Link Campus University of Malta - Lezione n. 5 - Tax Saving e Pianificazione Fiscale Internazionale

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CORSO DI PIANIFICAZIONE FISCALE EFINANZIARIA INTERNAZIONALE

(Titolare: Prof. Piergiorgio Valente)

TAX SAVING E RISCHI

DELLA PFI

Relatore: Dott. Claudio Melillo

TAX SAVING E RISCHI DELLA PIANIFICAZIONE FISCALE

INTERNAZIONALE

� Cenni introduttivi;

� I limiti del TUIR alla PFI;

� Problematiche e soluzioni.

27 gennaio 2008a cura di Claudio Melillo www.economiaediritto.it3

Cenni introduttivi

TAX SAVING E RISCHI DELLA PFI


� In generale, esistono 3 diversi modi con cui il

contribuente può ridurre il carico fiscale:

1. LECITO RISPARMIO D’IMPOSTA (TAX SAVING);

2. EVASIONE FISCALE (TAX INSOLVENCY);

3. ELUSIONE FISCALE (TAX AVOIDANCE).

La prima è chiaramente lecita, mentre le altre due,

anche se in maniera differente, sono illecite.

TAX SAVING E RISCHI DELLA PFI Cenni introduttivi


1. LECITO RISPARMIO D’IMPOSTA (TAX SAVING):

� E’ l’unica condotta lecita utilizzabile per ridurre

l’onere tributario e consiste, in primo luogo, nella profonda conoscenza delle norme fiscali e

nell’applicazione di quelle più favorevoli alla specifica fattispecie (infatti, nella gran parte dei casi

il contribuente paga imposte più elevate proprio per la scarsa conoscenza delle norme vigenti); in

secondo luogo, è identificabile nella legittima

pianificazione fiscale finalizzata a ridurre il carico fiscale.



2. EVASIONE FISCALE (TAX INSOLVENCY):

� Si realizza attraverso una condotta illecita, sia nei mezzi che nel fine, volta a sottrarsi in tutto o in parte ad una obbligazione tributaria;

� La riduzione del carico fiscale è:

- diretta: perché l’evasore non modifica il presupposto impositivo attraverso la manipolazione della fattispecie concreta, ma si limita a sfuggire illegalmente alle conseguenze fiscali;

- a-posteriori: perché quando la condotta evasiva viene posta in essere, il fatto imponibile si è già verificato e l’obbligazione tributaria è già sorta.



3. ELUSIONE FISCALE (TAX AVOIDANCE):� Al contrario dell’evasione, essa si realizza a-priori rispetto al

presupposto dell’obbligazione tributaria e consiste nel cd. aggiramento delle disposizioni.

� essa si manifesta attraverso una condotta lecita nei mezzi(costituita da una serie di procedimenti leciti, talvolta molto raffinati) ma illecita nei fini perché consente al contribuente di non realizzare affatto la fattispecie imponibile o di realizzarne una meno onerosa.

� N.B. Affinchè la condotta possa essere considerata elusiva è necessario che essa sia compiutamente documentata dall’A.F. e che, soprattutto, non esista una norma tributaria o civilistica che la vieti espressamente.



� Le problematiche relative all’elusione e all’evasione fiscale, solitamente ricondotte all’interno dei singoli ordinamenti interni hanno assunto, nel tempo, una dimensione sempre piùsovranazionale.

� Tale nuova prospettiva è giustificata dal crescente ruolo giocato dalla variabile fiscale rispetto al fenomeno della globalizzazione delle economie e dei mercati.

� INFATTI: Negli ultimi anni, l’estrema mobilità di capitali, persone, merci e lavoro dovuta alla globalizzazione economica ha dato vita ad un nuovo scenario internazionale in cui sono aumentate in maniera esponenziale le possibilità di delocalizzare il reddito da parte dei tax payers.

segue nota >>>



Chi sono i TAX PAYERS in Italia?� Si tratta dei soggetti passivi d’imposta sia RESIDENTI che NON

RESIDENTI;(Cfr. Tuir: art. 2, comma 1, per l’IRPEF e art. 73, comma 1, per l’IRES);

� Come è noto, la disciplina fiscale italiana prevede 2 criteri dicollegamento con il territorio dello Stato:

1.Criterio soggettivo (o della residenza – WORLD WIDE PRINCIPLE) in base al quale sono tassati i residenti per i redditiovunque prodotti).

