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OIC 12 e OIC interpretativo 1

Ottobre-novembre2010

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Ottobre-novembre 2010

OIC e IAS/IFRS

Dr. Prof. Franco Vernassa

OIC

e IA

S/IF

RS

Obiettivi

1. Analisi dell’OIC 12 e dell’Interpretativo12. Analisi della dottrina contabile e di

fattispecie

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3. Esame di possibili casi dubbi4. Riferimenti alla disciplina fiscale

Che cos’è l’OIC? (1)

L’Organismo Italiano di Contabilità (OIC)nasce dall’esigenza di costituire uno“standard setter” nazionale dotato diampia rappresentatività, con il fine di

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esprimere le istanze nazionali in materiacontabile.

L’OIC si è costituito, nella veste giuridica difondazione, il 27 novembre 2001.


• Predispone i principi contabili per laredazione dei bilanci d’esercizio e consolidatidelle imprese, dei bilanci preventivi econsuntivi delle aziende non profit e delle

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consuntivi delle aziende non profit e delleamministrazioni pubbliche, nazionali;

• Fornisce il supporto tecnico per l’applicazionein Italia dei principi contabili internazionali edelle direttive europee in materia contabile;

Che cos’è l’OIC? (3)• Svolge un’opera di assistenza al legislatore

nazionale nell’emanazione delle norme in materiacontabile e connesse per l’adeguamento delladisciplina interna di bilancio alle direttive europeee ai principi contabili internazionali omologati dallaCommissione Europea;

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Commissione Europea;• Si propone infine la promozione della cultura

contabile ed il progresso della prassi aziendale eprofessionale con la pubblicazione di documenti ericerche in materia, nonché con l’organizzazione diconvegni, seminari e incontri di studio.

Che cos’è l’OIC? (4)• Vi è una equilibrata presenza delle parti sociali

– private e pubbliche – interessateall’informazione contabile e atta a garantire ilsoddisfacimento dei requisiti di imparzialità eindipendenza delle scelte.

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indipendenza delle scelte.• Il governo dell’OIC è attribuito ai seguenti

organi: Collegio dei Fondatori, Consiglio diAmministrazione, Comitato Esecutivo,Comitato Tecnico-Scientifico e Collegio deiRevisori dei Conti.


• I principi contabili dell’OIC sono soggetti alparere della Banca d’Italia, dellaCONSOB, dell’ISVAP e dei Ministericompetenti nella fattispecie. L’eventualeparere negativo delle istituzioni anzidette è

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parere negativo delle istituzioni anzidette èpubblicato congiuntamente al principiocontabile approvato dal ComitatoEsecutivo.

Che cos’è l’OIC? (6)I principi contabili nazionali sono pubblicati dall’OIC nelle

seguenti due serie:• la serie OIC con nuova numerazione di cui il primo è

l’OIC 1 I principali effetti della riforma del diritto societariosulla redazione del bilancio d’esercizio;

• la precedente serie a cura dei Consigli Nazionali dei

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• la precedente serie a cura dei Consigli Nazionali deiDottori Commercialisti e dei Ragionieri (attualmente invigore dal n. 11 al n. 30) che hanno mantenuto laprecedente numerazione anche nella versionemodificata dall’OIC in relazione alla riforma del dirittosocietario, allo scopo di facilitarne l’uso da parte dellettore.

Documenti esaminati

• OIC 12 e appendici• INTERPRETATIVO 1 all’OIC 12• CODICE CIVILE• D.Lgs. 127/91 (Relazione Ministeriale)

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• D.Lgs. 127/91 (Relazione Ministeriale)• Altri principi contabili OIC• Dottrina contabile

PARTE PRIMA

OIC 12

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OIC 12

Finalità

“Il conto economico deve fornire un’espressivarappresentazione e dimostrazione delleoperazioni di gestione, mediante una sintesidei componenti positivi e negativi di redditoche hanno contribuito a determinare il

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che hanno contribuito a determinare ilrisultato economico conseguito, raggruppatiin modo da fornire significativi risultatiintermedi, in conformità ai principi contabili.”

Forma

Il legislatore italiano ha scelto come schemadi CE quello previsto dall’art. 23 della IVDirettiva CEE:

1. forma espositiva scalare (evidenzia

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1. forma espositiva scalare (evidenziarisultati intermedi significativi e suddividearee gestionali omogenee),

2. classificazione dei costi per natura(recepisce ulteriori suddivisioni di voci econsente collegamenti con lo SP)

Classificazione dei costi operativi

La classificazione dei costi operativi può essere:

a)Per destinazione , nella quale si evidenziano il costo del venduto, le spese di vendita, le

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il costo del venduto, le spese di vendita, le spese generali e amministrative, le spese di ricerca e sviluppo;

b) Per natura , con la quale si suddividono i costi in base alla causa economica per cui questi si sono prodotti.

Risultati intermedi

Garantiscono l’organica conoscenza della gestione ordinaria e straordinaria e, nell’ambito della gestione ordinaria, della:

- gestione tipica o caratteristica (risultato

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- gestione tipica o caratteristica (risultato operativo),

- gestione accessoria,- gestione finanziaria.

Gestione caratteristica

È Costituita dalle:• operazioni che si manifestano in via

continuativa nello svolgimento dellagestione,

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gestione,• Operazioni che esprimono componenti di

reddito positivi e negativi, che identificanoe qualificano l’attività economica e il finedell’impresa.

Gestione accessoriaRelativa ad operazioni, che fanno parte della

gestione ordinaria, ma che non rientrano inquella caratteristica/finanziaria/straordinaria,è costituita da:

• Proventi,

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• Proventi,• Oneri,• Plusvalenze/minusvalenze da cessione

(anche patrimoniali).Sono operazioni residuali.

Gestione finanziaria

Rappresentata da proventi, oneri, plusv, minus, svalutazioni e rivalutazioni su:

• titoli,

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• titoli,• Partecipazioni,• Conti bancari e finanziamenti,• Crediti iscritti nelle immobilizzazioni,• Utili/perdite su cambi.

Gestione straordinaria

Il legislatore individua l’aggettivo straordinario,non alludendo all’eccezionalità o alla normalitàdell’evento, bensì all’estraneità della fonte delprovento o dell’onere all’attività ordinaria.

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Relazione Ministeriale D.lgs. 127/91.Si rinvia alle slides redatte dalla D.ssa Oggero

Elena.

Art. 2425 C.C. (1)

Lo schema obbligatorio prevede:

“A – Valore della produzioneB – Costi della produzioneDifferenza tra A-B

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C – Proventi e oneri finanziariD – Rettifiche di valore di attività finanziarieE – Proventi e oneri straordinariRisultato prima delle imposte (A-B+/-C+/-D+/-E)22 – Imposte sul reddito dell’esercizio, correnti, differite, anticipate;23 – Utile/perdita dell’esercizio .”

Art. 2425 C.C. (2)

A e B gestione caratteristica e accessoria;C e D gestione finanziaria;E gestione straordinaria

• Le imposte (art. 2425 C.C.) sono iscritte

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• Le imposte (art. 2425 C.C.) sono iscritte separatamente e nell’ordine indicato. I compensi di partite sono vietati.

• Per ogni voce deve essere indicato l’importo relativo all’es. precedente, altrimenti le voci del precedente esercizio sono adattate.

Art. 2425 C.C. (3)

• Espone un valore della produzione, somma di elementieterogenei, poiché:

1. i ricavi riflettono i prezzi di vendita ,2. la variazione delle rimanenze dei prodotti in corso di

lavorazione, semilavorati e finiti viene determinata sulla

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lavorazione, semilavorati e finiti viene determinata sullabase dei costi,

3. La variazione delle rimanenze dei lavori in corso suordinazione è basata su costi/corrispettivi contrattuali,secondo la valutazione adottata.

• Non consente di determinare il risultato operativo.

Art. 2423 C.C.- E’ compito degli amministratori quello di redigere

il bilancio d’esercizio, costituito da SP, CE e nota integrativa.

- “Il bilancio deve essere rappresentato con chiarezza e deve rappresentare la situazione

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chiarezza e deve rappresentare la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico dell’esercizio”.

- Il bilancio deve essere redatto all’unità di €, senza cifre decimali (la nota anche in migliaia di €)

Principi per la redazione del bilancio:1) Valutazione con prudenza e going concern,2) Indicare esclusivamente gli utili realizzati;3) Proventi ed oneri dell’esercizio, indipendentemente

dall’incasso/pagamento;

Art. 2423 -bis C.C.

