Pag. 1398 – n. 13/98 28/03/1997

Finanza & Fisco

SANZIONI TRIBUTARIE

Decreto Legislativo (DLG) n. 471 del 18 dicembre 1997, pubblicatonel Suppl. Ord. n. 4/L alla Gazzetta Ufficiale n. 5 del 08/01/1998

Titolo I - SANZIONI IN MATERIA DIIMPOSTE DIRETTE E DI IMPOSTASUL VALORE AGGIUNTO 1401

Capo I - Sanzioni in materia di impostedirette 1401

Art. 1 - Violazioni relative alla dichiarazionedelle imposte dirette 1401

Art. 2 - Violazioni relative alla dichiarazionedei sostituti d’imposta 1402

Art. 3 - Omessa denuncia delle variazionidei redditi fondiari 1403

Art. 4 - Disposizione transitoria 1403

Capo II - Sanzioni in materia di imposta sul valore aggiunto 1405

Art. 5 - Violazioni relative alla dichiarazionedell’imposta sul valore aggiunto e airimborsi 1405

Art. 6 - Violazione degli obblighi relativialla documentazione, registrazioneed individuazione delle operazionisoggette all’imposta sul valoreaggiunto 1411

Art. 7 - Violazioni relative alle esportazioni 1415

Capo III - Disposizioni comuni alle impostedirette e all’imposta sul valoreaggiunto 1419

Art. 8 - Violazioni relative al contenuto e alladocumentazione delle dichiarazioni1419

Art. 9 - Violazioni degli obblighi relativi allacontabilità 1421

Art. 10 - Violazione degli obblighi deglioperatori finanziari 1424

Art. 11 - Altre violazioni in materia di impostedirette e di imposta sul valore aggiunto1427

Art. 12 - Sanzioni accessorie in materia di impostedirette ed imposta sul valore aggiunto1432

Titolo II - SANZIONI IN MATERIA DIRISCOSSIONE 1434

Art. 13 - Ritardati od omessi versamenti diretti1434

Art. 14 - Violazioni dell’obbligo di esecuzionedi ritenute alla fonte 1435

Art. 15 - Incompletezza dei documenti diversamento 1435

Titolo III - DISPOSIZIONI COMUNI 1437

Art. 16 - Abrogazione di norme 1437Art. 17 - Entrata in vigore 1441

SOMMARIO

Pag. Pag.

SANZIONI TRIBUTARIE

IMPOSTE DIRETTE , IVA E RISCOSSIONE

Il decreto legislativo 18/12/1997, n. 471commentato articolo per articolo

Commento di Federico Maurizio d’Andrea

n. 13/98 – Pag. 139928/03/1998

Finanza & Fisco

SANZIONI TRIBUTARIE

Decreto Legislativo 18 dicembre 1997, n. 471

Riforma delle sanzioni tributarie non penali inmateria di imposte dirette, di imposta sul valoreaggiunto e di riscossione dei tributi, a norma del-l’articolo 3, comma 133, lettera q), della legge 23dicembre 1996, n. 662

IL PRESIDENTE DELLA REPUBBLICA

Visti gli articoli 76 e 87 della Costituzione;Visto l’articolo 3, comma 133, lettera q), della

legge 23 dicembre 1996, n. 662 (1), recante delegaal Governo per l’emanazione di uno o più decretilegislativi per l’adeguamento delle disposizioni san-zionatorie, attualmente contenute nelle singole leg-gi di imposta, ai principi e criteri direttivi stabiliticon il decreto legislativo recante principi generalidella revisione organica e del completamento delladisciplina delle sanzioni tributarie non penali;

Vista la preliminare deliberazione del Consigliodei Ministri, adottata nella riunione del 13 giugno 1997;

Acquisito il parere (vedi pag. 1465) della com-missione parlamentare istituita a norma dell’arti-colo 3, comma 13, della citata legge n. 662 del 1996;

Vista la deliberazione del Consiglio dei Mini-

stri, adottata nella riunione del 5 dicembre 1997;Sulla proposta del Ministro delle finanze, di

concerto con i Ministri di grazia e giustizia e deltesoro e del bilancio e della programmazione eco-nomica;

Nota (1)

L 23 dicembre 1996, n. 662

Misure di razionalizzazione della finanza pubblica

Art. 3

Comma 133 — Delega revisione disciplina

delle sanzioni tributarie non penali

133. Il Governo è delegato ad emanare, entro dodici mesi dalladata di entrata in vigore della presente legge, uno o più decreti legi-slativi recanti disposizioni per la revisione organica e il completa-mento della disciplina delle sanzioni tributarie non penali, con l’os-servanza dei seguenti principi e criteri direttivi:

a) - p) Omissisq) adeguamento delle disposizioni sanzionatorie attualmente con-

tenute nelle singole leggi di imposta ai principi e criteri direttivi dettaticon il presente comma e revisione dell’entità delle sanzioni attual-mente previste con loro migliore commisurazione all’effettiva entitàoggettiva e soggettiva delle violazioni in modo da assicurare unifor-mità di disciplina per violazioni identiche anche se riferite a tributidiversi, tenendo conto al contempo delle previsioni punitive dettatedagli ordinamenti tributari dei Paesi membri dell’Unione europea;

r) Omissis

Decreto Legislativo (DLG) n. 471 del 18 dicembre 1997, pubblicatonel Suppl. Ord. n. 4/L alla Gazzetta Ufficiale n. 5 del 08/01/1998

Il decreto legislativo di riformadelle sanzioni tributarie per leviolazioni in materia di impostedirette, IVA e di riscossione

Commento di Federico Maurizio d’Andrea

Pag. 1400 – n. 13/98 28/03/1997

Finanza & Fisco

SANZIONI TRIBUTARIE

Il primo comma prevede l’ipotesi di omes-sa presentazione della dichiarazione dei redditi,prevedendo una sanzione minima di Lit. 500.000e prevedendo, altresì, l’irrogazione di una san-zione anche nei casi di omessa presentazionedella dichiarazione quando non sono dovute im-poste.

La sanzione amministrativa può essere au-mentata fino al doppio (nel minimo e nel massi-mo) nei casi in cui chi ha omesso di presentarela dichiarazione è un soggetto obbligato alla te-nuta delle scritture contabili.

Il secondo comma sanziona i casi di infedeledichiarazione: l’infedeltà può attuarsi mediante:

• la dichiarazione di un reddito inferiore aquello dovuto;

• la dichiarazione di un’imposta inferiore aquella dovuta;

• la indicazione di un credito superiore aquello spettante;

• la indicazione di indebite detrazioni d’im-posta;

• la indicazione di indebite deduzioni dal-l’imponibile.

In tutti questi casi, la sanzione amministra-tiva è prevista nella misura dal 100% al 200%della maggiore imposta o della differenza del

credito.L’infedeltà della dichiarazione di cui al se-

condo comma, è un concetto più ampio di quelloprecedentemente rinvenibile nel quarto commadell’articolo 46 D.P.R. 600/1973, in quanto ri-comprende, nella nuova versione, anche l’ipote-si di “dichiarazione incompleta” disciplinata nelsecondo e terzo comma dello stesso articolo 46.

Ciò è tanto più vero, se si considera che l’ar-ticolo 4 del D.Lgs. (Disposizione transitoria)riconduce ai casi di dichiarazione infedele del-l’articolo 1, comma 2, le ipotesi di dichiarazio-ne incompleta di cui all’articolo 46, comma se-condo e terzo, del D.P.R. 600/1973.

Il terzo comma prevede l’aggravamento diun terzo della misura sanzionatoria nei casi in cuile omesse dichiarazioni o le infedeli dichiarazio-ni concernano redditi prodotti all’estero: l’aumentodel terzo è riferito solo alle imposte o alle mag-giori imposte relative ai predetti redditi prodottiall’estero e non, in maniera indifferenziata all’im-posta o alla maggiore imposta che deriva, global-mente, dall’attività di accertamento.

Ai sensi del quarto comma, la maggiore im-posta deriva per differenza tra l’imposta accer-tata e quella liquidabile sulla base della dichia-razione ai sensi degli articoli 36-bis e 36-ter delD.P.R. 600/1973.

ART. 1 — VIOLAZIONI RELATIVE ALLA DICHIARAZIONE DELLE IMPOSTE DIRETTE

COMMENTO

n. 13/98 – Pag. 140128/03/1998

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SANZIONI TRIBUTARIE

E M A N A

il seguente decreto legislativo:

Titolo I

SANZIONI IN MATERIADI IMPOSTE DIRETTE E DI IMPOSTA

SUL VALORE AGGIUNTO

CAPO ISanzioni in materia di imposte dirette

Art. 1Violazioni relative alla dichiarazione

delle imposte dirette

1. Nei casi di omessa presentazione della di-chiarazione dei redditi, si applica la sanzione am-ministrativa dal centoventi al duecentoquaranta percento dell’ammontare delle imposte dovute, con unminimo di lire cinquecentomila. Se non sono dovuteimposte, si applica la sanzione da lire cinquecento-mila a lire due milioni. Essa può essere aumentatafino al doppio nei confronti dei soggetti obbligati alla

tenuta di scritture contabili.2. Se nella dichiarazione è indicato, ai fini delle

singole imposte, un reddito imponibile inferiore aquello accertato, o, comunque, un’imposta inferio-re a quella dovuta o un credito superiore a quellospettante, si applica la sanzione amministrativa dalcento al duecento per cento della maggior impostao della differenza del credito. La stessa sanzione siapplica se nella dichiarazione sono esposte indebitedetrazioni d’imposta ovvero indebite deduzioni dal-l’imponibile, anche se esse sono state attribuite insede di ritenuta alla fonte.

3. Se le violazioni previste nei commi 1 e 2 ri-guardano redditi prodotti all’estero, le sanzioni sonoaumentate di un terzo con riferimento alle imposteo alle maggiori imposte relative a tali redditi.

4. Per maggiore imposta si intende la differen-za tra l’ammontare del tributo liquidato in base al-l’accertamento e quello liquidabile in base alle di-chiarazioni, ai sensi degli articoli 36-bis e 36-terdel decreto del Presidente della Repubblica 29 set-tembre 1973, n. 600 (vedi pag. 1454), recante di-sposizioni comuni in materia di accertamento delleimposte sui redditi.

ART. 2 —VIOLAZIONI RELATIVE ALLA DICHIARAZIONE DEI SOSTITUTI D’IMPOSTA

COMMENTO

Il primo comma prevede l’ipotesi di omes-sa presentazione della dichiarazione del sostitu-to d’imposta, prevedendo, anche in questo caso,una sanzione minima di Lit. 500.000 e rappor-tando la misura sanzionatoria all’ammontare del-le ritenute non versate.

A tale sanzione si aggiunge, ai sensi del quar-to comma, quella (stabilita in misura fissa) diLit. 100 mila per ogni percipiente che avrebbedovuto essere indicato nella dichiarazione, qua-

lora questa fosse stata presentata.Il secondo comma sanziona l’infedele dichia-

razione del sostituto d’imposta, specificando chel’infedeltà può discendere dalla dichiarazione dicompensi, interessi e altre somme in misura in-feriore a quella accertata: in questi casi, la san-zione applicabile va dal 100 al 200% della diffe-renza non versata, con un minimo di Lit. 500 mila.A tale sanzione, ai sensi del quarto comma, siaggiunge quella (stabilita in misura fissa) di Lit.