2.Criterio oggettivo (o della territorialità o della fonte – SOURCE PRINCIPLE) in base al quale sono tassati i non residenti per i redditi prodotti nel territorio dello Stato;

– I due criteri sono stati adottati dalla gran parte dei Paesi sviluppati.

TAX SAVING E RISCHI DELLA PFINota – la nozione di tax payer


� Perchè in Italia sono tassati i NON RESIDENTI???Si ricorda che in base all’art. 53 Cost. (principio dicapacità contributiva):

–“Tutti sono tenuti a contribuire alle spese pubblichein ragione della propria capacità contributiva”.L’espressione “TUTTI” è volutamente generica e non richiede qualifiche particolari (es. Cittadinanza) in mododa permettere al legislatore di ampliare la potestàimpositiva dello Stato anche ai soggettitemporaneamente sottoposti alla sua sovranità, cioèquelli che, pur essendo NON RESIDENTI, hanno un collegamento temporaneao con il territorio.



N.B.: L’adozione di entrambi i criteri aumenta il rischio di doppia imposizione. INFATTI, se un soggetto produce un reddito in un Paese A (diverso da quello di residenza) e viene ivi tassato in base al criterio della fonte, egli potrà, contestualmente, subire la tassazione per il medesimo reddito anche nel Paese di residenza B in base, appunto, al criterio della residenza.

COME SI ATTENUA QUESTO RISCHIO???Attraverso apposite convenzioni bilaterali contro la doppia imposizione o con specifiche norme interne che prevedano alternativamente:

1) l’esenzione fiscale nello Stato di residenza quando quel reddito è giàstato tassato all’estero;

2) un credito d’imposta nello Stato di residenza che permetta di scomputare l’imposta già assolta all’estero.



Globalizzazione, liberalizzazione economica e cadutadelle barriere valutarie, eliminano gli ostacoli allacircolazione internazionale della ricchezza, e CONDIZIONANO le scelte di politica tributaria degliStati nazionali, SOPRATTUTTO riguardo alle attivitàeconomiche o forme di ricchezza più sensibili allemodifiche dello scenario internazionale;si pensi ai capitali finanziari o ai cespiti immateriali(brevetti, licenze, ecc…), trasferibili con facilità, o allemultinazionali, che possono facilmente collocareall’estero parte della produzione per sfruttare, per esempio, il basso costo della manodopera.



La globalizzazione economica non ha, comunque, stravolto, né in Italia né all’estero, le forme esteriori dei tributi vigenti (imposte sui redditi delle persone fisiche, delle società e sui consumi), TUTTAVIA è evidente che l’apertura delle economie e la perdita di sovranità fiscale dei singoli Stati ha messo in crisi quello che èil fine “sociale” del prelievo fiscale, ossia la sua AZIONE REDISTRIBUTIVA.

INFATTI, le forme di ricchezza che avrebbero dovuto essere penalizzate dalla redistribuzione (attraverso un prelievo maggiore) sono quelle che meglio si prestano alla mobilità sovranazionale e, come tali, possono essere più agevolmente sottratte all’imposizione.



� In questo contesto, la crescente propensione delle imprese a localizzare la propria attività e le proprie fonti di reddito in ambito internazionale, ha comportato due conseguenze sul piano fiscale:

1. lo sviluppo di complesse strategie di Pianificazione Fiscale Internazionale (PFI);

2. la reazione degli Stati, costretti ad adeguare la legislazione fiscale e l’azione delle proprie Amministrazioni finanziarie alle mutate esigenze della nuova economia.



1. PFI: un corretto schema di PFI dovrebbe prevedere il ricorso a strutture societarie situate fuori dai confini nazionali (es. soc. multinazionali), solo nel caso in cui sia necessario (e spesso lo è) espandere la propria capacità produttiva (per es. da parte delle PMI), o conquistare nuovi mercati per migliorare la propria competitività sul fronte internazionale.

� TUTTAVIA, esistono dei casi in cui la PFI viene utilizzata esclusivamente (o prevalentemente) come strumento per ottenere un illecito risparmio fiscalegrazie all’utilizzo di meccanismi elusivi o evasivi, talvolta molto sofisticati e difficili da individuare.