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dall’incasso/pagamento;4) Tener conto dei rischi e delle perdite dell’es. anche

se conosciuti dopo la chiusura;5) Elementi eterogenei valutati separatamente;6) I criteri di valutazione non possono essere variati da

un es. all’altro (tranne casi eccezionali, da motivarein nota integrativa)

Art. 2423 -ter C.C.Il legislatore permette:• Ulteriore suddivisione senza eliminazione voce complessiva,

dell’importo corrispondente e/o il raggruppamento di alcunevoci quando:

- Raggruppamento irrilevante per la chiarezza del bilancio;- Raggruppamento fornisce chiarezza del bilancio.

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- Raggruppamento fornisce chiarezza del bilancio.In tale caso la nota integrativa deve contenere distintamente le

voci oggetto di raggruppamento.

Vi è la possibilità di aggiungere voci, se risulta necessario, inrelazione alla natura dell’attività esercitata (art. 2423-ter, 3° e4°comma CC).

Art. 2435 -bis C.C. (1°comma) (1)

Le società che:Non hanno emesso titoli negoziati sui mercati

regolamentati (azioni o obbligazioni)Possono

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PossonoRedigere il bilancio in forma abbreviata

QuandoNon superano nel primo esercizio o per

due esercizi consecutivi 2 dei limiti:

Art. 2435 -bis C.C. (1°comma) (2)

1. Totale attivo SP: € 4.400.0002. Ricavi delle vendite e delle prestazioni

(A1 di CE): € 8.800.0003. Numero di dipendenti (media giornaliera):

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3. Numero di dipendenti (media giornaliera): 50 unità

(D.lgs 173/2008 – Direttiva 2006/46/CE)

Art. 2435 -bis C.C. (1°comma) (3)

SEMPLIFICAZIONI:1. Esonero dalla redazione della relazione

sulla gestione2. Semplificazioni negli schemi di Stato

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2. Semplificazioni negli schemi di Stato Patrimoniale e di Conto Economico

3. Semplificazioni nella redazione della Nota Integrativa

Semplificazioni negli schemi di Conto Economico (1)

Possono essere raggruppate le seguentivoci:

• voci A2 e A3 (variaz. delle rim. di prod. incorso di lavorazione, semilav. e finiti con levariaz. dei lav. in corso su ord.);

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variaz. dei lav. in corso su ord.);• voci B9(c), B9(d), B9(e) (raggrup. alcune

voci del costo del personale senzadistinzione tra componenti di TFR maturatonell’anno, tratt. di quiescenza e altri costi);


• voci B10 (a), B10(b), B10(c) (indicazionecongiunta degli ammortamenti e dellesvalutazioni, senza distinzione tra benimateriali ed immateriali;

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materiali ed immateriali;• voci C16 (b) e C16(c) (accorpamento di

proventi fin. da titoli non costituentipartecip., sia immobilizz., sia circolanti);


• voci D18 (a ), D18(b), D18(c) (rivalut. dipartecip., immobilizz. Finan. e titoli per tot.);

• voci D19 (a), D19(b), D19(c) (svalutaz. dipartecip., immobilizz. Finan. e titoli per tot.);

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partecip., immobilizz. Finan. e titoli per tot.);• nella voce E20 non è richiesta la

separata indic. delle plus. e nella voce E21non è richiesta la separata indicaz. delleminus. e delle imposte di es. prec.

Art. 2425 -bis - criteri iscrizione (1)

Art. 2425-bis del C.C.:

“ I ricavi e proventi, i costi e gli oneri devonoessere indicati al netto dei resi, sconti, abbuoni epremi, nonché delle imposte direttamenteconnesse con la vendita dei prodotti e la

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connesse con la vendita dei prodotti e laprestazione dei servizi.

I ricavi e i proventi, i costi e gli oneri relativi adoperazioni in valuta devono essere determinatial cambio corrente alla data nella quale larelativa operazione è compiuta.”

Art. 2425 -bis - criteri iscrizione (2)

“I proventi e gli oneri relativi ad operazioni dicompravendita con obbligo di retrocessione atermine, ivi compresa la differenza tra prezzo atermine e prezzo a pronti, devono essere iscritti

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per le quote di competenza dell’esercizio.Le plusvalenze derivanti da operazioni di

compravendita con locazione finanziaria alvenditore sono ripartite in funzione della duratadel contratto di locazione.”

Art. 2427 – Nota integrativa (1)

Come risulta dalle informazioni richiestedalla normativa civilistica, la funzione dellanota integrativa dei dati presentati nellostato patrimoniale e nel conto economico,che per loro natura sono sintetici e

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che per loro natura sono sintetici equantitativi, è quella di fornire informazioniintegrative, esplicative e,ove necessario,complementari.

Art. 2427 – Nota integrativa (2)

Le fonti che definiscono il contenuto dellanota integrativa sono:

1) l'art. 2427 del codice civile;2) alcune altre norme civilistiche;

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2) alcune altre norme civilistiche;3) altre norme di legge attinenti la materia

del bilancio;4) l'art. 2423 del codice civile.

Appendici all’OIC 12 (1)

1. Informativa sugli strumenti finanziari partecipativi.

2. Operazioni di locazione e compravendita con retrolocazione finanziaria (leasing e

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con retrolocazione finanziaria (leasing e sale/lease back).

3. Informativa per area geografica.

Appendici all’OIC 12 (2)

4. Analisi dei movimenti nelle voci di patrimonio netto.

5. Operazioni di compravendita con obbligo di retrocessione.

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retrocessione.6. Informativa sull’attività di direzione e

coordinamento di società.7. Informativa sulle parti correlate.

PARTE SECONDA

OIC INTERPRETATIVO

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INTERPRETATIVO 1

A – VALORE DELLA PRODUZIONE

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A1) Ricavi delle vendite e delle prest. (1)

I ricavi di vendita dei prodotti e delle merci o diprestazioni di servizi relativi alla gestionecaratteristica dell’impresa vanno indicati percompetenza è al netto (art. 2425-bis, 1° commaCC) di:

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CC) di:- resi,- sconti di natura commerciale (i finanziari in C17,

quali sconto da cassa per pagamento in contanti),di quantità sulle vendite, di aggruppamento deiprodotti venduti, di campagne sociali di vendita,

A1) Ricavi delle vendite e delle prest. (1a)

- Abbuoni (di arrotondamento, per merceavariata, per merce fuori stagione, perritardi di consegna),

- Premi (concessi in fattura o liquidati a fine

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- Premi (concessi in fattura o liquidati a fineanno sul complessivo volume d’affari),

- imposte connesse alla vendita (es. venditaal minuto).

A1) Ricavi delle vendite (2)

Le rettifiche di ricavi devono:- essere di competenza dell’esercizio,- Rilevate nella voce E21 o E20, se riferite a ricavi di esercizi

precedenti e derivanti da correzioni di:1. errori,2. cambiamenti di principi contabili,

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2. cambiamenti di principi contabili, 3. eventi/operazioni straordinarie,Depurare, anche sulla base di stime (OIC 29 per. B) i ricavi, che

sono iscritti al netto.In A1 da considerare anche ricavi derivanti da venditaoccasionale di materie, materiali,semilavorati, acquistati per laproduzione.

A1) Prassi contabile e fattispecie

1. Transazione su crediti commerciali2. Vendita di prodotti al minuto3. La competenza dei ricavi4. Correlazione costi-ricavi

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4. Correlazione costi-ricavi5. Competenza economica delle provvigioni6. Vendita di cosa futura7. Utilizzo economico dei film

A1) Prassi contabile e fattispecie (1)

1. Transazione su crediti commerciali:Risposte dell’Agenzia delle Entrate al MAP

23/09/2010.D. È ragionevole ritenere che ove la

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D. È ragionevole ritenere che ove lariduzione di un credito discenda da unatransazione correlata ad una lite sullafornitura, non si è in presenza di unaperdita su crediti, ma di un risarcimentodanni, o indennizzo, o simile?

A1) Prassi contabile e fattispecie (1a)

• R. Nel quesito sono chiesti chiarimenti in merito altrattamento fiscale da riservare alla riduzione di uncredito commerciale che le parti concordano in viatransattiva a seguito di una lite relativa alla fornitura. Siritiene che la fattispecie configuri una rideterminazione

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ritiene che la fattispecie configuri una rideterminazionedel corrispettivo originariamente pattuito. Il minorvalore, infatti, non origina da un’inadempienza deldebitore ma da una modifica bilaterale del rapportocommerciale. Da un punto di vista sia contabile chefiscale, quindi, il minor valore del credito darà luogo:

A1) Prassi contabile e fattispecie (1b)

• ad una mera rettifica del ricavo per il cedentee del costo per l’acquirente, se la transazioneviene definita entro lo stesso esercizio in cuiè stata registrata l’operazione;

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è stata registrata l’operazione;• ad una sopravvenienza, passiva per il

cedente ed attiva per l’acquirente, nell’annoin cui la transazione si perfeziona, se èsuccessivo a quello dell’operazione.


