La mobilità internazionale del lavoro: aspetti fiscali. formativi... · collegamento (Cass. n....

Studio Associato Piazza

Marco Piazza

La mobilità internazionale del lavoro:

aspetti fiscali.

Bologna, 21 febbraio 2017


Sommario

21 febbraio

2017

La mobilità internazionale del lavoro - Aspetti fiscali

2

Lavorare all’estero comporta un cambio di residenza fiscale?

Non residenti: lavoro dipendente nelle convenzioni contro le

doppie imposizioni

Il distacco del personale

La retribuzione convenzionale

Il tax credit

Pensioni

Capitali erogati dai fondi pensione


Lavorare all’estero comporta un cambio

di residenza fiscale?


3 21 febbraio

2017


Residenza fiscale nella norma nazionale

21 febbraio

2017


4

Articolo 2, TUIR

o Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le

persone che per la maggior parte del periodo di imposta

sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o

hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza

ai sensi del codice civile.

o Si considerano altresì residenti, salvo prova contraria,

i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della

popolazione residente e trasferiti in Stati o territori

diversi inclusi nel Dm 4 maggio 1999


Paesi Black list (persone fisiche)

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2017


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Monaco(PrincipautèdeMonaco) Jersey

Alderney(IsoledelCanale).V.Guerney Libano(Al-JumhuriyaalLubnaniya)

Andorra(Principatd'Andorra) Liberia(RepublicofLiberia)

Anguilla Liechtenstein(FurstentumLiechtenstein)

AntiguaeBarbuda(AntiguaandBarbuda) Macao(Macau)

AntilleOlandesi(NederlandseAntillen) Malaysia(PersekutuanTanahMalaysia)

Aruba Maldive(Divehi)

Bahama(Bahamas) Maurizio(RepublicofMauritius)

Bahrein(Dawlatal-Bahrain) MonserratBarbados Nauru(RepublicofNauru)

Belize Niue

Bermuda Oman(Saltanat'Oman)

Brunei(NegaraBruneiDarussalam) Panama(RepublicadePanamà)

CostaRica(RepùblicadeCostaRica) PolinesiaFrancese(PolynésieFrançaise)

Dominica SaintKittseNevis(FederationofSaintKittsandNevis)

Ecuador(RepúplicadelEcuador) SaintLucia

EmiratiArabiUniti(Al-Imaratal-'ArabiyaalMuttahida) SaintVincenteGrenadine(SaintVincentandtheGrenadines)

Filippine(Pilipinas) Samoa(IndipendentStateofSamoa).

Gibilterra(DominionofGibraltar) Sark(Sercq)

Gibuti(Djibouti) Seicelle(RepublicofSeychelles)

Grenada Singapore(RepublicofSingapore)

Guernsey(BailiwickofGuernsey) Svizzera(ConfederazioneSvizzera)

HongKong(Xianggang) Taiwan(ChunghuaMinKuo)

IsoladiMan(IsleofMan) Tonga(Pule'angaTonga)

IsoleCayman(TheCaymanIslands) TurkseCaicos(TheTurksandCaicosIslands)

IsoleCook Tuvalu(TheTuvaluIslands)

IsoleMarshall(RepublicoftheMarshallIslands) Uruguay(RepublicaOrientaldelUruguay)

IsoleVerginiBritanniche(BritishVirginIslands) Vanuatu(RepublicofVanuatu)


Prassi italiana sul lavoro dipendente

21 febbraio

2017


6

Risoluzione n. 351/E del 7 agosto 2008. Il caso riguarda un cittadino italiano che, per

ragioni di lavoro, aveva trasferito la propria residenza in Inghilterra. Il soggetto era proprietario

in Italia di alcuni immobili. In Italia risiedevano il coniuge, fiscalmente non a carico, e la figlia,

economicamente indipendente e con domicilio distinto da quello dell’originario nucleo familiare. L’Amministrazione finanziaria ha precisato che: “… la locuzione affari ed interessi di cui all’art.

43, comma 1, del c.c., deve intendersi in senso ampio, comprensivo cioè non solo dei rapporti

di natura patrimoniale ed economica ma anche morali, sociali e familiari. (…). La circostanza

che il soggetto mantenga in Italia i propri legami familiari o il centro dei propri interessi

patrimoniali e sociali è di per sé sufficiente a realizzare un collegamento effettivo e

stabile con il territorio italiano. In particolare, indipendentemente dalla presenza fisica e dalla circostanza che l’attività lavorativa sia esplicata prevalentemente all'estero (…) sono

indici significativi, ai fini dell’eventuale residenza fiscale, la disponibilità di una abitazione permanente, la presenza della famiglia, l’accreditamento di propri proventi dovunque

conseguiti, il possesso di beni anche mobiliari, la partecipazione a riunioni d’affari, la titolarità

di cariche sociali, il sostenimento di spese alberghiere o di iscrizione a circoli o clubs, l’organizzazione della propria attività e dei propri impegni anche internazionali, direttamente o

attraverso soggetti operanti nel territorio italiano”. V. anche risoluzione 17/E del 2009 e

circolare 50/E del 2002, risposta 18. V. anche CTR Piemonte, Sez. 28, n. 73 del 2010 sul

caso di un giornalista inviato speciale.


Recente giurisprudenza di Cassazione

21 febbraio

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7

Valutazione congiunta degli interessi economici e familiari

o Cassazione, 12311 del 15 giugno 2016 (par. 8.1): la Cassazione interpreta

l’articolo 2, TUIR in armonia con l'affermazione della giurisprudenza della

Corte di giustizia, secondo cui "ai fini della determinazione del luogo

della residenza normale, devono essere presi in considerazione sia i

legami professionali e personali dell'interessato in un luogo determinato,

sia la loro durata, e, qualora tali legami non siano concentrati in un solo

Stato membro, l'art. 7, n. 1, comma 2, della direttiva 83/182/CEE

riconosce la preminenza dei legami personali sui legami professionali.

Nell'ambito della valutazione dei legami personali e professionali

dell'interessato, tutti gli elementi di fatto rilevanti devono essere presi in

considerazione, vale a dire, in particolare, la presenza fisica di quest'ultimo

nonché quella dei suoi familiari, la disponibilità di un'abitazione, il luogo

di esercizio delle attività professionali e quello in cui vi siano interessi

patrimoniali" (v., in tal senso, sentenza 12 luglio 2001 in causa C262/99,

Louloudakis, punti 52, 53 e 55, i cui principi sono stati ribaditi da Corte

giust. 7 giugno 2007, in causa C-156/04, Commissione c. Grecia. Da

ultimo, in termini, Corte giust. 27 aprile 2016, causa C528/14, X).



21 febbraio

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8

Valutazione degli interessi economici:

o Sentenza n. 6501 del 31 marzo 2015 (favorevole): il centro degli interessi

vitali del soggetto va individuato dando prevalenza al luogo in cui la

gestione di detti interessi viene esercitata abitualmente in modo

riconoscibile dai terzi (Cass. 18 novembre 2011 n. 24246; Cass. 15

giugno 2010 n. 14434). Le relazioni affettive e familiari - la cui

centrale importanza è invocata dalla ricorrente Agenzia al fine della

residenza fiscale - non hanno una rilevanza prioritaria ai fini probatori

della residenza fiscale, venendo in rilievo solo unitamente ad altri probanti

criteri - idoneamente presi in considerazione nel caso in esame - che

univocamente attestino il luogo col quale il soggetto ha il più stretto

collegamento (Cass. n. 24246/2011 cit.; Cass. 7 novembre 2001 n. 13803).

o Sentenza 29756 del 29 dicembre 2011 (sfavorevole): il contribuente aveva in

Svizzera soltanto una casa e la gestione di un antiquariato, per giunta di non

grandi dimensioni, mentre invece aveva acquistato trenta immobili in pochi

anni in Italia; vi svolgeva importanti attività lavorative e di affari anche in

società (v. anche Sentenza n. 24246 del 18 novembre 2011).