(continua)

Pag. 1402 – n. 13/98 28/03/1997

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SANZIONI TRIBUTARIE

Art. 2Violazioni relative alla dichiarazione

dei sostituti d’imposta

1. Nel caso di omessa presentazione della dichia-razione del sostituto d’imposta, si applica la sanzio-ne amministrativa dal centoventi al duecentoquaran-ta per cento dell’ammontare delle ritenute non ver-sate, con un minimo di lire cinquecentomila.

2. Se l’ammontare dei compensi, interessi edaltre somme dichiarati è inferiore a quello accerta-to, si applica la sanzione amministrativa dal cento

al duecento per cento dell’importo delle ritenute nonversate riferibili alla differenza, con un minimo dilire cinquecentomila.

3. Se le ritenute relative ai compensi, interessi edaltre somme, benchè non dichiarate, sono state versateinteramente, si applica la sanzione amministrativa dalire cinquecentomila a lire quattro milioni.

4. In aggiunta alle sanzioni previste nei commi1, 2 e 3 si applica la sanzione amministrativa di lirecentomila per ogni percepiente non indicato nelladichiarazione presentata o che avrebbe dovuto es-sere presentata.

(segue)

100 mila per ogni percipiente non indicato nellapur presentata dichiarazione.

Il terzo comma prevede il caso, non so quan-to verificabile nella realtà, di intero versamentodelle ritenute nelle ipotesi di omessa presenta-zione della dichiarazione o di presentazione didichiarazione infedele: la sanzione prevista vada Lit. 500 mila a Lit. 4 milioni. A tale sanzione,ai sensi del quarto comma, si aggiunge quella(stabilita in misura fissa) di Lit. 100 mila perogni percipiente non indicato nella dichiarazio-ne, qualora questa fosse stata presentata, o nellapur presentata dichiarazione.

Per come è strutturata la fattispecie, questasanzione si applica a titolo esclusivo: non si som-ma, cioè, a quelle previste per i casi omessa pre-sentazione della dichiarazione o di presentazio-ne di dichiarazione infedele. Tale conclusione è

avallata anche dalla relazione di accompagna-mento che, riferendosi al caso di specie, sottoli-nea proprio che “in caso di versamento integraledelle ritenute…(sia nel caso di omissione delladichiarazione sia di dichiarazione infedele) lasanzione parametrata alle ritenute viene sostitu-ita con una sanzione compresa tra lire 500 milae lire 4 milioni…”, facendo esplicito riferimen-to alla “sostituzione” della sanzione e, quindi,alla sua applicazione “in luogo” di quella previ-sta per le ipotesi disciplinate ai primi due com-mi.

Specifico, tuttavia, che il terzo comma parladel caso in cui le “ritenute…, benché non dichia-rate, sono state versate interamente…”: dal che,argomentando a contrario, si deduce che solo intale ipotesi trova applicazione questo comma,mentre lo stesso è inapplicabile nel caso in cuile ritenute siano state versate parzialmente.

n. 13/98 – Pag. 140328/03/1998

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SANZIONI TRIBUTARIE

Art. 3Omessa denuncia delle variazioni dei

redditi fondiari

1. In caso di omessa denuncia, nel termine pre-visto per legge, delle situazioni che danno luogo avariazioni in aumento del reddito dominicale e delreddito agrario dei terreni, si applica la sanzioneamministrativa da lire cinquecentomila a lire quat-tro milioni.

Art. 4Disposizione transitoria

1. Le dichiarazioni incomplete, previste dall’ar-ticolo 46, secondo e terzo comma, del decreto delPresidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600(vedi pag. 1455), recante disposizioni comuni in ma-teria di accertamento delle imposte sui redditi, si con-siderano comprese tra le dichiarazioni infedeli pre-viste dall’articolo 1, comma 2, del presente decreto.

ART. 3 — OMESSA DENUNCIA DELLE VARIAZIONI DEI REDDITI FONDIARI

ART. 4 — DISPOSIZIONE TRANSITORIA

COMMENTO

La norma (articolo 3) è ripetitiva del di-sposto dell’articolo 50 del D.P.R. 600/1973, percui non crea alcun problema di interpretazione.Si ricorda solo che le norme di riferimento inmerito alle variazioni in aumento del reddito

dominicale e del reddito agrario dei terreni sonogli articolo 26, 27 e 31 del T.U.I.R..

Per l’articolo 4 valgono le considerazionisvolte in sede di commento dell’articolo 1, com-ma 2.

ART. 5 — VIOLAZIONI RELATIVE ALLA DICHIARAZIONE DELL’IMPOSTASUL VALORE AGGIUNTO E AI RIMBORSI

COMMENTO

(continua)

L’omessa presentazione della dichiarazioneannuale Iva comporta una sanzione dal 120 al240% dell’ammontare del tributo dovuto per ilperiodo d’imposta, detraendo, dall’imposta accer-tata:

• i versamenti effettuati nel periodo d’im-

posta;• il credito dell’anno precedente non chie-

sto a rimborso;• le imposte detraibili risultanti dalle liqui-

dazioni regolarmente eseguite.

La sanzione di cui sopra, oltrechè all’am-

Pag. 1404 – n. 13/98 28/03/1997

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SANZIONI TRIBUTARIE

(segue)

montare del tributo dovuto per il periodo d’im-posta, può essere rapportata anche all’impostadovuta per le singole operazioni che avrebberodovuto formare oggetto di dichiarazione.

L’importo minimo della sanzione applica-bile è, anche in questo caso, di Lit. 500 mila.

Ai sensi del secondo comma, si sanziona,con lo stesso importo, sia l’ipotesi di omessa di-chiarazione mensile relativa agli acquisti intra-comunitari, sia l’ipotesi di presentazione delladichiarazione mensile con indicazione, in misu-ra inferiore, dell’ammontare delle operazioni ef-fettuate.

Si ricorda che la dichiarazione mensile de-gli acquisti intracomunitari è prescritta dall’ar-ticolo 49, comma 1, del DL 30/08/1993, n. 331,conv., con mod., dalla legge 427/1993 e si riferi-sce agli acquisti intracomunitari registrati nelmese precedente: dalla dichiarazione, sempreai sensi dell’articolo 49, comma 1, del DL30/08/1993, n. 331, devono risultare «l’ammon-tare degli acquisti, quello dell’imposta dovuta egli estremi del relativo attestato di versamen-to».

Il terzo comma prevede una sanzione, daLit. 500 mila a Lit. 4 milioni, per:

• l’omessa presentazione della dichiarazio-ne da parte di chi effettua esclusivamente ope-razioni per le quali non è dovuta l’imposta;

• l’omessa presentazione della dichiarazio-ne di cui all’articolo 50, comma 4, del DL30/08/1993, n. 331, da parte di chi, non sogget-to passivo d’imposta, effettua acquisti intraco-munitari soggetti ad imposta e negli altri casinei quali l’omessa presentazione si riferisca adipotesi nelle quali non vi è debito d’imposta.Si ricorda che un tal tipo di dichiarazione deveessere presentata anteriormente all’effettuazio-

ne di ciascun acquisto intracomunitario;Per il quarto ed il quinto comma, nelle ipo-

tesi di dichiarazioni infedeli, la sanzione (dal 100al 200%) si applica sulla differenza tra l’impostadovuta e quella dichiarata o sull’eccedenza de-traibile o rimborsabile superiore a quella spet-tante o sull’ammontare del rimborso non dovuto.

Ai sensi del sesto comma, si prevede unasanzione (da 1 milione a 4 milioni) nei confrontidi chi non dichiara l’inizio, la variazione o lacessazione dell’attività (art. 35 D.P.R. 633/1972)o di chi presenta le predette dichiarazioni in ma-niera incompleta o inesatta, tale da non consen-tire l’identificazione del contribuente o l’indivi-duazione del luogo di esercizio dell’attività o delluogo di conservazione delle scritture contabili,dei libri e dei registri e dei documenti.

Si evidenzia che il comma in commento parlasolo del luogo di conservazione di libri, registri,scritture e documenti, mentre il precedente arti-colo 43 del D.P.R. 633/1972 faceva riferimentoall’individuazione del luogo o dei luoghi in cuisono tenuti e conservati i libri, registri, scritturee documenti. D’altra parte, anche l’articolo 35D.P.R. 633/1972 fa riferimento all’individuazio-ne del luogo o dei luoghi in cui sono tenuti econservati i libri, registri, scritture e documenti.

Deve, invece, registrarsi il riferimento, nelcomma in esame al solo luogo di conservazione,ma non anche a quello di “tenuta” di libri, regi-stri, scritture e documenti: letteralmente, quin-di, l’omessa indicazione di questo luogo non èpiù sanzionabile, in ciò introducendo un elemen-to di novità difficilmente spiegabile, se non ri-correndo al solito argomento del “legislatore di-stratto”.

Per il principio di legalità di cui all’articolo3 del D.Lgs. 472/1997 (sui principi generali), in-fatti, «salvo diversa previsione di legge, nessuno

(continua)

n. 13/98 – Pag. 140528/03/1998

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SANZIONI TRIBUTARIE

CAPO IISanzioni in materia di imposta

sul valore aggiunto

Art. 5Violazioni relative alla dichiarazione dell’imposta

sul valore aggiunto e ai rimborsi

1. Nel caso di omessa presentazione della di-chiarazione annuale dell’imposta sul valore aggiuntosi applica la sanzione amministrativa dal centoven-ti al duecentoquaranta per cento dell’ammontare deltributo dovuto per il periodo d’imposta o per le ope-razioni che avrebbero dovuto formare oggetto di di-chiarazione. Per determinare l’imposta dovuta sonocomputati in detrazione tutti i versamenti effettuatirelativi al periodo, il credito dell’anno precedentedel quale non è stato chiesto il rimborso, nonchè leimposte detraibili risultanti dalle liquidazioni rego-

larmente eseguite. La sanzione non può essere co-munque inferiore a lire cinquecentomila.

2. Se l’omissione riguarda la dichiarazione men-sile relativa agli acquisti intracomunitari, prescrittadall’articolo 49, comma 1, del decreto-legge 30 ago-sto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dal-la legge 29 ottobre 1993, n. 427 (1), la sanzione èriferita all’ammontare dell’imposta dovuta per leoperazioni che ne avrebbero dovuto formare ogget-to. In caso di presentazione della dichiarazione conindicazione dell’ammontare delle operazioni in mi-sura inferiore al vero, la sanzione è commisurataall’ammontare della maggior imposta dovuta.

3. Se il soggetto effettua esclusivamente opera-zioni per le quali non è dovuta l’imposta, l’omessapresentazione della dichiarazione è punita con lasanzione amministrativa da lire cinquecentomila alire quattro milioni. La stessa sanzione si applicaanche se è omessa la dichiarazione prescritta dal-

può essere assoggettato a sanzioni per un fattoche, secondo una legge posteriore, non costitui-sce violazione punibile…».