2. Vendita di prodotti al minuto:I ricavi derivanti dalla cessione di beni e

prestazioni di servizi effettuate dacommercianti al minuto e da attivitàassimilate non attuano la separazione tra

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assimilate non attuano la separazione traricavi d’esercizio e debito IVA. I ricavi e l’IVAvengono rilevati in un’unica voce e ogni mesesi procede al calcolo dell’IVA incorporata in“Ricavi di vendite al minuto” (comprende ilricavo d’esercizio + IVA)


3. La competenza dei ricavi:Risoluzione n. 9/2940 del 22 ottobre 1981.

Contabilizzazione dei costi per opere diurbanizzazione, sfalsati rispetto ai ricavi divendita dei relativi terreni. Nell’esercizio in

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vendita dei relativi terreni. Nell’esercizio incui vengono imputati i ricavi dei lotti diterreno, dovranno essere i connessi costiper opere di urbanizzazione.


4. Correlazione costi-ricavi:Risoluzione n. 52/E del 02/06/1998. Le imprese

operanti nel settore dello smaltimento deirifiuti, tramite la gestione di discariche sonocaratterizzate dall’anticipazione dei ricavi,

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caratterizzate dall’anticipazione dei ricavi,rispetto al sostenimento dei costi, in quantouna volta riempita la discarica si procedenella copertura della stessa e al recuperodelle aree ambientali annesse. Tali costi sonosuccessivi alla chiusura delle discariche,


Esse non producono più ricavi. I costidevono essere correlati ai ricavi e seguirli,divenendo deducibili. Nel caso in esame, icosti globali di chiusura e post chiusurapossono essere ripartiti negli esercizi di

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possono essere ripartiti negli esercizi disvolgimento dell’attività, in proporzionealla percentuale di riempimento delladiscarica.


5. Competenza economica delle provvigioni:Risoluzione n. 161/E del 29 ottobre 1998.

Trattasi di provvigioni “precontate”,ovveroquelle corrisposte in un’unica soluzione

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quelle corrisposte in un’unica soluzionecon riferimento all’ammontare globale delpremio e di quelli futuri che la compagniadi assicurazione riscuoterà tramite ilmedesimo agente.


La provvigione precontata è la risultanza diuna sommatoria di singole provvigioni, checoncorrono alla formazione del reddito deisingoli esercizi a cui si riferiscono, a fronte

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singoli esercizi a cui si riferiscono, a frontedelle rate del premio corrisposte per unanno. Tali provvigioni concorrono pro-quotaa formare il reddito degli esercizi in cuiscadranno le prime rate.

A1) Prassi contabile e fattispecie (5b)

Secondo il Ministero, nelle ipotesi di:- Contratti di durata annuale ;- Contratti di durata pluriennale a premio

unicoLa provvigione che matura a fronte del diritto

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La provvigione che matura a fronte del dirittoalla percezione del premio, concorre allaformazione del reddito in un’unica soluzione ,poiché l’attività dell’agente assicurativo siconclude alla data di incasso del premio.


6. Vendita di cosa futura:Risoluzione n. 176/E del 25/11/1998.Compravendita immobiliare di immobile edarea pertinenziale, da trasformare

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area pertinenziale, da trasformaresuccessivamente in immobile destinato aduffici/magazzino e area di servizio. Le partistipulano un atto di compravendita di cosafutura, ai sensi dell’art. 1472 del CC estabiliscono che il trasferimento di proprietà


avvenga per il suolo ed il manufatto, nellostato in cui si trova, contestualmente all’atto,per le altre porzioni, man mano che lestesse vengono ad esistenza nell’arco di tre

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stesse vengono ad esistenza nell’arco di treperiodi d’imposta.

A1) Prassi contabile e fattispecie (6c)

Il Ministero delle finanze giudica corretta lacontabilizzazione dei ricavi da parte delvenditore alla data in cui si verifica l’effettotraslativo della proprietà, a prescindere dal

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traslativo della proprietà, a prescindere dalmomento dell’incasso degli acconti pattuiti,rinviando al conto “rimanenze finali” tutti icosti sostenuti fino a quella data.


7. Utilizzo economico dei film:Risoluzione n. 21/E del 12 febbraio 1999Trattasi dello sfruttamento economico dei

film , dati in uso per il tramite della

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film , dati in uso per il tramite dellaconcessione dei relativi diritti.

Due ipotesi con diverso trattamento:1. Concessione temporanea dei diritti,2. Concessione perpetua dei diritti.

A1) Prassi contabile e fattispecie (7.1)

1. Concessione temporaneaDiritto di utilizzo del film per un periodo di tempo, a

determinate condizioni e dietro pagamento dicorrispettivo. Norme analoghe a quelle delcontratto di noleggio.

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contratto di noleggio.Il corrispettivo pattuito per la concessione del diritto

di sfruttamento di un film (o di un pacchetto difilm) concorre a formare il reddito di ciascunesercizio per la parte maturata nell’es. stesso,indipendentemente dalle modalità di pagamento.

A1) Prassi contabile e fattispecie (7.2a)

2. Concessione perpetuaSi caratterizza per il fatto che il trasferimento

della fascia di utilizzo, non significa“cessione” del diritto e non influisce sulla

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“cessione” del diritto e non influisce sullatitolarità del diritto d’autore. Ha percontenuto solo una parte dei diritti disfruttamento, con riferimento a luogo emezzo utilizzato (cinema, TV).

A1) Prassi contabile e fattispecie (7.2b)

Secondo il Ministero la rilevanza dei canoniavviene negli esercizi in cui vengonofatturati. L’entità dei canoni annualmentematurati è determinata da un’effettiva

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maturati è determinata da un’effettivavalutazione comparata tra lo sfruttamentoavvenuto nell’esercizio e quello prevedibiledegli anni successivi.

A2) Variazione delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti

Le variazioni, positive (rimanenze finali sono maggiori di quelle iniziali) incrementano il valore della produzione, in caso contrario lo riducono.

L’importo della voce è influenzato da:

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OIC e IAS/IFRS

- Variazioni quantitative,- Variazioni dei valori unitari dei prodotti, dopo il

confronto tra valore di realizzo e valore di mercato,- Svalutazioni e rivalutazioni del costo.Approfondimento: prossimo 08/10/2010

A3) Variazioni dei lavori in corso su ordinazione

Viene indicata la differenza tra rimanenzefinali e iniziali delle commesse suordinazione in corso a fine dell’esercizio.

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Include la svalutazione per perdite previstesu commesse, se non rilevate in B13. (PP.CC. 23)

Approfondimento: prossimo 08/10/2010

A4) Incrementi di immobilizzazioni per lavori interni

Comprende tutti i costi capitalizzati in BI e BII delloSP(già rilevati in una o più voci di B del CE), se sonocosti interni (personale, ammortamenti), oppure costiesterni (acquisti materie e materiali vari) ma sostenutiper la realizzazione delle immobilizzazioni:

- Gli oneri finanziari capitalizzati sono compresi in A4 e

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OIC e IAS/IFRS

- Gli oneri finanziari capitalizzati sono compresi in A4 enon a rettifica di C17, vanno indicati distintamente innota integrativa (art. 2427 n. 8 cc),

- Interessi passivi capitalizzati su immobilizzazionimateriali prodotte da terzi, se vi sono i presuppostisecondo l’OIC 16.

A4) Prassi contabile e fattispecie

• Spese relative a studi e ricerche,• Le spese di pubblicità e propaganda


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OIC e IAS/IFRS


A5) Altri ricavi e proventi, con separata indicazione dei contributi in conto esercizio

Natura residuale, comprende tutti icomponenti positivi di reddito nonfinanziari, di natura ordinaria, riguardanti legestioni accessorie.

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OIC e IAS/IFRS

gestioni accessorie.Comprende:a) Proventi derivanti dalle gestioni

accessorie (specie immobiliare edagricola), al netto delle rettifiche,

A5) Altri ricavi e proventi

b) Plusvalenze da alienazione di benistrumentali impiegati nella normaleattività produttiva, commerciale o diservizi,

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OIC e IAS/IFRS

c) Sopravvenienze e insussistenze relativea valori stimati, che non derivino da errori,

d) Ricavi e proventi diversi di natura nonfinanziaria.

A5) a: Altri ricavi e proventi (1)

a) Proventi derivanti dalle gestioni accessorie(specie immobiliare ed agricola), al nettodelle rettifiche:

- Fitti attivi di terreni, fabbricati, impianti,macchinari,

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macchinari,- Canoni attivi e royalties da brevetti,

marchi, diritti d’autore, intercompany,- Ricavi derivanti dalla gestione di aziende

agricole.