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Indizi della residenza in Italia.

o Cassazione n. 12311 del 15 giugno 2016 (par. 8.2): l'apertura

da parte del contribuente di numerosi conti correnti in

Italia, le numerosissime tracce di frequenti soggiorni in

Italia enumerate in ricorso, la circostanza che i numerosi

contratti di sponsorizzazione prevedano come foro

competente in caso di controversie quello italiano,

l'avvenuta stipula da parte di C. di polizze assicurative in

Italia, la circostanza del recapito della corrispondenza

all'indirizzo di (…) in Italia; legami sentimentali “il contribuente

ammette in che non ha legami sentimentali stabili...., ma è

profondamente legato al figlio avuto dall'ex compagna e si

reca a fargli visita -in Italia- o lo porta con sé il più spesso

possibile".



21 febbraio

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Rilevanza senza prova contraria dell’inscrizione all’anagrafe dei residenti

in Italia

o Cassazione, sentenza n. 21970 del 28 ottobre 2015. “

… ai fini delle imposte dirette, le persone iscritte nelle anagrafi della

popolazione residente si considerano, in applicazione del criterio

formale dettato dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 2, in ogni caso residenti,

e pertanto soggetti passivi d'imposta, in Italia; con la conseguenza

che, ai fini predetti, essendo l'iscrizione indicata preclusiva di ogni

ulteriore accertamento, il trasferimento della residenza all'Estero non

rileva fino a quando non risulti la cancellazione dall'anagrafe di un

Comune italiano (v. Cass. 677/15, 14434/10, 9319/06, 13803/01,

1225/98).

N.B. se vi è trattato contro le doppie imposizioni, applicare l’articolo 4

(Trib. Trieste sentenza del 17 settembre 2010).


Recente giurisprudenza di merito

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Commissione

Tributaria

Numero

sentenza

Data

sentenzaIndicatore Verificato? Note

Esitoperil

contribuente

LavoroprevaleinITA SIContrattolocazione/proprietà

immobileestero7

TutelasanitariaITA SI AIRE 6

C/CITA SI ImmobileinITA 6

Contrattolocazione/proprietà

immobileesteroNO

Solouncontrattodi

comodatoFamigliaestero 6

Utenzedomesticheestero 6

CaricheinITA SI C/CITA 4

Lavoroestero SI Titolarediristorante Lavoroestero 4

C/CITA SI CaricheinITA 3

LavoroprevaleinITA SI LavoroprevaleinITA 3

ImmobileinITA SI Testimonianzapersoneterze 3

Utenzedomesticheestero NO Consumiesigui Assicurazsanitariaestero 1

Scontrinifiscaliestero SI Novaloreprobatorio C/Cestero 1

Testimonianzapersoneterze SI Novaloreprobatorio Dichredditiestero 1

IscrizionecircoloinITA 1

LavoroprevaleinITA NO Giornalistainviato MulteautoITA 1

AIRE SI Scontrinifiscaliestero 1

Utenzedomesticheestero SI TutelasanitariaITA 1

Famigliaestero SI PolizzaassicurativaITA 1


immobileesteroSI

Utenzedomesticheestero SI

Testimonianzapersoneterze SI

CaricheinITA SI

AIRE NO

Risultatinumerositàindicatori

CTRBrescia 2860 12/05/16 Sfavorevole

SfavorevoleCTRRoma 6137 18/10/16

CTRRoma 5839 10/10/16 Sfavorevole

CTPMilano 4763 30/05/16 Favorevole

Studio Associato Piazza 21 febbraio

2017


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AIRE SI


immobileesteroSI

Lavoroestero SI

Utenzedomesticheestero NOEsigueperchéviaggidi

lavoroall'estero

C/Cestero SI

Dichredditiestero SI

Testimonianzapersoneterze SI Poismentita

ImmobileinITA SI Venduto

MulteautoITA SI Noproprietarioauto

PolizzaassicurativaITA SI Noindicatore

Famigliaestero NO MadredetenutainITA

ImmobileinITA SI Perincontraremadre

C/CITA SI

Lavoroestero SI

ImmobileinITA SI

AIRE SI

C/CITA SI

Famigliaestero SI


immobileesteroSI

CTPMilano 392 18/01/16 Favorevole

CTRTorino 589 Favorevole05/06/15

FavorevoleCTRMilano 2124 12/04/16


2017


13

Famigliaestero SI


immobileesteroSI

ImmobileinITA SI Ancheristrutturazioni


AIRE NO

Lavoroestero SI


immobileesteroSI


Assicurazsanitariaestero SI

AIRE NO

Famigliaestero NO

ImmobileinITA SILocalitàturisticaono

destinazioneabitativa

CaricheinITA SI

IscrizionecircoloinITA SI

Famigliaestero NO Exmoglieefigli


immobileesteroSI

CTRRoma 7564 15/12/14 Favorevole

CTPMilano 4399 15/05/15 Sfavorevole

CTPGenova 620 24/03/15 Sfavorevole


Non residenti: lavoro dipendente nelle

convenzioni contro le doppie imposizioni


14 21 febbraio

2017


Il presupposto territoriale di tassazione

21 febbraio

2017

Non residenti: lavoro dipendente nelle convenzioni contro le doppie imposizioni

15

Art. 23,comma 1, lettera c), TUIR.

o Presupposto di tassazione in Italia del reddito di lavoro dipendente, comprese le borse di studio, ecc.) in capo ai non residenti è che il lavoro sia prestato nel territorio dello Stato.

Articolo 15, modello OCSE (…) i salari, gli stipendi e le altre remunerazioni analoghe che un residente di uno Stato contraente riceve in corrispettivo di un’attività dipendente sono imponibili soltanto in detto Stato, a meno che tale attività non venga svolta nell'altro Stato contraente. Se l'attività è quivi svolta, le remunerazioni percepite a tal titolo sono imponibili in questo altro Stato. 2. Nonostante le disposizioni del paragrafo 1, le remunerazioni che un residente di uno Stato contraente riceve in corrispettivo di un'attività dipendente svolta nell’altro Stato contraente sono imponibili soltanto nel primo Stato se: a) il beneficiario soggiorna nell’altro Stato per un periodo o periodi che non oltrepassano in totale 183 giorni in un periodo di dodici mesi che inizi o termini nel corso dell'anno fiscale considerato; e b) le remunerazioni sono pagate da o per conto di un datore di lavoro che non è residente dell'altro Stato; e c) l'onere delle remunerazioni non è sostenuto da una stabile organizzazione o da una base fissa che il datore di lavoro ha nell'altro Stato.


Il presupposto territoriale di tassazione

21 febbraio

2017


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Quindi:

o La regola generale è quella della “tassazione concorrente”, sia nello Stato di residenza sia in quello in cui è svolta l’attività di lavoro

o Vi è tassazione solo nello Stato di residenza se il lavoratore dipendente (“clausola del montatore”):

soggiorna per meno di 183 gg. in un periodo di dodici mesi che inizi o termini nel corso dell'anno fiscale considerato;

e le le remunerazioni sono pagate da o per conto di un datore di lavoro che non è residente dell'altro Stato;

e l'onere delle remunerazioni non è sostenuto da una stabile organizzazione o da una base fissa che il datore di lavoro ha nell'altro Stato.

