonomia gestionale. L'istituzione conforma la propria gestione ai principi contabili generali e applicati allegati al decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118 e successive modificazioni e integrazioni ed adotta il medesimo sistema contabile dell'ente locale che la ha istituito, nel rispetto di quanto previsto dall'articolo 151, comma 2.”

Sono le articolazioni organizzative, anche a livello territoriale,

dell’ente locale, dotate di autonomia organizzativa e contabile

MA

prive di personalità giuridica.



8

GLI ENTI STRUMENTALI

articolo 11/ter d.lgs. 118/2011

ente strumentale controllato

È l’azienda o l’ente - pubblico o privato – nei cui confronti

l’ente locale ha UNA delle seguenti condizioni:

A. il possesso, diretto o indiretto, della maggioranza dei voti

esercitabili nell’ente o nell’azienda;

B. il potere assegnato da legge, statuto o convenzione di

nominare o rimuovere la maggioranza dei componenti

degli organi decisionali, competenti a definire le scelte

strategiche e le politiche di settore, nonché a decidere in ordine

all’indirizzo alla pianificazione ed alla programmazione dell’attività;

C. la maggioranza, diretta o indiretta, dei diritti di voto nelle

sedute degli organi decisionali, competenti a definire le scelte

strategiche e le politiche di settore, nonché a decidere in ordine

all’indirizzo, alla pianificazione e alla programmazione dell’attività;

D. l’obbligo di ripianare disavanzi, nei casi consentiti dalla legge,

per % superiori alla propria quota di partecipazione;

E. esercita un’influenza dominante in virtù di contratti e clausole statutarie, nei casi in cui la legge consente tali contratti

e clausole.

Sono soggetti, pubblici o privati,

dotati di personalità giuridica e autonomia contabile

Vi rientrano le aziende speciali, gli enti autonomi, i consorzi e le

fondazioni.



9

ente strumentale partecipato

Le TIPOLOGIE di enti strumentali:

corrispondono alle del bilancio

1. servizi istituzionali, generali e di gestione;

2. istruzione e diritto allo studio;

3. ordine pubblico e sicurezza;

4. tutela e valorizzazione dei beni ed attività culturali;

5. politiche giovanili, sport e tempo libero;

6. turismo;

7. assetto del territorio ed edilizia abitativa;

8. sviluppo sostenibile e tutela del territorio e dell'ambiente;

9. trasporti e diritto alla mobilità;

10. soccorso civile;

11. diritti sociali, politiche sociali e famiglia;

12. sviluppo economico e competitività;

13. agricoltura, politiche agroalimentari e pesca;

14. energia e diversificazione delle fonti energetiche;

15. relazione con le altre autonomie territoriali e locali;

È l’azienda o l’ente - pubblico o privato – nel quale l’Ente locale

ha una partecipazione, in assenza delle condizioni che ne

determinano il controllo.



10

LE SOCIETÀ articoli 11/quater d.lgs. 118/20114

società controllata

Le società sono distinte nelle stesse TIPOLOGIE previste per gli

enti strumentali,

corrispondono alle del bilancio.

4 come modificato dall’articolo 26, comma 9 del d.lgs. n.175/2016.

Ai fini dell’elaborazione del bilancio consolidato,

si definisce controllata la società nella quale l’ente locale ha

UNA delle seguenti condizioni:

A. il possesso, diretto o indiretto, anche sulla scorta di patti

parasociali, della maggioranza dei voti esercitabili

nell’assemblea ordinaria o dispone di voti sufficienti per

esercitare una influenza dominante sull’assemblea

ordinaria;

B. il diritto, in virtù di un contratto o di una clausola statutaria,

di esercitare un’influenza dominante, quando la legge

consente tali contratti o clausole.



11

società partecipata

articolo 11/quinquies d.lgs. 118/20115

Questa definizione si applica a decorre dal 2019, con riferimento

all’esercizio 2018.

Nella fase di prima applicazione della riforma6,

con riferimento agli esercizi 2015-2017

per “società partecipata“ si intende la società a totale

partecipazione pubblica affidataria di servizi pubblici locali

dell’ente locale

indipendentemente dalla quota di partecipazione.

le società miste rientrano nel GAP soltanto se controllate.