A5) b: Altri ricavi e proventi (2a)

b) Plusvalenze da alienazione di benistrumentali impiegati nella normale attivitàproduttiva, commerciale o di servizi

Sostituzione dei cespiti per il deperimentoeconomico-tecnico. Se la causa è

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OIC e IAS/IFRS

economico-tecnico. Se la causa èdifferente (ridimensionamento dell’attivitào riconversione produttiva) la plusvalenzaha natura straordinaria e deve essereindicata in E20.

A5) Altri ricavi e proventi (2b)

I ripristini di valore nei limiti del costo se successivia svalutazioni delle immobilizzazioni in BI e BII,dei crediti dell’attivo circolante, delle disponibilitàliquide, se iscritte in B10 precedentemente.

Non rientrano le plusvalenze per alienazioni:

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OIC e IAS/IFRS

Non rientrano le plusvalenze per alienazioni:- titoli,- partecipazioni,- altre attività finanziarie (C15 o C16, se

ordinarie).

A5) c: Altri ricavi e proventi (3)

c) Sopravvenienze e insussistenze relative avalori stimati, che non derivino da errori.

Causate da stime in precedenti esercizi.- Fondi per rischi e oneri sovrastimati,

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- Fondi per rischi e oneri sovrastimati,rispetto agli accantonamenti (es. fondi peroneri per garanzie a clienti).

A5) Altri ricavi e proventi (4)

d) Ricavi e proventi diversi di natura non finanziaria.

- Rimborsi spese,- Penalità verso clienti,

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- Proventi per operazioni di compravendita con retrocessione,- Prestiti di beni (OIC 12, Appendice 5),- Caparre per acquisizione a titolo definitivo (per

autoveicoli/imprese di costruzione e vendita immobili),- Rimborsi assicurativi per indennizzo sinistri senza oneri

straordinari.

A5) d: Prassi contabile e fattispecie (1)

1. Risarcimenti assicurativi (vedi slide

successiva),2. Distacco del personale,3. I compensi reversibili,

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3. I compensi reversibili,4. Proventi su crediti precedentemente

svalutati (chiusura della procedura concorsuale).

A5) d: Prassi contabile e fattispecie (2)

1. Risarcimenti assicurativi- I risarcimenti assicurativi per la perdita o il

danneggiamento dei beni relativi all’impresa, diversi daquelli che originano ricavi (beni materiali strumentali),sono considerati componenti positivi di reddito nell’es.

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OIC e IAS/IFRS

di competenza;- Gli altri risarcimenti assicurativi, concorrono a formare il

reddito per l’intero ammontare nell’esercizio in cui sonostati realizzati o in quote costanti nell’es stesso e neisuccessivi, ma non oltre il quarto se i beni sonoposseduti per almeno tre anni.


Eccezioni:1. Acquisizione/perdita di caparra

straordinaria in E20 e E21;2. Rimborsi assicurativi con oneri

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2. Rimborsi assicurativi con oneri straordinari in E20.


e) Contributi in conto esercizioDovuti in base alla legge e per disposizioni contrattuali:- sono rilevati per competenza e indicati in sottovoce di A5,- integrano i ricavi della gestione caratteristica e di quelle

accessorie;

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accessorie;- son rilevati nell’esercizio in cui è sorto con certezza il diritto a

percepirli.Non sono compresi i contributi finanziari che riducono oneri

interessi passivi, in detrazione alla voce C17.In E20 i contributi erogati per fatti eccezionali (terremoti,

inondazioni).

A5) e: Prassi contabile e fattispecie

- Contributi per la riduzione dei costi di esercizio,

- Contributi per l’integrazione dei ricavi,- Contributo in C/canoni di leasing,

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- Contributo in C/canoni di leasing,- Contributi in c/impianti,- Contributi per la ricerca,- Contributi a f.do perduto,- Contributi contrattuali.

Scorporo dai ricavi/costi degli interessi impliciti.

Si effettua l’attualizzazione del credito commerciale, separando la componente finanziaria dall’importo da indicare in A1.

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Analogo trattamento per i debiti con scadenza superiore a 12 mesi.

Attualizzazione – OIC 15 par. D III (1)

La disponibilità di denaro a termine comportaun immobilizzo finanziario; pertanto, lecondizioni di pagamento hanno un effettodiretto sull'ammontare dei ricavi che originano ilcredito. Se i termini di pagamento sono lunghi,

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credito. Se i termini di pagamento sono lunghi,il mantenimento di condizioni finanziariefisiologiche comporta la necessità di ottenereun corrispettivo, ossia un interesse, per ilperiodo di indisponibilità del numerario.

Tale interesse può essere chiaramenteesplicitato. Nel primo caso l'interesseesplicito deve essere un interesseappropriato; nel secondo caso si rende


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appropriato; nel secondo caso si rendenecessario scorporare dal prezzo uninteresse appropriato, cioè il corrispettivofinanziario.

Tre situazioni:a. crediti originati da ricavi chiaramente scindibili, a

causa delle condizioni contrattuali stabilite dalleparti, tra prezzo di vendita di beni o servizi edinteressi per dilazione di pagamento.


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interessi per dilazione di pagamento.b. Crediti a media e lunga scadenza, con interesse

non esplicitato.c. Vi è inoltre la situazione in cui gli interessi espliciti

siano notevolmente inferiori a quelli che devonoritenersi appropriati.

La presenza di crediti con termini lunghi diincasso pone il problema dello scorporodell'interesse, ossia dell'attualizzazione ditali crediti e si rende quindi necessario


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OIC e IAS/IFRS

identificare:• quali crediti devono essere attualizzati;• il tasso d'interesse da utilizzare;• il periodo in cui il credito va attualizzato.

Tale principio non si applica:• ai crediti originati nel corso della gestione normale per

i quali è previsto l'incasso entro l'esercizio successivo;• agli acconti ed in generale agli ammontari che non

richiedono restituzione in futuro in quanto vanno a


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richiedono restituzione in futuro in quanto vanno afronte del prezzo di beni acquistati (esempio: depositio pagamenti parziali a fronte di costruzioni in corso,anticipi per l'acquisto di beni e servizi, ecc.);

• ai crediti che hanno un tasso d'interesse basso perspecifiche situazioni.

L'interesse attivo va riconosciuto sulla duratadel credito. L'interesse da rilevarsi inciascun periodo amministrativo o frazione incui dura il credito deve essere quello


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OIC e IAS/IFRS

cui dura il credito deve essere quellomaturato in tale periodo.

Qualora non si proceda all'attualizzazioneoccorre indicare nella nota integrativa leinformazioni previste al paragrafo E.g).

La scelta del tasso d'interesse da compararsi con il tassod'interesse esplicito per accertarne la ragionevolezzao per scorporare l'interesse implicito nel ricavorichiede appropriata valutazione.

Il tasso d'interesse è quello della data dell'operazione,


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Il tasso d'interesse è quello della data dell'operazione,cioè del tempo in cui sorge il credito e l'impresaconcede la dilazione di pagamento. Tale tasso ed ilvalore attuale del credito, non vanno quindi modificatidurante la durata del credito; il valore del credito vaperò modificato per gli eventuali problemi connessialla sua esigibilità.

Fattispecie analoga può presentarsi nel caso di cessionedi altri beni aziendali, quali, per esempio,immobilizzazioni finanziarie o materiali e perfinanziamenti concessi a tassi significativamenteinferiori a quelli di mercato.


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inferiori a quelli di mercato.La metodologia alternativa della rettifica diretta del

credito è da ritenersi meno agevole ai fini dellacomprensione del bilancio.

Esulano da questo documento i crediti di banche ed altriistituti di finanziamento e le operazioni tra consociate.

B – COSTI DELLA PRODUZIONE

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PRODUZIONE

B6) Per materie prime, sussidiarie, di consumo merci

Al netto di resi, sconti, abbuoni e premi e quelli di importostimato e non documentato, per i quali sono avvenuti degliaccertamenti.

Comprensivi di:- costi accessori di acquisto (trasporti, assicurazioni, carico e

scarico), se inclusi nel prezzo di acquisto;

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scarico), se inclusi nel prezzo di acquisto;- IVA non recuperabile;- Imposte di fabbricazione;- Costi per acquisti di beni destinati a mense, asili o circoli

ricreativi per il personale (vestiario, generi alimentari, farmaci,oggetti per regali).

Sconti rilevati in C16.