Pertanto vi è tassazione in entrambi gli Stati. se il lavoratore:

soggiorna nell’altro Stato per almeno 183 gg. in un periodo di dodici mesi che inizi o termini nel corso dell'anno fiscale considerato;

o le le remunerazioni sono pagate da o per conto di un datore di lavoro che è residente dell'altro Stato;

o l'onere delle remunerazioni è sostenuto da una stabile organizzazione o da una base fissa che il datore di lavoro ha nell'altro Stato.


Il calcolo dei giorni

21 febbraio

2017


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Circolare 201/E del 1996. I giorni di presenza fisica devono essere calcolati o includendo:

- le frazione di giorno; il giorno di arrivo e il giorno di partenza; i sabati, le domeniche

e i giorni festivi se vengono trascorsi nello Stato in cui l'attività viene esercitata;

- i giorni di ferie goduti nello Stato in cui l'attività lavorativa viene esercitata, prima,

durante e dopo l'esercizio dell'attività;

- le brevi interruzioni all'interno dello Stato in cui le attività sono svolte;

- i congedi per malattia, a meno che tale malattia non impedisca alla persona di

lasciare il Paese quando avrebbe avuto, altrimenti, diritto ad essere ivi esonerata

dall'imposizione sui redditi da attività di lavoro dipendente;

- i giorni trascorsi nel Paese ove è svolta l'attività per le seguenti ragioni: a)

decesso o malattia di un familiare; b) interruzione dovuta a scioperi o serrate; c)

interruzione dovuta a ritardi delle consegne”.

o escludendo

- Il tempo trascorso nel Paese in cui le attività sono esercitate, in transito tra due

luoghi situati al di fuori di detto Paese, se la durata è inferiore a 24 ore;

- i giorni di ferie passate al di fuori del Paese in cui sono esercitate le attività;

- le brevi interruzioni (per qualsiasi motivo) che hanno luogo al di fuori del Paese.


Le somme corrisposte in relazione alla

cessazione del rapporto di lavoro


18 21 febbraio

2017


TFR e indennità di preavviso – norma interna

21 febbraio

2017

Le somme corrisposte in relazione alla cessazione del rapporto di lavoro

19

L’articolo 23, comma 2, lettera a), TUIR stabilisce che, per i non residenti, sono soggetti

alle imposte sui redditi in Italia se corrisposte dallo Stato, da soggetti residenti nel

territorio dello Stato o da stabili organizzazioni nel territorio stesso di soggetti non

residenti:

o per le pensioni, gli assegni ad esse assimilati (art. 47, comma 2, lettera a, TUIR)

o e le indennità di fine rapporto fra le quali quelle di cui all’articolo 16, comma 1, lettere a),

TUIR; quindi anche quelle corrisposte agli eredi (art. 2122 del codice civile) e le altre

indennità e somme percepite una volta tanto in dipendenza della cessazione del rapporto

di lavoro dipendente, comprese l'indennità di preavviso, le somme risultanti dalla

capitalizzazione di pensioni e quelle attribuite a fronte dell'obbligo di non concorrenza ai

sensi dell'art. 2125 del codice civile nonché le somme e i valori comunque percepiti al

netto delle spese legali sostenute, anche se a titolo risarcitorio o nel contesto di procedure

esecutive, a seguito di provvedimenti dell'autorità giudiziaria o di transazioni relativi alla

risoluzione del rapporto di lavoro

In tale ipotesi, non è data alcuna rilevanza alla circostanza che la prestazione sia

eseguita in Italia o all’estero. Il criterio di collegamento ai fini dell’attrazione nella potestà

impositiva dello stato italiano è costituito solo dalla residenza fiscale del soggetto

che corrisponde gli emolumenti. (ris. 341/E del 2008).


TFR e art. 15 CDI

21 febbraio

2017


20

L’Agenzia delle Entrate ha precisato che l’articolo 15 del modello OCSE si applica anche per la

tassazione del TFR e delle indennità di preavviso che sono considerate retribuzioni differite (ris. 341/E

del 2008 e 61/E del 2013). Consegue che sono imponibili in Italia anche in capo ai percettori non

residenti per la parte maturata durante il periodo di lavoro svolto in Italia.

Successivamente il commentario OCSE è stato modificato (15 luglio 2014). Il par. 2.4 conferma il

criterio di imputazione dell’indennizzo agli Stati in cui nel tempo è stata esercitata l’attività, ma il par.

2.7 specifica che ove non sia possibile individuare il collegamento fra la retribuzione differita e lo Stato

in cui è stata svolta l’attività si considera che la retribuzione derivi dall’attività svolta negli ultimi12 mesi

allocandola in base al luogo in cui è stato svolto il lavoro in tali dodici mesi.

Secondo l’Agenzia occorre tenere presente che il TFR matura anno per anno per cui non è possibile

considerare, ai fini della verifica della residenza del percipiente e della localizzazione del

lavoro solo l’anno di erogazione dell’emolumento complessivamente spettante. Occorre, invece,

considerare distintamente i periodi in cui il lavoro è stato effettuato in Italia da quelli nei quali il

lavoro è stato svolto all’estero. In base a tale criteri, secondo l’Agenzia, si perviene a concludere

che la parte di TFR maturata nel periodo di lavoro svolto in Italia va tassata esclusivamente dal in

Italia, in quanto puo essere considerata retribuzione erogata ad un soggetto residente in

relazione ad una prestazione di lavoro effettuata in Italia. D’altra parte l’imposizione del TFR

riferibile agli anni di lavoro effettuati nello Stato estero è riservata esclusivamente allo stato

estero, per analoga motivazione.


segue: TFR e art. 15 CDI

21 febbraio

2017


21

Nella risoluzione 341/E l’agenzia si occupa del caso di un soggetto che quando è stato

trasferito all’estero per lavoro ha cambiato la propria residenza fiscale. Secondo

l’Agenzia occorre tenere presente che il TFR matura anno per anno per cui non è

possibile considerare, ai fini della verifica della residenza del percipiente e della

localizzazione del lavoro solo l’anno di erogazione dell’emolumento

complessivamente spettante. Occorre, invece, considerare distintamente i periodi in

cui il lavoro è stato effettuato in Italia da quelli nei quali il lavoro è stato svolto

all’estero. In base a tale criteri, secondo l’Agenzia, si perviene a concludere che la

parte di TFR maturata nel periodo di lavoro svolto in Italia va tassata

esclusivamente in Italia (*), in quanto puo essere considerata retribuzione erogata ad

un soggetto residente in relazione ad una prestazione di lavoro effettuata in Italia.

D’altra parte l’imposizione del TFR riferibile agli anni di lavoro effettuati nello Stato

estero è riservata esclusivamente allo stato estero, per analoga motivazione.

(*) Si ritiene difficile che nello Stato estero non sia tassata la parte di TFR relativa al

periodo di lavoro svolto in Italia se il dipendente risiede nello Stato estero al momento

della percezione. Del resto, con riferimento alla stessa situazione ma con contribuente

residente in Italia, la risoluzione 92/E del 2010 ha ritenta che il reddito fosse tassabile in

Italia.