5 come modificato dall’articolo 26, comma 9 del d.lgs. n.175/2016. 6 cfr. articolo 11/quinquies, comma 3, d.lgs. 118/2011.

Ai fini dell’elaborazione del bilancio consolidato,

per società partecipata si intende la società nella quale l’Ente

locale, direttamente o indirettamente, dispone di una quota di

voti, esercitabili in assemblea, pari o superiore al 20% (o al 10%

nel caso di società quotate).

NORMA TRANSITORIA

Ne consegue che



12

L’influenza dominante su enti e società

Si manifesta attraverso clausole contrattuali che incidono

significativamente sulla gestione dell’altro contraente (come

l’imposizione della tariffa minima, l’obbligo di fruibilità pubblica del servizio, la

previsione di agevolazioni o esenzioni) che svolge l’attività

prevalentemente nei confronti dell’ente controllante.

L’attività si definisce prevalente se l’ente controllato abbia conseguito

nell’anno precedente ricavi e proventi riconducibili all’amministrazione

pubblica capogruppo superiori all’80% dei ricavi complessivi.

Attenzione !

I contratti di servizio pubblico e di concessione

� stipulati con enti, aziende o società che svolgono

prevalentemente l’attività oggetto di tali contratti

presuppongono l’esercizio di influenza dominante.

Casi particolari

Nel perimetro di consolidamento

sono compresi gli enti e le società in liquidazione

NON sono compresi gli enti, le aziende e le società per i quali sia

stata avviata una procedura concorsuale.

Attenzione !



13

Sono essenzialmente due:

A. INDIVIDUAZIONE degli enti da considerare per la

predisposizione del bilancio consolidato

B. COMUNICAZIONE ai componenti del gruppo.

A. INDIVIDUAZIONE degli enti da considerare per la predisposizione del bilancio consolidato

Allo scopo di consentire la predisposizione del bilancio

consolidato, gli enti capogruppo predispongono

� e approvano con deliberazione di Giunta

due distinti elenchi:

1. l’elenco di TUTTI gli enti, le aziende e le società che

compongono il “gruppo”

2. l’elenco degli enti, delle aziende e delle società COMPRESI

nel bilancio consolidato.

Entrambi gli elenchi sono aggiornati alla fine dell’esercizio e

inseriti nella nota integrativa al bilancio consolidato.



14

L’esclusione dall’area di consolidamento

Enti, aziende e società inseriti in un “gruppo amministrazione

pubblica” POSSONO non essere compresi nel bilancio consolidato

nei casi di:

1. irrilevanza, ossia quando il bilancio di una componente del gruppo è

irrilevante ai fini della rappresentazione veritiera e corretta della situazione

patrimoniale e finanziaria e del risultato economico del gruppo;

2. impossibilità di reperire le informazioni necessarie al

consolidamento in tempi ragionevoli e senza spese

sproporzionate.

1. L’irrilevanza.

Fino al bilancio consolidato dell’esercizio 2016, sono

considerati irrilevanti i bilanci che presentano, per ciascuno dei

seguenti parametri, una incidenza inferiore al 10% rispetto alla

posizione patrimoniale, economico e finanziaria della

capogruppo:

1. totale dell’attivo patrimoniale

2. patrimonio netto

3. totale dei ricavi caratteristici.

Attenzione !

La percentuale di irrilevanza riferita ai ricavi caratteristici è

determinata rapportando i componenti positivi di reddito che

concorrono alla determinazione del valore della produzione

dell’ente o società partecipata/controllata al totale dei

“Componenti positivi delle gestione” dell’Ente.



15

Esercizio 2016% partec.ne

attivopatrimonio

nettoricavi

irrilevanza

Comune di Bellavita 15.000,00 6.000,00 25.000,00

soglia 10% 1.500,00 600,00 2.500,00

Alfa Spa (in house) 100% 1.000,00 350,00 2.400,00 SI

Sigma srl 100% 300,00 20,00 400,00 SI

Beta srl (in house) 90% 800,00 150,00 2.000,00 SI

Delta Spa 80% 300,00 200,00 1.000,00 SI

Gamma Spa 70% 400,00 150,00 350,00 SI

Teta srl 70% 100,00 50,00 200,00 SI

dati in €/mgl

Tavola 1

Sulla scorta delle disposizioni vigenti fino al 2016 il Comune può

considerare irrilevanti tutte le 6 società perché sotto soglia

(incidenza di ciascuno dei parametri inferiore al 10%)

� e dunque non redigere il bilancio consolidato

malgrado ciascuna delle società sia da consolidare, in quanto il

Comune ne ha il controllo.