Né, nel caso in esame, può parlarsi di sostan-ziale equiparazione dei concetti di «tenuta e con-servazione» di libri, registri, scritture e documen-ti, sia perché i due concetti sono sempre stati nor-mativamente differenziati, sia perché la “tenuta”dei libri, ecc, esprime un concetto in essere, men-tre la conservazione è sempre stata riferita (e nonvi sono ragioni per ritenere che ciò non sia più) alibri, registri, scritture e documenti non più inuso o non ancora in uso.

Altri motivi di riflessione sono indotti dal-l’ultimo periodo del comma in esame, ove è pre-vista la riduzione della sanzione ad un quintodel minimo (in pratica a Lit. 200.000) se i datimancanti vengono integrati entro trenta giornidalla richiesta dell’ufficio. Tale previsione co-stituisce applicazione del disposto del terzo

comma dell’articolo 13 del D.L.vo 472/1997 che,disciplinando le ipotesi di ravvedimento opero-so, prevede che «le singole leggi e atti aventiforza di legge possono stabilire, a integrazionedi quanto previsto nel presente articolo, ulte-riori circostanze che importino l’attenuazionedella sanzione». Poiché trattasi di “ulteriore cir-costanza”, la prevista diminuzione della sanzionead un quinto del minimo, non fa venir menoquella, generale, di cui all’articolo 13, comma1, lettera b), che prevede la riduzione della san-zione ad un ottavo del minimo se la regolariz-zazione avviene, spontaneamente, entro tre mesidall’omissione o dall’errore, purchè la violazio-ne non sia stata già constatata e non siano ini-ziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attivitàamministrative di accertamento delle quali l’au-tore o i soggetti obbligati ai sensi dell’articolo11, comma 1, abbiano avuto formale conoscen-za.

(segue)

Pag. 1406 – n. 13/98 28/03/1997

Finanza & Fisco

SANZIONI TRIBUTARIE

l’articolo 50, comma 4, del decreto-legge 30 agosto1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dallalegge 29 ottobre 1993, n. 427 (2), nel caso di effet-tuazione di acquisti intracomunitari soggetti ad im-posta ed in ogni altro caso nel quale non vi è debitod’imposta.

4. Se dalla dichiarazione presentata risultaun’imposta inferiore a quella dovuta ovvero un’ec-cedenza detraibile o rimborsabile superiore a quel-la spettante, si applica la sanzione amministrativadal cento al duecento per cento della differenza.

5. Chi, in difformità della dichiarazione, chiedeun rimborso non dovuto o in misura eccedente ildovuto, è punito con sanzione amministrativa dalcento al duecento per cento della somma non spet-tante.

6. Chiunque, essendovi obbligato, non presentauna delle dichiarazioni di inizio, variazione o ces-sazione di attività, previste nel primo e terzo com-ma dell’articolo 35 del decreto del Presidente dellaRepubblica 26 ottobre 1972, n. 633 (vedi pag. 1446),o la presenta con indicazioni incomplete o inesattetali da non consentire l’individuazione del contri-buente o dei luoghi ove è esercitata l’attività o incui sono conservati libri, registri, scritture e docu-menti è punito con sanzione da lire un milione a lirequattro milioni. La sanzione è ridotta ad un quintodel minimo se l’obbligato provvede alla regolariz-zazione della dichiarazione presentata nel terminedi trenta giorni dall’invito dell’ufficio.

Nota (1)

DL 30 agosto 1993, n. 331,conv. con mod. dalla L 29 ottobre 1993, n. 427

Armonizzazione delle disposizioni in materia di imposte sugli oliminerali, sull’alcole, sulle bevande alcoliche, sui tabacchi lavoratie in materia di Iva con quelle recate da direttive CEE e modifica-zioni conseguenti a detta armonizzazione, nonché disposizioniconcenenti la discliplina dei centri autorizzati di assistenza fiscale,le procedure dei rimborsi di imposta, l’esclusione dall’ILOR deiredditi di impresa fino all’ammontare corrispondente al contribu-to diretto lavorativo, l’istituzione per il 1993 di un’imposta eraria-le straordinaria su taluni beni ed altre disposizioni tributarie

Art. 49Dichiarazione e versamento dell’imposta per gli enti non

commerciali e per i prodotti soggetti ad accisa.

1. I soggetti di cui all’articolo 4, quarto comma, del decreto del

Presidente della Repubblica 26/10/1972, n. 633, non soggetti passi-vi d’imposta, che hanno effettuato acquisti intracomunitari per i qualiè dovuta l’imposta, salvo quanto disposto nel comma 3 del presentearticolo, devono presentare, in duplice esemplare, ed entro ciascunmese, una dichiarazione relativa agli acquisti registrati nel mese pre-cedente, redatta in conformità al modello approvato con decreto delMinistro delle finanze (1). Dalla dichiarazione devono risultare l’am-montare degli acquisti, quello dell’imposta dovuta e gli estremi delrelativo attestato di versamento.

2. Entro il termine di cui al comma 1 l’imposta deve essere versa-ta, a norma dell’articolo 38 del decreto del Presidente della Repub-blica 26/10/1972, n. 633, cumulativamente per tutti gli acquisti re-gistrati nel mese.

3. L’imposta dovuta per gli acquisti intracomunitari di prodottisoggetti ad accisa da parte dei soggetti indicati nell’articolo 38, com-ma 5, lettera c), non tenuti al pagamento dell’imposta sugli acquistiintracomunitari, deve essere assolta unitamente all’accisa.

4. Per gli acquisti intracomunitari effettuati nell’esercizio dell’at-tività non commerciale dagli enti, associazioni o altre organizzazio-ni di cui all’articolo 4, quarto comma, del decreto del Presidentedella Repubblica 26/10/1972, n. 633, soggetti passivi d’imposta nelterritorio dello Stato, indicati nell’articolo 38, comma 1, si applica-no le disposizioni del presente articolo e dell’articolo 46, comma 5,e dell’articolo 47, comma 3.

(1) Cfr. DM 16/02/1993.

Nota (2)

DL 30 agosto 1993, n. 331,conv. con mod. dalla L 29 ottobre 1993, n. 427

Armonizzazione delle disposizioni in materia di imposte sugli oliminerali, sull’alcole, sulle bevande alcoliche, sui tabacchi lavora-ti e in materia di Iva con quelle recate da direttive CEE e modifi-cazioni conseguenti a detta armonizzazione, nonché disposizioniconcenenti la discliplina dei centri autorizzati di assistenza fisca-le, le procedure dei rimborsi di imposta, l’esclusione dall’ILORdei redditi di impresa fino all’ammontare corrispondente al con-tributo diretto lavorativo, l’istituzione per il 1993 di un’impostaerariale straordinaria su taluni beni ed altre disposizioni tributa-rie

Art. 50Obblighi connessi agli scambi intracomunitari

1. Le cessioni intracomunitarie di cui all’articolo 41, commi 1,lettera a), e 2, lettera c), e le prestazioni di cui all’articolo 40,commi 4-bis, 5, 6 e 8, sono effettuate senza applicazione dell’im-posta nei confronti dei cessionari e dei committenti che abbianocomunicato il numero di identificazione agli stessi attribuito dalloStato membro di appartenenza (le parole «lettera c)» sono statecosì sostituite alle precedenti «lettere a) e c)» dall’art. 1, comma2, lett. h) della L 28/97 e le parole «commi 4-bis, 5,» sono statecosì sostituite alle precedenti «commi 5,» dal medesimo articolodella L 28/97).

2. Agli effetti della disposizione del comma 1 l’ufficio, su ri-chiesta degli esercenti imprese, arti e professioni, e secondo moda-lità stabilite con decreto del Ministro delle finanze (1), conferma lavalidità del numero di identificazione attribuito al cessionario o com-mittente da altro Stato membro della Comunità economica europea,

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nonché i dati relativi alla ditta, denominazione o ragione sociale, ein mancanza, al nome e al cognome.

3. Chi effettua acquisti intracomunitari o commette le prestazionidi cui all’articolo 40, commi 4-bis, 5, 6 e 8, soggetti all’impostadeve comunicare all’altra parte contraente il proprio numero di par-tita IVA, come integrato agli effetti delle operazioni intracomunita-rie, tranne che per l’ipotesi di acquisto di mezzi di trasporto nuovida parte di persone fisiche non operanti nell’esercizio di imprese,arti e professioni (le parole «commi 4-bis, 5,» sono state così sosti-tuite alle precedenti «commi 5,» dall’art. 1, comma 2, lett. h) della L28/97).

4. I soggetti di cui all’articolo 4, quarto comma, del decreto delPresidente della Repubblica 26/10/1972, n. 633, non soggetti passi-vi d’imposta, che non hanno optato per l’applicazione dell’impostasugli acquisti intracomunitari a norma dell’articolo 38, comma 6,del presente decreto, devono dichiarare all’ufficio competente neiloro confronti, a norma dell’articolo 40 del suddetto decreto n. 633del 1972, che effettuano acquisti intracomunitari soggetti ad impo-sta. La dichiarazione deve essere presentata anteriormente all’effet-tuazione di ciascun acquisto; l’ufficio, attribuisce il numero di parti-ta IVA a seguito di dichiarazione, redatta in duplice esemplare e inconformità ad apposito modello approvato con decreto del Ministrodelle finanze resa dai soggetti interessati al momento del supera-mento del limite di cui all’articolo 38, comma 5, lettera c), del pre-sente decreto (2).

5. I movimenti relativi a beni spediti in altro Stato della Comunitàeconomica europea o da questo provenienti in base a uno dei titolinon traslativi di cui all’articolo 38, comma 5, lettera a), devono es-sere annotati in apposito registro, tenuto e conservato a norma del-l’articolo 39 del decreto del Presidente della Repubblica 26/10/1972,n. 633.

6. I contribuenti devono presentare agli uffici doganali elenchiriepilogativi delle cessioni e degli acquisti intracomunitari secondole disposizioni di cui all’articolo 6 del decreto-legge 23/01/1993,n. 16, convertito con modificazioni, dalla legge 24/03/1993, n. 75.L’elenco riepilogativo delle cessioni e degli acquisti deve contenereanche l’indicazione dei soggetti passivi in altro Stato membro o nelterritorio dello Stato ai quali sono stati inviati, ai sensi dell’articolo

41, comma 3, ovvero dell’articolo 38, comma 5, lettera a), benioggetto di perfezionamento o manipolazione nonché la specificadel relativo titolo. I soggetti indicati nell’articolo 38, comma 3, let-tera c) devono presentare, secondo le modalità ed i termini di cui alpredetto articolo 6 del decreto-legge n. 16 del 1993, l’elenco riepi-logativo degli acquisti intracomunitari.

