Vantaggi della conservazione sostitutiva dei documenti rilevanti ai fini fiscali 1.

Vantaggi della conservazione sostitutiva dei documenti rilevanti

ai fini fiscali

1

Libri contabili tenuti in forma

cartacea

Libri contabili tenuti con

sistemi meccanografici

Libri contabili elettronici

- Sono formati ed aggiornati direttamente su carta

- Sono aggiornati e vengono stampati entro tre mesi dalla scadenza del termine di presentazione delle dichiarazioni

- Non sono stampati e sono resi immodificabili entro la data dell’ultima registrazione di periodo o comunque non oltre tre mesi dalla scadenza del termine di presentazione delle dichiarazioni

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DOCUMENTI E LIBRI CONTABILI

ELETTRONICI

Fase 1: memorizzazione del documento

Fase 2: sottoscrizione elettronica e

marcatura temporale delresponsabile

Le scritture contabili elettroniche art. 3 DM 23 gennaio 2004

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DOCUMENTI E LIBRI CONTABILINON ELETTRONICI

Fase 1: memorizzazione dell’immaginedel documento

Fase 2: sottoscrizione elettronica e

marca temporale delresponsabile

Fase 3 (eventuale): sottoscrizione elettronica e

marca temporale di un pubblico

ufficiale

Le scritture contabili non elettroniche art. 4 DM 23 gennaio 2004

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Scritture elettroniche e scritture non elettroniche

Perché è importante distinguerle? Perché discendono regole diverse sulla conservazione (si veda la

diversa procedura di memorizzazione del documento ovvero dell’immagine del documento ovvero il possibile intervento del p.u.)

Perché, al di là del diverso impatto sulla conservazione, l’imposta di bollo deve essere diversamente assolta in quanto, mentre per i registri tradizionali (compresi quelli meccanografici conservati sostitutivamente) il bollo è assolto preventivamente sulla base del numero delle pagine di cui si compone il registro, per le scritture elettroniche il bollo viene assolto secondo le diverse regole di cui all’art. 7 del DM (ossia mediante il sistema delle comunicazioni a preventivo e consuntivo, sulla base del numero di registrazioni).

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Opzioni concesse al contribuente

Il procedimento descritto dal DM 23 gennaio consente di fatto di:

a) Tenere le scritture contabili DIRETTAMENTE in formato elettronico b) Conservare le scritture contabili tradizionali in formato elettronicoc) Dematerializzare progressivamente tutti gli archivi pregressi

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1- Formazione

I documenti informatici rilevanti ai fini tributari hanno la forma di documenti statici non modificabili

- Redatto in modo tale per cui il contenuto risulti non alterabile durante le fasi di accesso e di conservazione , ed immutabile nel tempo

- Non deve contenere macroistruzioni o codice eseguibile ,tale da attivare funzionalità che possano modificare gli atti ,i fatti o i dati rappresentati

Le scritture contabili elettroniche (articolo 3, comma 1, lettera a) del DM 23 gennaio 2004)

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Riferimento e marca temporale

Riferimento temporale

“Informazione, contenente la data e l’ora, che viene associata ad uno o più documenti informatici”

Marca temporale

“Evidenza informatica che consente la validazione temporale”

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Considerato che sono soggette a continuo aggiornamento soddisfano il requisito di staticità e modificabilità

Al momento dell’ultima registrazione di periodo o comunque non oltre il termine ultimo di conservazione

Tale interpretazione appare oggi confermata dal nuovo testo dell’articolo 2215 bis c.c. come modificato dal DL 98/2011 secondo cui «Gli obblighi di numerazione progressiva e di vidimazione previsti dalle disposizioni di legge o di regolamento per la tenuta dei libri, repertori e scritture sono assolti, in caso di tenuta con strumenti informatici, mediante apposizione, almeno una volta all’anno, della marcatura temporale e della firma digitale dell’imprenditore o di altro soggetto dal medesimo delegato…Per i libri e per i registri la cui tenuta è obbligatoria per disposizione di legge o di regolamento di natura tributaria, il termine di cui al terzo comma opera secondo le norme in materia di conservazione digitale contenute nelle medesime disposizioni».