Altre somme percepite in relazione alla cessazione del

rapporto di lavoro

21 febbraio

2017


22

Il commentario all’articolo 15 del modello OCSE fissa i criteri di applicazione dell’articolo

stesso per una serie di ulteriori casi:

o Ferie non godute: imputazione allo Stato in cui il dipendente lavorava nell’anno

(par. 2.5) in cui non ha goduto delle ferie. Se, è impossibile, la

remunerazione si considera relativa all’attività svolta negli

ultimi 12 mesi e viene allocata in proporzione al periodo di lavoro in

ciascuno Stato negli ultimi 12 mesi.

o Indennità di preavviso imputazione allo Stato in cui si presume che il dipendente

(par. 2.7) avrebbe lavorato in assenza di licenziamento. Di norma

l’ultima sede di lavoro. Per l’Agenzia invece, l’indennità di

preavviso è trattata come il TFR (ris. 61/E del 2013)

o Risarcimenti quelli sostituivi di redditi sono trattati come i redditi sostituiti o

(par. 2.8) perduti. Quelli che indennizzano danni emergenti

rientrano negli “altri redditi” di cui all’art. 21 e quindi, di

norma, sono tassati solo nello Stato di residenza.


segue: Altre somme percepite in relazione alla cessazione del rapporto di

lavoro

21 febbraio

2017


23

o Non concorrenza non sono di norma relativi a lavoro già prestato; riguardano il

(par. 2.9) futuro. Quindi di norma sono tassati nello Stato in cui il

contribuente risiede al momento del pagamento. V. anche ris

n. 234/E del 10 giugno 2008

o Indennità clientela: assimilata all’indennità di fine rapporto.

(par. 2.15)

o Periodo retribuito caso in cui la società paga, per un certo periodo, una

(par. 2.16) retribuzione al dipendente anche se non lavora.


segue: Altre somme percepite in relazione alla cessazione del rapporto di

lavoro

21 febbraio

2017


24

RIEPILOGO

DATOREDILAVORO

DIPENDENTE FISCALITA’INITALIA

Residenzaalmomento

delpagamento

Residenzaalmomentodella

percezione

Luogodieserciziodell’attività

TassazioneinItalia

RitenutainItalia

Taxcredit

ITALIA ITALIA ITALIA SI SI ITALIA ITALIA ESTERO SI SI SIITALIA ESTERO ITALIA SI SI ITALIA ESTERO ESTERO NO NO

ESTERO ITALIA ITALIA NO NO ESTERO ITALIA ESTERO NO NO

ESTERO ESTERO ITALIA NO NO ESTERO ESTERO ESTERO NO NO


Stock option e altri redditi in natura

21 febbraio

2017


25

Il punto 12 del commentario all’articolo 15 del modello OCSE è dedicato alle stock option.

Il principio generale è che il redito è tassato nello Stato di residenza del dipendente al

momento in cui viene percepito ed è tassato anche nello Stato in cui è stata svolta

l’attività remunerata attraverso la stock option (cfr. anche ris. 92/E del 2009)

In pratica valgono le stesse regole applicabili al TFR.


Non residenti: il distacco di personale in

Italia


26 21 febbraio

2017


Il distacco di personale: definizioni

21 febbraio

2017

Non residenti: il distacco di personale in Italia

27

Definizione di distacco

o Articolo 30, comma 1, Dl. 267 del 2003:

L'ipotesi del distacco si configura quando un datore di lavoro, per soddisfare un

proprio interesse, pone temporaneamente uno o più lavoratori a disposizione di

altro soggetto per l'esecuzione di una determinata attività lavorativa.

o Gli elementi tipizzanti del distacco sono (v. circolare Ministero Lavoro, n. 3 del 2004;

circolare Ispettorato Nazionale Lavoro, n. 1 del 2017; Vademecum sul distacco ad

uso degli ispettori del 2010)

- l’interesse del distaccante

- la temporaneità

Nel distacco sussiste un legame organico tra lavoratore distaccato e l’impresa

distaccante per tutto il periodo del distacco, inteso quale potere da parte di quest’ultima

di determinare la natura del lavoro svolto; “la prestazione lavorativa, necessariamente di

durata limitata, deve essere pertanto espletata nell’interesse e per conto dell’impresa

distaccante, sulla quale continuano a gravare i tipici obblighi del datore di lavoro, ossia la

responsabilità in materia di assunzione, la gestione del rapporto, i connessi adempimenti

retributivi e previdenziali, nonche il potere disciplinare e di licenziamento


segue: Il distacco di personale

21 febbraio

2017


28

L’art. 1 del D. lgs. 136 del 2016 individua tre tre diverse ipotesi di distacco:

da parte di un’azienda avente sede in un diverso Stato membro presso una

propria filiale situata in Italia;

da parte di un’azienda avente sede in un diverso Stato membro presso una

azienda italiana appartenente al medesimo gruppo di impresa (c.d. distacco

infragruppo);

nell’ambito di un contratto di natura commerciale (appalto di opera o di servizi,

trasporto ecc.), stipulato con un committente (impresa o altro destinatario) avente

sede legale o operativa nel territorio italiano.

Il distacco di personale straniero in Italia (ossia il lavoratore abitualmente occupato in un

altro Stato membro che, per un periodo limitato, predeterminato o predeterminabile con

riferimento ad un evento futuro e certo, svolge il proprio lavoro in Italia, ex art. 1, comma

1, lettera d), D. Lgs.136 del 2016), deve essere comunicato preventivamente al ministero

del Lavoro in base all’art. 10, commi 1 e 2, e art. 12, comma 1, D.Lgs. n. 136 del 2016 e

al Dm. 10 agosto 2016. lavoratore distaccato


Il distacco di personale aspetto fiscale

21 febbraio

2017


29

Ris 17 luglio 1996, n. 5-1437. Riguarda un distacco da società non residente a società italiana

alle seguenti condizioni:

a) per tutta la durata del periodo di distacco permane la continuazione del rapporto di lavoro

con la società americana, la quale continua a corrispondere ai lavoratori distaccati gli

emolumenti ad essi spettanti; il personale non è quindi inserito nei ruoli paga della

distaccataria, considerato che con la stessa non s'instaura alcun rapporto di lavoro;

b) in alcuni casi, l'impresa italiana distaccataria corrisponde all'impresa americana un

compenso pari al costo sostenuto da quest'ultima per il personale distaccato.

Il Ministero ha chiarito:

1) che il compenso di cui alla lettera b) non può essere in ogni caso considerato quale

retribuzione corrisposta dall'impresa distaccataria al soggetto distaccato e, quindi, non deve

essere assoggettato a ritenuta;

2) che, in capo al dipendente distaccato, i redditi derivanti dall'attività di lavoro svolta in Italia

possono essere esclusi da imposizione nel nostro Paese, solo alle condizioni di cui all'art. 15

del trattato

Il distaccante non residente, se privo di stabile organizzazione in Italia non è sostituto

d’imposta (nota n. 12/649 dell'8 luglio 1980; circ. 326/E del 1997; ris 17 luglio 1996, n. 5-1437;

nota DRE Veneto, n. 23753 del 2001).