B7) Per servizi (1)

Costi certi o stimati dell’attività ordinaria dell’impresa:

- Trasporti (se non addebitate in fattura dai fornitori di materie e merci),

- Assicurazioni (se non addebitate),- Energia elettrica, telefono, telex, acqua, gas e altre utenze,

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- Energia elettrica, telefono, telex, acqua, gas e altre utenze,- Viaggio e soggiorno,- Riparazioni e manutenzioni di imprese esterne,- Lavorazioni eseguite da terzi,- Consulenze tecniche, legali, fiscali, amministrative, commerciali e

revisione contabile,- Pubblicità e promozione,

B7) Per servizi (2)

- Provvigioni e rimborsi spese ad agenti e rappresentanti,- Servizi esterni di vigilanza,- Servizi di pulizia,- Royalties e canoni diversi da B8 (management fees)- Compensi e rimborsi spese a amministratori, sindaci e

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- Compensi e rimborsi spese a amministratori, sindaci e revisori esterni,

- Costi per il personale distaccato presso l’impresa e dipendente da altre imprese,

- Prestazioni per personale esterno e altre prestazioni per mense aziendali/colonie/asili/circoli ricreativi,

B7) Per servizi (3)

- Costi per mense gestite da terzi in base a:a. contratti di appalto o somministrazione ,b. altre forme di convezione al netto dei costi ai dipendenti.- Costi di buoni pasto distribuiti ai dipendenti,- Costi per corsi di aggiornamento professionale dei

dipendenti,

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dipendenti,- Costi per vitto e alloggio di dipendenti in trasferta,- Noleggio di cassette di sicurezza,- Servizi di pagamento di utenze,- Costi per la custodia di titoli,- Commissioni per fidejussioni,

- Spese e commissioni di factoring,- Spese per la valutazione di immobili per la concessione

di mutui,- Spese di istruttoria di mutui e finanziamenti,- Corrispettivi cococo, cocopro senza vincolo di

B7) Per servizi (4)

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- Corrispettivi cococo, cocopro senza vincolo di subordinazione,

- Costi per servizi,- Accantonamenti a fondi di indennità per cessione di

rapporti di agenzia e rappresentanza,- Accantonamenti a fondi per indennità suppletiva di

clientela e a quelli per la cessione di rapporti cococo.

B7) Prassi contabile e fattispecie (1)

• Provvigioni passive su acquisti,• Magazzinaggio,• Servizi di importazione,• Manutenzione esterna di fabbricati,

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• Manutenzione esterna di fabbricati,• Manutenzione esterna di fabbricati,• Spese per analisi, prove, e laboratorio,• Facchinaggio e manovalanza esterna,


• Provvigioni occasionali,• Incentivi di vendita,• Mostre e fiere,• Spese automezzi,

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• Spese automezzi,• Spese di contenzioso e recupero crediti,• Manutenzione macchine d’ufficio,• Spese postali e di affrancazione.

B8) Per godimento di beni terzi

Beni materiali e immateriali, al netto delle rettifiche:- Canoni per affitto d’azienda,- Canoni per locazione di beni immobili ed oneri accessori (spese

condominiali, imposta di registro a carico del locatario),- Canoni e royalties periodici per brevetti, marchi, know-how,

software, concessioni

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- Canoni per locazione finanziaria di beni strumentali (evidenza in nota, art 2427 n. 22 e OIC 12, appendice 2),

- Canoni periodici per usufrutto beni mobili e immobili,- Enfiteusi,- Concessione del diritto di superficie su immobili.


LEASING (oic 12, appendice 2):“Le operazioni di leasing finanziario sono rappresentate dai contratti di

locazione di beni materiali (mobili e immobili) o immateriali (adesempio, software), acquistati o fatti costruire dal locatore su sceltae indicazione del conduttore che ne assume tutti i rischi e confacoltà di quest’ultimo di divenire proprietario dei beni locati altermine della locazione, dietro versamento di un prezzo prestabilito

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termine della locazione, dietro versamento di un prezzo prestabilito(riscatto). Conseguentemente, con una operazione di locazione(leasing) il concedente (locatore, o lessor) concede ad unutilizzatore (locatario, o lessee) l'uso di un bene per un determinatoperiodo di tempo a fronte del pagamento di un corrispettivoperiodico (canone) con la presenza in contratto di una opzione diacquisto del bene locato in favore dell’utilizzatore ad un prezzocontrattualmente predeterminato (c.d. opzione di riscatto).

Il principio contabile internazionale IAS n. 17 relativo allacontabilizzazione delle operazioni di locazione definisce:

• leasing finanziario: la locazione in base alla quale vengonosostanzialmente trasferiti in capo all'utilizzatore tutti i rischi ed ibenefici connessi alla proprietà del bene, ed in cui la stessaproprietà del bene al termine del periodo di locazione può essere


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proprietà del bene al termine del periodo di locazione può esseretrasferita o meno all'utilizzatore;

• leasing operativo: un contratto di locazione diverso da quello dileasing finanziario.

Da un punto di vista sostanziale, quindi, il leasing finanziario realizzauna forma di finanziamento per l'uso di un bene, garantito dalmantenimento in capo al concedente della proprietà del bene stessosino al momento del suo eventuale riscatto da parte del locatario.

Occorre peraltro evidenziare che nella definizione di leasing finanziariolo IAS n. 17 non include come condizione determinante la presenzain contratto della opzione di riscatto. Con il novellato articolo 2424 illegislatore ha voluto esplicitare che anche le società locatrici cheredigono il bilancio secondo il Codice Civile51 devono fornire, tra leimmobilizzazioni iscritte nell'attivo dello Stato Patrimoniale, specifica


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immobilizzazioni iscritte nell'attivo dello Stato Patrimoniale, specificaevidenza di quelle concesse in locazione finanziaria. Nulla è statoprevisto come informativa aggiuntiva da inserire in Nota Integrativa.

Con riferimento ai locatari, invece, il legislatore ha confermato larappresentazione di tali operazioni secondo il metodo patrimoniale,in linea con l'attuale prassi, ed ha ritenuto opportuno integrarel'informativa complementare da fornire nella nota integrativa,aggiungendo all'art. 2427 c.c. il n. 22 relativo alla rappresentazionedei contratti di leasing finanziario secondo il metodo finanziario.

Si evidenzia che con il metodo patrimoniale il locatario (diversamenteda quanto prevedono i principi contabili internazionali ed il postulatodella prevalenza della sostanza sulla forma) non iscrive nel propriostato patrimoniale le immobilizzazioni acquisite attraverso contrattidi locazione finanziaria. Infatti, tali immobilizzazioni e i relativiammortamenti sono iscritti nell'attivo dello stato patrimoniale del


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ammortamenti sono iscritti nell'attivo dello stato patrimoniale dellocatore, mentre nel bilancio del locatario confluiscono in contoeconomico i canoni corrisposti come costi di periodo.

Il citato principio contabile internazionale stabilisce modalità diverse dirappresentazione contabile a seconda che si tratti di leasingfinanziario o di leasing operativo. Nel primo caso (leasingfinanziario) è richiesta una rilevazione che rispecchi la sostanza delcontratto piuttosto che la sua forma (metodo finanziario). In sintesi,ciò consiste nella contabilizzazione dell'operazione come l’acquisto

di un bene, accompagnata dalla iscrizione di un debito verso ilconcedente, nonché il conseguente ammortamento del bene comeprevisto per le immobilizzazioni materiali, e l'iscrizione nel contoeconomico degli oneri finanziari rilevati per competenza. Nelsecondo caso (leasing operativo) è richiesta la contabilizzazioneprevista per i contratti di affitto (canone periodico imputato al conto


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prevista per i contratti di affitto (canone periodico imputato al contoeconomico). Come si è detto, invece, secondo la normativanazionale vigente i contratti di locazione finanziaria debbono essererappresentati contabilmente applicando il citato metodopatrimoniale, cioè in base alla forma giuridica negoziale. Pertanto ibeni oggetto di locazione rimangono iscritti tra le attività patrimonialidel concedente e da questo ammortizzati, mentre l'utilizzatore silimita a contabilizzare nel conto economico i canoni corrisposti.

L'applicazione di questo metodo di contabilizzazione per le operazionidi leasing finanziario produce effetti difformi rispetto a quelli previstidalla citata metodologia finanziaria nella rappresentazione dellasituazione patrimoniale finanziaria e dei risultati economici, sia dellocatore, sia del locatario, e non permette, quindi, una pienaapplicazione del principio della prevalenza della sostanza sullaforma. Pertanto, per ragioni di trasparenza informativa il legislatore


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forma. Pertanto, per ragioni di trasparenza informativa il legislatoreha espressamente previsto che il locatario nella nota integrativa diaspecifiche informazioni sugli effetti dell'applicazione del metodofinanziario. Peraltro, affinché una futura disciplina a regime dellarappresentazione in bilancio delle operazioni di locazione finanziariapossa consentire l'adozione del metodo finanziario nel bilancio dellocatario, occorre che venga accompagnata da altre appropriatemodifiche normative,riguardanti anche i risvolti tributari e siotterrebbero applicando il metodo finanziario.

concorsuali, volte a rendere neutrale la “migrazione” verso questadiversa metodologia di rappresentazione in bilancio, per iconcedenti e per i conduttori. È peraltro doveroso segnalare cherecentemente lo Iasb ha in più occasioni anticipato la volontà diavviare una radicale revisione dello Ias 17, sostituendo all’attualecriterio dei “risks and rewards” quello dei “rights and obligations”.


