Le lingue
Pagine
Legale
Principi contabili IAS/IFRS :
IL BILANCIO DELLE BANCHE
Dott. RENZO PARISOTTO
Università degli Studi di Bergamo
Anno accademico 2012/2013
Bergamo, 28 e 30 Gennaio 2013 (2° parte)
• Renzo Parisotto 2
D.Lgs. 38/2005
o aspetti di natura civilistica
o il ruolo della Banca d'Italia:la circolare
262/05.
Il ruolo della Banca d'Italia: la circolare 262/05
• Renzo Parisotto 3
Le istruzioni applicative della Banca d’Italia (ex art. 9 D.lgs 38/2005)
La circolare 262/05, 1° aggiornamento del 18 novembre 2009, principi generali
DESTINATARI
DELLE
DISPOSIZIONI
banche iscritte nell'albo di cui all'art. 13 del decreto legislativo 1 settembre
1993, n. 385
società finanziarie capogruppo dei gruppi bancari iscritti nell'albo di cui all'art.
64 del D.Lgs 385/1993
In particolare:
le banche italiane di cui all’art. 1 del T.U.B. (1) nonché le società finanziarie
capogruppo dei gruppi bancari iscritti nell’albo di cui all’art. 64 del T.U.B. redigono
per ciascun esercizio il bilancio dell'impresa e, ove ne ricorrano i presupposti ai
sensi del “decreto 87/92”, il bilancio consolidato in conformità dei principi contabili
internazionali di cui all’art. 1 del decreto legislativo 28 febbraio 2005, n. 38 e
secondo le disposizioni contenute nella presente Circolare;
le succursali italiane di banche estere rispettano gli obblighi di pubblicità dei
documenti contabili previsti nel capitolo 4 delle presenti istruzioni.
(1) Art. 1 comma 2 del T.U.B.
“ Nel presente decreto legislativo si intendono per: a) «banca italiana»: la banca avente sede legale in Italia …
omissis…”
• Renzo Parisotto 4
Le istruzioni applicative della Banca d’Italia (ex art. 9 D.lgs 38/2005) La circolare 262/05, 1° aggiornamento del 18 novembre 2009, principi generali
(segue)
CONTENUTO
DEL BILANCIO
Stato patrimoniale, Conto economico, Prospetto della redditività complessiva, Prospetto
delle variazioni del patrimonio netto, Rendiconto finanziario e Nota integrativa.
Essi sono corredati da una relazione degli amministratori sull’andamento della gestione e
sulla situazione della banca o della società finanziaria e dell’insieme delle imprese incluse
nel consolidato.
veridicità e correttezza della situazione patrimoniale, finanziaria e della situazione
economica
laddove necessario, indicazioni in nota integrativa di informazioni complementari
necessarie allo scopo
se l’applicazione di una disposizione prevista dai principi contabili internazionali è
incompatibile con la rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale,
finanziaria e del risultato economico, essa non deve essere applicata (art. 5, comma 1,
del D.lgs 38/2005). Nella nota integrativa sono spiegati i motivi della deroga. In tal caso gli
utili derivanti dalla regola sono iscritti in una riserva non distribuibile se non in misura
corrispondente al valore recuperato.
Art. 5, comma 1, del D.lgs 38/2005
“Se, in casi eccezionali, l’applicazione di una disposizione prevista dai principi contabili
internazionali è incompatibile con la rappresentazione veritiera e corretta della situazione
patrimoniale, di quella finanziaria e del risultato economico, la disposizione non è applicata. Nel
bilancio d’esercizio gli eventuali utili derivanti dalla deroga sono iscritti in una riserva non
distribuibile se non in misura corrispondente al valore al valore recuperato.
• Renzo Parisotto 5
Le istruzioni applicative della Banca d’Italia (ex art. 9 D.lgs 38/2005) La circolare 262/05, 1° aggiornamento del 18 novembre 2009, principi generali
(segue)
SCHEMI
DEL
BILANCIO
gli schemi di Stato patrimoniale, Conto economico e Redditività complessiva sono
costituiti da voci (contrassegnate da numeri), da sottovoci (contrassegnate da
lettere) e da ulteriori dettagli informativi (i “di cui” delle voci e sottovoci).
E’ consentita l’aggiunta di nuove voci, purché il loro contenuto non sia riconducibile
ad alcuna delle voci già previste dagli schemi e solo se si tratti di importi di rilievo.
Le sottovoci previste dagli schemi possono essere raggruppate quando: (i) l’importo
delle sottovoci sia irrilevante; (ii) il raggruppamento favorisca la chiarezza del bilancio;
in quest’ultimo caso la nota integrativa deve contenere distintamente le
sottovoci di ogni raggruppamento.
Indicazione dell’importo dell’esercizio precedente.
Le attività e le passività, i costi e i ricavi non possono essere fra loro compensati,
salvo che ciò sia ammesso o richiesto dai principi contabili internazionali o dalle
presenti disposizioni.
Non sono indicati i conti che non presentano importi né per l’esercizi al quale si
riferisce il bilancio né per quello precedente.
Se un elemento dell’attivo o del passivo ricade sotto più voci dello stato patrimoniale,
nella nota integrativa deve annotarsi, qualora necessario ai fini della comprensione del
bilancio, la sua riferibilità anche a voci diverse da quella nella quale è iscritto.
• Renzo Parisotto 6
Le istruzioni applicative della Banca d’Italia (ex art. 9 D.lgs 38/2005) La circolare 262/05, 1° aggiornamento del 18 novembre 2009, principi generali
(segue)
COLLEGAMENTO
FRA
CONTABILITÀ E
BILANCIO
Il sistema contabile (piano dei conti, criteri di contabilizzazione ecc.) deve
consentire il raccordo tra le risultanze e i conti del bilancio.
Occorre che nel sistema informativo contabile siano presenti e agevolmente
reperibili tutti gli elementi informativi necessari ad assicurare tale raccordo;
in sede di redazione del bilancio la coerenza tra le evidenze sistematiche
e i conti del bilancio deve essere assicurata anche mediante apposite
scritture di riclassificazione.
Analogamente, nel sistema informativo contabile, devono essere presenti e
agevolmente reperibili tutti gli elementi informativi necessari a redigere la nota
integrativa.
• Renzo Parisotto 7
Le istruzioni applicative della Banca d’Italia (ex art. 9 D.lgs 38/2005) La circolare 262/05, 1° aggiornamento del 18 novembre 2009, principi generali
(segue)
DEFINIZIONI
• Banche
• le banche comunitarie autorizzate dalle competenti autorità di vigilanza
• le banche extracomunitarie autorizzate dalle competenti autorità di vigilanza
• le banche centrali
• gli organismi internazionali a carattere bancario
• Banche Centrali
• rientra anche la Banca Centrale Europea.
• Governi
• rientrano in questa categoria anche il Fondo Monetario Internazionale, la Banca dei
Regolamenti Internazionali e la Comunità Europea.
•Clientela
• tutti i soggetti diversi dalle banche.
•Società finanziarie
• le società di gestione del risparmio e le SICAV di cui al decreto legislativo 24 febbraio
1998, n. 58;
•le società finanziarie capogruppo dei gruppi bancari iscritti nell'albo di cui all'art. 64 del
T.U.B.;
• le società di intermediazione mobiliare di cui al decreto legislativo 24 febbraio 1998, n.
58 ;
• i soggetti operanti nel settore finanziario previsti dai titoli V e V-bis del T.U.B. nonché
le società esercenti altre attività finanziarie indicate nell'art. 59, comma 1, lett. b), dello
stesso T.U.B.;
• le società finanziarie estere che svolgono attività analoghe a quelle esercitate dalle
società di cui alle lettere precedenti.
• Renzo Parisotto 8
Le istruzioni applicative della Banca d’Italia (ex art. 9 D.lgs 38/2005) La circolare 262/05, 1° aggiornamento del 18 novembre 2009, principi generali
(segue)
DEFINIZIONI
•Gruppo Bancario
• indica il gruppo di società bancarie, finanziarie e strumentali iscritto nell’albo
previsto dall’art. 64 del T.U.B.. Ai fini delle informative contenute nelle parti B, C, D, F
(limitatamente alla sezione 1) e I vi rientrano convenzionalmente anche le società
bancarie, finanziarie e strumentali controllate in modo congiunto (in via diretta e
indiretta) quando si verificano entrambe le due seguenti condizioni: a) la
partecipazione è pari o superiore al 20 per cento del capitale; b) la società è
consolidata ai sensi dello IAS 31 con il metodo proporzionale. Ai fini delle informative
contenute nella parti E ed F (limitatamente alla sezione 2) nel “gruppo bancario”
rientrano convenzionalmente anche le società bancarie, finanziarie e strumentali
consolidate con il metodo proporzionale ai fini di vigilanza.
• Crediti
• il portafoglio di strumenti finanziari, inclusi i titoli di debito, non quotati che lo IAS 39
denomina “finanziamenti e crediti” (“loans and receivables”).
• Crediti e debiti "a vista“
• le disponibilità che possono essere ritirate da parte del creditore in qualsiasi
momento senza preavviso o con un preavviso di 24 ore o di un giorno lavorativo.
• rientrano tra i crediti e i debiti “a vista" anche quelli con vincolo contrattuale di
scadenza pari a 24 ore o a un giorno lavorativo.
• Finanziamenti
• attività e le passività finanziarie per cassa diverse dai titoli di debito, dai titoli di
capitale e dalle quote di O.I.C.R.
• Renzo Parisotto 9
Le istruzioni applicative della Banca d’Italia (ex art. 9 D.lgs 38/2005) La circolare 262/05, 1° aggiornamento del 18 novembre 2009, principi generali-
(segue)
DEFINIZIONI
•Derivati finanziari
• si fa riferimento agli strumenti derivati, diversi dai derivati su crediti, come definiti dallo IAS
39.
• i contratti di compravendita non ancora regolati (a pronti o a termine) di titoli e di valute;
• i contratti derivati con titolo sottostante (“futures" e “options" con titolo sottostante, contratti a
premio);
• i contratti derivati su valute (“domestic currency swaps”, “currency options” ecc.);
• i contratti derivati senza titolo sottostante collegati a tassi di interesse, a indici o ad altre
attività (“futures" senza titolo sottostante, “interest rate options", “forward rate agreements",
“interest rate swaps" ecc.).