Non residenti: l’impiego di lavoratori

nell’ambito di contratti d’appalto

convenzionale


30 21 febbraio

2017


L’appalto

21 febbraio

2017

Non residenti: l’impiego di lavoratori nell’ambito di contratti d’appalto convenzionale

31

o In base all’articolo 29, comma 2 de D. lgs 276 del 2003 il contratto di appalto,

stipulato e regolamentato ai sensi dell'articolo 1655 del codice civile, si distingue dalla

somministrazione di lavoro per la organizzazione dei mezzi necessari da parte

dell'appaltatore, che può anche risultare, in relazione alle esigenze dell'opera o del

servizio dedotti in contratto, dall'esercizio del potere organizzativo e direttivo nei

confronti dei lavoratori utilizzati nell'appalto, nonché per la assunzione, da parte del

medesimo appaltatore, del rischio d'impresa.

o La distinzione fra appalto e distacco è fondamentale in quanto sono diverse le

conseguenze fiscali

In questo caso il personale, oltre a rimanere alle dipendenze della società estera,

rimane anche soggetto al potere gerarchico della stessa e quindi la sua permanenza

in Italia assume le caratteristiche di un trasferimento o di una trasferta.


segue: l’appalto

21 febbraio

2017


32

o Ris. 99/E del 1997. Riguarda il caso di una società non residente che - in base ad un

contratto di fornitura di servizi - riceveva da una società italiana pagamenti a titolo, fra

l'altro, di:

a) consulenze tecniche svolte da personale dipendente della società fornitrice;

b) rimborso delle spese sostenute, dal personale stesso, in Italia (spese di viaggio,

alberghi, ristoranti) e negli Stati Uniti (spese postali o altro);

II Ministero ha desunto che la società italiana si limitava ad assumere l'obbligo

contrattuale di rimborsare alla società estera le spese sostenute dai suoi dipendenti.

Pertanto:

le somme di cui alle lettere a) sono tassabili in Italia solo in presenza di una

stabile organizzazione in quanto le prestazioni rese in Italia dalla società

americana tramite i propri dipendenti hanno natura di reddito d'impresa;

le somme di cui alla lettera b) non hanno autonoma rilevanza reddituale e, quindi,

per la società estera sono riconducibili nel reddito d'impresa. Pertanto anche i

rimborsi al prestatore non residente delle spese di viaggio, vitto e alloggio

sostenute in Italia dal proprio personale non ha natura di lavoro dipendente e non

è assoggettabile alla corrispondente ritenuta.


Rischi di abuso dello strumento del distacco

21 febbraio

2017


33

o Il Commentario all'articolo 15 del modello OCSE, par. 8) mette in evidenza come il

paragrafo 2 dell'articolo 15 si presti a numerosi casi di abuso attraverso l’

"international hiringout of labour". Un datore di lavoro residente in uno Stato che

intende impiegare personale non residente per non oltre 183 giorni nel corso

dell'anno fiscale, anziché assumerlo direttamente lo recluta attraverso un

intermediario residente all'estero. In questo modo vengono a verificarsi tutte tre le

condizioni poste dall'articolo 15, secondo paragrafo del trattato per evitare la

tassazione nello Stato in cui viene prestata l'attività lavorativa. Se - come a volte

accade _ il reddito di lavoro dipendente non è tassato neppure nello Stato di

residenza del beneficiario sfugge del tutto all'imposizione.

o In Italia la tematica è stata trattata dalla circolare 53/E del 26 febbraio 1999.


Rischi di abuso dello strumento del distacco

21 febbraio

2017


34

o Per evitare l'inconveniente, il Commentario invita a leggere la lettera b) del paragrafo

2 in senso estensivo, considerando datore di lavoro non solamente il soggetto con il

quale il dipendente ha un contratto di lavoro, ma anche la persona che detiene i diritti

sul lavoro prestato e ne assume i rischi e le responsabilità.

o Il par. 8.14 del Commentario individua alcuni criteri per individuare il distacco

abusivo. Occorre verificare:

- chi ha il potere di istruire il personale su come deve essere svolto il lavoro?

- chi controlla ed è responsabile dei locali in cui il lavoro viene svolto?

- il corrispettivo percepito dal fornitore è pari al costo del lavoro più in mero ricarico?

- chi fornisce il materiale e le attrezzature necessarie per lo svolgimento del lavoro

- chi determina il numero e la qualifica del personale utilizzato?

- chi ha il potere di selezionare il personale che svolgerà il lavoro e di concludere le

condizioni contrattuali con tale personale?

- chi ha il potere di imporre sanzioni disciplinari al personale?

- chi determina gli orari di lavoro e i periodo di ferie?

o I par. 8.16 – 8.27 del Commentario forniscono esemplificazioni concrete.


Residenti: lavoro dipendente prestato

all’estero. Imponibile convenzionale


35 21 febbraio

2017


L’articolo 51, comma 8-bis, TUIR

21 febbraio

2017

Residenti: lavoro dipendente prestato all’estero. Imponibile convenzionale

36

Se il contribuente E’ RESIDENTE IN ITALIA, il reddito è determinato sulla base delle

retribuzioni convenzionali stabilite annualmente con decreto ministeriale (Dm 22

dicembre 2016, per il 2017) se il lavoro dipendente

o è prestato all'estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto

o da dipendenti che nell'arco di dodici mesi soggiornano nello Stato estero per un

periodo superiore a 183 giorni.


Presupposti di applicazione

21 febbraio

2017


37

il regime si rivolge a quei lavoratori che, pur svolgendo l'attività lavorativa all'estero,

continuano ad essere qualificati come residenti fiscali in Italia ai sensi dell'art. 2 del Tuir

(circ. 207/E del 2000, par. 1.5.7)

Il regime non trova applicazione nei confronti dei dipendenti di una pubblica

amministrazione (ris. 71/E del 2005)

Il regime trova applicazione anche nei confronti dei residenti alle dipendenze di soggetti

non residenti, sempreché siano rispettate le altre condizioni previste dalla norma (

circolare 207/E del 2000, par. 1.5.7; circolare 11/E del 2014, par. 1.5).

E’ necessario che il datore di lavoro stipuli con il lavoratore “uno specifico contratto che

preveda l’esecuzione della prestazione in via esclusiva all’estero e che il dipendente

venga collocato in uno speciale ruolo estero” (circ. 207/E del 2000, par. 1.5.7).

Dalla sentenza della Cassazione 11809 del 2002 si desume che le retribuzioni

corrisposte da un soggetto diverso dal datore di lavoro non sono agevolate in quanto

manca il carattere di esclusività.

La norma invece si applica se la prestazione è corrisposta dal datore di lavoro, ma la

prestazione è fatta, all’estero, a favore di altra entità (ris. 245/E del 2007)


segue: presupposti di applicazione

21 febbraio

2017


38

L’attività di lavoro deve essere prestata all’estero in via continuativa. Occorre, cioè, che

al dipendente sia contrattualmente affidato uno specifico incarico non occasionale, ma

con carattere di permanenza o, comunque, di stabilità purché rivesta un connotato di

sufficiente stabilità, desunta dal tempo della permanenza del dipendente all'estero, dal

contenuto del contratto in base al quale avviene, dal trasferimento con il dipendente del

suo nucleo familiare all'estero o da altre circostanze che possono farla ritenere.

La mancata previsione, nel decreto ministeriale, del settore economico nel quale viene

svolta l’attività da parte del dipendente costituisce motivo ostativo all’applicazione del

particolare regime (circ. 20/E del 2011, par. 5.6)

L'art. 5, comma 5, della L. 16 marzo 2001, n. 88, stabilisce che per i lavoratori marittimi

italiani imbarcati su navi battenti bandiera estera, per i quali non è applicabile il calcolo

sulla base della retribuzione convenzionale, il reddito derivante dall'attività prestata su tali

navi per un periodo superiore a 183 giorni nell'arco di dodici mesi” è escluso dalla base

imponibile fiscale (circ. 55/E del 2002, par. 3).