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criterio dei “risks and rewards” quello dei “rights and obligations”.Ciò comporterebbe: da un lato l’adozione di un unico metodocontabile per il leasing, senza distinzioni fra finanziario e operativo,spesso foriere di incertezze e discrezionalità applicative; dall’altrol’iscrizione nell’attivo dei bilanci degli utilizzatori del “dirittoall’utilizzazione del bene” e nel passivo del “debito” in essere neiconfronti della società di leasing proprietaria del bene oggetto dilocazione.

Determinazione del valore attuale delle rate di canone non s caduteQuanto al richiesto contenuto della nota integrativa, occorre soffermarsi

sulla determinazione del valore attuale delle rate di canone nonscadute alla data di riferimento del bilancio. Tale determinazionepresuppone infatti, come indicato dal citato articolo di legge,l'identificazione di un saggio di interesse che la norma definisceeffettivo. Tale calcolo non è sempre di immediata effettuazione, a


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effettivo. Tale calcolo non è sempre di immediata effettuazione, acausa della varietà delle possibili formulazioni adottate in sedecontrattuale tra le parti. Nei contratti di locazione finanziaria,ancorché il saggio di interesse applicato possa essereesplicitamente indicato (e normalmente così avviene), nonnecessariamente tale valore rappresenta il tasso d'interesseeffettivo53, che invece è calcolato in funzione dei complessivi onerifinanziari che gravano sulla locazione e della durata del contratto in

base ai diversi periodi di tempo intercorrenti dalla data di entrata invigore del contratto sino a ciascuna scadenza periodica. Tali onerifinanziari complessivi sono pari alla differenza tra il valore correntedi mercato del bene oggetto di leasing alla data di stipulazione delrelativo contratto (per tale importo lo IAS 17 prevede che siaggiungano gli eventuali “costi diretti iniziali del locatore”) el'ammontare complessivo delle somme (canoni anticipati e periodici)


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l'ammontare complessivo delle somme (canoni anticipati e periodici)da corrispondersi. Qualora significativi, gli oneri accessoridirettamente sostenuti per effettuare l’operazione sono consideratinel determinare il tasso d’interesse implicito.

Nota Integrativa del locatario (Lessee)Ancorché la norma non lo richieda espressamente, appare tuttavia

raccomandabile che nel bilancio del locatario siano fornite in NotaIntegrativa, se d’importo apprezzabile, informazioni circa gli effetti

che si sarebbero prodotti sul Patrimonio Netto e sul Conto Economicorilevando le operazioni di locazione finanziaria con il metodofinanziario rispetto al criterio patrimoniale dell'addebito al ContoEconomico dei canoni corrisposti. Infatti, in parte tali effetti sonorichiamati dalla norma più sopra riportata (ammortamenti, rettifiche,riprese di valore), ma vi sono tuttavia ulteriori effetti indiretti (adesempio: quello sulle imposte sul reddito anticipate e differite) di cui


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esempio: quello sulle imposte sul reddito anticipate e differite) di cuiè necessario tenere conto per determinare l'effetto nettocomplessivo. A chiarimento di quanto richiesto dalla norma, nellaNota Integrativa delle società che acquisiscono beni in leasingfinanziario è quindi necessario rilevare, se di importo apprezzabile:

• il valore del bene locato (che secondo il metodo finanziario sarebbestato iscritto tra le immobilizzazioni). Tale valore corrisponde alminore tra il teorico prezzo del bene per il suo acquisto in contanti e

il valore attuale dei canoni di locazione comprensivo del valore attualedel prezzo di riscatto pattuito; il valore del bene locato è esposto alnetto degli ammortamenti che sarebbero stati stanziati applicandoaliquote di ammortamento rappresentative della stimata vita utile delbene e di eventuali rettifiche e riprese di valore;

• il debito implicito verso il locatore (che sarebbe stato iscritto tra lepassività), originariamente pari al valore del bene (come definito nel


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passività), originariamente pari al valore del bene (come definito nelpunto che precede) e progressivamente ridotto in base al piano dirimborso delle quote di capitale incluse nei canoni contrattuali;

• l'onere finanziario di competenza dell'esercizio, che è ottenutoattraverso la scomposizione dei canoni di locazione tra interessipassivi e quota capitale in base al tasso di interesse implicito neicontratti; qualora significativi, gli oneri accessori direttamente

sostenuti per effettuare l’operazione sonoconsiderati nel determinare il tasso di interesseimplicito;

• le quote di ammortamento relative ai beni in


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• le quote di ammortamento relative ai beni inlocazione di competenza dell'esercizio;

• il relativo effetto fiscale;• l'effetto sul risultato dell'esercizio e quello

complessivo sul Patrimonio Netto”

Aspetti specifici:1. Canoni anticipati di leasing,2. Maxicanone.


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B9) Per il personale (1)

Costi per il personale dipendente, ancheinterinale, ai sensi del principio dellaprevalenza della sostanza sulla forma.

I costi a beneficio del personale dipendente

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I costi a beneficio del personale dipendente sono iscritti in B6/B7/B8.

a) Salari e stipendi,b) Oneri sociali,c) TFR,d) Trattamento di quiescenza e simili,

B9) Per il personale (2)

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d) Trattamento di quiescenza e simili,e) Altri costi

B9a) Salari e stipendi

• Salari e stipendi (comprensivi di tutti gli elementi fissi o variabiliche compongono la retribuzione per legge e/o per contratto)

• quote maturate e non corrisposte per mensilità aggiuntive e ferie,• Compensi per lavoro straordinario,• Indennità:- per rischio,

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- per rischio,- sostitutiva di mensa, indennità di trasferta,- di mancato preavviso,• Altri elementi (premi aziendali).Al lordo delle ritenute per imposte e oneri sociali a carico del

dipendente

B9a) Prassi contabile e fattispecie

1. Stock option ai dipendenti.

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B9b) Oneri sociali

Oneri verso:- INPS,- INAIL, Al netto degli importi fiscalizzati

- INPDAI

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- INPDAI- Oneri per mensilità aggiuntive e ferie non

godute maturate e non corrisposte..

1. Fondi pensione: contributi a carico del datore di lavoro.

B9b) Prassi contabile e fattispecie

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B9c) Trattamento di fine rapporto

Accantonamento dell’esercizio (art. 2120 cc), conla quota maturata nell’esercizio, più larivalutazione sul rendimento, anche per idipendenti il cui rapporto di lavoro è cessatonell’esercizio, con contropartita la voce C del

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nell’esercizio, con contropartita la voce C delpassivo di SP .

L’anticipo di imposta sul TFR non è un costo, maun credito d’imposta verso l’Erario, su cui sicalcola una rivalutazione, da considerareprovento in C16.

B9d) Trattamento di quiescenza e simili

Accantonamenti a fondi di previdenzaintegrativi previsti da:

- contratti collettivi di lavoro,- accordi aziendali,

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- norme aziendali interne- Fondi pensioneIn corso dell’esercizio.Contropartita: SP, B1.

B9e) Altri costi

Tutti gli altri costi relativi al personale dipendente, noncompresi in altre voci ordinarie di B6, B7, B8, B9,che non trovino più appropriata collocazione allavoce B14.

- Indennità per prepensionamento e incentiviall’esodo,

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OIC e IAS/IFRS

all’esodo,- Quote associative per i dipendenti (iscrizione ad

ordini professionali, associazioni e circoli vari),- Borse di studio per dipendenti e familiari,- Oneri di utilità sociale, che si concretizzano in

erogazioni dirette a favore di dipendenti.

B10) Ammortamenti e svalutazioni

In questa voce sono rilevati:- gli ammortamenti delle immobilizzazioni mat. e

immat.,- e le svalutazioni (ordinarie) delle

immobilizzazioni mat. e immat.,

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immobilizzazioni mat. e immat.,- le svalut. dei crediti nell’attivo circolante e delle

disponibilità liquide.• Le svalutazioni ordinare delle immobilizzazioni

finanziarie vanno indicate in D19.

B10a) Ammort. Immobilizz. immateriali

Ammortamenti economico-tecnici delle immobilizzazioni immateriali iscrivibili in BI dell’Attivo dello SP.

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B10b) Ammort. Immobilizz. materiali

Ammortamenti economico-tecnici delle immobilizzazioni materiali in BII dell’Ativo dello SP.

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B10c) Altre svalutazioni delle immobilizzazioni

• Svalutazioni per perdite durevoli di valore delle immobilizzazioni materiali e immateriali, tranne quelle in E21.