7. Le operazioni intracomunitarie per le quali anteriormente allaconsegna o spedizione dei beni sia stata emessa fattura o pagato intutto o in parte il corrispettivo devono essere comprese negli elen-chi di cui al comma 6 con riferimento al periodo nel corso del qualeè stata eseguita la consegna o spedizione dei beni per l’ammontarecomplessivo delle operazioni stesse.

[8. Con l’osservanza delle prescrizioni stabilite con decreto delMinistro delle finanze possono essere istituiti e gestiti depositi nondoganali autorizzati per la custodia di beni nazionali o comunitari.Le cessioni e gli acquisti intracomunitari dei beni destinati ad esse-re introdotti in tali depositi nonché le cessioni e le prestazioni diservizi relative ai beni in essi giacenti sono effettuati senza paga-mento d’imposta; la disposizione si applica anche relativamente aibeni nazionali o comunitari che, nei casi consentiti dalle disposi-zioni vigenti, sono destinati ad essere introdotti o si trovano giacen-ti nei depositi doganali, depositi franchi e nei punti franchi] (com-ma abrogato dall’art. 1, comma 2, lett. h) della L 28/97).

(1) Cfr. DM 28/01/1993, in Gazzetta Ufficiale n. 26/93 recante «Conferma, daparte degli uffici IVA, della validità del numero di identificazione dei soggettidi imposta residenti in altro Stato membro della Comunità economica euro-pea» che si riporta:

Art. 1Gli esercenti impresa o arti e professioni, che effettuano cessioni intracomu-

nitarie senza l’applicazione dell’imposta, possono ottenere conferma della va-lidità del numero di identificazione del cessionario o committente residente inun altro Stato membro della Comunità economica europea nonchè i dati rela-tivi alla ditta, denominazione o ragione sociale e, in mancanza, al nome ecognome, presso l’ufficio IVA di competenza, che, su richiesta dei soggettiinteressati, rilascia un’attestazione su cui devono essere apposti il timbro del-l’ufficio e la firma del funzionario responsabile.

(2) Cfr. DM 16/02/1993.

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ART. 6 — VIOLAZIONE DEGLI OBBLIGHI RELATIVI ALLA DOCUMENTAZIONE,REGISTRAZIONE ED INDIVIDUAZIONE DELLE OPERAZIONI SOGGETTE

ALL ’IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO

COMMENTO

L’articolo in esame prevede le fattispeciedella omessa o irregolare documentazione e re-gistrazione delle operazioni (imponibili, nonimponibili o esenti) raggruppando in un’unicanorma le disposizioni degli articoli 41 e 42 delD.P.R. 633/1972 .

Il primo comma, in particolare, sanzionale violazioni degli obblighi di «documentazio-ne e registrazione», nonché gli obblighi ine-renti «all’individuazione di prodotti determi-nati»: deve, però, tenersi presente che la viola-zione dei predetti obblighi è sanzionata soltan-to quando è idonea a «ostacolare la verifica-zione del compimento di operazioni imponibiliai fini dell’imposta sul valore aggiunto». Lasanzione prevista, dal 10 al 15% dell’imponi-bile non documentato o non registrato, ai sensidel quarto comma, non può essere inferiore aLit. 1.000.000.

Il comma in esame, quindi, pone dei pro-blemi di carattere interpretativo che necessita-no di una riflessione più accurata per le impli-cazioni pratiche che alla stessa potranno con-seguire.

Letteralmente, ad esempio, l’omessa fat-turazione di un’operazione imponibile potreb-be non essere di per sé immediatamente san-zionabile, essendo, la sanzionabilità, sottopo-sta al verificarsi di due, ulteriori condizioni: lanon registrazione della stessa operazione el’ostacolo alla verificazione del compimentodi operazioni imponibili.

Tentando di chiarire la portata letterale del-

la disposizione, ferma restando la convinzioneche questa norma darà luogo a contrasti dottri-nali e giurisprudenziali, si stima, infatti, utile evi-denziare che:

⇒ la disposizione parla di violazioni agli ob-blighi di «documentazione e registrazione»; nonparla, cioè, di violazione agli obblighi di «docu-mentazione o registrazione». Se ne potrebbe de-durre che per il concretizzarsi della fattispecieprevista sarebbe necessaria la violazione di en-trambi gli obblighi. Tale conclusione, tuttavia,non sembra in linea con l’ultima parte dello stessocomma, ove la sanzione viene rapportata all’im-ponibile non documentato o non registrato; e nonappare in linea nemmeno con il quinto commadello stesso articolo, ove si prevede l’applica-zione di una sola sanzione nei casi di violazione«di più obblighi inerenti alla documentazione ealla registrazione di una medesima operazione»;

⇒ come già illustrato, la mera violazionedegli obblighi di documentazione e registrazio-ne (ma anche la mera violazione degli obblighidi documentazione o degli obblighi di registra-zione) non è di per sé sanzionata. La sanzione,infatti, scatta nel momento in cui dalla predettaviolazione (di documentazione e/o registrazio-ne) deriva un ostacolo alla verificazione del com-pimento di operazioni imponibili ai fini IVA.

Quando si parla di ostacolo alla «verifica-zione» di operazioni imponibili, si può ragione-volmente ritenere che si faccia riferimento al-l’ostacolo dello “accertamento” di operazioni

(continua)

n. 13/98 – Pag. 140928/03/1998

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(segue)

imponibili.Si ritiene, inoltre, che l’ostacolo all’accerta-

mento (ma, sarebbe meglio parlare di accertabilità,di verificabilità) debba risolversi in un ostacolo inconcreto alla ricostruibilità dell’operazione im-ponibile, non concordando con altre pur possibiliinterpretazioni della norma.

Laddove, infatti, si facesse riferimento ad unostacolo soltanto potenziale (come se la normaparlasse di violazioni tali da possibilmente osta-colare l’accertabilità delle operazioni imponibi-li), dovrebbe anche propendersi per un valore pu-ramente pleonastico dell’inciso in esame. Il po-tenziale ostacolo ricorrerebbe in tutti i casi diomessa documentazione e registrazione di opera-zione imponibile, essendo chiaro a tutti che il solfatto di non documentare e non registrare sarebbedi per sé (potenzialmente) idoneo a costituire osta-colo alla verificabilità dell’operazione non docu-mentata e non registrata.

Secondo un’altra lettura della norma, l’inci-so «ostacolando la verificazione delle operazioniimponibili…» potrebbe essere interpretato comese il legislatore avesse voluto dire «per ostaco-lare la verificazione delle operazioni imponibi-li…», quasi che l’inciso servisse a chiarire gli sco-pi perseguiti mediante la omessa documentazio-ne e registrazione. Tale lettura non convince, inquanto sono irrilevanti, per la constatazione dellaviolazione tanto gli scopi perseguiti, quanto imotivi ispiratori della violazione. Le motivazio-ni ispiratrici del comportamento omissivo avran-no valore soltanto al momento della decisionesulla sanzionabilità della constatata violazione.

La lettura ritenuta preferibile dell’inciso è,allora, quella che interpreta l’inciso “ostacolan-do la verificazione delle operazioni imponibili…”come se il legislatore avesse voluto dire “in mododa ostacolare la verificazione delle operazioniimponibili…”, attribuendo rilievo decisivo al-l’ostacolo in concreto derivante dalle omissioni.

Il secondo comma sanziona l’omessa do-cumentazione e registrazione di operazioni nonimponibili o esenti: in questo caso, non è richie-sto il verificarsi dell’ostacolo alla verificazionedell’operazione non documentata e non registra-ta. Il non aver ripetuto l’inciso chiarisce ulte-riormente che il legislatore ha voluto richiede-re, con una scelta ai limiti della ragionevolezza,un elemento in più (l’ostacolo alla verificazio-ne) per la sanzionabilità delle omissioni in temadi operazioni imponibili. Scelta irragionevole,in quanto sarebbe stato certamente più logico sot-toporre la sanzionabilità di operazioni non im-ponibili o esenti ad un regime — se si vuole —probatorio più rigoroso.

Anche in tale ipotesi la sanzione prevista,dal 5 al 10% dei corrispettivi non documentati onon registrati, ai sensi del quarto comma, nonpuò essere inferiore a Lit. 1 milione: ed anche inquesto caso, il riferimento della sanzione ai cor-rispettivi non documentati o non registrati malsi concilia con la violazione degli obblighi ine-renti alla documentazione e registrazione delleoperazioni.

Il terzo comma disciplina tre distinte ipo-tesi di violazioni:

la mancata emissione di ricevute fiscali,scontrini fiscali e documenti di trasporto, oppu-re la loro emissione con importi inferiori a quel-li effettivi: la sanzione, in tale ipotesi, è in ognicaso pari al 15% dell’importo non documenta-to, con un limite minimo, ai sensi del comma 4,di Lit. 1 milione;

l’omessa annotazione sul registro dei corri-spettivi, nel caso di irregolare funzionamento deimisuratori fiscali: la sanzione, in tale ipotesi, èin ogni caso pari al 15% dell’importo non anno-tato, con un limite minimo, ai sensi del comma4, di Lit. 1 milione;

(continua)

Pag. 1410 – n. 13/98 28/03/1997

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(segue)

la mancata, tempestiva richiesta di interven-to per la manutenzione dei misuratori fiscali, nelcaso in cui non constano omesse annotazioni: intale ipotesi, la sanzione va da Lit. 500 mila a Lit.4 milioni.

Il quarto comma, come già illustrato, pre-vede dei limiti minimi di sanzioni da applicarenelle ipotesi precedentemente illustrate.

Il quinto comma, cui pure abbiamo fatto inprecedenza riferimento, statuisce che la sanzio-ne si applica una sola volta «nel caso di viola-zione di più obblighi inerenti alla documenta-zione e alla registrazione di una medesima ope-razione».

La lettera di questo comma, al di là dell’ap-parenza, non è del tutto chiara, in quanto non aiutaa comprendere se per il concretizzarsi della vio-lazione sia sufficiente l’omessa documentazioneo l’omessa registrazione, oppure se sia necessa-rio il coevo verificarsi di entrambe le omissioni.Senza ripetere ciò che ha costituito oggetto dicommento del 1° comma, si vuole soltanto ri-marcare la necessità di un chiarimento in merito,atteso che sono ammissibili, in via argomentati-va, almeno le (distinte e ricordate) interpretazio-ni. Aderendo, tuttavia, ad una sorta di interpreta-zione adeguatrice, che salvi lo spirito della nor-ma, si ritiene che la avvertita necessità di speci-ficare l’applicabilità di una sola sanzione nei casidi omessa documentazione e omessa registrazio-ne di una medesima disposizione, lascia propen-dere per la tesi che vuole le omesse documenta-zioni e le omesse registrazioni sanzionabili, come

regola generale, singolarmente.

Ai sensi del sesto comma, l’indebita detra-zione dell’imposta assolta, dovuta o addebitatain via di rivalsa, è punita con una sanzione parialla detrazione eseguita.