Redditi assorbiti

21 febbraio

2017


39

Imposta sostitutiva sui premi di risultato. I redditi prodotti all’estero calcolati in base alla

retribuzione convenzionale vanno conteggiati nel reddito dell’anno precedente da

assumere per verificare la soglia di 50.000 euro rilevante per poter fruire della tassazione

sostitutiva del 10% sui premi (circolare 28/E del 2016, par. 1.1.2)

Comunque se i premi sono assorbiti nella retribuzione convenzionale non sono soggetti

ad imposta sostitutiva. (circolare 28/E del 2016, par. 1.1.2)

La norma prevede che il reddito di lavoro dipendente, in deroga al criterio analitico sia

determinato assumendo come base imponibile la retribuzione convenzionale senza tener

conto della retribuzione effettivamente corrisposta al lavoratore e in particolare, senza

tener conto degli elementi di retribuzione aggiuntivi corrisposti al lavoratore a

seguito dell’invio all’estero. (circ. 20/E del 2011, par. 5.6; circ. INPS, n. 28 del 2017;

CTP Macerata, sentenza n. 67 del 3 marzo 2015).


segue: redditi assorbiti

21 febbraio

2017


40

La tassazione in base alla retribuzione convenzionale assorbe tutte le somme

corrisposte nel periodo di soggiorno all’estero (circ. 207/E del 2000, par. 1.5.7; circolare

7/E del 2001; ris. 92/E del 2009)

Assorbe i compensi in natura (circ. 207/E del 2000, par. 1.5.7 e indirettamente, ris. 92/E

del 2009) percepiti nel periodo di soggiorno

Assorbe le indennità di mancato preavviso (circ. Inps n. 2 del 2017), ma non il TFR (circ.

207/E del 2000, par. 1.5.7)

Neutralizza la parziale esenzione delle indennità di trasferimento e di prima

sistemazione, nonchè dei rimborsi spese di viaggio e trasloco, ecc. Tali spese non sono

deducibili dalla retribuzione convenzionale.


Calcolo redditi convenzionali

21 febbraio

2017


41

Circ. INPS n. 2 del 2017

o ai fini dell’attuazione della disposizione relativa alle fasce di retribuzione, per

“retribuzione nazionale” deve intendersi il trattamento previsto per il lavoratore dal

contratto collettivo, “comprensivo degli emolumenti riconosciuti per accordo tra le

parti”, con esclusione dell’indennità estero.

o L’importo cosi calcolato deve poi essere diviso per dodici e, raffrontando il

risultato del calcolo con le tabelle del settore corrispondente, deve essere

individuata la fascia retributiva da prendere a corrispondente, deve essere individuata

la fascia retributiva da prendere a riferimento ai fini degli adempimenti contributivi.

o I valori convenzionali cosi individuati possono essere ragguagliati a giornata solo in

caso di assunzione, risoluzione del rapporto, trasferimento nel corso del mese; in tal

caso l’imponibile mensile deve essere diviso per 26 giornate e, successivamente, si

moltiplica il valore ottenuto per il numero dei giorni, domeniche escluse,

comprese nella frazione di mese interessata.


Calcolo redditi convenzionali

21 febbraio

2017


42

Circ. INPS n. 2 del 2017

o Al di fuori dei predetti casi i valori in questione non sono frazionabili. Peraltro,

l’Agenzia ha espresso l’avviso che nell’ipotesi in cui il contratto di lavoro preveda che

il rapporto di lavoro sia svolto a tempo parziale, la retribuzione convenzionale

puo essere ridotta proporzionalmente alla riduzione dell’orario di lavoro (circ. 20/E

del 2011, par. 5.6)

o Nel caso in cui maturino nel corso dell’anno compensi variabili (es. lavoro

straordinario, premi ecc), occorre provvedere a rideterminare l’importo della

retribuzione comprensivo delle predette voci retributive e di ridividere il valore cosi

ottenuto per dodici mensilità. Se per effetto di tale ricalcolo si dovesse determinare

un valore retributivo mensile che comporta una modifica della fascia da prendere

a riferimento nell’anno per il calcolo della contribuzione rispetto a quella adottata,

si renderà necessario procedere ad una operazione di conguaglio, per i periodi

pregressi a partire dal mese di gennaio dell’anno in corso.


Il tax credit


43 21 febbraio

2017


Imposte estere accreditabili

21 febbraio

2017

Il tax credit

44

Art. 15, comma 2, D. lgs. 147 del 2015

o L'articolo 165, comma 1, TUIR si interpreta nel senso che sono ammesse in

detrazione sia le imposte estere oggetto di una convenzione contro le doppie

imposizioni in vigore tra l'Italia e lo Stato estero in cui il reddito che concorre alla

formazione dell'imponibile è prodotto sia le altre imposte o gli altri tributi

esteri sul reddito.

o Nel caso in cui sussistano obiettive condizioni di incertezza in merito alla natura

di un tributo estero non oggetto delle anzidette convenzioni, il contribuente

può inoltrare all'amministrazione finanziaria istanza d'interpello ai sensi e per gli

effetti dell'articolo 11, della legge 27 luglio 2000, n. 212 (v. anche circ. 9/E del

2015, par. 2.3

Circolare 9/E del 2015, par. 2.4.

o Nel caso in cui un soggetto residente in Italia produca reddito in uno Stato con

cui è in vigore una Convenzione contro le doppie imposizioni, è possibile

computare il credito per le imposte pagate all’estero nel limite della ritenuta

convenzionale. Se lo Stato estero ha applicato una ritenuta piu alta di quella

convenzionale, la differenza, non accreditabile in Italia, potrà essere

oggetto di rimborso nello Stato estero, secondo le modalità ivi previste.

o La differenza non è deducibile dal reddito imponibile (circ. n. 62 del 1982)


Definitività delle imposte pagate all’estero

21 febbraio

2017

Il tax credit

45

o Circ. 9/E del 2015, par. 2.4

La definitività dell’imposta pagata all’estero coincide con la sua “irripetibilità”,

ossia con la circostanza che essa non è piu suscettibile di modificazione a favore

del contribuente.

Rimane irrilevante il fatto che l’imposta possa essere modificata in peius a

sfavore del contribuente, come nel caso in cui la stessa si riferisca a redditi

ancora assoggettabili ad accertamento da parte delle Amministrazioni fiscali degli

Stati esteri.

Non possono considerarsi definitive le imposte pagate in acconto o in via

provvisoria e quelle per le quali è prevista, sin dal momento del pagamento,

la possibilità di rimborso totale o parziale, anche mediante “compensazione” con

altre imposte dovute nello Stato estero. Per quanto riguarda le imposte

suscettibili di parziale rimborso, queste possono essere comunque detratte, al

netto del rimborso spettante, sempre che si possa considerare certo il

relativo ammontare alla data di presentazione della dichiarazione dei redditi in

Italia.

Nel caso di imposte eventualmente corrisposte in via provvisoria in pendenza

di un procedimento contenzioso estero. il requisito della definitività delle imposte

estere si realizza nel periodo d’imposta in cui si conclude in via definitiva il

contenzioso.


Definitività delle imposte pagate all’estero

21 febbraio

2017

Il tax credit

46

o Circ. 9/E del 2015, par. 2.4

Le imposte estere devono considerarsi “pagate a titolo definitivo” nel periodo

d’imposta in cui le stesse sono state versate al Fisco estero, a nulla rilevando

il periodo d’imposta in cui il beneficiario del reddito estero è venuto in

possesso della relativa certificazione. La certificazione, infatti, ha valenza

meramente probatoria e, pertanto, non determina la definitività del pagamento

del tributo.