• Derivati creditizi
• contratti derivati che perseguono la finalità di trasferire il rischio di credito sottostante a una
determinata attività (c.d. “reference obligation”) dal soggetto che acquista protezione (c.d.
“protection buyer”) al soggetto che vende protezione (c.d. “protection seller”).
In via generale è possibile distinguere tre categorie di derivati su crediti:
• i contratti (“credit default swap”, ecc.) nei quali l’obbligo per il “protection seller” di adempiere
all’obbligazione prevista dal contratto si ha al verificarsi di un determinato “credit event”;
• contratti (“credit spread option”, “credit spread swap”) nei quali l’obbligo ad adempiere del
“protection seller” dipende dall’andamento di mercato della “reference obligation”;
• contratti (ad esempio, “total rate of return swap”) nei quali il “protection buyer” e il “protection
seller” si scambiano, rispettivamente, l’ammontare complessivo dei flussi di cassa generati
dalla “reference obligation” e i flussi di cassa legati a un tasso di interesse di mercato
maggiorato o diminuito di un determinato “spread” (“reference rate”).
• Renzo Parisotto 10
Le istruzioni applicative della Banca d’Italia (ex art. 9 D.lgs 38/2005) La circolare 262/05, 1° aggiornamento del 18 novembre 2009, principi generali
(segue)
DEFINIZIONI
• Operazioni “fuori bilancio”
• l’insieme dei derivati, creditizi e finanziari, delle garanzie rilasciate e degli impegni
irrevocabili a erogare fondi.
•Attività e passività in valuta
• attività e le passività (in bilancio e “fuori bilancio”) denominate esplicitamente in una
valuta diversa dall'euro
• quelle che prevedono clausole di indicizzazione finanziaria collegate al tasso di
cambio dell'euro con una determinata valuta o con un determinato paniere di valute.
• Strumenti finanziari strutturati
• strumenti finanziari per cassa che contengono uno o più derivati incorporati che
soddisfano le condizioni stabilite dallo IAS 39 per il loro scorporo dal contratto “ospite”.
•Sofferenze
• esposizione per cassa e fuori bilancio (finanziamenti, titoli, derivati, etc.) nei confronti
di un soggetto in stato di insolvenza o in situazioni sostanzialmente equiparabili,
indipendentemente dalle eventuali previsioni di perdita formulate dalla banca.
• Esposizioni incagliate
• esposizione per cassa e fuori bilancio (finanziamenti, titoli, derivati, etc.) nei confronti
di soggetti in temporanea situazione di obbiettiva difficoltà, che sia prevedibile possa
essere rimossa in un congruo periodo di tempo.
• Renzo Parisotto 11
Le istruzioni applicative della Banca d’Italia (ex art. 9 D.lgs 38/2005) La circolare 262/05, 1° aggiornamento del 18 novembre 2009, principi generali
(segue)
DEFINIZIONI
•Esposizioni ristrutturate
•Esposizioni per cassa e “fuori bilancio” (finanziamenti, titoli, derivati, etc.) per le
quali una banca (o un pool di banche), a causa del deterioramento delle
condizioni economico- finanziarie del debitore, acconsente a modifiche delle
originarie condizioni contrattuali.
• Esposizioni scadute e/o sconfinanti
•Esposizioni per cassa e “fuori bilancio” diverse da quelle classificate a
sofferenza, incaglio o fra le esposizioni ristrutturate, che, alla data di riferimento
della segnalazione, sono scadute o sconfinanti da oltre 90 giorni.
•Esposizioni deteriorate
•Esposizioni che presentano le caratteristiche di cui ai parr. 58-62 dello IAS 39.
Nel caso delle società bancarie e finanziarie appartenenti a un gruppo bancario le
attività deteriorate corrispondono alla somma di sofferenze, incagli, esposizioni
ristrutturate, esposizioni scadute.
•Originator
•Con il termine “originator” si indica il soggetto che nelle operazioni di
cartolarizzazione cede alla “società veicolo” le esposizioni oggetto di
cartolarizzazione.
• Renzo Parisotto 12
Le istruzioni applicative della Banca d’Italia (ex art. 9 D.lgs 38/2005) La circolare 262/05, 1° aggiornamento del 18 novembre 2009, principi generali
(segue)
DEFINIZIONI
•Operazioni di cartolarizzazione: esposizioni senior, mezzanine e junior
•La categoria “senior” indica le esposizioni nei confronti delle cartolarizzazioni che
sono rimborsate per prime. La categoria “junior” indica le esposizioni verso le
cartolarizzazioni che sono rimborsate per ultime (tali esposizioni sono quelle che
coprono le prime perdite prodotte dall’operazione di cartolarizzazione). Nella
categoria “mezzanine” figurano le esposizioni aventi priorità intermedie, ancorché
tra loro differenziate, di rimborso .
•Attività materiali
• immobili, gli impianti e i macchinari e le altre attività materiali disciplinate dallo
IAS 16 sia gli investimenti immobiliari (terreni e fabbricati) disciplinati dallo IAS
40. Sono incluse le attività oggetto di operazioni di locazione finanziaria (per i
locatari) e di leasing operativo (per i locatori) nonché le migliorie e le spese
incrementative sostenute su beni di terzi purché relative ad attività materiali
identificabili e separabili (es. ATM).
• Attività immateriali
•comprendono l’avviamento e le altre attività immateriali disciplinate dallo IAS 38.
Sono incluse le attività oggetto di operazioni di locazione finanziaria (per i
locatari) e di leasing operativo (per i locatori).
• Renzo Parisotto 13
Le istruzioni applicative della Banca d’Italia (ex art. 9 D.lgs 38/2005) La circolare 262/05, 1° aggiornamento del 18 novembre 2009, principi generali
(segue)
DEFINIZIONI
•Partecipazioni
• partecipazioni in società controllate (IAS 27)
• in società sottoposte a controllo congiunto (IAS 31) nonché quelle in società
sottoposte a influenza notevole (IAS 28).
• Rettifiche di valore e riprese di valore
• consistono nella svalutazione o nell’ammortamento delle attività diverse da
quelle valutate al fair value con iscrizione delle variazioni di valore nel conto
economico (attività finanziarie detenute per la negoziazione, attività finanziarie
valutate al fair value).
•rientrano convenzionalmente in tale nozione anche gli
•accantonamenti effettuati a fronte di garanzie rilasciate (inclusi i derivati
su crediti ad essi assimilati ai sensi dello IAS 39) o di impegni a erogare
fondi assunti nei confronti di terzi.
•le riprese di valore consistono nel ripristino di valore – dovuto sia al
miglioramento del merito creditizio del debitore sia al trascorrere del tempo –
delle attività, delle garanzie rilasciate (inclusi i derivati su crediti ad essi
assimilati ai sensi dello IAS 39) e degli impegni precedentemente svalutati.
• Renzo Parisotto 14
Le istruzioni applicative della Banca d’Italia (ex art. 9 D.lgs 38/2005) La circolare 262/05, 1° aggiornamento del 18 novembre 2009, principi generali
(segue)
DEFINIZIONI
•Attività e passività subordinate
• attività e passività, rappresentate o meno da titoli, il cui diritto al rimborso, nel caso di
liquidazione dell'ente emittente o di sua sottoposizione ad altra procedura concorsuale, può
essere esercitato da parte del creditore solo dopo quelli degli altri creditori non egualmente
subordinati. Sono esclusi gli strumenti patrimoniali che secondo i principi contabili internazionali
hanno caratteristiche di patrimonio netto.
• Attività non correnti e gruppi di attività in via di dismissione
• attività (materiali, immateriali e finanziarie) non correnti e i gruppi di attività (rami d’azienda,
linee di produzione ecc.) in via di dismissione come disciplinati dall’IFRS 5.
•Tale aggregato è composto da:
• singole attività non correnti o gruppi di attività che non soddisfano i requisiti stabiliti
dall’IFRS 5 per essere qualificati come “unità operative dimesse” ("discontinued
operations"). Tali attività sono indicate convenzionalmente con la locuzione “singole
attività”;
• le "unità operative dismesse". Questi gruppi sono indicati con la locuzione “gruppi di
attività in via di dismissione”.
•Gerarchia del fair value
•Le valutazioni al fair value sono classificate sulla base di una gerarchia di livelli che riflette la
significatività degli input utilizzati nelle valutazioni. Si distinguono i seguenti livelli:
• (a) quotazioni (senza aggiustamenti) rilevate su un mercato attivo – secondo la
definizione data dallo IAS 39 – per le attività o passività oggetto di valutazione (livello 1);
•(b) input diversi dai prezzi quotati di cui al punto precedente, che sono osservabili
direttamente (prezzi) o indirettamente (derivati dai prezzi) sul mercato (livello 2);
•(c) input che non sono basati su dati di mercato osservabili (livello 3).
• Renzo Parisotto 15
Le istruzioni applicative della Banca d’Italia (ex art. 9 D.lgs 38/2005)
La circolare 262/05, 1° aggiornamento del 18 novembre 2009, principi generali
(segue)
DEFINIZIONI
•Obbligazioni bancarie garantite (“covered bond”) – vedi L. 130/99 -
•Le operazioni di emissione di obbligazioni bancarie garantite (c.d. covered
bond) presentano uno schema operativo basato sui seguenti soggetti:
− banca originator, che cede a una società veicolo attivi idonei
(crediti e titoli);
− società veicolo, il cui oggetto esclusivo è rappresentato
dall’acquisto degli attivi ceduti;
− banca finanziatrice, che concede alla società veicolo il
finanziamento subordinato;
− banca emittente i covered bond.
•Controparti centrali
•Soggetti che si interpongono legalmente tra le controparti di contratti negoziati
su uno o più mercati finanziari agendo come acquirenti nei confronti di ciascun
venditore e come venditori nei confronti di ciascun compratore.