Le scritture contabili elettroniche (articolo 3 del DM 23 gennaio 2004)

Ai sensi dell’articolo 4, il processo di conservazione sostitutiva dei documenti diversi da quelli che hanno le caratteristiche dei documenti elettronici fiscalmente rilevanti si articola in:

- FASE 1: memorizzazione dell’immagine del documento nel rispetto delle garanzie previste dal precedente articolo 3 (vd slide precedente)

FASE 2: termina con la sottoscrizione elettronica e l’apposizione della marca temporale, come previsto dall’articolo 3, da parte del responsabile della conservazione

FASE 3: intervento del p.u. (per i documenti analogici originali unici).

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La conservazione sostitutiva delle scritture contabili

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Completata la procedura di cui alla slide precedente, ed anche nche prima dell’invio dell’impronta dell’archivio informaticoprima dell’invio dell’impronta dell’archivio informatico, è possibile procedere alla distruzione dell’archivio cartaceo.

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La distruzione degli archivi

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Ai sensi dell’articolo 4, comma 2 del DM, la memorizzazione dei documenti analogici può essere limitata ad una o più tipologie di documenti; la stessa regola vale, in via interpretativa, anche per i documenti elettronici.

Ciò significa che il contribuente è libero di scegliere in quale formato tenere e conservare i singoli registri, potendo gestire autonomamente il libro giornale, ad esempio, rispetto ai libri iva o al libro degli inventari.

Questa regola va coordinata con quella secondo la memorizzazione deve rispettare l’ordine cronologico dei documenti, senza soluzione di continuità per periodo d’imposta. Da ciò discende l’impossibilità di tenere lo stesso libro (ad esempio libro giornale), uno in forma cartacea e l’altro elettronica ripartendo tra l’uno e l’altro le registrazioni di periodo.

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La conservazione delle scritture contabili ai fini fiscali

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La regola appena esaminata, che per i libri e le scritture appare certamente ovvia, se applicata anche alle fatture come tipologia documentale unitariamente considerata, implica che ove il contribuente decida di procedere alla conservazione elettronica di alcune fatture dovrà operare uniformemente per tutte le fatture relative al medesimo periodo.

Ciò significa per il contribuente che aver prestato il consenso alla ricezione anche di una sola fattura elettronica (il che lo obbliga a conservare nello stesso formato la fattura a norma dell’articolo 39 del D.P.R. 633/72) implica la conservazione di tutte le fatture (anche analogiche) nelle stesse forme.

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Questo principio eccessivamente rigido è stato corretto, in sede interpretativa, con riferimento a tutti i casi in cui il contribuente non è nelle condizioni di dare o ricevere l’assenso per la ricezione o la trasmissione elettronica delle fatture.

In questo caso la conservazione nel rispetto delle garanzie richieste dalla legge può essere effettuata individuando all’interno di ciascuna categoria (fatture attive/fatture passive) diverse tipologie distinguibili tra di loro (fatture elettroniche/fatture analogiche) distinte da diverse serie di numerazione progressiva e registrate in appositi registri sezionali, come peraltro già consentito in passato dalla prassi amministrativa.

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L’alternativa tra l’istituzione di appositi registri sezionali o la creazione di blocchi sezionali distinti di un unico registro è rimessa alla scelta del contribuente, a condizione che le fatture siano annotate e numerate progressivamente con distinta serie numerica (alfabetica o alfanumerica) in ordine cronologico e senza soluzioni di continuità per periodo d’imposta.

Tale soluzione trova conforto nei chiarimenti resi con la circolare 23 febbraio 1994, n. 13/E, in relazione alla registrazione delle operazioni intracomunitarie.

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Analoga eccezione è stata prevista, sempre in via interpretativa, ogni qualvolta un soggetto eserciti più attività gestite con contabilità separata; in tali casi, è consentito emettere nei confronti del medesimo cliente sia fatture in formato analogico riferite ad un settore omogeneo di attività, da trasmettere attraverso i canali tradizionali, annotare in appositi registri sezionali e conservare in formato analogico, sia fatture elettroniche relative a diverso ed altrettanto omogeneo settore di attività, da trasmettere elettronicamente o attraverso canali tradizionali, annotare in sezionali distinti e conservare in formato elettronico (RIS. 167/E del 2007).