Per il settimo comma, la mancata comuni-cazione, all’altro contraente, del numero di par-tita iva (come integrato agli effetti delle opera-zioni intracomunitarie), nel caso di acquisto in-tracomunitario, è sanzionata anche se l’opera-zione è stata assoggettata ad imposta in altro sta-to membro. La norma è ripetitiva (in senso peg-giorativo) della disposizione dell’articolo 54,comma 3, del D.L. 331/1993: a differenza diquest’ultimo, infatti, il comma in esame non spe-cifica quale sia la sanzione applicabile. In via in-terpretativa, comunque, può sostenersi che sia ap-plicabile la sanzione di cui al primo comma del-l’articolo 6, come se si trattasse di un’omessa do-cumentazione o registrazione di operazione im-ponibile. Poiché la fattispecie sanzionata è quelladella mancata comunicazione, all’altro contraen-te, del numero di partita iva (come integrato aglieffetti delle operazioni intracomunitarie), non siritiene che la sanzionabilità sia sottoposta all’ul-teriore condizione dell’ostacolo alla verificazio-ne del compimento di operazioni.

I commi ottavo e nono disciplinano le ipo-tesi della mancata o irregolare autofatturazione,ripetendo, sostanzialmente, ma questa volta insenso migliorativo, quanto già previsto nell’ar-ticolo 41, comma sesto, del D.P.R. 633/1972.

n. 13/98 – Pag. 141128/03/1998

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Art. 6Violazione degli obblighi relativi alla

documentazione, registrazione ed individuazionedelle operazioni soggette all’imposta

sul valore aggiunto

1. Chi viola obblighi inerenti alla documenta-zione e alla registrazione di operazioni ovvero al-l’individuazione di prodotti determinati, ostacolan-do la verificazione del compimento di operazioniimponibili ai fini dell’imposta sul valore aggiunto,è punito con sanzione amministrativa compresa trail dieci ed il quindici per cento dell’imponibile nondocumentato o non registrato.

2. Chi viola obblighi inerenti alla documenta-zione e alla registrazione di operazioni non imponi-bili o esenti è punito con sanzione amministrativacompresa tra il cinque ed il dieci per cento dei cor-rispettivi non documentati o non registrati.

3. Se le violazioni consistono nella mancataemissione di ricevute fiscali, scontrini fiscali o do-cumenti di trasporto ovvero nell’emissione di talidocumenti per importi inferiori a quelli reali, la san-zione è in ogni caso pari al quindici per cento del-l’importo non documentato. La stessa sanzione siapplica in caso di omesse annotazioni su apposito re-gistro dei corrispettivi relativi a ciascuna operazionein caso di mancato o irregolare funzionamento degliapparecchi misuratori fiscali. Se non constano omes-se annotazioni, la mancata tempestiva richiesta diintervento per la manutenzione è punita con sanzio-ne amministrativa da lire cinquecentomila a lire quat-tro milioni.

4. Nei casi previsti dai commi 1, 2 e 3, primo esecondo periodo, la sanzione non può essere infe-riore a lire un milione.

5. Nel caso di violazione di più obblighi ineren-ti alla documentazione e alla registrazione di unamedesima operazione, la sanzione è applicata unasola volta.

6. Chi computa illegittimamente in detrazione

l’imposta assolta, dovuta o addebitatagli in via dirivalsa, è punito con la sanzione amministrativauguale all’ammontare della detrazione compiuta.

7. In caso di acquisto intracomunitario, la san-zione si applica anche se, in mancanza della comu-nicazione di cui all’articolo 50, comma 3, del de-creto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, conmodificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427(vedi nota 2 all’art. 5), l’operazione è stata assog-gettata ad imposta in altro Stato membro.

8. Il cessionario o il committente che, nell’eserci-zio di imprese, arti o professioni, abbia acquistato benio servizi senza che sia stata emessa fattura nei terminidi legge o con emissione di fattura irregolare da partedell’altro contraente, è punito, salva la responsabilitàdel cedente o del commissionario, con sanzione am-ministrativa pari al quindici per cento del corrispetti-vo, con un minimo di lire cinquecentomila, semprechènon provveda a regolarizzare l’operazione con le se-guenti modalità:

a) se non ha ricevuto la fattura, entro quattromesi dalla data di effettuazione dell’operazione, pre-sentando all’ufficio competente nei suoi confronti,previo pagamento dell’imposta, entro il trentesimogiorno successivo, un documento in duplice esem-plare dal quale risultino le indicazioni prescrittedall’articolo 21 del decreto del Presidente della Re-pubblica 26 ottobre 1972, n. 633 (vedi pag. 1443),relativo alla fatturazione delle operazioni;

b) se ha ricevuto una fattura irregolare, presen-tando all’ufficio indicato nella lettera a), entro il tren-tesimo giorno successivo a quello della sua registra-zione, un documento integrativo in duplice esempla-re recante le indicazioni medesime, previo versamentodella maggior imposta eventualmente dovuta.

9. Se la regolarizzazione è eseguita, un esem-plare del documento, con l’attestazione della rego-larizzazione e del pagamento, è restituito dall’uffi-cio al contribuente che deve registrarlo ai sensi del-l’articolo 25 del decreto del Presidente della Re-pubblica 26 ottobre 1972, n. 633 (vedi pag. 1443).

Pag. 1412 – n. 13/98 28/03/1997

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ART. 7 — VIOLAZIONI RELATIVE ALLE ESPORTAZIONI

COMMENTO

(continua)

L’ articolo 7 sanziona le violazioni relativealle esportazioni.

Il primo comma, in particolare, sanziona,dal 50 al 100% del tributo, l’ipotesi in cui, aven-do eseguito una cessione di beni senza addebita-re l’imposta ai sensi dell’articolo 8, lettera b),del D.P.R. 633/1972, il trasporto o la spedizioneal di fuori del territorio dell’Unione Europea nonavvenga entro i novanta giorni decorrenti dallaconsegna del bene. A tal proposito, si ricorda chel’esportazione deve risultare da vidimazione ap-posta dall’ufficio doganale o dall’ufficio posta-le su un esemplare della fattura.

La sanzione stessa, tuttavia, non si applicanel caso in cui, nei trenta giorni successivi, ven-ga regolarizzata la fattura e venga versata l’im-posta.

Dalla lettera della norma, si deduce agevol-mente che i trenta giorni “successivi” decorronodalla scadenza dei novanta giorni a loro volta de-correnti, come ricordato, dalla consegna dei beni.

Ai sensi del secondo comma, la stessa san-zione si applica nel caso in cui ricorra l’ipotesiprevista nell’articolo 38-quater del D.P.R.633/1972 e non si sia provveduto alla regolariz-zazione dell’operazione nei termini previsti dallostesso articolo 38-quater.

In merito, deve essere ricordato che l’arti-colo richiamato (38-quater D.P.R. 633/1972):

• è stato sostituito dall’articolo 1, comma 1,della legge 18 febbraio 1997, n. 28;

• disciplina l’ipotesi delle cessioni a soggettidomiciliati o residenti fuori della Comunità eu-

ropea di beni per un importo complessivo, com-prensivo di IVA, superiore a Lit. 300 mila, desti-nati all’uso personale o familiare, da trasportar-si nei bagagli personali fuori del territorio dellaComunità stessa. Tali cessioni possono effettuarsisenza pagamento dell’imposta, a condizione che:

• sia emessa fattura a norma dell’articolo 21IVA, recante anche l’indicazione degli estremidel passaporto o di altro documento equipollen-te;

• i beni siano trasportati al di fuori della Co-munità entro il terzo mese successivo alla con-segna;

• l’esemplare della fattura consegnato al ces-sionario sia restituito al cedente, con il visto delladogana di uscita dalla Comunità, entro il quartomese dall’effettuazione dell’operazione di ces-sione.

In caso di mancata restituzione, il cedentedeve provvedere a regolarizzare l’operazioneentro il mese successivo a quello di scadenza deltermine (in pratica, l’operazione deve essere re-golarizzata entro il quinto mese dalla data di ef-fettuazione dell’operazione).

È a questo termine che si riferisce il comma2 dell’articolo 7 del D.Lgs. 471/1997, quando su-bordina la sanzione al non aver provveduto allaregolarizzazione dell’operazione nei termini pre-visti dall’articolo 38-quater.

Il terzo comma, al primo periodo, sanziona(dal 100 al 200% dell’imposta) la effettuazionedi operazioni senza addebito d’imposta in man-canza della dichiarazione d’intento, «fermo l’ob-bligo del pagamento del tributo».

n. 13/98 – Pag. 141328/03/1998

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(segue)

Si ricorda che la dichiarazione d’intento, pre-vista dall’articolo 1, primo comma, lettera c) delD.L. 746/1983, costituisce una delle condizioniper l’applicazione del comma 1, lettera c) e delcomma 2 dell’articolo 8 del D.P.R. 633/1972.

La dichiarazione deve evidenziare l’intentodi avvalersi della facoltà di effettuare acquisti oimportazioni senza applicazione dell’imposta edeve essere consegnata o spedita al fornitore oprestatore, ovvero presentata in dogana, primadell’effettuazione dell’operazione (la dichiara-zione, comunque, può riguardare anche più ope-razioni effettuate tra le stesse parti).

Ai sensi dell’articolo 2, comma 3, della leg-ge 18 febbraio 1997, n. 28, «le dichiarazioni diintento …per l’effettuazione di acquisti di beni eservizi senza applicazione dell’iva, possono es-sere registrate in apposita sezione dei registri dicui agli articoli 23 e 24 del D.P.R. 633/1972»,mentre, in precedenza, si prevedeva soltanto che«la dichiarazione…redatta in duplice esempla-re, deve essere progressivamente numerata daldichiarante e dal fornitore o prestatore, annota-ta entro i quindici giorni successivi a quello diemissione o ricevimento in apposito registro te-nuto a norma dell’articolo 39 del D.P.R.633/1972… e conservata a norma dello stessoarticolo…».

Al secondo periodo del terzo comma, vice-versa, si specifica, confermando la disposizionegià contenuta nell’articolo 2, primo comma, se-conda parte, del D. L. 746/1983, che, nel caso incui la dichiarazione venga rilasciata in mancan-za dei presupposti richiesti dalla legge, dell’omes-so pagamento del tributo rispondono soltanto icessionari, i committenti e gli importatori chehanno rilasciato la dichiarazione in mancanza deipresupposti richiesti dalla legge.

Il quarto comma deve essere letto congiun-

tamente all’articolo 2, comma 2, della legge 18febbraio 1997, n. 28, ai sensi del quale:

«I soggetti che si trovano nelle condizionipreviste dall’articolo 1 del D.L. 29/12/1983, n.746, convertito, con modificazioni, dalla legge27.2.1984, n. 17, possono effettuare acquistied importazioni senza pagamento dell’impo-sta, in ciascun anno, nel limite dell’ammonta-re complessivo delle cessioni di beni e delleprestazioni di cui agli articoli 8, primo com-ma, lettere a) e b), 8-bis e 9 del D.P.R. 633/1972, e successive modificazioni, delle cessio-ni intracomunitarie e delle prestazioni di ser-vizi nei confronti di soggetti passivi di altroStato membro, non soggette ad imposta a nor-ma dell ’art icolo 40, comma 9, del d.l.30.8.1993, n. 331, convertito, con modificazio-ni, dalla legge 29.10.1993, n. 427, registrate anorma dell’articolo 23 del citato D.P.R. 633/1972 per l’anno solare precedente. I contri-buenti possono assumere mese per mese comeammontare di riferimento quello delle cessio-ni e delle prestazioni anzidette registrate per idodici mesi precedenti.».