• Svalutazione delle immobilizzazioni

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• Svalutazione delle immobilizzazioni correlate a valuta estera (OIC 26, paragrafo 8.4).

• Le svalutazioni eccezionali dei beni non ammortizzabili (es. terreni)

OIC 26 – Par. 8.4 (1)

“8.4. IMMOBILIZZAZIONI MATERIALI E IMMATERIALIPer le immobilizzazioni materiali (ad esempio, un immobile

sito in uno stato estero) e immateriali (ad esempio, undiritto di sfruttamento all'estero di una licenza) la cuivalutazione in bilancio è correlata ad una valuta estera,in quanto generano flussi finanziari in valuta estera,

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in quanto generano flussi finanziari in valuta estera,valgono le stesse considerazioni fatte per i titoliimmobilizzati. Per determinare l'eventuale perditadurevole di valore si tiene conto della stima del valorerecuperabile in tale valuta da convertire nella moneta diconto al tasso di cambio alla data di valutazione.

Ciò significa che si deve tenere conto esclusivamentedelle variazioni negative che determinano unaperdita durevole di valore. Tale perdita durevole puòinfatti derivare da una riduzione del valore attesorecuperabile, che potrebbe essere in partecompensata (entro, tuttavia, i limiti del costo storico)

OIC 26 – Par. 8.4 (2)

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compensata (entro, tuttavia, i limiti del costo storico)o aumentata, rispettivamente da una variazionepositiva o negativa attesa sui cambi, sempre che lavariazione del cambio sia influente sul valorerecuperabile del bene.

È opportuno quindi, ribadire che le immobilizzazionimateriali e immateriali devono essere svalutate, pereffetto di una riduzione del cambio giudicata durevole,solo quando risultano correlate ad una valuta estera esi sia in presenza di una riduzione durevole di valoredelle stesse. In questo caso, la verifica dell’eventuale

OIC 26 – Par. 8.4 (3)

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delle stesse. In questo caso, la verifica dell’eventualeriduzione durevole di valore tiene conto dei futuri flussifinanziari generati in valuta. Se, infatti, leimmobilizzazioni non generano flussi finanziari invaluta l’andamento dei cambi diventa per esseirrilevante.”


1. Minore ammortamento.Art. 2426, co. 1, punto 2) c.c.«il costo delle immobilizzazioni, materiali e

immateriali, la cui utilizzazione è limitata neltempo deve essere sistematicamente

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tempo deve essere sistematicamenteammortizzato in ogni esercizio in relazione conla loro residua possibilità di utilizzazione.Eventuali modifiche dei criteri di ammortamentoe dei coefficienti applicati devono esseremotivate nella nota integrativa».

Art. 2427, co . 1, punto 2) c.c.«i movimenti delle immobilizzazioni ,

specificando per ciascuna voce: il costo; leprecedenti rivalutazioni, ammortamenti esvalutazioni; le acquisizioni, gli spostamenti da


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OIC e IAS/IFRS

svalutazioni; le acquisizioni, gli spostamenti dauna ad altra voce, le alienazioni avvenutinell’esercizio; le rivalutazioni, gli ammortamentie le svalutazioni effettuati nell'esercizio; il totaledelle rivalutazioni riguardanti le immobilizzazioniesistenti alla chiusura dell'esercizio».

Art. 2427, co. 1, punto 3-bis) c.c.«la misura e le motivazioni delle riduzioni di valore

applicate alle immobilizzazioni materiali eimmateriali, facendo a tal fine esplicito riferimento alloro concorso alla futura produzione di risultati


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loro concorso alla futura produzione di risultatieconomici, alla loro prevedibile durata utile e, perquanto rilevante, al loro valore di mercato,segnalando altresì le differenze rispetto a quelleoperate negli esercizi precedenti ed evidenziando laloro influenza sui risultati economici dell'esercizio».

OIC 16 - Paragrafo D.XI): ammortamento«L’ammortamento deve essere sistematico , e

la quota imputata a ciascun esercizio deveriferirsi alla residua possibilità di utilizzazione


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OIC e IAS/IFRS

riferirsi alla residua possibilità di utilizzazionedell’immobilizzazione. La sistematicità èdefinita nel piano di ammortamento , chedeve essere funzionale alla residuapossibilità di utilizzazionedell’immobilizzazione».

OIC 16 - Paragrafo D.XI): ammortamento«A tal fine, la redazione del piano richiede la

conoscenza dei seguenti elementi:a)valore da ammortizzare;


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a)valore da ammortizzare;b)residua possibilità di utilizzazione;c)criteri di ripartizione del valore da

ammortizzare».

OIC 16 - Paragrafo D.XI): ammortamento«L’ammortamento va calcolato anche sui

cespiti temporaneamente non utilizzati»«L’ammortamento va sospeso invece per i


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«L’ammortamento va sospeso invece per icespiti che non verranno utilizzati perlungo tempo , obsoleti o da alienare ; ilvalore di tali cespiti dovrà essere ridotto aquello netto di realizzo»

OIC 16 - Paragrafo E.IV): rappresentazionein bilancio e nota integrativa

h) «I cambiamenti dei metodi diammortamento e della vita utile dei


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ammortamento e della vita utile deicespiti ed i relativi effetti e motivazioni»

l) «I criteri di valutazione dei cespiti nonusati destinati all’alienazione otemporaneamente non usati, ma destinatiad usi futuri»

m) «L’ammontare dei cespiti non in uso outilizzati in misura sensibilmente inferiorealla loro normale possibilità diutilizzazione ovvero alla loro normale


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capacità produttiva»n) «Le ragioni e l’ammontare dell’eventuale

svalutazione apportata»

B10) Rapporto con la fiscalità (1)

Norma anti-abuso:Art. 1, co. 34, L. 24 dicembre 2007, n. 244Il Legislatore ha stabilito che a partire dall’esercizio

2008 (per i soggetti con esercizio coincidentecon l’anno solare):

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con l’anno solare):«Gli ammortamenti, gli accantonamenti e le altre

rettifiche di valore imputati al conto economico apartire dall’esercizio dal quale, in conseguenzadella modifica recata dal comma 33, lettera q),numero 1),


decorre l’eliminazione delle deduzioniextracontabili, possono essere disconosciutidall’Amministrazione finanziaria se noncoerenti con i comportamenti contabilisistematicamente adottati nei precedenti

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sistematicamente adottati nei precedentiesercizi, salva la possibilità per l’impresa didimostrare la giustificazione economica didetti componenti in base a corretti principicontabili».


C.M. 19 febbraio 2008, n. 12/E, par. 7.1.«La norma prevede, infatti, la possibilità [...]

di disconoscere l’imputazione a contoeconomico dei predetti componenti

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economico dei predetti componentinegativi qualora non coerente con icomportamenti contabili adottati neiprecedenti esercizi, salva la possibilitàdell’impresa di dimostrare lagiustificazione economica dell’imputazione


a conto economico. Al riguardo, si ritieneche la coerenza dei comportamenti contabiliadottati potrà essere dimostrata dalcontribuente e verificatadall’Amministrazione finanziaria utilizzando

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dall’Amministrazione finanziaria utilizzandoogni elemento ritenuto utile alraggiungimento del predetto fine (adesempio, le indicazioni fornite nella notaintegrativa, il confronto con i bilanci relativi


agli esercizi precedenti, ecc.). Le predetteindicazioni in nota integrativa non possono,peraltro, intendersi preclusive dei poteri dicontrollo della Amministrazione finanziaria».

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controllo della Amministrazione finanziaria».

B10d) Svalut. dei crediti compresi nell’att. circolante e delle disp. liquide

• Comprende gli accantonamenti e svalutazioni dei crediti commerciali e diversi iscritti nell’attivo circolante.

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Svalutazioni di crediti finanziari immobilizzatiin D19.

B11) Variazione materie prime, sussidiarie, di consumo e merci

Differenza tra rimanenze iniziali e finali di beni da magazzino in B6, tenendo conto di svalutazioni/rivalut rispetto al costo di acq.

- Differenza in più = segno –

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- Differenza in più = segno –- Differenza in meno = segno +I consumi di materie, semilavorati, merci e

materiali derivano dalle somma algebrica degli importi in B6 e B11.

B12) Accantonamenti per rischi (1)

• Accantonamento ai fondi rischi, nella classe Bdel Passivo dello SP, tranne gli accantonamentidei f.di per imposte per contenziosi (in B14,indirette, o 22, dirette, o E21 se di eserciziprecedenti, per il principio dei costi per natura);

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precedenti, per il principio dei costi per natura);• Accantonamenti per le passività probabili e non

certe.Accantonamenti ai f.di:1. rischi per cause in corso,2. rischi per garanzie prodotti,

B12) Accantonamenti per rischi (2)

• F.do rischi per garanzie prestate a terzi (fideiussioni, patronages, avvalli, girate),

• F.do rischi non assicurati,• F.do rischi per contratti ad esecuzione

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• F.do rischi per contratti ad esecuzione differita.