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Da ultimo, con la Ris. 260/E del 2008 è stata ammessa la conservazione delle fatture analogiche ed elettroniche tramite l’utilizzo di registri sezionali anche in assenza di una contabilità separata per ciascuna attività, purché sia garantita l’omogeneità della conservazione per tipologie documentali con riferimento alle diverse linee di attività.

In definitiva il contribuente è tenuto all’adozione di un’unica modalità di conservazione per ciascun cliente (o fornitore) quando ciò sia materialmente possibile e non comprometta le scelte operative e gestionali ovvero non comporti oneri eccessivi; la conservazione uniforme va esclusa quando il destinatario della fattura potrebbe prestare il consenso a ricevere fatture elettroniche soltanto per alcune tipologie di operazioni ovvero anche nel corso del periodo d’imposta, quando i registri sezionali risultano già istituiti e, dunque, le fatture inviate o ricevute da un dato cliente o fornitore siano state già annotate in un sezionale (o in un blocco sezionale) piuttosto che in un altro.

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Il DM del 23 gennaio 2004 prevede che la conservazione debba essere effettuata:

- per le fatture elettroniche fatture elettroniche entro 15 giorni (si ricorda che questo termine non vale per le fatture analogiche per le quali non vale per le fatture analogiche per le quali l’apposizione di un termine non avrebbe senso;l’apposizione di un termine non avrebbe senso; per queste infatti permane l’obbligo della conservazione della carta e, qualora il contribuente intenda effettuare la conservazione sostitutiva ai sensi dell’articolo 4, deve tenere il cartaceo finché non chiude il processo di conservazione mediante l’intervento del responsabile e del p.u.).

I tempi della conservazione 1 di 4

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Per i documenti diversi dalle fatture, i libri ed i registri il processo di conservazione deve essere concluso con cadenza annuale.

Il termine entro cui effettuare (e concludere) il processo di conservazione dei documenti diversi dalle fatture formati su supporti informatici coincide col termine previsto dall’articolo 7, comma 4 ter, ossia entro tre mesi dalla scadenza del termine di presentazione delle dichiarazioni relative al periodo cui si riferiscono i dati conservati.

Ciò significa che entro questo termine devono essere apposte la firma elettronica qualificata e la marca temporale da parte del responsabile della conservazione.

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Al riguardo, si tenga presente che, per effetto delle modifiche apportate dall’articolo 1, comma 161, della legge finanziaria per il 2008, lo spostamento del termine per procedere alla stampa dei registri tenuti su supporti meccanografici (ai sensi dell’articolo 7, comma 4 ter) produce effetto anche sul perfezionamento del termine di conservazione dei documenti diversi dalle fatture il quale dovrà chiudersi pertanto non oltre tre mesi dal termine di presentazione della relativa dichiarazione annuale.

Quando si tratta della conservazione di documenti non collegati a tributi per i quali è prevista la dichiarazione, la conservazione deve essere effettuata, in base alla data di formazione del documento, con cadenza annuale e completata pertanto entro un anno.

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Poiché la legge fa riferimento alla cadenza “almeno” annuale, resta sempre salva la possibilità per i contribuenti di procedere alla conservazione sia delle fatture che dei restanti libri e registri ad intervalli più ravvicinati.

Qualora siano in corso ispezioni e verifiche da parte degli organi competenti il processo di conservazione di fatture, registri e libri deve essere anticipato al momento dell’ispezione ovvero, in alternativa, i predetti documenti e le predette scritture devono essere stampate.

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L’articolo 5 del decreto introduce un adempimento estraneo alla disciplina generale della conservazione dei documenti informatici tracciata dalle delibere AIPA e CNIPA prima e dal CAD poi.

Si tratta di un adempimento di rilievo fiscale, a garanzia della correttezza del processo di conservazione e dell’inalterabilità del risultato, in base al quale i soggetti interessati o il responsabile della conservazione “… al fine di al fine di estendere la validità dei documenti informatici, trasmettono estendere la validità dei documenti informatici, trasmettono per via telematica all’Agenzia delle entrate una per via telematica all’Agenzia delle entrate una comunicazionecomunicazione contenente contenente l’impronta dell’archivio l’impronta dell’archivio informaticoinformatico oggetto della conservazione, la relativa oggetto della conservazione, la relativa sottoscrizione elettronica e la marca temporale”.sottoscrizione elettronica e la marca temporale”.