Il comma quarto dell’articolo 7 in esamesanziona (dal 100 al 200% dell’imposta) chi, inassenza dei presupposti normativamenteprevisti:

• dichiara, in dogana o all’altro contraente,di volersi avvalere della facoltà, di cui al ricor-dato articolo 2 della legge 28/1997, di acquista-re o di importare beni o servizi senza pagamen-to dell’imposta;

• ovvero beneficia del c.d. plafond oltre ilimiti spettanti.

La disposizione in esame ricalca quella del-l’articolo 46, comma terzo, del D.P.R. 633/1972.

Nel secondo periodo del comma quarto,

(continua)

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inoltre, sempre ricalcando — sebbene con qual-che modifica lessicale — quanto già previstonell’articolo 46 D.P.R. 633/1972, si stabilisceche la sanzione è ridotta alla metà qualora ilsuperamento del limite spettante è dipeso damancate esportazioni, nei casi previsti, da par-te del cessionario o del commissionario.

La sanzione stessa, viceversa, non si applicaqualora l’imposta venga versata al competente uf-ficio entro 30 giorni dalla scadenza del termineper l’esportazione, previa regolarizzazione dellafattura.

Si ricorda che, ai sensi dell’articolo 2 del de-creto legge 746/1983 «chiunque attesta falsamen-te all’altra parte contraente ovvero in dogana ditrovarsi nelle condizioni richieste dalla legge peracquistare o importare beni o servizi senza paga-mento dell’imposta sul valore aggiunto, è punito,oltrechè con le sanzioni previste nel terzo commadell’articolo 46 del decreto indicato nel commaprecedente (ndr. D.P.R. 633/1972), con la reclu-sione da sei mesi a tre anni e con la multa da 5 a10 milioni di lire. Se la falsa attestazione ha ef-fetti di lieve entità si applica la reclusione fini asei mesi o la multa fino a lire 5 milioni».

Il quinto comma sanziona l’infedele fattu-

razione e l’infedele dichiarazione in dogana re-lative alle cessioni all’esportazione. Anche inquesto caso è ripreso il quinto comma dell’arti-colo 46 D.P.R. 633/1972, con qualche (non chia-ra) novità lessicale che necessita di chiarifica-zione interpretativa.

La sanzione prevista, infatti, va dal 100 al200% dell’imposta che sarebbe dovuta se i benifossero stati ceduti nel territorio dello Stato.

L’imposta va calcolata sulla differenza tra lequantità, qualità o corrispettivi reali rispetto aquelli fatturati o dichiarati.

Si ritiene che la differenza, su cui calcolarel’imposta, sia data:

• dalle differenze dei corrispettivi dei beniindicati in fattura o dichiarati rispetto ai corri-spettivi dei beni “reali” se questi fossero staticeduti nel territorio dello Stato;

• dalle differenze dei valori normali dei benifatturati o dichiarati rispetto ai valori normali deibeni “reali” se questi fossero stati ceduti nel ter-ritorio dello Stato.

La sanzione di cui al quinto comma, non siapplica se le differenze quantitative non supera-no il 5%.

(segue)

n. 13/98 – Pag. 141528/03/1998

Finanza & Fisco

SANZIONI TRIBUTARIE

Art. 7Violazioni relative alle esportazioni

1. Chi effettua cessioni di beni senza addebitod’imposta, ai sensi dell’articolo 8, primo comma,lettera b), del decreto del Presidente della Repub-blica 26 ottobre 1972, n. 633 (vedi pag. 1442), rela-tivo alle cessioni all’esportazione, è punito con lasanzione amministrativa dal cinquanta al cento percento del tributo, qualora il trasporto o la spedizio-ne fuori del territorio dell’Unione europea non av-venga nel termine ivi prescritto. La sanzione non siapplica se, nei trenta giorni successivi, viene ese-guito, previa regolarizzazione della fattura, il ver-samento dell’imposta.

2. La sanzione prevista nel comma 1 si applicaa chi effettua cessioni a soggetti domiciliati o resi-denti fuori della Unione europea senza addebitod’imposta, ai sensi dell’articolo 38-quater, comma1, del decreto del Presidente della Repubblica 26ottobre 1972, n. 633 (vedi pag. 1446), se non prov-vede alla regolarizzazione dell’operazione nel ter-mine ivi previsto.

3. Chi effettua operazioni senza addebito d’im-posta, in mancanza della dichiarazione d’intento dicui all’articolo 1, primo comma, lettera c), del de-creto-legge 29 dicembre 1983, n. 746, convertito,con modificazioni, dalla legge 27 febbraio 1984, n.17 (1), è punito con la sanzione amministrativa dalcento al duecento per cento dell’imposta, fermol’obbligo del pagamento del tributo. Qualora la di-chiarazione sia stata rilasciata in mancanza dei pre-supposti richiesti dalla legge, dell’omesso pagamen-to del tributo rispondono esclusivamente i cessio-nari, i committenti e gli importatori che hanno rila-sciato la dichiarazione stessa.

4. È punito con la sanzione prevista nel comma3 chi, in mancanza dei presupposti richiesti dallalegge, dichiara all’altro contraente o in dogana divolersi avvalere della facoltà di acquistare o di im-portare merci e servizi senza pagamento dell’impo-sta, ai sensi dell’articolo 2, comma 2, della legge 18febbraio 1997, n. 28 (2), ovvero ne beneficia oltre illimite consentito. Se il superamento del limite con-segue a mancata esportazione, nei casi previsti dal-la legge, da parte del cessionario o del commissio-nario, la sanzione è ridotta alla metà e non si applica

se l’imposta viene versata all’ufficio competente en-tro trenta giorni dalla scadenza del termine perl’esportazione, previa regolarizzazione della fattura.

5. Chi, nelle fatture o nelle dichiarazioni in do-gana relative a cessioni all’esportazione, indicaquantità, qualità o corrispettivi diversi da quellireali, è punito con la sanzione amministrativa dalcento al duecento per cento dell’imposta che sareb-be dovuta se i beni presentati in dogana fossero sta-ti ceduti nel territorio dello Stato, calcolata sulledifferenze dei corrispettivi o dei valori normali deibeni. La sanzione non si applica per le differenzequantitative non superiori al cinque per cento.

Nota (1)

DL 29 dicembre 1983 n. 746,conv., con mod., dalla L 27 febbraio 1984, n. 17

Disposizioni urgenti in materia di imposta sul valore aggiunto

Art. 1

[1] Le disposizioni di cui alla lettera c) del primo comma e alsecondo comma dell’art. 8 del DPR 26 ottobre 1972, n. 633, e suc-cessive modificazioni, si applicano a condizione:

a) che l’ammontare dei corrispettivi delle cessioni all’esportazio-ne di cui alle lettere a) e b) dello stesso articolo effettuate, registratenell’anno precedente, sia superiore al 10% del volume d’affari de-terminato a norma dell’art. 20 dello stesso decreto ma senza tenereconto delle cessioni di beni in transito o depositati nei luoghi sog-getti a vigilanza doganale. I contribuenti, ad eccezione di quelli chehanno iniziato l’attività da un periodo inferiore a dodici mesi, han-no facoltà di assumere come ammontare di riferimento, in ciascunmese, quello dei corrispettivi delle esportazioni fatte nei dodici mesiprecedenti, se il relativo ammontare superi la predetta percentualedel volume di affari, come sopra determinato, dello stesso periododi riferimento;

b) (Lettera abrogata dall’art. 1 del DL 31/05/1994, n. 330, conv.,con mod., dalla L 27/07/1994, n. 473).

c) che l’intento di avvalersi della facoltà di effettuare acquisti oimportazioni senza applicazione dell’imposta risulti da apposita di-chiarazione, redatta in conformità del modello approvato con de-creto del Ministro delle finanze, contenente l’indicazione del nume-ro di partita IVA del dichiarante nonché l’indicazione dell’Ufficiocompetente nei suoi confronti, consegnata o spedita al fornitore oprestatore, ovvero presentata in dogana, prima dell’effettuazionedella operazione; la dichiarazione può riguardare anche più opera-zioni tra le stesse parti.

[2] La dichiarazione di cui alla lettera b) deve essere redatta in treesemplari, dei quali, dopo l’accertamento della conformità degli stessie l’apposizione del timbro a calendario, uno è inviato dall’ufficioalla direzione compartimentale delle dogane competente per territo-rio e un altro viene consegnato al dichiarante; le modalità di accer-tamento e di verifica, saranno stabilite con decreto del Ministro del-le finanze. La dichiarazione di cui alla lettera c), redatta in dupliceesemplare, deve essere progressivamente numerata dal dichiarantee dal fornitore o prestatore, annotata entro i quindici giorni succes-sivi a quello di emissione o ricevimento in apposito registro tenuto a

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SANZIONI TRIBUTARIE

norma dell’art. 39 del DPR 26 ottobre 1972, n. 633, e successivemodificazioni, e conservata a norma delle stesso articolo; gli estre-mi della dichiarazione devono essere indicati nelle fatture emesse inbase ad essa.

[3] I contribuenti che si avvalgono della facoltà di acquistare oimportare beni e servizi senza pagamento dell’imposta ai sensi delprimo comma devono annotare, in ciascun mese, nei registri di cuiagli artt. 23, 24 o al secondo comma dell’art. 39 del decreto iviindicato ovvero nel registro di cui al precedente comma, l’ammon-tare di riferimento delle esportazioni utilizzabile all’inizio del se-condo mese precedente e quello degli acquisti effettuati e delle im-portazioni fatte nel medesimo mese senza pagamento dell’impostaai sensi dell’art. 8, lett. c), dello stesso decreto risultante dalle relati-ve fatture e bollette doganali. Gli stessi contribuenti devono inviareall’Ufficio IVA in allegato alla dichiarazione annuale, un prospettodelle annotazioni eseguite rispettivamente nel primo e nel secondosemestre solare redatto in conformità al modello approvato con de-creto del Ministro delle finanze.

[4] (Comma abrogato dall’art. 6 del DL 10/06/1994, n. 357, conv.,con mod., dalla L 08/08/1994, n. 489).