16

A decorrere dal bilancio consolidato dell’esercizio 20177,

1. in presenza di patrimonio netto negativo, l’irrilevanza è

determinata con riferimento ai soli due parametri restanti.

2. sono SEMPRE considerati RILEVANTI

gli enti e le società totalmente partecipati dalla capogruppo;

le società in house;

gli enti partecipati titolari di affidamento diretto da parte dei

componenti del gruppo

a prescindere dalla quota di partecipazione

Esercizio 2017%

partec.neattivo

patrimonio

nettoricavi

irrilevanza

Comune di

Bellavita 15.000,00 6.000,00 25.000,00

soglia 10% 1.500,00 600,00 2.500,00

Alfa Spa (in house) 100% 1.000,00 350,00 2.400,00 NO

Sigma srl 100% 300,00 20,00 400,00 NO

Beta srl (in house) 90% 800,00 150,00 2.000,00 NO

Delta Spa 80% 300,00 200,00 1.000,00 SI

Gamma Spa 70% 400,00 150,00 350,00 SI

Teta srl 70% 100,00 50,00 200,00 SI

dati in €/mgl

Tavola 2

Sulla scorta delle disposizioni vigenti dal 2017 vi sono 3 società che,

sebbene sotto soglia, devono essere oggetto di consolidamento, in quanto a

partecipazione totalitaria ( Alfa e Sigma) o in house (Beta).

3. Sono SEMPRE considerate IRRILEVANTI, salvo il caso

dell’affidamento diretto, le quote di partecipazione inferiori all’1%

del capitale della società partecipata.

7 a seguito delle modifiche apportate al P.c.a. 4/4 dal D.M..11/8/2017.



17

A decorrere dal bilancio consolidato dell’esercizio 2018,

1. sono considerati IRRILEVANTI i bilanci che presentano, per

ciascuno dei tre parametri, una incidenza inferiore al 3%.

2. la valutazione di irrilevanza DEVE essere effettuata

sia con riferimento al singolo ente o società

sia con riguardo all’insieme degli enti e delle società

ritenuti scarsamente significativi

in quanto la considerazione di più situazioni modeste potrebbe

rivelarsi di interesse al fine del consolidamento.

evitare che l’esclusione di tante realtà

autonomamente insignificanti sottragga al bilancio

di gruppo informazioni rilevanti.

Pertanto, ai fini dell’esclusione per irrilevanza, a decorrere

dall’esercizio 2018 viene fissata la seguente regola.

La sommatoria delle percentuali dei bilanci singolarmente

considerati irrilevanti deve presentare – per ciascuno dei

parametri indicati – un’incidenza inferiore al 10% rispetto alla

posizione patrimoniale, economica e finanziaria della capogruppo.

Se tali sommatorie

la capogruppo

individua i bilanci degli enti singolarmente irrilevanti da inserire nel

bilancio consolidato, fino a ricondurre la sommatoria delle

percentuali dei bilanci esclusi per irrilevanza ad una incidenza

inferiore al 10%.

presentano un valore pari o superiore al 10%

obiettivo



18

Esercizio 2018% partec.ne

attivopatrimonio

nettoricavi

irrilevanza


soglia 3 % 450,00 180,00 750,00

Alfa Spa (in house) 100% 1.000,00 350,00 2.400,00 NO

Sigma srl 100% 300,00 20,00 400,00 NO

Beta srl (in house) 90% 800,00 150,00 2.000,00 NO

Delta Spa 80% 300,00 200,00 1.000,00 NO

Gamma Spa 70% 400,00 150,00 350,00 SI

Teta srl 70% 100,00 50,00 200,00 SI

dati in €/mgl

Tavola 3

Nell’esercizio 2018 anche Delta S.p.a. deve essere oggetto di

consolidamento perché non irrilevante (superato il parametro dei ricavi

rispetto alla nuova soglia del 3%).

Le società Gamma e Teta – singolarmente considerate – sono sotto

la soglia del 3%.