La trasmissione dell’impronta dell’archivio: finalità

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Con il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate 25/10/2010 (in vigore dall’11/11/2010) sono state definite le specifiche tecniche della comunicazione.

Effetti: estende la validità dei documenti contenuti nell’archivio informatico fino a che permane l’obbligo di conservazione (anche oltre il termine di conservazione decennale del c.c., fino a quando non si siano definiti i termini di accertamento per il relativo periodo di imposta). In tal modo comporta una proroga della marca temporale, soggetta a scadenza.

L’invio dell’impronta, di fatto, consente: di estendere la validità dei documenti conservati fino a che

permane, ai fini tributari, l’obbligo di conservazione dei documenti stessi;

di conoscere i contribuenti che adottano sistemi sostitutivi di conservazione, i dati relativi ai responsabili e dei soggetti delegati;

ai verificatori, al momento dell’accesso, il riscontro dell’impronta dell’archivio informatico rispetto a quella trasmessa telematicamente dal contribuente.

Provvedimento AdE 25/10/2010

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Soggetti obbligati all’adempimento

Soggetti obbligati: contribuente, responsabile della conservazione o soggetto da quest’ultimo delegato.

Le modalità di trasmissione contemplate dal provvedimento sono due:

Servizio telematico Entratel o Internet;

Attraverso gli intermediari abilitati alla trasmissione telematica delle dichiarazioni di cui ai commi 2 bis e 3 del DPR 633/72 (dottori commercialisti, consulenti lavoro, periti commerciali, ragionieri, caf etc…)

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Oggetto dell’invio

Oggetto dell’invio: impronta dell’archivio informatico e la marca temporale.

Se il contribuente ha più archivi può decidere se effettuare un’unica comunicazione dell’impronta complessiva (previa creazione di unico file, cd. “superimpronta”) e della relativa marca ovvero inviare tante comunicazioni contenenti le impronte quanti sono gli archivi (e relative marche).

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Termini: la trasmissione dell’impronta deve avvenire entro il 4° mese successivo alla scadenza del termine della presentazione della dichiarazione dei redditi.

Disposizione transitoria: entro il termine previsto per l’invio dell’impronta relativa al periodo di imposta in corso al 1.01.2010 devono essere inviate, distinte per periodo di imposta, le impronte dei periodi di imposta antecedenti a quelli in corso al 1.01.2010.

Termini per l’invio

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Termini per l’invio

Semplificazione: Per i contribuenti con periodi d’imposta a cavallo, il Provvedimento prevede che l’invio dell’impronta deve essere effettuato entro il quarto mese successivo alla scadenza del termine di presentazione della dichiarazione dei redditi.

Ne consegue che entro tale termine le imprese con esercizio sociale non coincidente con l’anno solare dovranno inviare tutti gli archivi afferenti ad un intero periodo di imposta, ancorchè a cavallo di due anni. Entro lo stesso termine devono inviare anche l’impronta degli archivi IVA.

La Circolare n. 5/2012 ha precisato che, superando l’interpretazione della Circolare 36/2006, anche le fatture emesse e/o ricevute nel periodo d’imposta non coincidente con l’anno solare dovranno essere comunicate con la stessa tempistica, posto che il Provvedimento non prevede differenti scadenze

collegate alle dichiarazioni dei redditi e alle dichiarazioni IVA.

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Per le imprese le facoltà offerte dal decreto comportano: Abbattimento, nel medio periodo, dei costi aziendali; Semplificazione, nel medio/lungo periodo, degli adempimenti fiscali; Minore invasività delle attività di controllo dell’Amministrazione

finanziaria.

Per l’Amministrazione: Riduzione dei tempi (e quindi anche dei costi) operativi dei controlli

(medio/lungo periodo); Maggiore affidabilità dei contribuenti (medio/lungo periodo). Per entrambi:

Maggiore trasparenza nei rapporti

fisco/contribuenteConservazione sostitutiva dei documenti rilevanti ai fini fiscali

Prospettive del futuro

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Imposta di bollo

Modalità di calcolo dell’imposta; comunicazioni, dichiarazioni e versamenti

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L’imposta di bollo è dovuta su fatture, libri, registri ed altri documenti a prescindere se cartacei o elettronici.