Nota (2)

L 18 febbraio 1997, n. 28

Norme di recepimento della direttiva 95/7/Ce, concernente sem-plificazioni in materia d’imposta sul valore aggiunto sui trafficiinternazionali, e di adeguamento della disciplina dell’imposta dibollo relativa ai contratti bancari e finanziari

Art. 2Razionalizzazione e semplificazioni relative

ai traffici internazionali

1. Al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n.

633 e successive modificazioni, sono apportate le seguenti modifi-cazioni:

(Omissis)2. I soggetti che si trovano nelle condizioni previste dall’articolo

1 del decreto legge 29 dicembre 1983, n. 746, convertito, con mo-dificazioni, dalla legge 27 febbraio 1984, n. 17, possono effettuareacquisti ed importazioni senza pagamento dell’imposta, in ciascunanno, nel limite dell’ammontare complessivo delle cessioni e delleprestazioni di cui agli articoli 8, primo comma, lettere a) e b), 8-bise 9 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n.633, e successive modificazioni, delle cessioni intracomunitarie edelle prestazioni di servizi nei confronti di soggetti passivi di altroStato membro, non soggette a imposta a norma dell’articolo 40,comma 9, del decreto legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, conmodificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427, registrate a nor-ma dell’articolo 23 del citato decreto del Presidente della Repubbli-ca n. 633 del 1972 per l’anno solare precedente. I contribuenti pos-sono assumere mese per mese come ammontare di riferimento quellodelle cessioni e delle prestazioni anzidette registrate per i dodici mesiprecedenti.

3. Le dichiarazioni di intento previste dall’articolo 1, comma2, del decreto legge 29 dicembre 1983, n. 746, convertito, conmodificazioni, dalla legge 27 febbraio 1984, n. 17, per l’effet-tuazione di acquisti di beni e servizi senza applicazione dell’im-posta sul valore aggiunto, possono essere registrate in appositasezione dei registri di cui agli articoli 23 o 24 del decreto delPresidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successi-ve modificazioni.

4. Agli effetti di cui all’articolo 8-bis del decreto del Presidentedella Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modifica-zioni, per navi destinate all’esercizio di attività commerciali devonointendersi anche i galleggianti antincendio, le gru galleggianti mo-bili, i pontoni di sollevamento, i pontoni posatubi o posacavi, lechiatte nonché le piattaforme e i galleggianti mobili o sommergibilidestinati alla attività di ricerca e di sfruttamento del suolo marino.Non si fa luogo a rimborsi di imposta né è consentita la variazionedi cui all’articolo 26 del citato decreto del Presidente della Repub-blica n. 633 del 1972.

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SANZIONI TRIBUTARIE

L’ articolo 8 inaugura il capo delle disposi-zioni comuni alle imposte dirette e all’Iva.

Il primo comma, in particolare, prevede lasanzione amministrativa da Lit. 500 mila a Lit. 4milioni per le seguenti ipotesi:

• redazione della dichiarazione dei redditi odell’iva su un modello diverso da quello appro-vato con decreto del ministro delle finanze;

• omessa indicazione, nella dichiarazione deiredditi o dell’iva, di dati rilevanti per l’indivi-duazione del contribuente o del rappresentantelegale;

• inesatta e incompleta indicazione, nella di-chiarazione dei redditi o dell’iva, di dati rilevan-ti per l’individuazione del contribuente o del rap-presentante legale;

• omessa indicazione, nella dichiarazione deiredditi o dell’iva, di dati rilevanti per la determi-nazione del tributo;

• inesatta e incompleta indicazione, nella di-chiarazione dei redditi o dell’iva, di dati rilevan-ti per la determinazione del tributo;

• omessa indicazione, nella dichiarazione deiredditi o dell’iva, di ogni altro elemento prescrit-to per il compimento dei controlli;

• inesatta e incompleta indicazione, nella di-chiarazione dei redditi o dell’iva, di ogni altroelemento prescritto per il compimento dei con-trolli.

Tali violazioni sono sanzionate “fuori dei casiprevisti negli articoli 1 e 5”: sono, cioè, ipotesiin certo qual modo residuali che, tuttavia, meri-tano un chiarimento, necessario tutte le volte in

ART. 8 — VIOLAZIONI RELATIVE AL CONTENUTO E ALLA DOCUMENTAZIONEDELLE DICHIARAZIONI

COMMENTO

cui il legislatore fa ricorso a termini indetermi-nati quale si presenta, in questo caso, il concettodi «dati rilevanti per l’individuazione del contri-buente e, se diverso da persona fisica, del suo rap-presentante» e, ancor di più, il riferimento ai «datirilevanti per la determinazione del tributo».

Il concetto di “rilevanza”, infatti, ha semprerappresentato fonte di incertezza interpretativa(basti pensare, per tutti, al riferimento che eracontenuto nell’articolo 4, n. 7, della legge516/1982) e tale incertezza si ripercuoterà anchesull’interpretazione e sull’applicazione di que-sto comma.

Si può facilmente prevedere, infatti, che gliorgani di controllo — in realtà, sempre molto at-tenti alla forma — propenderanno per un’inter-pretazione restrittiva della norma e che su taleinterpretazione restrittiva si instaurerà il solito,lungo e defatigante contenzioso.

Tra un’interpretazione restrittiva e una (percosì dire) estensiva, si ritiene che sia da preferireun’interpretazione che privilegi il senso (la ra-tio) della norma, desumibile anche da una atten-ta lettura della stessa: solo se le omissioni o leincompletezze non consentiranno l’individuazio-ne (e non la facile individuazione) del contribuen-te o del rappresentante legale; solo se le omis-sioni o le inesatte indicazioni non consentirannola determinazione (e non la facile determinazio-ne) del tributo; solo se le omissioni o le inesatteindicazioni non consentiranno il compimento deicontrolli; se solo in questi casi troverà applica-zione la norma sanzionatoria, si ritiene che ilcomportamento degli organi di controllo sarà inlinea con la ratio legis.

(continua)

Pag. 1418 – n. 13/98 28/03/1997

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SANZIONI TRIBUTARIE

(segue)

Se, viceversa, si procederà ad un’applicazio-ne generalizzata, sanzionando anche le minimeomissioni o inesatte indicazioni, si ritiene che sidarà luogo semplicemente al proliferare delcontenzioso, senza risultati in alcun modo utiliper gli enti impositori.

Posto che, come abbiamo ricordato, la san-zione si applica «fuori dei casi previsti negli ar-ticoli 1, 2 e 5», ne discende che le violazioni pre-viste nel comma in esame (e, in generale, per tut-te le violazioni di questo articolo) devono esseretali da non inficiare il contenuto della dichiara-zione e da non risolversi, soprattutto, in ipotesidi dichiarazione infedele in quanto fattispeciedella specie trovano già la le loro sanzioni negliarticoli 1, 2 e 5.

Ai sensi del secondo comma, la sanzione daLit. 500 mila a Lit. 4 milioni si applica anche neicasi di:

• mancanza degli atti e dei documenti deiquali è prescritta l’allegazione alla dichiarazioneo la conservazione o l’esibizione all’ufficio;

• incompletezza degli atti e dei documenti deiquali è prescritta l’allegazione alla dichiarazioneo la conservazione o l’esibizione all’ufficio.

Poiché il comma in esame parla di mancanzao incompletezza di atti e documenti dei quali èprescritta la allegazione, la conservazione o l’esi-bizione all’ufficio, letteralmente è esclusa, dallefattispecie sanzionate, la mancata allegazione alladichiarazione. Il che significa, mutuando le di-sposizioni presenti, ad esempio, nell’articolo 3,comma 3, nell’articolo 5, comma 4, nell’articolo6, comma 5, nell’articolo 7, comma 4, del D.P.R.

600/1973 che tali atti e documenti devono essereconservati dal contribuente ed essere esibiti o tra-smessi, su richiesta, all’ufficio competente.

La sanzione da 1 milione a 8 milioni si ap-plica, ai sensi del terzo comma, nei casi in cuil’omissione o l’incompletezza riguardano i datie gli elementi che, ai sensi dell’articolo 7 delD.P.R. 600/1973, sono necessari per l’individua-zione del sostituto d’imposta, per la determina-zione dell’ammontare dei compensi, sotto qual-siasi forma corrisposti, delle ritenute dei contri-buti e dei premi, nonché per l’effettuazione deicontrolli e gli altri elementi richiesti nel model-lo di dichiarazione.

Seppure superfluo, si ritiene comunque di ri-cordare che anche tali casi devono verificarsi«fuori delle ipotesi degli articoli 1, 2 e 5» e che,quindi, non deve versarsi in ipotesi rientranti nellepredette norme.

A fattor comune delle ipotesi esaminate nel-l’articolo in commento, sembra interessante evi-denziare che la sanzione si applica, a nostro av-viso, per l’omissione o l’incompletezza dei datie degli elementi or ora ricordati, ad eccezione,tuttavia, di quelli che l’amministrazione finan-ziaria può acquisire direttamente.

In tal senso si recupera e si attribuisce unsignificato sistemico alla disposizione, pur pre-sente nel nostro ordinamento, che specificamen-te prevede — sebbene per casi singoli — l’esclu-sione ricordata: è questo, in definitiva, il sensopiù completo che riusciamo ad attribuire al-l’espressione «elementi prescritti per il compi-mento dei controlli» che si rinviene nel primocomma.

n. 13/98 – Pag. 141928/03/1998

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SANZIONI TRIBUTARIE

CAPO IIIDisposizioni comuni alle imposte dirette e

all’imposta sul valore aggiunto

Art. 8Violazioni relative al contenuto e alladocumentazione delle dichiarazioni

1. Fuori dei casi previsti negli articoli 1, 2 e 5,se la dichiarazione ai fini delle imposte dirette odell’imposta sul valore aggiunto non è redatta inconformità al modello approvato dal Ministro dellefinanze ovvero in essa sono omessi o non sono indi-cati in maniera esatta e completa dati rilevanti perl’individuazione del contribuente e, se diverso dapersona fisica, del suo rappresentante, nonchè perla determinazione del tributo, oppure non è indicato

in maniera esatta e completa ogni altro elementoprescritto per il compimento dei controlli, si appli-ca la sanzione amministrativa da lire cinquecento-mila a lire quattro milioni.

2. La sanzione prevista dal comma 1 si applicanei casi di mancanza o incompletezza degli atti edei documenti dei quali è prescritta l’allegazionealla dichiarazione, la conservazione ovvero l’esibi-zione all’ufficio.

3. Si applica la sanzione amministrativa dalire un milione a lire otto milioni quando l’omis-sione o l’incompletezza riguardano gli elementiprevisti nell’articolo 7 del decreto del Presidentedella Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 (vedipag. 1453), relativo alle dichiarazioni dei sosti-tuti d’imposta.

ART. 9 — VIOLAZIONI DEGLI OBBLIGHI RELATIVI ALLA CONTABILITÀ

COMMENTO

(continua)

L’articolo disciplina le violazioni degli ob-blighi relativi alla contabilità.

Si inizia, al primo comma, con il sanzionare(da 2 a 15 milioni) la mancata tenuta o conserva-zione dei libri, registri, documenti previsti da leg-gi tributarie.

A tal proposito, deve ricordarsi che la normaparla di omessa tenuta o conservazione «secondole prescrizioni»: di conseguenza, si ritiene che lasanzione si applichi non solo nei casi di omessatenuta (cioè, di mancata istituzione), ma anchenei casi di irregolare tenuta (il riferimento speci-fico è all’articolo 39 del D.P.R. 633/1972 e al-l’articolo 22 del D.P.R. 600/1973 e alle norme inessi richiamate).