Tuttavia la nuova regola stabilisce che la verifica dell’irrilevanza

debba essere condotta non solo singolarmente ma

complessivamente, ossia sommando i valori dei parametri delle

società che sono sotto la soglia del 3% e verificando SE la somma

così ottenuta sia superiore o inferiore rispetto al 10% dei

corrispondenti parametri della capogruppo.



19

Se tali sommatorie dei parametri presentano un valore pari o

superiore al 10%, la capogruppo individua i bilanci degli enti

singolarmente irrilevanti da inserire nel bilancio consolidato, fino a

ricondurre la sommatoria delle percentuali dei bilanci esclusi per

irrilevanza ad una incidenza inferiore al 10%.

Nella Tavola 4 poiché le sommatoria dei parametri delle società

Gamma e Teta presentano un valore INFERIORE al 10%, le società

Gamma e Teta non sono oggetto di consolidamento in quanto

irrilevanti anche a seguito della verifica con la nuova regola.

Esercizio 2018 attivopatrimonio

nettoricavi


soglia 10 % 1.500,00 600,00 2.500,00

Gamma Spa 400,00 150,00 350,00

Teta srl 100,00 50,00 200,00

totale 500,00 200,00 550,00

incidenza % del totale 3,33 3,33 2,20

inferiore al 10% SI SI SI

dati in €/mgl

Tavola 4

In ogni caso,

al fine di garantire la significatività del bilancio consolidato,

gli enti possono considerare non irrilevanti i bilanci degli enti e delle

società che presentato percentuali inferiori a quelle sopra indicate.

Attenzione !



20

2. impossibilità di reperire le informazioni necessarie al consolidamento in tempi ragionevoli e senza spese sproporzionate.

I casi di esclusione dal consolidamento per tale ragione sono

estremamente limitati e riguardano eventi di natura straordinaria

(calamità naturali).

Se alle scadenze previste i bilanci dei componenti del gruppo non

sono ancora stati approvati, occorre trasmettere il preconsuntivo o

il bilancio predisposto ai fini dell’approvazione.

Assenza di enti o società da consolidare

Nel caso in cui non risultino enti o società oggetto di consolidamento

dichiara formalmente

A. che l’Ente non ha enti o società, controllate o partecipate, che

sono oggetto di consolidamento e che, di conseguenza,

B. non procede all’approvazione del bilancio consolidato relativo

all’esercizio precedente.

la delibera di approvazione del rendiconto



21

B. COMUNICAZIONE ai componenti del gruppo.

PRIMA dell’avvio dell’obbligo di redazione del bilancio

consolidato la P.A. capogruppo.

a) comunica agli enti e alle società interessate, che saranno

comprese nel proprio bilancio consolidato del prossimo

esercizio

b) trasmette a ciascuno di essi l’elenco degli enti compresi nel

consolidato

c) impartisce le DIRETTIVE necessarie per rendere possibile

la predisposizione del bilancio consolidato.

Le DIRETTIVE DI CONSOLIDAMENTO

Riguardano:

1. modalità e tempi di trasmissione dei bilanci di esercizio, dei

rendiconti e delle informazioni integrative necessarie

all’elaborazione del consolidato;

vanno trasmessi, in ogni caso, entro il 20 luglio

dell’anno successivo a quello di riferimento.

Se alle scadenze previste i bilanci dei componenti del GAP non

sono stati ancora approvati, alla capogruppo deve essere

trasmesso il pre consuntivo o il bilancio predisposto ai fini

dell’approvazione.

2. le indicazioni di dettaglio relative alla documentazione (S/P,

C/E, operazioni infra-gruppo) e alle informazioni integrative da

trasmettere per rendere possibile l’elaborazione del consolidato;



22

Dal 1° gennaio 2016, a seguito dell’entrata in vigore del d.lgs.

n.139/20158, i bilanci delle società del gruppo e i bilanci degli enti

strumentali in contabilità economico-patrimoniale

non sono omogenei

con i bilanci della capogruppo e degli enti strumentali in

contabilità finanziaria.