• Renzo Parisotto 16
Il bilancio bancario: schemi e regole di composizione circolare n. 262/05
• Renzo Parisotto 17
Premessa: Finalità dell’ Aggiornamento
Attraverso l’emanazione dell’aggiornamento della circolare 262/2005, le cui
innovazioni decorrono dai bilanci chiusi o in corso al 31 dicembre 2009, la Banca
d’Italia ha perseguito i seguenti obiettivi:
1. Recepimento delle modifiche intervenute nei principi contabili internazionali
(attenzione: nulla si dice relativamente all’IFRS 9);
2. Attuazione di alcune razionalizzazioni delle tabelle di Nota Integrativa del Bilancio
alla luce dell’esperienza applicativa maturata sia per avvicinare gli schemi del
bilancio bancario a quelli di Vigilanza sugli IAS/IFRS armonizzati in sede europea
(FINREP);
3. Recepimento di alcune precedenti “comunicazioni amministrative” già fornite al
sistema bancario.
NB: Si tratta di una revisione integrale della Circolare. Continua tuttavia ad
essere presente la cautela introdotta da BI secondo cui è comunque
necessario fornire le informazioni richieste dagli IAS/IFRS anche se non
specificamente richiamate dalla Circolare stessa.
• Renzo Parisotto 18
Il bilancio bancario: schemi e regole di composizione
circolare n. 262/05
• Renzo Parisotto 19
Il bilancio bancario: schemi e regole di composizione
circolare n. 262/05
• Renzo Parisotto 20
Il bilancio bancario: schemi e regole di composizione
circolare n. 262/05
• Renzo Parisotto 21
Il bilancio bancario: schemi e regole di composizione circolare n. 262/05
• Renzo Parisotto 22
I documenti del fascicolo di bilancio individuale
Disposizioni generali
•Il bilancio è redatto in unità di euro (1) ad eccezione della nota
integrativa che deve essere redatta in migliaia di euro oppure, a
discrezione della banca quando ricorrono determinate condizioni, in
milioni di euro.
• Renzo Parisotto 23
Stato patrimoniale: voci dell’attivo
B.I. circ.262/05
(G.U. 296 - 21/12/2009
pag.151)
• Renzo Parisotto 24
Stato patrimoniale: le principali voci dell’attivo
30 Attività finanziare valutate al fair value
Figurano tutte le attività finanziarie per cassa (titoli di debito, titoli di capitale, ecc.) designate al fair
value con i risultati valutativi iscritti nel conto economico, sulla base della facoltà riconosciuta alle
imprese (c.d. “fair value option”) dallo IAS 39, dallo IAS 28 e dallo IAS 31.
Le attività cedute che non soddisfano le condizioni previste dallo IAS 39 per essere cancellate dal
bilancio (“cedute e non cancellate”) e le attività deteriorate devono essere ricondotte nelle
pertinenti forme tecniche.
40 Attività finanziare disponibili per la vendita
Figurano tutte le attività finanziarie (titoli di debito, titoli di capitale, ecc.) classificate nel portafoglio
disponibile per la vendita.
Le attività cedute che non soddisfano le condizioni previste dallo IAS 39 per essere cancellate dal
bilancio (“cedute e non cancellate”) e le attività deteriorate devono essere ricondotte nelle
pertinenti forme tecniche.
50 Attività finanziare detenute sino alla scadenza
Figurano i titoli di debito e i finanziamenti, quotati su un mercato attivo (Livello 1), allocato nel
portafoglio detenuto sino alla scadenza.
Le attività cedute che non soddisfano le condizioni previste dallo IAS 39 per essere cancellate dal
bilancio (“cedute e non cancellate”) e le attività deteriorate devono essere ricondotte nelle
pertinenti forme tecniche.
• Renzo Parisotto 25
Stato patrimoniale: le principali voci dell’attivo (segue)
70 Crediti verso clientela
Figurano le attività finanziarie non quotate su un mercato attivo (Livello 2 e Livello 3) verso clientela (mutui,
operazioni di locazione finanziaria, operazioni di factoring, titoli di debito, ecc.) allocate nel portafoglio “crediti”.
Sono inclusi anche i crediti verso gli Uffici Postali e la Cassa Depositi e Prestiti, i margini di variazione presso
organismi di compensazione a fronte di operazione su contratti derivati nonché i crediti di funzionamento
connessi con la prestazione di servizi finanziari (es. attività di servicing).
Figurano anche (nel bilancio del locatore) le operazioni di leasing finanziario
Figurano i prestiti erogati a valere su fondi forniti dallo Stato o altri enti pubblici e destinati a particolari operazioni
di impiego previste e disciplinate da appositi leggi (“crediti con fondi di terzi in amministrazione”), sempre che sui
prestiti e sui fondi maturino interessi, rispettivamente, a favore a carico dell’ente prestatore.
Non figurano i crediti erogati a valere su fondi amministrati per conto dello Stato o di altri enti pubblici la cui
gestione sia remunerata esclusivamente con un compenso forfetario (commissione) e che rivestano, pertanto,
natura di mero servizio. Qualora tali crediti comportino un rischio a carico dell’azienda vanno inclusi per la
relativa quota.
Le attività cedute che non soddisfano le condizioni previste dallo IAS 39 per essere cancellate dal bilancio
(“cedute e non cancellate”) e le attività deteriorate devono essere ricondotte nelle pertinenti forme tecniche.
80 Derivati di copertura
Figurano i derivati finanziari e creditizi (sempreché non assimilabili alle garanzie ricevute secondo lo IAS 39) di
copertura, che alla data di riferimento del bilancio presentano un fair value positivo.
Non formano oggetto di rilevazione i derivati su crediti di copertura assimilati alle garanzie ricevute ai sensi dello
IAS 39.
90 Adeguamento di valore delle attività finanziarie oggetto di copertura generica
Figura il saldo, positivo o negativo, delle variazioni di valore delle attività oggetto di copertura generica
(“macrohedging”) dal rischio di tasso d’interesse, in applicazione di quanto previsto dallo IAS 39, par. 89 A.
• Renzo Parisotto 26
Stato patrimoniale: le principali voci dell’attivo (segue)
110 Attività materiali
Attività materiali ad uso funzionale e quelle detenute a scopo di investimento di cui agli IAS 16 e 40
nonché quelle oggetto di locazione finanziaria (per il locatario) e di leasing operativo (per il locatore)
di cui allo IAS 17.
Occorre distinguere tra attività ad uso funzionale e attività detenute a scopo di investimento. Nella
prima categoria rientrano convenzionalmente anche le opere d’arte, nonché i beni in attesa di
locazione e i beni in corso di costruzione destinati ad essere concessi in locazione finanziaria nel
caso di contratti con “ritenzione dei rischi”.
140 Attività non correnti e gruppi di attività in via di dismissione
“Singole attività” e gruppi di attività in via di dismissione di cui all’IFRS 5.
150 Altre attività
Attività non riconducibili nelle voci dell’attivo, ad esempio:
- il valore positivo dei contratti di gestione (c.d. “servicing assets”) di cui allo IAS 39;
- i ratei attivi diversi da quelli che vanno capitalizzati sulle relative attività finanziarie;
- le migliorie e le spese incrementative sostenute su beni di terzi diverse da quelle riconducibili alla
voce “attività materiali”;
- i crediti derivanti da forniture di beni e servizi non finanziari – vedi Prot. B.I. febbraio 2010 - ;
- partite fiscali debitori diverse da quelle rilevate nella voce 130 “Attività fiscali” (es. connesse con
l’attività di sostituto d’imposta).
Possono anche figurarvi eventuali rimanenze (di “saldo debitore”) di partite viaggianti e sospese non
attribuite ai conti di pertinenza, purché di importo complessivamente irrilevante.
• Renzo Parisotto 27
Stato patrimoniale: voci del passivo
• Renzo Parisotto 28
Stato patrimoniale: le principali voci del passivo (segue)
50 Passività finanziarie valutate al fair value
Passività finanziarie, qualunque sia la loro forma tecnica (titoli di debito, finanziamenti ecc.),
designate al fair value con i risultati valutativi iscritti nel conto economico, sulla base della
facoltà riconosciuta alle imprese (c.d. “fair value option”) dallo IAS 39.
È esclusa la quota dei titoli di debito di propria emissione non ancora collocata presso terzi.
120 Fondi per rischi ed oneri
Nella sottovoce “fondi di quiescenza e obblighi simili” vanno indicati esclusivamente i fondi di
previdenza complementare a benefici definiti e quelli a contribuzione definita classificati
come “fondi interni” ai sensi della vigente legislazione previdenziale. I restanti fondi di
previdenza complementari (“fondi esterni”) sono inclusi soltanto se è stata rilasciata
una garanzia sulla restituzione del capitale e/o sul rendimento a favore dei beneficiari .
Nella sottovoce “altri fondi” figurano i fondi per rischi e oneri costituiti in ossequio a quanto
previsto dai principi contabili internazionali, ad eccezione delle svalutazioni dovute al
deterioramento delle garanzie rilasciate e dei derivati creditizi ad esse assimilati ai sensi dello
IAS 39, da ricondurre alle “altre passività”.
190 Azioni proprie
Vanno indicate, con il segno negativo, le azioni proprie della banca detenute da quest’ultima.
• Renzo Parisotto 29
Conto economico
• Renzo Parisotto 30
Conto economico: le principali
130 Rettifiche/riprese di valore nette per deterioramento di
a) crediti;
b) attività finanziarie disponibili per la vendita
c) attività finanziarie detenute sino alla scadenza
d) altre operazioni finanziarie
Nelle sottovoci figurano i saldi , positivi o negativi, tra le rettifiche di valore e le riprese di valore
connesse con il deterioramento dei crediti verso clientela e verso banche, delle attività finanziarie
disponibili per la vendita, delle attività finanziarie detenute sino alla scadenza e delle altre
operazioni finanziarie (ad esempio, le svalutazioni dei differenziali su derivati di copertura scaduti e
non pagati, le svalutazioni di garanzie e derivati creditizi ad esse assimilati secondo lo IAS 39).
Nelle rettifiche di valore devono figurare le cancellazioni dal bilancio operate in dipendenza di
eventi estintivi delle attività finanziarie oggetto di valutazione.