1. Reazione degli Stati: In assenza di un espresso principio di cooperazione tra gli Stati, soprattutto in materia di accertamento e di riscossione, le autorità fiscali dei Paesi più sviluppati hanno cercato ALTRE VIE per contrastare i meccanismi di elusione/evasione fiscale internazionale:

� LA VIA INTERNAZIONALE, attraverso la stipula di specifici accordi bilaterali o multilaterali che prevedono, per esempio, lo scambio di informazioni tra Amministrazioni fiscali dei diversi Paesi.

� Questa via, però, si è dimostrata, da sola, insufficiente a causa della difficoltà di stipulare accordi con altri Stati e della lentezza delle procedure. Ciò ha indotto i singoli legislatori tributari ad agire anche sul piano interno);



� LA VIA INTERNA, attraverso l’integrazione della propria legislazione tributaria con una serie di norme interne di contrasto dell’elusione e dell’evasione fiscale internazionale quali, per esempio, quelle introdotte dal legislatore italiano nel Testo Unico delle Imposte sui Redditi (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 – d’ora innanzi TUIR) in materia di Transfer Pricing e di Paradisi Fiscali.



I limiti del TUIR alla PFI(disciplina del transfer pricing e

norme per la regolamentazione dei rapporti con i paradisi fiscali)



LE NORME DI RIFERIMENTO PREVISTE DAL TUIR PER LA DISCIPLINA DEL TRANSFER PRICING E DEI PARADISI FISCALI:

� NORME SUI PREZZI DI TRASFERIMENTO (TRANSFER PRICING):– Art. 110, comma 7 (Operazioni infragruppo).– Art. 110, comma 2, e art. 9, comma 3 (Valore normale).

� NORME CHE DISCIPLINANO I RAPPORTI CON I PARADISI FISCALI:– Art. 2, comma 2-bis (Presunzione di residenza delle persone fisiche).– Art. 73, comma 3 (Presunzione di residenza dei trust).– Art. 73, comma 5-bis (Esterovestizione - limitatamente al caso in cui la società estera si trova in un

paradiso fiscale).– Art. 110, commi 10 e 12-bis (Indeducibilità dei black costs).– Artt. 47, comma 4, 59 e 89, comma 3 (Tassazione integrale dei dividendi provenienti da

paradisi fiscali).– Artt. 68, comma 4, 58 e 87, commi 1, lett. c, e 5 (Tassazione integrale delle plusvalenze da

partecipazioni in società residenti in paradisi fiscali).– Artt. 167 e 168 (Imprese Estere Controllate e Collegate “CFC”).– Art. 168-bis (Paesi che consentono lo scambio di informazioni - WHITE LIST)

TAX SAVING E RISCHI DELLA PFII limiti del TUIR alla PFI


Problematiche e soluzioni



PROBLEMA!!!

La complessità e la scarsa uniformità terminologica delle norme interne (così come introdotte nel Tuir) può, tuttavia,

provocare

PROBLEMI INTERPRETATIVI E APPLICATIVI

� sia da parte del contribuente, che vuole reperire le prove adeguate per dimostrare (quando la norma lo prevede) la liceitàdelle operazioni poste in essere;

� sia da parte degli organi di controllo, che devono effettuare le verifiche e raccogliere gli elementi sostanziali per il recupero di eventuali imposte evase.

TAX SAVING E RISCHI DELLA PFI Problematiche e soluzioni:


INFATTI:

Se, da una parte, le norme interne di contrasto dell’elusione ed evasione fiscale internazionale sono diventate sempre piùefficaci, dall'altra, la loro scarsa flessibilità applicativa rischia di generare una notevole mole di contenzioso.

Questo accade perché non sempre dalla loro applicazione si riesce ad individuare chiaramente il confine tra i comportamentielusivi e quelli che, invece, sono dettati da valide ragioni economiche o da un effettivo interesse economico.



TUTTAVIA esistono alcuni strumenti di dialogo che il

contribuente può utilizzare per mitigare questi problemi e garantirsi un corretto rapporto con l’Amministrazione

finanziaria, come l’interpello (nelle sue varie forme) o

il ruling internazionale (applicabile al transfer pricing, oltre che alla disciplina di dividendi, interessi e

royalties).



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GRAZIE PER L’ATTENZIONE

Claudio Melillo

Dottorando di ricerca in Diritto [email protected]

VALENTE & ASSOCIATI – Studio Legale Tributario GEB Partners

Sedi: Milano, Viale Bianca Maria, 45 - Torino, Corso Vinzaglio, 35 e Piazza Bernini, 16 (Prof. Ivo Caraccioli).

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