In particolare:

nello STATO PATRIMONIALE sono eliminati dalle immobilizzazioni i

costi di ricerca, sviluppo e di pubblicità capitalizzati;

nel CONTO ECONOMICO sono eliminati gli oneri e i proventi

straordinari;

non sono più presenti i CONTI D’ORDINE.

richiedere alle società e agli enti strumentali che adottano la sola

contabilità E/P

a) le informazioni necessarie all’elaborazione del bilancio

consolidato secondo i principi contabili e lo schema previsti dal

d.lgs. n.118/2011

b) la riclassificazione dello S/P e del C/E secondo lo schema

previsto dall’allegato 11 al d.lgs. n.118/2011

8 d.lgs. 18 agosto 2015, n.139 “Attuazione della direttiva 2013/34/UE relativa ai bilanci d'esercizio, ai bilanci consolidati e alle relative relazioni di talune tipologie di imprese, recante modifica della direttiva 2006/43/CE e abrogazione delle direttive 78/660/CEE e 83/349/CEE, per la parte relativa alla disciplina del bilancio di esercizio e di quello consolidato per le società di capitali e gli altri soggetti individuati dalla legge”.

Novità !

Si rende pertanto necessario



23

3. le istruzioni necessarie ad avviare un percorso che consenta, in

tempi ragionevolmente brevi, di adeguare i bilanci del gruppo ai

criteri previsti nel principio contabile sul bilancio consolidato, se

non in contrasto con la disciplina civilistica, per gli enti o società

del gruppo in contabilità economico-patrimoniale.

In particolare la capogruppo predispone e trasmette ai

componenti il GAP linee-guida concernenti:

i criteri di valutazione di bilancio e

le modalità di consolidamento compatibili con la

disciplina civilistica.

L’uniformità dei bilanci

Per gli enti in contabilità finanziaria l’uniformità dei bilanci è

garantita dalle disposizioni contenute nel d.lgs.118/2011.

Per gli enti in contabilità civilistica, l’uniformità deve essere

ottenuta attraverso l’esercizio dei poteri di indirizzo e controllo

esercitati dagli enti capogruppo.

In particolare,

la capogruppo invita i componenti del gruppo ad adottare il criterio

del patrimonio netto per contabilizzare le partecipazioni al capitale di

componenti del gruppo9.

9 eccetto quando la partecipazione è acquistata e posseduta esclusivamente in vista di una

dismissione entro l’anno. In quest’ultimo caso, la partecipazione è contabilizzata in base al criterio del costo.



24

Il bilancio consolidato è approvato entro il 30 settembre dell’anno

successivo a quello di riferimento.

Il bilancio consolidato è costituito:

A. dal conto economico consolidato,

B. dallo stato patrimoniale consolidato

C. dai seguenti allegati:

1. relazione sulla gestione consolidata che comprende la nota

integrativa,

2. relazione del collegio dei revisori dei conti.



25

Documenti di riferimento:

componenti del GAP in contabilità E/P: bilancio d’esercizio;

componenti del GAP in contabilità finanziaria: rendiconto.

Nei casi in cui in cui i criteri di valutazione adottati nei bilanci da

consolidare, anche se corretti, non sono tra loro uniformi

apportare a detti bilanci le opportune rettifiche

È il caso, ad esempio, di ammortamenti effettuati con aliquote differenti

per le medesime tipologie di beni o il caso di accantonamenti al FSC

effettuati in misura differente in presenza di crediti della stessa natura.

Tuttavia, è consentito (ed anzi auspicabile)

derogare all’obbligo di uniformità dei criteri di valutazione

QUANDO il mantenimento di criteri difformi sia più idoneo a

realizzare l’obiettivo della rappresentazione veritiera e corretta

ferma restando la necessità di illustrarne le motivazioni in

nota integrativa.

Grava sulla capogruppo quindi l’onere si procedere alla corretta

integrazione dei bilanci

verificandone i criteri di valutazione e

procedendo alle opportune rettifiche

al fine di pervenire alla loro omogeneizzazione.

per pervenire all’uniformità è necessario



26

La procedura di consolidamento presuppone che ciascuno dei

componenti il GAP abbia rispettato le direttive di consolidamento

impartite dalla capogruppo.

In assenza di questo presupposto è necessario indicare in Nota

Integrativa:

A. gli enti e le società che non hanno rispettato le direttive e le

eventuali motivazioni;

B. le procedure di lavoro adottate per elaborare il bilancio

consolidato nei casi di mancato rispetto della direttive.