Nelle “riprese di valore – da interessi” vanno indicati i ripristini di valore connessi con il trascorrere
del tempo, corrispondenti agli interessi maturati nell’esercizio sulla base dell’originario tasso di
interesse effettivo precedentemente utilizzato per calcolare le rettifiche di valore.
Le rettifiche di valore calcolate sulle esposizioni classificate a sofferenza, incagli, ristrutturate
oppure scadute/sconfinanti deteriorate vanno sempre indicate come rettifiche di valore analitiche
anche quando il metodo di calcolo è di tipo forfetario.
• Renzo Parisotto 31
Conto economico: le principali
160 Accantonamenti netti ai fondi per rischi e oneri
Figura il saldo, positivo o negativo, tra gli accantonamenti e le eventuali riattribuzioni a conto
economico di fondi ritenuti esuberanti, relativamente ai fondi di cui alla sottovoce b) (“altri
fondi”) della voce 120 (“fondi per rischi e oneri”) del passivo dello stato patrimoniale.
Gli accantonamenti includono anche gli incrementi dei fondi dovuti al trascorrere del tempo
(maturazione degli interessi impliciti nell’attualizzazione).
220 Risultato netto della valutazione al fair value delle attività materiali e immateriali
Figura il saldo, positivo o negativo, fra le svalutazioni e le rivalutazioni – diverse dalle rettifiche
di valore e dalla riprese di valore da deterioramento, che sono indicate nelle voci 170 e 180 –
delle attività materiali e immateriali (diversi dall’avviamento) valutate al fair value o al valore
rivalutato, che ai sensi degli IAS 16, 36 e 40 devono essere iscritte nel conto economico.
• Renzo Parisotto 32
Prospetto della redditività complessiva
• Renzo Parisotto 33
Prospetto delle variazioni del patrimonio netto
• Renzo Parisotto 34
Rendiconto finanziario:
metodo diretto
• Renzo Parisotto 35
Rendiconto finanziario: metodo diretto
• Renzo Parisotto 36
Rendiconto finanziario:
metodo indiretto
• Renzo Parisotto 37
Rendiconto finanziario: metodo indiretto
• Renzo Parisotto 38
Patrimonio di vigilanza:
disciplinata dalla circolare Banca d’Italia n. 263 del 27 dicembre 2006
La disciplina sul patrimonio delle banche riveste un ruolo centrale nella normativa di
vigilanza. Il patrimonio rappresenta, infatti, il primo presidio a fronte dei rischi connessi con la
complessiva attività bancaria e costituisce, inoltre, il principale parametro di riferimento per le
valutazioni dell’autorità di vigilanza in merito alla solidità delle banche.
La circolare 263/2006 Banca d’Italia indica le modalità di calcolo del patrimonio di vigilanza.
Il documento ha recepito gli orientamenti emersi a livello internazionale per tenere conto
dell’impatto derivante dall’applicazione dei principi contabili internazionali sul calcolo del
patrimonio di vigilanza. In particolare, è stata concordata l’introduzione di alcuni “filtri prudenziali”,
da applicare ai dati di bilancio, al fine di salvaguardare la quantità del patrimonio di vigilanza e di
ridurne la potenziale volatilità indotta dall’applicazione dei nuovi principi contabili.
Il fascicolo contiene la nuova disciplina prudenziale per le banche e i gruppi bancari,
organicamente rivista a seguito delle modifiche intervenute nella regolamentazione
internazionale per tener conto dell’evoluzione nelle metodologie di gestione dei rischi da parte
degli intermediari nonché dei nuovi indirizzi e criteri che informano l’attività di supervisione. Le
disposizioni – che divengono efficaci dal 1° gennaio 2007 – si basano sulle modifiche apportate
al Testo Unico Bancario (TUB) dal decreto-legge approvato dal Consiglio dei Ministri in data 22
dicembre 2006 e sui criteri contenuti nel decreto adottato in via d’urgenza dal Ministro
dell’Economia e delle finanze, Presidente del CICR, su proposta della Banca d'Italia, in data 27
dicembre 2006.
• Renzo Parisotto 39
Patrimonio di vigilanza:
disciplinata dalla circolare Banca d’Italia n. 263 del 27 dicembre 2006
(segue)
Il patrimonio di vigilanza è composta da:
1)PATRIMONIO DI BASE, ammesso al calcolo senza limiti di sorta;
2)PATRIMONIO SUPPLEMENTARE, ammesso al calcolo fino ad un limite massimo
rappresentato dall’ammontare del patrimonio di base;
3)LE DEDUZIONI PATRIMONIALI, ovvero le rettifiche obbligatorie apportate per il 50%
all’ammontare complessivo del patrimonio di base e per il restante 50% al patrimonio
supplementare;
Patrimonio di base
+ Patrimonio supplementare
- Deduzioni patrimoniali
= PATRIMONIO DI VIGILANZA
• Renzo Parisotto 40
Patrimonio di vigilanza:
disciplinata dalla circolare Banca d’Italia n. 263 del 27 dicembre 2006 (segue)
a1) il capitale versato;
a2) le riserve, ivi compreso il sovrapprezzo azioni;
a3) gli strumenti innovativi di capitale;(1)
a4) l’utile del periodo;
a5)i filtri prudenziali positivi del patrimonio di base (2)
... a cui si sottrae …
b1) le azioni proprie;
b2) l'avviamento;
b3) le immobilizzazioni immateriali;
b4) le rettifiche di valore su crediti; (3)
b5) le perdite registrate in esercizi precedenti e in quello in corso;
b6) le rettifiche di valore di vigilanza relative al portafoglio di negoziazione a fini di vigilanza ;
b7) gli altri elementi negativi;
b8) i filtri prudenziali negativi del patrimonio di base.
La Banca d'Italia può richiedere che vengano portati in deduzione ulteriori elementi che, per le loro
caratteristiche, possano determinare un "annacquamento“ del patrimonio di base.
PATRIMONIO DI BASE
(1) Gli strumenti innovativi di capitale (preference share): sono computati per un importo non eccedente il 15% del patrimonio di base (calcolato comprendendo detti
titoli) e a seguito dell’autorizzazione della Banca d’Italia, concessa comunque solo per le somme effettivamente ricevute e a disposizione della banca al momento
della segnalazione. (la quota eventualmente eccedente il 15% può essere inserita nel patrimonio supplementare fra gli strumenti ibridi di patrimonializzazione)
(2) I “filtri prudenziali” sono correzioni di vigilanza apportate alle voci del patrimonio netto di bilancio, allo scopo di salvaguardare la qualità del patrimonio di vigilanza e
di ridurne la potenziale volatilità indotta dall’applicazione dei principi contabili internazionali (di seguito “IAS/IFRS”).
(3) Tale voce comprende gli aumenti di rilevante entità delle perdite su finanziamenti, titoli ed altre esposizioni che dovessero emergere al di fuori delle valutazioni di
metà e fine esercizio. Le banche che calcolano il requisito patrimoniale sul rischio di credito e di controparte con la metodologia basata sui rating interni (base o
avanzata) sommano tali rettifiche di valore a quelle complessive da raffrontare con le perdite attese.
• Renzo Parisotto 41
Patrimonio di vigilanza:
disciplinata dalla circolare Banca d’Italia n. 263 del 27 dicembre 2006 (segue)
a1) le riserve da valutazione; (1)
a2) gli strumenti innovativi di capitale non computabili nel patrimonio di base; (2)
a3) gli strumenti ibridi di patrimonializzazione e le passività subordinate;(3)
a4) le plusvalenze nette su partecipazioni ;
a5) l’eventuale eccedenza delle rettifiche di valore complessive rispetto alle perdite attese ;
a6) gli altri elementi positivi ;
a7) i filtri prudenziali positivi del patrimonio supplementare
... a cui si sottrae …
b1) le minusvalenze nette su partecipazioni;
b2) gli altri elementi negativi;
b3) i filtri prudenziali negativi del patrimonio supplementare.
PATRIMONIO SUPPLEMENTARE
(1) Le riserve da valutazione sono composte da: a) attività materiali: i) riserve per le leggi speciali da rivalutazione; ii) attività materiali ad uso funzionale; b)
riserve positive su titoli disponibili per la vendita: i) titoli di debito; ii) titoli di capitale e quote di OICR.
(2) Gli strumenti innovativi di capitale possono essere computati nel patrimonio di base entro un limite pari al 20 per cento dell'ammontare del patrimonio di
base, comprensivo degli strumenti innovativi stessi. Nell’ambito di tale limite gli strumenti che prevedono clausole di revisione automatica del tasso di
remunerazione (c.d. step-up) connesse con la facoltà di rimborso o clausole di altro tipo atte ad incentivare il rimborso da parte dell’emittente devono essere
contenuti nel limite pari al 15 per cento dell’ammontare del patrimonio di base comprensivo solo di tali ultimi strumenti.
(3) Tra i componenti del patrimonio supplementare vi sono gli strumenti ibridi di patrimonializzazione quali le passività irredimibili e altri strumenti rimborsabili su
richiesta dell'emittente con il preventivo consenso della Banca d'Italia;
Le passività subordinate concorrono alla formazione del patrimonio supplementare a condizione che i contratti che ne regolano l’emissione prevedano
espressamente che:
a) in caso di liquidazione dell’ente emittente il debito sia rimborsabile solo dopo che siano stati soddisfatti tutti gli altri creditori non ugualmente subordinati;
b) la durata del rapporto sia pari o superiore a 5 anni e, qualora la scadenza sia indeterminata, sia previsto per il rimborso un preavviso di almeno 5 anni;
c) il rimborso anticipato delle passività avvenga solo su iniziativa dell’emittente e preveda il nulla osta della Banca d’Italia.
L’ammontare dei prestiti subordinati ammesso nel patrimonio supplementare è ridotto di un quinto ogni anno durante i 5 anni precedenti la data di scadenza
del rapporto, in mancanza di un piano di ammortamento che produca effetti analoghi.