Il contribuente è tenuto a conservare i seguenti documenti:

un prospetto recante l’indicazione, separatamente Stato per Stato,

dell’ammontare dei redditi prodotti all’estero, l’ammontare delle imposte

pagate in via definitiva in relazione ai medesimi e la misura del credito

spettante;

la copia della dichiarazione dei redditi presentata nel Paese estero, qualora

sia ivi previsto tale adempimento;

la ricevuta di versamento delle imposte pagate nel Paese estero;

l’eventuale certificazione rilasciata dal soggetto che ha corrisposto i redditi di

fonte estera;

l’eventuale richiesta di rimborso, qualora non inserita nella dichiarazione

dei redditi.


Dichiarazione in cui si fruisce del tax credit

21 febbraio

2017

Il tax credit

47

Art. 165, comma 4, TUIR

o La detrazione di cui al comma 1 deve essere calcolata nella dichiarazione

relativa al periodo d'imposta cui appartiene il reddito prodotto all'estero al quale

si riferisce l'imposta di cui allo stesso comma 1, a condizione che il pagamento a

titolo definitivo avvenga prima della sua presentazione. Nel caso in cui il

pagamento a titolo definitivo avvenga successivamente si applica quanto previsto

dal comma 7 (Se l'imposta dovuta in Italia per il periodo d'imposta nel quale il

reddito estero ha concorso a formare l'imponibile è stata già liquidata, si procede a

nuova liquidazione tenendo conto anche dell'eventuale maggior reddito estero, e

la detrazione si opera dall'imposta dovuta per il periodo d'imposta cui si riferisce la

dichiarazione nella quale è stata richiesta. Se è già decorso il termine per

l'accertamento, la detrazione è limitata alla quota dell'imposta estera

proporzionale all'ammontare del reddito prodotto all'estero acquisito a tassazione in

Italia).


Calcolo del tax credit

21 febbraio

2017

Il tax credit

48

o Art. 165, comma 1, TUIR:

Se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi prodotti all'estero,

le imposte ivi pagate a titolo definitivo su tali redditi sono ammesse in detrazione

dall'imposta netta dovuta fino alla concorrenza della quota d'imposta corrispondente

al rapporto tra i redditi prodotti all'estero ed il reddito complessivo al netto delle

perdite di precedenti periodi d'imposta ammesse in diminuzione

o Art. 165, comma 10, TUIR:

Nel caso in cui il reddito prodotto all’estero concorra parzialmente alla

formazione del reddito complessivo, anche l’imposta estera va ridotta in misura

corrispondente

V. articolo 36, comma 30, Dl. 223 del 2006 (norma di interpretazione autentica) e

ris. 48/E del 2013

o Art. 165, comma 3, TUIR (per country limitation)

Se concorrono redditi prodotti in più Stati esteri, la detrazione si applica

separatamente per ciascuno Stato


2017


49

(A) Reddito di lavoro imponibile all'estero 100.000 100.000 100.000

(B) Imposta estera 11.000 30.000 30.000

(C) Retribuzione ex art. 51, c. 8-bis 80.000 80.000 80.000

(D) Altri redditi conseguiti in Italia 20.000 20.000 20.000

(E) Reddito complessivo lordo tassato in Italia [(C)+(D)] 100.000 100.000 100.000

(F) Imposta lorda italiana (aliquota progressiva) 30.000 30.000 30.000

(G) Imposta netta italiana 20.000 20.000 25.000

(H) Imposta estera detraibile ex co. 10 [(B) x (C) : (A)] 8.800 24.000 24.000

1° limite: art. 165, comma 1, T.U.I.R. [(F) x (C) : (E)] 24.000 24.000 24.000

2° limite: dell'imposta netta italiana 20.000 20.000 25.000

Tax credit spettante [min (H;1° limite;2° limite] 8.800 20.000 24.000


segue: calcolo del tax credit

21 febbraio

2017

Il tax credit

50

CE1

CE2

SEZIONEI

Credito d’impostaper redditi prodottiall’estero comma 1,art. 165 Tuir e credito d’impostaindiretto

3,00

2 4,00

5,00

Sezione I-A

Dati relativi al creditod’imposta

Codice Stato estero Anno

Reddito estero, utili conseguitio plusvalenze realizzate Imposta estera Reddito complessivo

1

7,00

6,00

8,00

9,00

Imposta netta

12,00

13,00

14,00

13,00

14,00

13,00

14,00

Credito d’imposta ar t. 3 D.Lgs

n. 147/ 2015 già utilizzato

Differenza tra

colonna 11 e colonna 12

Imposta estera di cui all’ar t.

165 comma 5 del TUIR

Imposta lorda

11,00

Imposta estera entro il limitedella quota d’imposta lorda

10,00

3,00

2 4,00

5,00

1

7,00

6,00

8,00

9,00

12,00

11,00

10,00

Quota di imposta lordaCredito utilizzato

nelle precedenti dichiarazionidi cui relativo

allo Stato estero di colonna 1

CE3

3,00

2 4,00

5,00

1

7,00

6,00

8,00

9,00

12,00

11,00

10,00

CE4

CE5

Sezione I-B

Determinazione del credito d’imposta

Anno1 2

,003

,004

,00

1 2,00

3,00

4,00

Totale col. 11 o col. 13 sez. I-A riferite allo stesso anno Capienza nell’imposta netta

Credito da utilizzare nella presente dichiarazione

REDDITI

QUADRO CE

Credito di imposta per redditiprodotti a ll’estero Mod. N.

PERIODO D’IMPOSTA 2016

PERSONE FISICHE

20 17genzia

ntrate

CODICE FISCALE

SEZIONEII

Credito d’impostacomma 6,art. 165 Tuir

Sezione II-A

Dati relativialla determinazionedel credito

CE6

CE7

2



1

12,00

6,00

5,00

4,00

3,00

7,00

Imposta lorda

Credito di cui all’ar t. 165, com-ma 1 eccedente l’imposta netta

Eccedenza imposta nazionale Eccedenza imposta esteraEccedenza imposta nazionale

precedenti dichiarazioni

Eccedenzaimposta nazionale residua

Eccedenza

imposta estera residua

Credito comma 6 relativo all’eccedenza di col. 13 utilizzato

nelle precedenti dichiarazioniEccedenza imposta esteraprecedenti dichiarazioni


nelle precedenti dichiarazioni

11,00

10,00

9,00

8,00

16,00

15,00

14,00

13,00

21

12,00

17,00

6,00

5,00

4,00

3,00

7,00

11,00

10,00

9,00

8,00

16,00

15,00

14,00

13,00

CE8

21

12,00

17,00

6,00

5,00

4,00

3,00

7,00

11,00

10,00

9,00

8,00

16,00

15,00

14,00

13,00

Eccedenza imposta nazionale negativa

17,00

Credito già utilizzato

15

15

15

Credito indiretto

18

18

18

Credito indiretto

CE1

CE2

SEZIONEI


3,00

2 4,00

5,00

Sezione I-A


Codice

Stato estero AnnoReddito estero, utili conseguiti

o plusvalenze realizzate Imposta estera Reddito complessivo

1

7,00

6,00

8,00

9,00

Imposta netta

12,00

13,00

14,00

13,00

14,00

13,00

14,00

Credito d’imposta ar t. 3 D.Lgsn. 147/ 2015 già utilizzato

Differenza tra colonna 11 e colonna 12

Imposta estera di cui all’ar t.165 comma 5 del TUIR

Imposta lorda

11,00

Imposta estera entro il limite

della quota d’imposta lorda

10,00

3,00

2 4,00

5,00

1

7,00

6,00

8,00

9,00

12,00

11,00

10,00




CE3

3,00

2 4,00

5,00

1

7,00

6,00

8,00

9,00

12,00

11,00

10,00

CE4

CE5

Sezione I-B


Anno1 2

,003

,004

,00

1 2,00

3,00

4,00



REDDITI

QUADRO CE

Credito di imposta per redditiprodotti all’estero Mod. N.