Il bilancio consolidato

deve includere soltanto le operazioni che i componenti inclusi

nel consolidamento hanno effettuato con i terzi estranei al

gruppo.

devono essere eliminati, in sede di consolidamento, le operazioni e i saldi reciproci.

in quanto costituiscono semplicemente il trasferimento di risorse all’interno

del GAP e il loro permanere determinerebbe un indebito accrescimento dei

saldi.

Attenzione !

basandosi sul principio che deve riflettere la situazione patrimoniale, finanziaria ed economica di un’unica entità economica composta da una pluralità di soggetti giuridici

pertanto



27

La corretta procedura di eliminazione

l’equivalenza delle partite reciproche

e l’accertamento delle eventuali differenze.

Ne deriva che PRIMA del consolidamento è necessario:

A. riconciliare i saldi contabili e

B. operare le rettifiche di consolidamento per le operazioni

infra-gruppo

andando ad evidenziare:

1. le operazioni avvenute nell’esercizio all’interno del GAP,

distinguendole per tipologia:

a. rapporti finanziari debito/credito;

b. acquisti/vendite di beni/servizi;

c. operazioni relative alle immobilizzazioni;

d. trasferimenti in c/ capitale e di parte corrente;

2. le modalità di contabilizzazione delle operazioni con

individuazione della corrispondenza dei saldi reciproci;

3. la presenza di eventuali disallineamenti con i relativi

adeguamenti dei valori alle poste attraverso le scritture

contabili.

Il maggior numero degli interventi di rettifica NON modificano

l’importo del risultato economico e, quindi, del patrimonio netto

in quanto

vengono eliminati per lo stesso importo poste attive e/o passive del

patrimonio (quali debiti o crediti) o componenti del C/E (costi o ricavi).

presuppone



28

Alcune operazioni di elisione:

l’eliminazione del valore contabile delle partecipazioni della

capogruppo in ciascuna delle componenti del GAP e della

corrispondente parte del patrimonio netto di ciascuna

componente;

l’eliminazione dei valori delle partecipazioni tra i componenti il

GAP e delle corrispondenti quote del patrimonio netto;

l’eliminazione degli utili e delle perdite derivanti da operazioni

infragruppo compresi nel valore contabile di attività, quali le

immobilizzazioni: si tratta, ad esempio, della eliminazione delle

plusvalenze derivanti dall’alienazione di immobilizzazioni che sono

ancora di proprietà del gruppo (una componente del GAP ha

venduto un immobile ad un’altra componente del gruppo).

In questo caso tuttavia l’elisione determinerà la riduzione del

risultato d’esercizio della componente il GAP e, di

conseguenza, del gruppo nel suo complesso.

Attenzione !

Nel caso di operazioni tra la capogruppo e le sue

controllate/partecipate oggetto di un diverso regime fiscale,

l’imposta non è oggetto di elisione.

Esempio:

L’IVA indetraibile pagata dal Comune ad una propria

controllata/partecipata non è oggetto di elisione e rientra fra i costi

del conto economico consolidato.



29

Nel C/E e nello S/P di ciascun componente il GAP,

opportunamente rettificati, è identificata

A. la quota di pertinenza di terzi del risultato economico

d’esercizio e

B. la quota di pertinenza di terzi nel patrimonio netto, distinta

da quella di pertinenza della capogruppo.

Le quote di pertinenza di terzi nel patrimonio netto consistono:

nel valore – alla data di acquisto - della partecipazione,

nella quota di pertinenza di terzi delle variazioni del

patrimonio netto avvenute dall’acquisizione.

I bilanci della capogruppo e dei componenti il GAP,

opportunamente rettificati, sono aggregati voce per voce,

facendo riferimento ai singoli valori contabili, rettificati

sommando tra loro i corrispondenti valori dello S/P (attivo, passivo

e patrimonio netto) e del C/E (ricavi e proventi, costi e oneri)

A. per l’intero importo delle voci contabili con riferimento ai

bilanci degli enti strumentali e delle società controllate

B. per un importo proporzionale alla quota di partecipazione

con riferimento ai bilanci delle società partecipate e degli

strumentali partecipati



30

Se la partecipata è una FONDAZIONE la quota di partecipazione

è determinata in proporzione alla distribuzione dei diritti di voto

nell’Organo decisionale.