• Renzo Parisotto 42
Patrimonio di vigilanza:
disciplinata dalla circolare Banca d’Italia n. 263 del 27 dicembre 2006 (segue)
a) le partecipazioni in banche e società finanziarie superiori al 10 per cento del capitale sociale
dell'ente partecipato e gli strumenti innovativi di capitale, gli strumenti ibridi di patrimonializzazione
e gli strumenti subordinati (di 2° e 3° livello) emessi da tali enti, qualunque sia il portafoglio di
allocazione;
b) le partecipazioni in società di assicurazione nonché gli strumenti subordinati emessi dalle
medesime società, se computati dall'emittente a fini patrimoniali;
c) le azioni nominative di società di investimento a capitale variabile italiane ed estere se superiori a
20.000 azioni;
d) le azioni o quote in banche e società finanziarie pari o inferiori al 10 per cento del capitale dell'ente
partecipato, gli strumenti innovativi di capitale, gli strumenti ibridi di patrimonializzazione e gli
strumenti subordinati (di 2° e 3° livello), diversi da quelli indicati al precedente punto a), verso
banche e società finanziarie anche non partecipate, qualunque sia il portafoglio di allocazione. Tali
elementi sono dedotti per la parte del loro ammontare complessivo che eccede il 10 per cento del
valore del patrimonio di base e supplementare al lordo delle deduzioni;
e) le posizioni verso cartolarizzazioni;
DEDUZIONI PATRIMONIALI: gli elementi di seguito elencati sono dedotti per il 50%
dal patrimonio di base e per il 50% dal patrimonio supplementare
• Renzo Parisotto 43
Patrimonio di vigilanza:
disciplinata dalla circolare Banca d’Italia n. 263 del 27 dicembre 2006 (segue)
f) limitatamente alle banche autorizzate all’utilizzo di sistemi IRB per il calcolo del requisito patrimoniale
a fronte del rischio di credito e di controparte: i) l'eccedenza delle perdite attese rispetto alle rettifiche
di valore complessive; ii) le perdite attese relative agli strumenti di capitale e alle esposizioni verso
organismi di investimento collettivo del risparmio nel caso di sottostanti relativi a o trattati come
strumenti di capitale;
g) la partecipazione nel capitale della Banca d'Italia;
h) le esposizioni connesse al rischio di regolamento su transazioni non di tipo “consegna contro
pagamento” (DVP);
Le partecipazioni, gli strumenti innovativi di capitale, gli strumenti ibridi di patrimonializzazione e gli
strumenti subordinati vanno dedotti in base al loro valore di bilancio.
Tuttavia, con riferimento alle attività di cui ai precedenti punti a), b), c) e d) classificate in bilancio nel
portafoglio “attività finanziarie disponibili per la vendita”, l'importo da dedurre è al lordo (al netto) della
riserva negativa (riserva positiva) rilevata in bilancio sulle medesime attività.
Gli strumenti innovativi di capitale, gli strumenti ibridi di patrimonializzazione e gli strumenti subordinati,
indicati ai precedenti punti a), b) e d), sono dedotti se computati nel patrimonio di vigilanza degli emittenti.
In deroga a quanto previsto in via generale, sino al 31 dicembre 2012 gli elementi di cui al punto b)
acquistati dalle banche prima del 20 luglio 2006 sono dedotti dall’ammontare complessivo del patrimonio
di base e di quello supplementare.
DEDUZIONI PATRIMONIALI: gli elementi di seguito elencati sono dedotti per il 50%
dal patrimonio di base e per il 50% dal patrimonio supplementare
• Renzo Parisotto 44
Patrimonio di vigilanza - glossario
Tier I Altro modo di nominare il Patrimonio di base
Tier II Altro modo di nominare il Patrimonio supplementare
Total
capital
ratio
indice di patrimonializzazione riferito al complesso degli elementi costituenti il capitale regolamentare (tier 1
e tier 2).
Tier II Tier III (Prestiti subordinati di 3° livello)
Prestiti subordinati che soddisfano le seguenti condizioni:
- siano stati interamente versati;
- non rientrino nel calcolo del patrimonio supplementare
- abbiano durata originaria pari o superiore a due anni; qualora la scadenza sia indeterminata, sia previsto
un preavviso per il rimborso di almeno 2 anni;
- rispondano alle condizioni previste per le analoghe passività computabili nel patrimonio supplementare ad
eccezione, ovviamente, di quella concernente la durata del prestito;
- siano soggetti alla “clausola di immobilizzo” (c.d. “clausola di lock in”), secondo la quale il capitale e gli
interessi non possono essere rimborsati se il rimborso riduce l’ammontare complessivo dei fondi
patrimoniali della banca a un livello inferiore al 100% del complesso dei requisiti patrimoniali.
• Renzo Parisotto 45
Patrimonio di vigilanza – glossario (segue)
Lower
tier 2:
identifica le passività subordinate aventi le caratteristiche per la loro inclusione nell’ambito del patrimonio
supplementare o tier 2.
Core
tier I
ratio:
è il rapporto tra il patrimonio di base (tier I), al netto delle preference shares, ed il totale delle attività a
rischio ponderate. Le preference shares sono strumenti innovativi di capitale emessi, di norma, da
controllate estere, ed inseriti nel patrimonio di base se aventi caratteristiche che garantiscono la stabilità
patrimoniale delle banche. Il tier1 ratio è il medesimo rapporto che, al numeratore, include le preference
shares.
Upper
tier 2:
Strumenti ibridi di patrimonializzazione che concorrono alla formazione del patrimonio supplementare o Tier
II (cfr. definizione) quando il contratto prevede che:
a) in caso di perdite di bilancio che determinino una diminuzione del capitale versato e delle riserve al di
sotto del livello minimo di capitale previsto per l’autorizzazione all’attività bancaria, le somme rivenienti
dalle suddette passività e dagli interessi maturati possano essere utilizzate per far fronte alle perdite, al
fine di consentire all’ente emittente di continuare l’attività;
b) in caso di andamenti negativi della gestione, possa essere sospeso il diritto alla remunerazione nella
misura necessaria a evitare o limitare il più possibile l’insorgere di perdite;
c) in caso di liquidazione dell’ente emittente, il debito sia rimborsato solo dopo che siano stati soddisfatti
tutti gli altri creditori non ugualmente subordinati.
Gli strumenti ibridi di patrimonializzazione non irredimibili devono avere una durata pari o superiore a 10
anni. Nel contratto deve essere esplicitata la clausola che subordina il rimborso del prestito al nulla osta
della Banca d’Italia.
• Renzo Parisotto 46
Il fascicolo di bilancio: la relazione sulla gestione
Il comma 1 dell’art. 3 del D.Lgs 87/1992, in analogia a quanto stabilito dall’art. 2428 c.c.,
dispone che il bilancio dell'impresa e il bilancio consolidato siano corredati di una
relazione degli amministratori contenente un'analisi fedele, equilibrata ed esauriente della
situazione dell'impresa o dell'insieme delle imprese incluse nel consolidamento e
dell'andamento e del risultato della gestione, nonché una descrizione dei principali rischi
e incertezze cui l'impresa o le imprese incluse nel consolidamento sono esposte.
Viene, inoltre, precisato che le relazioni sono redatte secondo quanto stabilito dagli atti di
cui all'art. 5, ovvero dai provvedimenti della Banca d’Italia in materia di bilancio. Il
secondo comma dell’art. 3 del D.Lgs 87/1992 indica gli elementi che devono risultare
dalle relazioni di cui al comma 1.
• Renzo Parisotto 47
Il fascicolo di bilancio: la relazione sulla gestione (segue)
Elementi che la relazione al bilancio dell’impresa deve contenere:
a) le attività di ricerca e sviluppo;
b) il numero e il valore nominale sia delle azioni o quote proprie sia delle azioni o quote dell’impresa
controllante detenute in portafoglio, di quelle acquistate e di quelle alienate nel corso dell’esercizio,
le corrispondenti quote di capitale sottoscritto, i motivi degli acquisti e delle alienazioni e i
corrispettivi;
c) i fatti di rilievo avvenuti dopo la chiusura dell’esercizio;
d) l’evoluzione prevedibile della gestione;
e) i rapporti verso le imprese del gruppo di cui all’art. 4, comma 2, distinguendo fra imprese controllate,
imprese controllanti e imprese sottoposte al controllo di queste ultime, nonché i rapporti verso le
imprese sottoposte a influenza notevole ai sensi dell’art. 19, comma 1;
f) in relazione all’uso da parte dell’impresa di strumenti finanziari e se rilevanti per la valutazione della
situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico dell’esercizio:
1) gli obiettivi e le politiche dell’impresa in materia di gestione del rischio finanziario, compresa la
politica di copertura per ciascuna principale categoria di operazioni previste;
2) l’esposizione dell’impresa al rischio di prezzo, al rischio di credito, al rischio di liquidità e al
rischio di variazione dei flussi finanziari.
Le disposizioni delle lettere b) e c) si applicano anche alle azioni o quote detenute, acquistate o alienate
per il tramite di società fiduciaria o per interposta persona.
• Renzo Parisotto 48
Il fascicolo di bilancio: la relazione sulla gestione (segue)
In ossequio del disposto ex art. 5 D.Lgs 87/1992 la Banca d’Italia recepisce nella
circolare 262/05 le disposizioni di cui all’art. 3.
La circolare 262/05 in merito alla relazione sulla gestione stabilisce che il bilancio
dell’impresa è corredato di una relazione degli amministratori sulla situazione
dell’impresa, sull’andamento economico della gestione nel suo complesso e nei
vari settori in cui l’impresa stessa ha operato nonché sui principali rischi e
incertezze che l’impresa affronta.
In essa sono illustrate le dinamiche fatte registrare, rispetto all’esercizio
precedente, dai principali aggregati degli schemi di bilancio.