PERSONE FISICHE

20 17genzia

ntrate

CODICE FISCALE

SEZIONEII


Sezione II-A


CE6

CE7

2



1

12,00

6,00

5,00

4,00

3,00

7,00

Imposta lorda




Eccedenza

imposta nazionale residuaEccedenza


Credito comma 6 relativo all’eccedenza di col. 13 utilizzatonelle precedenti dichiarazioni

Eccedenza imposta esteraprecedenti dichiarazioni

Credito comma 6 relativo all’eccedenza di col. 10 utilizzatonelle precedenti dichiarazioni

11,00

10,00

9,00

8,00

16,00

15,00

14,00

13,00

21

12,00

17,00

6,00

5,00

4,00

3,00

7,00

11,00

10,00

9,00

8,00

16,00

15,00

14,00

13,00

CE8

21

12,00

17,00

6,00

5,00

4,00

3,00

7,00

11,00

10,00

9,00

8,00

16,00

15,00

14,00

13,00


17,00


15

15

15

Credito indiretto

18

18

18

Credito indiretto


Riporto in avanti e riporto indietro

21 febbraio

2017

Il tax credit

51

o Art. 167, comma 6, TUIR

o L'imposta estera pagata a titolo definitivo su redditi prodotti nello stesso Stato estero

eccedente la quota di imposta italiana relativa ai medesimi redditi esteri, può

essere riportata in avanti o indietro per 8 periodi d’imposta (v. circolare 9/E del 2015,

par. 7, anche se riferita al solo caso delle imprese) e istruzioni al quadro CE del

modello Redditi 2017.

o Le eccedenze dell’imposta estera rispetto alla quota di imposta italiana o della quota

d’imposta italiana su quella estera possono derivare sia dalle maggiori o minori

aliquote estere, ma anche dalle differenti regole di determinazione della base

imponibile (circ. 9/E del 2015, par. 7).

o L’eccedenza di imposta estera dovuta dal fatto che la somme delle imposte estere

eccede l’imposta netta italiana (per esempio a causa di detrazioni personali) è

riportabili ai sensi del comma 6). V. circolare 9/E del 2015, par. 7, es. 15, anche se

riferito alle imprese e istruzioni al quadro CE.


Segue: riporto in avanti ed indietro

21 febbraio

2017

Il tax credit

52

CE1

CE2

SEZIONEI


3,00

2 4,00

5,00

Sezione I-A


Codice

Stato estero AnnoReddito estero, utili conseguiti

o plusvalenze realizzate Imposta estera Reddito complessivo

1

7,00

6,00

8,00

9,00

Imposta netta

12,00

13,00

14,00

13,00

14,00

13,00

14,00

Credito d’imposta ar t. 3 D.Lgsn. 147/ 2015 già utilizzato

Differenza tra colonna 11 e colonna 12

Imposta estera di cui all’ar t.165 comma 5 del TUIR

Imposta lorda

11,00

Imposta estera entro il limite

della quota d’imposta lorda

10,00

3,00

2 4,00

5,00

1

7,00

6,00

8,00

9,00

12,00

11,00

10,00




CE3

3,00

2 4,00

5,00

1

7,00

6,00

8,00

9,00

12,00

11,00

10,00

CE4

CE5

Sezione I-B


Anno1 2

,003

,004

,00

1 2,00

3,00

4,00



REDDITI

QUADRO CE

Credito di imposta per redditiprodotti a ll’estero Mod. N.


PERSONE FISICHE

20 17genzia

ntrate

CODICE FISCALE

SEZIONEII


Sezione II-A


CE6

CE7

2



1

12,00

6,00

5,00

4,00

3,00

7,00

Imposta lorda




Eccedenzaimposta nazionale residua

Eccedenza



nelle precedenti dichiarazioniEccedenza imposta esteraprecedenti dichiarazioni


nelle precedenti dichiarazioni

11,00

10,00

9,00

8,00

16,00

15,00

14,00

13,00

21

12,00

17,00

6,00

5,00

4,00

3,00

7,00

11,00

10,00

9,00

8,00

16,00

15,00

14,00

13,00

CE8

21

12,00

17,00

6,00

5,00

4,00

3,00

7,00

11,00

10,00

9,00

8,00

16,00

15,00

14,00

13,00


17,00


15

15

15

Credito indiretto

18

18

18

Credito indiretto


Pensioni periodiche


53 21 febbraio

2017


Articolo 18 e 19 modello OCSE

21 febbraio

2017

Pensioni periodiche

54

Articolo 3, comma 1 e Art. 23, comma 2, lettera a del TUIR. I redditi d pensione sono tassabili in ogni caso in Italia se il pensionato è

residente in Italia; spetta il tax credit per le imposte pagate all’estero

Se il pensionato è residente all’estero sono tassabili in Italia sono i redditi delle

pensioni corrisposte da soggetti residenti.

o Articolo 18, modello OCSE

Le pensioni percepite da un residente di uno Stato in relazione ad attività di lavoro

privato sono imponibili solo nella Stato di residenza del pensionato

o Art. 19 modello OCSE

Le pensioni percepite da un residente di uno Stato in relazione ad attività di lavoro

prestata nei confronti dello Stato stesso o suddivisioni politiche o amministrative

sono imponibili solo in tale stato a meno che il pensionato risieda e sia cittadino

dell’altro Stato; nel qual caso sono tassate solo nello Stato di residenza.


Prestazioni previdenziali erogate in forma

di capitale (fondi pensione esteri)


55 21 febbraio

2017


Applicabilità art. 15 modello OCSE

21 febbraio

2017

Prestazioni previdenziali erogate in forma di capitale (fondi pensione esteri)

56

Le prestazioni dei fondi pensioni in forma di capitale non rientrano negli

articoli 18 e 19 del modello OCSE, ma nell’articolo 15.

Se il beneficiario è residente in Italia, si verifica quindi la tassazione

della prestazione prescindendo dal luogo di esercizio dell’attività da cui

deriva la prestazione.


Applicabilità art. 15 modello OCSE

21 febbraio

2017

Prestazioni previdenziali erogate in forma di capitale (fondi pensione esteri)

57

Mancano interpretazioni ufficiali sulle modalità di tassazione di queste

tipologie di redditi. o Nelle risposte della DRE Lombardia nell’ambito dell’Osservatorio Regionale sulla

voluntary disclosure, pubblicate il 28 maggio, con riferimento al terzo pilastro svizzero

(una forma di previdenza complementare su base volontaria), si afferma che “appare

corretta - in via analogica – applicare la medesima tassazione prevista per i redditi

maturati dai fondi complementari italiani (applicazione dell’imposta sostitutiva, pari all’

11%, sui rendimenti annui fino al 2014)”.

o La risposta, però, non considera che la tassazione in parola è applicata nei confronti

del fondo pensione e non dei suoi aderenti e che nel periodo di maturazione

l’aderente potrebbe non disporre dei fondi necessari per pagare le imposte dato che

non percepisce alcun reddito; inoltre trascura il fatto che per i fondi italiani è prevista

un’ulteriore tassazione, al momento dell’erogazione del capitale nella misura del 15%

o del 23% a secondo dei casi sull’eventuale eccedenza percepita rispetto a quanto

già tassato in capo al fondo o ai contributi versati e non dedotti dall’aderente al fondo;

infine è trascurato il caso in cui la prestazione sia erogata in forma di rendita; non

tiene conto della differenza fra forme pensionistiche conformi alle direttive Ue e altre

forme pensionistiche.

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