A prescindere dal metodo di consolidamento,

SE lo statuto della fondazione prevede, in caso di estinzione, la

devoluzione del patrimonio ad altri soggetti, nel bilancio

consolidato la corrispondente quota del risultato economico e del

fondo patrimoniale della fondazione è rappresentata come

“quota di pertinenza di terzi”, sia nello S/P che nel C/E,

distintamente da quella della capogruppo.

Attenzione !



31

La nota integrativa allegata al bilancio consolidato deve indicare

i criteri di valutazione applicati;

le ragioni delle più significative variazioni intervenute nella

consistenza delle voci dell’attivo e del passivo rispetto

all’esercizio precedente (escluso il primo anno di elaborazione del

bilancio consolidato);

distintamente per ciascuna voce, l’ammontare dei crediti e dei

debiti di durata residua superiore a 5 anni, e dei debiti assistiti da

garanzie reali su beni di imprese incluse nel consolidamento, con

specifica indicazione della natura delle garanzie;

la composizione delle voci “ratei e risconti” e della voce “altri

accantonamenti” dello stato patrimoniale, quando il loro ammontare è

significativo;

la suddivisione degli interessi e degli altri oneri finanziari tra le

diverse tipologie di finanziamento;

la composizione delle voci “proventi straordinari” e “oneri

straordinari”, quando il loro ammontare è significativo;

cumulativamente per ciascuna categoria, l’ammontare dei compensi

spettanti agli amministratori e ai sindaci dell’impresa capogruppo

per lo svolgimento di tali funzioni anche in altre imprese incluse

nel consolidamento;

per ciascuna categoria di strumenti finanziari derivati il loro fair value

ed informazioni sulla loro entità e sulla loro natura.



32

l’elenco degli enti e delle società che compongono il gruppo

con l’indicazione, per ciascun componente del GAP:

o della denominazione, della sede e del capitale, e se trattasi di

una capogruppo intermedia;

o delle quote possedute, direttamente o indirettamente, dalla

capogruppo e da ciascuno dei componenti del gruppo;

o se diversa, la percentuale dei voti complessivamente spettanti

nell’assemblea ordinaria.

o della ragione dell’eventuale esclusione dal consolidato di enti

strumentali o società controllate e partecipate dalla

capogruppo

o qualora si sia verificata una variazione notevole nella composizione del

complesso delle imprese incluse nel consolidamento, devono essere

fornite le informazioni che rendano significativo il confronto fra

lo stato patrimoniale e il conto economico dell’esercizio e quelli

dell’esercizio precedente (ad esclusione del primo esercizio di

redazione del bilancio consolidato);

l’elenco degli enti, le aziende e le società componenti del gruppo

comprese nel bilancio consolidato con l’indicazione per

ciascun componente:

a) della percentuale utilizzata per consolidare il bilancio e,

al fine di valutare l’effetto delle esternalizzazioni,

dell’incidenza dei ricavi imputabili alla controllante rispetto al

totale dei ricavi propri;

b) delle spese di personale utilizzato a qualsiasi titolo, e con

qualsiasi tipologia contrattuale;

c) delle perdite ripianate dall’ente, attraverso conferimenti o

altre operazioni finanziarie, negli ultimi tre anni.



33

articolo 239, comma 1 lettera d-bis, TUEL10

L’Organo di revisione

non esprime alcun parere sulla deliberazione di Giunta che

approva lo schema di bilancio consolidato MA

deve esprimersi sulla correttezza dell’operato dei singoli enti

partecipati.

Aspetti da attenzionare

partite debitorie/creditorie fra il Comune e gli enti/società

partecipate;

differenze (se significative) nelle partite debitorie/creditorie fra i

soggetti che compongono il GAP,

trattamento delle differenze di consolidamento,

contenuto della nota integrativa, con particolare attenzione alla

capacità informativa.

10 “relazione sulla proposta di deliberazione consiliare di approvazione del bilancio consolidato di cui all'articolo 233-bis e sullo schema di bilancio consolidato, entro il termine previsto dal regolamento di contabilità e comunque non inferiore a 20 giorni, decorrente dalla trasmissione della stessa proposta approvata dall'organo esecutivo”.

Calcedonio Li Pomi...C. Li Pomi – luglio 2018 ® diritti riservati - riproduzione citando la fonte...

Documents

Transcript of Calcedonio Li Pomi...C. Li Pomi – luglio 2018 ® diritti riservati - riproduzione citando la fonte...