In C17 o C17-bis gli accantonamenti ai f.di rischi di natura finanziaria (f.do rischi per contratti su strumenti finanziari derivati)

B12) Prassi contabile e fattispecie

1. f.do di autoassicurazione per rischi (incendi,furti) autoassicurati e non assicurati pressoterzi;

2. F.do rischi di collaudo, per messa in funzionedei beni venduti dall’impresa, allorché la

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dei beni venduti dall’impresa, allorché lasocietà deve provvedere a rendere operativi ibeni stessi;

3. F.do rischi per effetti scontati non ancorascaduti e soggetti a rischio d’insolvenza deldebitore;

4. f.do rischi per ritardata consegna di lavori o prodotti;

5. f.do rischi che rappresentano passività probabili.

B12) Prassi contabile e fattispecie

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probabili.

B13) Altri accantonamenti (1)

Si tratta di:• Accantonamento per oneri nella classe B del

passivo dello SP, diversi dai f.di per imposte,dai f.di di quiescenza ed assimilati e dal TFR,

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• Accantonamenti certi nell’esistenza, ma diimporto stimato.

Ad esempio f.di per oneri (OIC 19):- F.do per garanzia prodotti (passività certe per

garanzie ricorrenti);


• F.do per manutenzione ciclica (impianti, navi e aeromobili),

• F.do per buoni sconti e concorsi a premio,• F.do manutenzione e ripristino di beni

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gratuitamente devolvibili,• F.do manutenzione e ripristino dei beni di

azienda condotta in affitto o in usufrutto,• F.do per costi da sost. dopo la chiusura di

commesse per lavori su ordinazione,


• F.do per perdite previste su commesse per lavori su ordinazione (se non a riduzione delle rimanenze),

• F.do recupero ambientale,

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• F.do recupero ambientale,• F.do per prepensionamento e

ristrutturazioni aziendali.

B14) Oneri diversi di gestione (1)

Tutti i costi residuali della gestione caratteristicanon iscrivibili in altre voci dell’aggregato B) e icosti delle gestioni accessorie (non finanziaria),che non siano costi straordinari.

Tutti i costi di natura tributaria che non

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Tutti i costi di natura tributaria che nonrappresentano oneri accessori di acquisto(imposte indirette, tasse e contributi vari), diversidalle imposte dirette.

Al netto di resi, sconti, abbuoni e premi.


a) Costi derivanti dalle gestioni accessorieb) Minusvalenze da alienazione di beni

strumentali impiegati nella normale attività produttiva, commerciale o di

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attività produttiva, commerciale o di servizi

c) Sopravvenienze e insussistenze passive relative a valori stimati, che non derivano da errori


d) Imposte indirette, tasse e contributie) Costi ed oneri diversi, di natura non

finanziaria.

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B14) a:Costi dalle gestioni accessorie

1. Costi di gestione e manutenzione di immobili civili non collocabili in altre voci,

2. Costi di gestione delle eventuali aziende agricole, diverse dalle altre voci,

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agricole, diverse dalle altre voci,3. Costi di riparazione e manutenzione dei

macchinari, impianti, locati a terzi

B14) b: Minus. da alienaz di beni strum.

Sostituzione di beni strumentali materiali eimmateriali di natura fisiologica, per deperimentoeconomico-tecnico, non per fatto straordinario(se straord. In E21).

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Non rientrano (da indicare in C17) le minusvalenzesu:

- Titoli;- Partecipazioni;- Altre att. Fin.

B14) c: Sopravv. e insuss. passive

Rettifiche in aumento di costi, causate dalnormale aggiornamento di stime in precedentiesercizi.

Vanno incluse le perdite su crediti per:- riconoscimento giudiziale di un minor importo

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- riconoscimento giudiziale di un minor importodi crediti,

- Transazioni,- Cessioni di crediti,- Prescrizioni di crediti.

B14) d: Imposte ind., tasse e contributi (1)

A meno che non siano oneri accessori dibeni/servizi.

- Imposta di registro (tranne a carico del locatario),- Imposta ipotecaria e catastale,- Tassa concessioni governative,

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- Tassa concessioni governative,- Imposta di bollo,- I.C.I.,- Imposta comunale sulla pubblicità,- Altri tributi locali (comunali, provinciali e regionali),

B14) d: Imposte ind., tasse e contributi (2)

- Imposte di fabbricazione non comprese nelcosto di acquisto di materie, semilavorati emerci,

- Altre imposte e tasse diverse dalle impostedirette in 22,

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dirette in 22,- IVA indetraibile se non è costo accessorio di

acquisto di beni o servizi. In generale iltrattamento contabile dell’IVA su acquisti seguequello del bene o servizio acquistato al quale siriferisce.

B14) d: Prassi contabile e fattispecie

1. Costi per ritenute su proventi finanziari esteri (es. dividendi). Vedasi art. 165, co. 10 TUIR.

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B14) e: Costi e oneri diversi non fin. (1)

Costi e oneri non finanziari, né straordinari:- Contributi ad associazioni sindacali di

categoria;- Omaggi ed articoli promozionali ai non

dipendenti;

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dipendenti;- Oneri di utilità sociale, diversi da B9;- Liberalità;- Abbonamenti a giornali, riviste e pubblicazioni

varie;


- Costi di acquisto giornali, riviste epubblicazioni varie;

- Costi e oneri di varia natura tecnica,amministrativa, legale e commerciale,diversi dai servizi (spese per deposito e

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diversi dai servizi (spese per deposito epubblicazione bilanci, verbali assembleari);

- Costi per mensa gestita internamente, alnetto dei costi per il personale impiegatodirettamente e di altri costi esterni,


- Differenze inventariali del proprietariodell’azienda condotta in affitto o inusufrutto;

- Oneri derivanti da operazioni di

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- Oneri derivanti da operazioni dicompravendita, con retrocessione, se perprestiti di beni (OIC 12, appendice 5);

- Perdite “ordinarie” di caparra.

D- RETTIFICHE DI VALORE DI ATTIVITÀ FINANZIARIE

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Questa classe raggruppa le rettifiche di valore delleattività finanziarie, inclusa la quota di pertinenza delrisultato d’esercizio di partecipazioni valutate con ilmetodo del patrimonio netto, suddividendole tra:

- rivalutazioni (voce18) ,

Rett. di valore Att. Finan.(1)

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- rivalutazioni (voce18) ,- svalutazioni (voce 19).Il termine “Rivalutazione”:• si riferisce esclusivamente ai ripristini di valore delle

attività finanziarie, quando sono venuti meno i motividi una precedente svalutazione,

• Non si riferisce invece alle rivalutazioni monetarieche incidono direttamente su una voce delpatrimonio netto.

Per le rivalutazioni monetarie dovute alla scarsasignificatività dei valori storici per effetto


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significatività dei valori storici per effettodell'inflazione, la Relazione Ministeriale al D.Lgs.127/91 chiarisce che:

• esse non costituiscono «casi eccezionali»;• la loro iscrizione, pertanto, può avvenire solo per

effetto di disposizioni legislative.

Il termine «svalutazione» si riferisce a tutte le svalutazioni diattività finanziarie richieste dalla nuova normativa.

Le rivalutazioni e le svalutazioni devono essere esposte sullabase della classificazione rispettivamente alle voci 18 e 19:

a) su partecipazioni (stato patrimoniale, voci B III 1 e C IIIdell'attivo);


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dell'attivo);b) su immobilizzazioni finanziarie che non costituiscono

partecipazioni (stato patrimoniale, voci B III 2, 3, 4dell'attivo);

c) su titoli iscritti nell'attivo circolante che non costituisconopartecipazioni (stato patrimoniale, voce C III dell'attivo).


In D18 e D19 si iscrivono tutte le svalutazioni/rivalut.su attività finanziarie entro i limiti delle precedentisvalutazioni effettuate. Si veda l’OIC 26 per leattività finanziarie non immobilizzate in valuta.

Comprendono:

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Comprendono:- Svalut. delle partecipazioni e dei titoli a reddito fisso

iscritti nell’attivo immobilizzazioni, per “perditedurevoli di valore” e successivi ripristini;

- Svalut. dei titoli nell’attivo circolante per presumibileminor valore di realizzo e successivi ripristini;


- Diff. Positive e negative di valore dellepartecip. Valutate al PN (OIC 21);

- Acc.ti al f.do per copertura perdite di societàpartecipate (OIC 19, par. C.V.): es. perdite

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partecipate (OIC 19, par. C.V.): es. perditedella partecipata che eccedono il valorecontabile della partecipazione;

- Svalutazioni di crediti finanziari immobilizzati.

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