In particolare: per fatture, note, conti e simili è dovuto l’importo di euro 1,81 quando l’importosupera 77,47 euro, salvoche la quietanza sia apposta su un documento assoggettatoad imposta di bollo

L’imposta di bollo

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NB: L’IMPORTO NON VARIA SE LA FATTURA è ELETTRONICASono esenti da imposta di bollo: - le operazioni interamente assoggettate ad Iva - le fatture all’esportazione e le cessioni intracomunitarie

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Per libro giornale, libro degli inventari e ogni altro libro tenuto a norma degli artt. 2215 e 2216 c.c l’imposta è dovuta nella misura di euro 14,62 per ogni cento pagine

NB: SE IL REGISTRO è INFORMATICO L’IMPOSTA è DOVUTA NELLA MISURA DI 14,62 PER OGNI 2500 REGISTRAZIONI O FRAZIONI DI ESSE (art. 7

DM 23 gennaio 2004)


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Il Dm 23 gennaio 2004 ha previsto una diversa modalità di determinazione dell’imposta legata alla impossibilità di parlare di “pagine” per i documenti informatici, assumendo come base di riferimento le registrazioni.

È venuto meno, per i registri informatici l’obbligo di vidimazione; la Circolare 36/2006 ha fugato ogni dubbio anche in ordine alla eventualità che il corrispondente “cartaceo” di un registro tenuto su supporti alternativi sia sottoposto a vidimazione; tale obbligo non sussiste, infatti, per libri e registri elettronici.

Ciò, tuttavia, non fa venire meno l’obbligo di pagare l’imposta di bollo con le specifiche modalità previste dallo stesso decreto.


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Il concetto di registrazione è stato chiarito con la Risoluzione 161 del 2007 ove si legge che “per registrazione si intende, in linea di massima, il singolo accadimento contabile, a prescindere dalle righe di dettaglio. Ad esempio, per il libro degli inventari deve guardarsi alla registrazione di ogni cespite, mentre per il libro giornale ad ogni singola operazione rilevata in partita doppia, a prescindere dalle righe di dettaglio”


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Il pagamento dell’imposta di bollo si articola sulla combinazione di due comunicazioni, preventiva e consuntiva, sulla falsariga di quelle previste per il bollo virtuale (quest’ultima resta, in ogni caso, una procedura del tutto autonoma; per i libri, registri e documenti non ricompresi nel DM 23 gennaio 2004, il contribuente, infatti, può avvalersi dell’autorizzazione rilasciata ai fini del pagamento del bollo virtuale).

Le comunicazioni devono essere inviate dalla persona fisica o giuridica tenuta al pagamento del tributo all’Agenzia delle entrate competente in base al domicilio fiscale del contribuente.


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La prima comunicazione deve essere inviata anteriormente all’avvio del processo di conservazione; essa contiene:L’indicazione del numero presuntivo di atti, di libri e di registri, distinti per tipologie sulla base delle diverse voci della Tariffa, che saranno emessi o utilizzati nell’anno; L’imposta dovuta per ciascun documento;L’importo dell’imposta dovuta per ciascuna tipologia contemplata dalla tariffa;L’importo totale e gli estremi dell’avvenuto pagamento dell’imposta.

Il versamento si esegue con il modello F23 e utilizzando il Codice tributo 458T


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Entro il mese di gennaio dell’anno successivo, il soggetto tenuto al pagamento del tributo presenta all’Ufficio delle entrate competente una comunicazione a consuntivo contenente:

L’indicazione del numero dei documenti informatici, distinti per tipologia, formati nell’anno precedente, con separata specificazione dell’importo dovuto per ciascuna tipologia documentale;

Gli estremi del versamento della maggiore imposta dovuta o la richiesta di rimborso o compensazione.


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L’importo complessivo risultante dalla comunicazione viene assunto come base provvisoria per la liquidazione dell’imposta dovuta per l’anno in corso.

La maggiore imposta dovuta per l’anno precedente, risultante dalla comunicazione consuntiva, deve essere versata contestualmente all’acconto dell’imposta dovuta per l’anno in corso.

L’eventuale eccedenza di imposta risultante dalla comunicazione consuntiva può essere compensata scomputandola dall’acconto dell’imposta per l’anno in corso; in alternativa il contribuente può chiederne il rimborso.


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Vantaggi della conservazione sostitutiva dei documenti rilevanti ai fini fiscali 1.

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