• Renzo Parisotto 49
Il fascicolo di bilancio: la relazione sulla gestione (segue)
Dalla relazione devono anche risultare:
a) l’evoluzione prevedibile della gestione;
b) le attività di ricerca e sviluppo;
c) il numero e il valore nominale sia delle azioni o quote proprie detenute in portafoglio sia delle azioni o
quote dell’impresa controllante, di quelle acquistate e di quelle alienate nel corso dell’esercizio, le
corrispondenti quote di capitale, i motivi degli acquisti e delle alienazioni e i corrispettivi; tale
disposizione si applica anche alle azioni o quote detenute, acquisite o alienate per il tramite di società
fiduciaria o per interposta persona.
d) i rapporti verso le imprese del gruppo, distinguendo fra imprese controllate, imprese controllanti e
imprese sottoposte al controllo di queste ultime, nonché i rapporti verso le imprese sottoposte a
influenza notevole;
e) Il progetto di destinazione degli utili d’esercizio o il piano di sistemazione delle perdite;
f) gli indicatori fondamentali dell’operatività dell’impresa nonché informazioni attinenti all’ambiente e al
personale;
g) eventuali ulteriori informazioni rispetto a quelle fornite nella nota integrativa (parte E “Informazioni sui
rischi e sulle rispettive politiche di coperture”) sugli obiettivi e sulle politiche dell’impresa in materia di
assunzione, gestione e copertura dei rischi finanziari (rischio di prezzo, rischio di credito, rischio di
liquidità e rischio di variazione dei flussi finanziari);
h) i principali fattori e le condizioni che incidono sulla redditività, inclusi i cambiamenti del contesto
ambientale nel quale l’impresa opera, le iniziative intraprese a fronte dei cambiamenti e i relativi risultati
nonché le politiche d’investimento adottate dall’impresa per mantenere e migliorare i rapporti economici,
inclusa la politica di distribuzione degli utili.
• Renzo Parisotto 50
Il fascicolo di bilancio: la relazione sulla gestione (segue)
In aggiunta, per le società emittenti valori mobiliari ammessi alle negoziazioni in mercati
regolamentati l’art. 123-bis del D.Lgs 58/1998 (TUF) prevede che la relazione sulla gestione
contenga una specifica sezione, denominata: “Relazione sul governo societario e gli assetti
proprietari” v. oltre.
Si deve inoltre tenere in considerazione quanto disposto dal Regolamento CONSOB n. 11971 di
attuazione del decreto legislativo 24 febbraio 1998, n. 58, concernente la disciplina degli
emittenti.
L’art. 79 del regolamento dispone che gli emittenti azioni, nella relazione sulla gestione, indicano
con i criteri stabiliti da apposito allegato (3C), le partecipazioni detenute, negli emittenti stessi e
nelle società da questi controllate, dai componenti degli organi di amministrazione e controllo, dai
direttori generali e dai dirigenti con responsabilità strategiche nonché dai coniugi non legalmente
separati e dai figli minori, direttamente o per il tramite di società controllate, di società fiduciarie o
per interposta persona, risultanti dal libro dei soci, dalle comunicazioni ricevute e da altre
informazioni acquisite dagli stessi componenti degli organi di amministrazione e controllo, dai
direttori generali e dirigenti con responsabilità strategiche .
Disposizioni ulteriori previste per le società emittenti valori
mobiliari ammessi alle negoziazioni in mercati regolamentati
• Renzo Parisotto 51
I documenti del fascicolo di bilancio consolidato
• Renzo Parisotto 52
Stato Patrimoniale:
voci dell’attivo
• Renzo Parisotto 53
Stato patrimoniale:
voci del passivo
• Renzo Parisotto 54
Conto economico
• Renzo Parisotto 55
Prospetto della redditività consolidata complessiva
• Renzo Parisotto 56
OCI - Modifiche apportate allo IAS 1
Regolamento n. 1274/2008 e n. 70/2009
Introduzione del “prospetto di conto economico complessivo”, del concetto
di “risultato economico complessivo”, degli “altri componenti di conto
economico complessivo” . Riorganizzazione del prospetto delle
variazioni di patrimonio metto in funzione della introduzione del “risultato
economico complessivo” .
IAS 1 par. 7 - Altre componenti del conto economico complessivo
“comprende le voci di ricavo e di costo (incluse le rettifiche da
riclassificazione) che non sono rilevate nell’utile (perdita) d’esercizio
come richiesto o consentito dagli altri IFRS”.
(segue)
• Renzo Parisotto 57
OCI - Modifiche apportate allo IAS 1
Regolamento n. 1274/2008 e n. 70/2009
IAS 1 par. 81 - Tutti gli elementi di ricavo e di costo rilevate in un esercizio possono
ricomprendersi in:
- Un solo prospetto di conto economico complessivo riportante sia i costi che i ricavi
imputati a utile/perdita dell’esercizio che quanto rientrante tra gli “Altri componenti
di conto economico complessivo”.
- In due prospetti :
• il primo - conto economico separato – che comprende solo gli elementi
che determinano l’utile/perdita dell’esercizio non diverso quindi dal
tradizionale prospetto do conto economico:
• il secondo - conto economico complessivo – che, partendo
dall’”utile/perdita dell’esercizio”, evidenzi gli elementi compresi fra gli “Altri
componenti di conto economico complessivo”.
• Renzo Parisotto 58
BANCA D’ITALIA – Circolare 262/2005
PROSPETTO ANALITICO DELLA REDDITIVITA’ COMPLESSIVA
VOCI
10. Utile (Perdita) d’esercizio
Altre componenti reddituali al netto delle imposte
20.
30.
40.
50.
60.
- Attività finanziarie disponibili per la vendita: a) variazioni di fair value
b) rigiro a conto economico
- rettifiche da deterioramento
- utili perdite
c) altre variazioni
- Attività materiali
- Attività immateriali
- Copertura di investimenti esteri : a) variazioni di fair value
b) rigiro a conto economico
c) altre variazioni
- Copertura dei flussi finanziari : a) variazioni di fair value
b) rigiro a conto economico
c) altre variazioni
(segue)
• Renzo Parisotto 59
VOCI
70.
80.
90.
100.
110.
- Differenze di cambio : a) variazioni di fair value
b) rigiro a conto economico
c) altre variazioni
- Attività non correnti in via di dismissione : a) variazioni di fair value
b) rigiro a conto economico
c) altre variazioni
- Utili (Perdite) attuariali su piani a benefici definiti
- Quota delle riserve da valutazione delle partecipazioni valutate a patrimonio netto:
a) variazioni di fair value
b) rigiro a conto economico
- rettifiche da deterioramento
- utili/perdite da realizzo
c) altre variazioni
Totale altre componenti reddituali al netto delle imposte
120. Redditività complessiva (Voce 10 + 110)
BANCA D’ITALIA – Circolare 262/2005
PROSPETTO ANALITICO DELLA REDDITIVITA’ COMPLESSIVA
• Renzo Parisotto 60
PROSPETTO OCI
Le voci sono riconducibili a queste fattispecie secondo i rispettivi principi:
Variazione nella riserva di rivalutazione – IAS 16 Immobili, impianti e
macchinari (par.39) e IAS 38 (par.85) Attività immobiliari.
Utili e perdite attuariali da piani a benefici definiti - IAS 19 (par.93 A)
Benefici ai dipendenti.
Utili e perdite derivanti dalla conversione dei bilanci di una gestione
estera – IAS 21 (par.27/45) Effetti delle variazioni dei cambi delle valute
estere.
Utili e perdite dalla rideterminazione di attività finanziarie disponibili
per la vendita – IAS 39 (par.55B) Strumenti finanziari: rilevazione e
valutazione.
Parte efficace degli utili e delle perdite sugli strumenti di copertura –
IAS 39 (par.71).
Quote delle voci del Prospetto delle altre componenti di Conto economico
complessivo (o OCI – Other comprehensive income) di società collegate
e joint venture contabilizzate con il metodo del patrimonio netto.
Rettifiche da riclassificazione – IAS 1, paragrafi 92-96.
• Renzo Parisotto 61
OCI - Modifiche apportate allo IAS 1 - Regolamento n. 1274/2008
IAS 1 precedente 96 e 97 IAS 1 nuovo 106 e 107
1.utile o perdita dell’esercizio;
2.ciascun elemento di proventi ed oneri, per l’esercizio che, come richiesto da altri principi o da altre Interpretazioni, è imputato direttamente a patrimonio netto, e il totale di queste voci;
3.ricavi o costi totali del periodo (calcolati come la somma di 1 e 2) che mostrano separatamente gli importi totali attribuibili ai possessori di capitale conferito della controllante e alla quota di pertinenza dei terzi;
4.per ciascuna voce del patrimonio netto,gli effetti dei cambiamenti nei principi contabili e correzione degli rilevati secondo quando previsto dallo IAS 8;
5.gli importi delle operazioni con i possessori di capitale conferito che agiscono in tale loro qualità, esponendo le distribuzioni effettuate agli stessi;
6.il saldo delle riserve di utili (ossia l’utile e le perdite accumulati) all’inizio dell’esercizio e alla data di riferimento del bilancio e i movimenti durante l’esercizio;
7.una riconciliazione tra il valore contabile di ciascuna classe di capitale conferito versato, e di ciascuna riserva all’inizio e al termine dell’esercizio, evidenziando distintamente ogni variazione.
1.Il totale di conto economico complessivo, riportando separatamente gli importi attribuibili ai soci della controllante e alla quota di pertinenza dei terzi;
2.per ciascuna voce del patrimonio netto, gli effetti dell’applicazione retroattiva o della rideterminazione rilevati secondo quando previsto dallo IAS 8;
3.gli importi delle operazioni con i soci che agiscono in tale qualità, riportando separatamente i conferimenti e gli utili distribuiti ai soci;
4.per ciascuna voce del patrimonio netto, una riconciliazione tra il valore contabile all’inizio e al termine dell’esercizio, evidenziando distintamente ogni variazione.
I nuovi par. 106 e 107 prevedono che il “Prospetto delle variazioni di patrimonio netto”
sia così esposto :
• Renzo Parisotto 62
Prospetto delle variazioni del patrimonio netto consolidato
• Renzo Parisotto 63
Rendiconto Finanziario Consolidato:
metodo diretto
• Renzo Parisotto 64
Rendiconto Finanziario Consolidato: metodo diretto
• Renzo Parisotto 65
Rendiconto Finanziario Consolidato: metodo indiretto
• Renzo Parisotto 66
Rendiconto Finanziario Consolidato: metodo indiretto
• Renzo Parisotto 67
Bilancio degli intermediari ex art. 107 T.U.B. (es. società di Leasing)
• Renzo Parisotto 68
Stato patrimoniale: voci dell’attivo
• Renzo Parisotto 69
Stato patrimoniale: voci del passivo
• Renzo Parisotto 70
Conto economico
• Renzo Parisotto 71
Guida n. 1: “Guida operativa per la transizione ai principi contabili internazionali IAS/IFRS”.
La Guida operativa alla transizione ai principi contabili internazionali si occupa, in particolare, della
redazione della situazione all’1 gennaio 2004, o alla successiva data di inizio dell’esercizio 2004/2005.
La seconda parte della Guida riguarda la redazione del rendiconto finanziario, del prospetto delle
variazioni delle voci di bilancio netto e delle note al bilancio.
La Guida evidenzia, inoltre, alcuni problemi relativi, in particolare, ai bilanci delle banche e delle imprese
finanziarie e delle imprese di assicurazione. Una trattazione particolare è dedicata agli strumenti
finanziari per i quali sono illustrate le varie e complesse problematiche.
Gli IAS/IFRS a cui si fa riferimento nella Guida sono i documenti aggiornati dallo IASB a seguito del
processo di revisione attuato nel corso del 2003 e nel 2004, sino al 31 marzo 2004, nonché il documento
interpretativo IFRIC 1 (Cambiamenti nelle passività iscritte per smantellamenti, ripristini e passività
similari).
La lettura della guida va effettuata tenendo conto dello specifico documento IFRS 1, principio contabile
internazionale relativo alla prima applicazione degli IAS/IFRS, che detta le regole tecniche per il
passaggio ai principi contabili internazionali.
• Renzo Parisotto 72
•In sede di prima applicazione, l’impresa deve verificare i valori iniziali di iscrizione delle immobilizzazioni
materiali considerando il trattamento di:
• eventuali oneri finanziari impliciti;
• oneri di ripristino e/o smantellamento;
• capitalizzazione di oneri finanziari;
• eventuali operazioni di permuta;
• manutenzioni e riparazioni;
• fondi per manutenzioni cicliche, i quali devono essere eliminati se non esiste un’obbligazione
implicita alla data del bilancio che deriva da un evento passato;
• fondi di ripristino e sostituzione dei beni gratuitamente devolvibili, i quali devono essere eliminati,
ove non sussista un’obbligazione attuale alla data di riferimento del bilancio, quale risultato di un
evento passato.
•L’IFRS 1, ai paragrafi 16-19, consente, in sede di transizione agli IAS/IFRS, di derogare al principio
del costo, utilizzando un valore che rappresenterà in seguito il costo stesso. Tale valore è
rappresentato dal fair value alla data della situazione di apertura, ovvero dal costo ammortizzato,
rideterminato per riflettere la variazione nell’indice generale o specifico dei prezzi. La deroga può essere
utilizzata anche per un singolo bene e non comporta che tale bene in seguito debba essere trattato
come bene rivalutato. Gli ammortamenti saranno successivamente calcolati sulla base del valore
attribuito in sede di apertura.
Guida n. 1: “Guida operativa per la transizione ai principi contabili internazionali IAS/IFRS”
- Immobili, impianti e macchinari – IAS 16
• Renzo Parisotto 73
In sede di transizione agli IAS/IFRS, l’impresa deve:
individuare e classificare separatamente gli investimenti immobiliari, stornando le
eventuali attività non iscrivibili ai fini IAS, con contropartita l’apposita riserva di
patrimonio netto in cui confluiscono le differenze con gli IAS;
decidere come valutare gli investimenti immobiliari, cioè se con il modello del costo o
con quello del fair value (tuttavia, gli immobili posseduti tramite leasing operativo,
qualificati come investimenti immobiliari, devono essere obbligatoriamente valutati al
fair value).
In particolare l’IFRS 1 consente, alla data di passaggio agli IFRS, di:
valutare gli investimenti immobiliari al fair value e utilizzare tale valore come sostituto
del costo;
utilizzare il valore rideterminato degli investimenti, alla data di passaggio o a una data
precedente, in base ai precedenti principi contabili, come sostituto del costo se tale
valore era, alla data in cui venne rideterminato, assimilabile al fair value o al costo o
costo ammortizzato.
Guida n. 1: “Guida operativa per la transizione ai principi contabili internazionali IAS/IFRS”
- Investimenti immobiliari – IAS 40
• Renzo Parisotto 74
•In sede di prima applicazione, le regole da seguire per le diverse categorie di immobilizzazioni
immateriali sono le seguenti:
costi d’impianto e d’ampliamento: si tratta di oneri pluriennali che non possono essere
mantenuti nei bilanci IFRS e quindi devono essere annullati, con riduzione delle riserve di utili
indivisi.
costi di ricerca, sviluppo e pubblicità: i costi di ricerca e pubblicità devono essere annullati con
rettifica delle riserve di utili. I costi di sviluppo devono essere invece mantenuti se rispecchiano i
requisiti indicato dallo IAS 38. Al riguardo, occorrerà considerare anche i costi di sviluppo che non
erano stati precedentemente capitalizzati, ma che soddisfano i requisiti dello IAS 38 e hanno
ancora, alla data della transizione, una utilità futura;
diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno: non dovrebbe
essere necessaria nessuna modifica per quelli acquisiti dall’esterno o utilizzati a seguito di licenza;
quelli generati internamente non possono essere iscritti in bilancio e, dunque, devono essere
annullati, riducendo la riserva utili portati a nuovo, qualora non siano soddisfatti i requisiti per loro
rilevazione.
concessioni, licenze, marchi e diritti simili: dovrebbero valere le stesse considerazioni dei diritti
di brevetto
avviamento: l’iscrizione distinte dell’avviamento non può che derivare da un’operazione di
business combination (acquisto o conferimento di azienda o ramo di azienda; fusione; scissione)
Guida n. 1: “Guida operativa per la transizione ai principi contabili internazionali IAS/IFRS”
- Immobilizzazioni immateriali – IAS 38
• Renzo Parisotto 75
Con riferimento alle operazioni di leasing il locatore e il locatario che adottano gli IAS per la prima volta
devono applicare lo IAS 17 retroattivamente, come se tale principio fosse stato da sempre adottato. Il
problema principale riguarda la corretta classificazione di leasing; pertanto è presumibile che talune
operazioni di locazione (e/o noleggio) classificate secondo i principi contabili italiani come locazioni
operative e/o noleggi, debbano essere riclassificate secondo lo IAS 17 come leasing finanziari e
viceversa.
Leasing finanziario
In sede di prima applicazione, si potranno presentare le seguenti situazioni:
a. contratti di leasing finanziario in corso di operatività;
b. beni riscattati a seguito del completamento del leasing finanziario, ancora in uso.
Per entrambe le fattispecie il locatario dovrà iscrivere, tra le attività, il bene oggetto del contratto
(nell’ipotesi sub b il bene è già iscritto al valore di riscatto). Inoltre nella situazione a), di cui sopra,
occorre iscrivere l’importo del debito residuo alla data di passaggio agli IFRS.
La differenza tra attività (valore del bene) e passività (debito residuo) alla data di transizione costituirà la
rettifica da rilevare nel patrimonio netto di apertura, che dovrà essere considerata al netto dell’effetto
fiscale, rilevato separatamente.
Con riferimento al locatore, in sede di prima applicazione degli IAS, il bene locato dovrà essere stornato
dalla voce “Immobilizzazioni materiali” e dovrà essere iscritto un credito determinato con il metodo del
costo ammortizzato di cui allo IAS 39.
Guida n. 1: “Guida operativa per la transizione ai principi contabili internazionali IAS/IFRS”
- Leasing – IAS 17
• Renzo Parisotto 76
Leasing operativo
Le transizioni agli IFRS per i contratti di leasing operativo non dovrebbero comportare
particolari problemi applicativi, salvo rivedere il trattamento contabile degli eventuali incentivi
connessi o ricevuti.
Operazioni di sale and leaseback
Se la società prima della data di passaggio agli IFRS ha concluso operazioni di sale and
leaseback ed ha imputato per intero la plusvalenza conseguita con la vendita al conto economico
dell’esercizio in cui essa è avvenuta, deve apportare la rettifica in conformità alle indicazioni
contenute nello IAS 17, imputando gli effetti, considerando la relativa fiscalità differita, alle riserve
patrimoniali.
Guida n. 1: “Guida operativa per la transizione ai principi contabili internazionali
IAS/IFRS”
- Leasing – IAS 17 (segue)
• Renzo Parisotto 77
Capitale sociale
Rispetto allo schema di stato patrimoniale previsto dall’art. 2424 del c.c., il capitale sottoscritto (ossia
“emesso”) sarà esposto al suo valore nominale ridotto dei crediti verso soci per decimi da versare, non
essendo quest’ultima voce prevista nello schema IAS di stato patrimoniale. Anche il valore nominale delle
azioni proprie riacquistate, secondo quanto previsto dallo IAS 32, è da esporsi in diminuzione del capitale
emesso, mentre il premio o lo sconto rispetto al valore nominale rettifica le altre componenti del netto.
Riserve da soprapprezzo azioni
Tale riserva deve essere mantenuta.
Riserve da rivalutazione
Tale voce costituisce una delle differenze fra i principi contabili nazionali e internazionali. Infatti, mentre i
principi contabili nazionali prevedono la possibilità della rivalutazione soltanto in applicazione di leggi
speciali, gli IAS prevedono, quale trattamento alternativo al costo storico, il modello della rideterminazione
del valore (rivalutazione). Per quanto riguarda la fase transitoria di passaggio agli IAS è presumibile che
la riserva di rivalutazione già costituita possa essere mantenuta.
Riserva legale
Non esiste una riserva legale nel sistema degli IAS. Essa va pertanto riclassificata, nello stato
patrimoniale, ad una voce di riserve assoggettate a vincoli nella distribuzione e nell’utilizzo. Nella nota
integrativa, va ricostruita l’origine e la suddivisione di tale riserva, con i vincoli a cui è assoggettata.
Guida n. 1: “Guida operativa per la transizione ai principi contabili internazionali IAS/IFRS” - Patrimonio netto – IAS 32
• Renzo Parisotto 78
Riserve statutarie
Tali riserve, se assoggettate a specifici vincoli, vanno accomunate con la riserva legale e riclassificate tra le
“Altre riserve” nell’apposita riserva vincolata.
Riserva per azioni proprie in portafoglio
Tale riserva non sarà più iscritta in considerazione del diverso modo di rappresentazione introdotto dagli IAS
per le azioni proprie. Pertanto, il saldo della riserva già esistente deve essere riclassificato alle specifiche
riserve con il cui utilizzo era stata costituita, mentre l’importo relativo alle azioni proprie è iscritto in negativo a
riduzione a riduzione del Capitale Sociale.
Altre riserve, distintamente indicate
Va mantenuta questa voce complessiva, con suddivisione analitica della nota integrativa.
Altre modifiche
Saldo delle rettifiche per il passaggio agli IAS: è richiesta l’iscrizione, nel patrimonio, degli utili (perdite) portati
a nuovo, o di una riserva che accoglierà gli effetti cumulativi delle rettifiche, positive e negative, previste
dall’IFRS 1 per il passaggio agli IAS. La riserva deve essere suddivisa, in quanto può interessare voci diverse
del patrimonio netto, quali, per esempio:
1)Utili portati a nuovo;
2)Riserva da fair value;
3)Riserva da conversione.
Guida n. 1: “Guida operativa per la transizione ai principi contabili internazionali IAS/IFRS”
- Patrimonio netto – IAS 32 (segue)
• Renzo Parisotto 79
I fondi (accantonamenti) non iscrivibili in bilancio in base allo IAS 37 devono essere eliminati con
imputazione del relativo importo nella voce di patrimonio netto nella quale confluiscono tutte le differenze
con gli IAS.
FONDI DI QUIESCENZA (fondi pensione e fondi per indennità di cessazione di rapporti vari)
Fondi indennità per cessazione di collaborazione coordinate e continuative, per cessazione di
rapporti di agenzia e per indennità suppletiva di clientela: poiché tali fattispecie si configurano come
obbligazioni attuali alla data della transizione, l’impresa dovrà procedere all’iscrizione di tali fondi
(accantonamenti). Trattandosi di passività con un lungo differimento, i relativi importi saranno
attualizzati ad un tasso di mercato, al lordo di imposte e tenuto conto dei rischi specifici connessi alla
passività.
FONDO IMPOSTE CORRENTI E FONDO IMPOSTE DIFFERITE
Fondo imposte correnti: il fondo accoglie le passività per imposte probabili connesse a contenziosi
in corso. L’iscrizione di tale tipologia di fondo segue le regole previste dallo IAS 37 e non si
rilevano particolari differenze rispetto a quanto previsto dai principi contabili italiani. In relazione ai debiti
per passività fiscali correnti non si rilevano differenze di trattamento contabile rispetto ai principi
nazionali. Gli acconti d’imposta versati e le ritenute subite non possono essere iscritte come crediti, ma
devono essere classificati a riduzione della passività per imposte correnti, al fine di esporre in bilancio il
saldo netto risultante dalla dichiarazione dei redditi. Tuttavia, anche i principi contabili nazionali
contengono tale previsione.
Guida n. 1: “Guida operativa per la transizione ai principi contabili internazionali IAS/IFRS”
- Fondi rischi e oneri – IAS 37
• Renzo Parisotto 80
Fondo imposte differite: il trattamento contabile delle imposte differite è regolato dallo IAS 12, e
quindi non rientra nel campo di applicazione dello IAS 37.
FONDO MANUTENZIONI CICLICHE
I fondi manutenzioni cicliche non presentano i requisiti di iscrivibilità di un
accantonamento previsti dallo IAS 37 e conseguentemente, se esistenti alla data della
transizione, dovranno essere eliminati.
FONDO PRE BUONI SCONTO E CONCORSI A PREMIO
Il fondo presenta le caratteristiche di iscrivibilità previste dallo IAS 37 e se il suo
ammontare era stato determinato secondo le indicazioni fornite dal principio contabile nazionale
n. 19 non si configura la necessità di procedere a rettifiche. Infatti, il principio contabile nazionale
n. 19 prevede che il fondo in oggetto sia determinato in base alla percentuale di ritorno dei buoni,
e quindi in base al tipo di prodotto, di campagna pubblicitaria a sostegno dell’operazione, al
numero dei buoni emessi, al valore unitario dello sconto o del premio, alla propensione al
consumatore all’acquisto del prodotto oggetto dei buoni e tenendo conto dell’esperienza passata
e di elaborazioni statistiche per operazioni similari. In sostanza, le indicazioni fornite dal principio
contabile nazionale n. 19 consentono di effettuare la “miglio stima” della passività in questione,
secondo una logica allineata a quella dello IAS 37.
Guida n. 1: “Guida operativa per la transizione ai principi contabili internazionali IAS/IFRS”
- Fondi rischi e oneri – IAS 37 (segue)
• Renzo Parisotto 81
FONDO MANUTENZIONE E RIPRISTINO DI BENI GRATUITAMENTE DEVOLVIBILI E DI BENI DI
AZIENDA IN AFFITTO
I beni gratuitamente devolvibili e i beni di azienda in affitto comportano per l’impresa un vero e
proprio obbligo giuridico di restituire al concedente i beni in perfette condizioni di funzionamento;
conseguentemente, in presenza di tali fattispecie, l’impresa ha senza dubbio un’obbligazione attuale.
Tale obbligazione comporta la necessità di iscrivere un apposito fondo per la manutenzione o il
ripristino dei beni in perfette condizioni di funzionamento. Tuttavia lo IAS 37 ribadisce che l’obbligazione
deve essere rilevata soltanto quando risulta da un evento passato. Al paragrafo 19 precisa, tra l’altro,
che i costi di smantellamento di un’installazione petrolifera o una centrale nucleare sono rilevati se
l’impresa è obbligata a sanare il danno causato. Pertanto, se i beni devolvibili sono già in perfette
condizioni di funzionamento non ci sono danni causati, né necessità di effettuare accantonamenti.
•In definitiva, ai fini del mantenimento in bilancio o della contabilizzazione degli accantonamenti in
oggetto, dovranno essere analizzate le singole ipotesi.
FONDO PER COSTI SU LAVORI SU COMMESSA
L’effetto più significativo della transizione è la rettifica del valore contabile delle rimanenze, per il
passaggio dal metodo della commessa completata (non ammissibile) al metodo della percentuale di
completamento, con corrispondente incremento della posta di netto che accoglierà il saldo delle rettifiche
per il passaggio agli IAS.
Guida n. 1: “Guida operativa per la transizione ai principi contabili internazionali IAS/IFRS”
- Fondi rischi e oneri – IAS 37 (segue)
• Renzo Parisotto 82
FONDI PER COPERTURA PERDITE DI SOCIETÀ PARTECIPATE
Con riferimento ai fondi per copertura perdita di società partecipate, con particolare riferimento ai
requisiti di iscrivibilità previsti dallo IAS 37, occorre esaminare il criterio di valutazione adottato per la loro
valutazione. Se si rende applicabile il metodo del patrimonio netto, vi è la necessità di rilevarle ai sensi
dello IAS 28 (paragrafo 30). Diverso è il caso della valutazione al costo o in conformità con lo IAS 39. In
questi casi la rilevazione delle previste perdite della partecipate rientrano nel più ampio tema della
valutazione delle partecipazioni, e di esse si tiene conto nell’ambito dell’impairment test sulle
partecipazioni stesse o della misurazione del loro fair value. Tuttavia, nell’ipotesi in cui il valore della
partecipazione sia azzerato, e la partecipante sia impegnata a coprire le perdite della partecipata andrà
comunque effettuato un accantonamento a fronte di tali perdite in conformità agli IAS 27 e 28.
FONDO RECUPERO AMBIENTALE
La fattispecie connessa al recupero ambientale può presentarsi sotto diverse forme; a seconda dei
casi e del tipo di impresa, la stessa può avere obblighi di tipo legale (derivanti da normative nazionali o di
settore) oppure un’obbligazione implicita (derivante da azioni o decisioni che l’impresa stessa ha
intrapreso in tema di recupero ambientale, tali da aver creato valide aspettative nei terzi a che tale
recupero verrà effettuato). In entrambi i casi ricorrono i requisiti di iscrivibilità, previsti dallo IAS 37.
Al momento agli IAS sarà necessario:
- analizzare il differimento di tali fondi (che per loro natura, presentano, probabilmente, scadenza
temporale oltre i 12 mesi) e procedere a rettificarli per tener conto dell’effetto dell’attualizzazione;
- esaminare i criteri di stima a suo tempo adottati, al fine di accertare la presenza della c.d. “miglior
stima”.
Guida n. 1: “Guida operativa per la transizione ai principi contabili internazionali IAS/IFRS”
- Fondi rischi e oneri – IAS 37 (segue)
• Renzo Parisotto 83
FONDO PER PREPENSIONAMENTO E RISTRUTTURAZIONE AZIENDALE
L’iscrizione del fondo costi di ristrutturazione presenta, rispetto ai principi contabili
nazionali, dei requisiti di iscrivibilità più restrittivi. Infatti, tale tipologia di fondo può essere
iscritta o mantenuta nella situazione alla data della transizione soltanto se si verificano le
condizioni previste dallo IAS 37 (paragrafi 70-83). In sostanza, per poter iscrivere un fondo
di ristrutturazione, si deve essere in presenza di un’obbligazione implicita ad effettuare
la ristrutturazione. Più precisamente l’obbligazione è presente se l’impresa alla data di
bilancio:
a)ha un formale piano dettagliato che identifichi come minimo:
- l’attività o la parte di attività a cui si riferisce la ristrutturazione;
- le principali località interessate;
- la localizzazione, le categorie e il numero approssimativo di persone che
usufruiranno di indennità per cessazione anticipata del loro rapporto;
- la stima dei costi da sostenere;
- quando il piano sarà attuato;
Top Related