La stessa sanzione (secondo comma) si ap-

plica nei casi in cui il contribuente rifiuti di esi-bire, dichiari di non possedere o comunque sot-tragga all’ispezione e alla verifica i predetti li-bri, registri, documenti o altri registri, documen-ti e scritture non obbligatori la cui esistenza co-munque risulti con certezza. Tali comportamentiomissivi hanno rilevanza nei casi di accessi ese-guiti ai fini dell’accertamento delle imposte suiredditi e dell’iva.

Non si ritiene del tutto superfluo ricordareche quando il legislatore parla di accertamentodelle imposte sui redditi e dell’iva, intenda ri-ferirsi all’accertamento delle imposte sui red-diti o dell’iva e che le principali norme che di-sciplinano gli accessi sono gli articoli 52 e 63del D.P.R. 633/1972 e l’articolo 33 del D.P.R.600/1973.

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SANZIONI TRIBUTARIE

(segue)

Il terzo comma prevede, nel primo periodo,la possibilità di diminuire fino alla metà del mi-nimo la sanzione al verificarsi di una duplice con-dizione:

• le irregolarità devono essere di scarsa rile-vanza:

• le irregolarità non devono aver costituitoostacolo all’accertamento delle imposte.

Tale seconda condizione si ricollega, tuttosommato, alla nozione di ostacolo alla verifica-zione del compimento di operazioni imponibiliche abbiamo esaminato nel commentare l’artico-lo 6. In più, nel comma ora in esame, vi è il rife-rimento esplicito alla sanzionabilità di un com-portamento soltanto nel caso in cui questo si siarivelato tale da ostacolare nel concreto l’attivitàdi accertamento, non prevedendo come sanzio-nabile il teorico, astratto ostacolo all’accertamen-to.

Sempre nel terzo comma, ma al secondo pe-riodo, è prevista l’irrogazione in misura doppiadella sanzione (quindi, da 4 a 30 milioni) nel casoin cui «vengono accertate evasioni dei tributi di-retti e dell’imposta sul valore aggiunto comples-sivamente superiori, nell’esercizio, a lire 100 mi-lioni».

In merito, vi è, innanzitutto, da evidenziareche, mentre nell’ipotesi di irregolarità di scarsarilevanza e che non abbiano comportato ostacoliall’attività di accertamento, il legislatore preve-de la possibilità che le sanzioni siano ridotte finoalla metà del minimo previsto (cioè, fino a Lit. 1milione), nell’ipotesi di accertate evasioni supe-riori a Lit. 100 milioni, il legislatore impone l’ob-bligo dell’aumento pari al doppio della sanzione.

Ed, in verità, non si comprende questa diffe-rente opzione legislativa, posto che trattasi, in de-finitiva, di situazioni uguali seppure di segno in-verso alle quali, quindi, era più equo riservare unpari, speculare trattamento.

D’altro lato, non si comprende ancor di più

l’aggravamento delle sanzioni collegate all’ac-certata evasione: per chiarire ulteriormente il pen-siero, si puntualizza che se è comprensibile unaggravamento di sanzione nel caso di mancatatenuta o conservazione di libri, registri e scrittu-re obbligatorie, non è comprensibile collegare lostesso aumento alla irregolare tenuta, quando nonvi sia, tra l’evasione accertata e l’irregolare te-nuta, un collegamento certo e diretto.

Comunque sia, non v’è dubbio che, letteral-mente, la soglia dei 100 milioni di evasione siriferisca cumulativamente alle imposte sui red-diti e all’imposta sul valore aggiunto e che il ri-ferimento stesso sia all’evasione dei tributi e nonagli imponibili o corrispettivi o compensi ecc.

Quando, a seguito di accertamento (commaquarto), gli obblighi di tenuta o conservazionedei registri, libri e scritture contabili non sianostati rispettati in dipendenza del superamento,fino al 50%, dei limiti previsti per il regime sem-plificato per i contribuenti minori, per il regimespeciale per l’agricoltura o dei regimi semplifi-cati per esercenti imprese, arti e professioni, lasanzione si applica, ai sensi del quarto comma,da Lit. 500 mila a Lit. 5 milioni.

La norma non brilla certo per chiarezza:un’interpretazione possibile potrebbe essere quel-la in base alla quale la predetta sanzione (da Lit.500 mila a Lit. 5 milioni) si applica nel caso incui, dall’attività di accertamento, emerga un su-peramento dei limiti previsti per l’applicazionedei regimi semplificati, che, tuttavia, non deveessere superiore al 50% dei limiti stessi (ad esem-pio, la sanzione si applica se l’accertamento nonsupera i 180 milioni nel caso in cui il limite diriferimento sia quello del volume d’affari nonsuperiore a 360 milioni di Lit.).

Se si supera il 50% dei limiti stabiliti nor-mativamente, viceversa, le sanzioni saranno ap-plicate nelle misure previste nei primi due com-mi.

Si deve notare che nel quarto comma sono

(continua)

n. 13/98 – Pag. 142128/03/1998

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SANZIONI TRIBUTARIE

Art. 9Violazioni degli obblighi relativi alla contabilità

1. Chi non tiene o non conserva secondo le pre-scrizioni le scritture contabili, i documenti e i regi-stri previsti dalle leggi in materia di imposte direttee di imposta sul valore aggiunto ovvero i libri, idocumenti e i registri, la tenuta e la conservazionedei quali è imposta da altre disposizioni della leggetributaria, è punito con la sanzione amministrativada lire due milioni a lire quindici milioni.

2. La sanzione prevista nel comma 1 si applicaa chi, nel corso degli accessi eseguiti ai fini dell’ac-certamento in materia di imposte dirette e di impo-sta sul valore aggiunto, rifiuta di esibire o dichiaradi non possedere o comunque sottrae all’ispezione

e alla verifica i documenti, i registri e le scrittureindicati nel medesimo comma ovvero altri registri,documenti e scritture, ancorchè non obbligatori, deiquali risulti con certezza l’esistenza.

3. La sanzione può essere ridotta fino alla metàdel minimo qualora le irregolarità rilevate nei librie nei registri o i documenti mancanti siano di scarsarilevanza, semprechè non ne sia derivato ostacoloall’accertamento delle imposte dovute. Essa è irro-gata in misura doppia se vengono accertate evasio-ni dei tributi diretti e dell’imposta sul valore ag-giunto complessivamente superiori, nell’esercizio,a lire cento milioni.

4. Quando, in esito ad accertamento, gli obbli-ghi indicati nei commi 1 e 2 risultano non rispettatiin dipendenza del superamento, fino al cinquanta

(segue)

richiamati soltanto i primi due commi preceden-ti: dal che potrebbe dedursi la inapplicabilità delcomma terzo che, come abbiamo ricordato, pre-vede, al primo periodo una diminuzione della san-zione e, al secondo periodo, un aumento dellastessa.

Sembra più ragionevole ritenere, al contra-rio, che:

• la sanzione di cui al comma quarto si ap-plica, a titolo esclusivo, nel caso di superamentofino al 50% dei limiti previsti per i regimi sem-plificati o speciale;

• si tornano ad applicare le sanzioni di cui alprimo e al secondo comma nel caso di supera-mento dal 50% in poi dei limiti previsti per i re-gimi semplificati o speciale. In questo caso, scat-terà l’applicazione anche dell’ipotesi di cui al ter-zo comma dell’articolo in commento.

Ai sensi del quinto e ultimo comma dell’ar-ticolo 9, è prevista la sanzione da Lit. 4 milioni aLit. 20 milioni a carico dei componenti degli or-gani di controllo delle società e degli enti sog-getti all’irpeg che sottoscrivano la dichiarazione

senza denunciare la mancanza delle scritture con-tabili.

Per completezza e per evitare il possibile in-sorgere di equivoci, va evidenziato come la di-chiarazione priva della sottoscrizione degli or-gani di controllo sia comunque valida, mentre lamancata sottoscrizione del rappresentante lega-le, se non sanata, rende la dichiarazione nulla.

Deve ancora essere ricordato che, dalla for-mulazione del comma in esame sembra non piùsanzionata la mancata sottoscrizione della dichia-razione da parte degli organi di controllo (men-tre, fino ad ora era applicabile la violazione resi-duale di cui all’articolo 53 del D.P.R. 600/197,espressamente richiamato dall’articolo 8, com-ma quinto, dello stesso decreto) e che tale ipote-si può integrare la fattispecie del «concorso dipersone» di cui all’articolo 9, secondo periodo,del D.Lgs. 472/1997, ai sensi del quale «quandola violazione consiste nell’omissione di compor-tamento cui sono obbligati in solido più soggetti,è irrogata una sola sanzione e il pagamento ese-guito da uno dei responsabili libera tutti gli al-tri, salvo il diritto di regresso».

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SANZIONI TRIBUTARIE

per cento, dei limiti previsti per l’applicazione delregime semplificato per i contribuenti minori di cuiagli articoli 32 e 33 del decreto del Presidente dellaRepubblica 26 ottobre 1972, n. 633 (vedi pag. 1444),del regime speciale per l’agricoltura di cui all’arti-colo 34 dello stesso decreto n. 633 del 1972 (vedipag. 1444), ovvero dei regimi semplificati perl’adempimento degli obblighi documentali e conta-bili da parte di esercenti imprese, arti e professionidi cui all’articolo 3, commi 165 e 171, della legge23 dicembre 1996, n. 662 (1), si applica la sanzioneamministrativa da lire cinquecentomila a lire cin-que milioni.

5. I componenti degli organi di controllo dellesocietà e degli enti soggetti all’imposta sui redditidelle persone giuridiche che sottoscrivono la dichia-razione dei redditi o la dichiarazione annuale ai finidell’imposta sul valore aggiunto senza denunciarela mancanza delle scritture contabili sono puniti conla sanzione amministrativa da lire quattro milioni alire venti milioni.

Nota (1)

L 23 dicembre 1996, n. 662

Misure di razionalizzazione della finanza pubblica

Art. 3

Comma 165 — Definizione ambito soggettivo

165. Le persone fisiche esercenti imprese ovvero arti o profes-sioni possono adempiere agli obblighi documentali e contabili aglieffetti dell’imposta sul valore aggiunto e agli effetti della determi-

nazione del reddito di impresa e di lavoro autonomo secondo le dispo-sizioni del comma 166 a condizione che nell’anno solare precedente:

a) non abbiano realizzato un volume d’affari superiore a 30 milionidi lire per le attività di prestazioni di servizi e superiore a 50 milioni dilire negli altri casi; a tal fine si tiene conto anche dei corrispettivi e deicompensi delle operazioni non rilevanti ai fini dell’applicazione del-l’imposta sul valore aggiunto, effettuate, ai sensi dell’articolo 6 deldecreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, nelperiodo di imposta e, per i contribuenti che esercitano contemporane-amente attività di cessioni di beni e di prestazioni di servizi, si fariferimento all’attività prevalentemente esercitata;

b) non abbiano effettuato acquisti per un ammontare, al netto del-l’imposta sul valore aggiunto, superiore a 35 milioni di lire se l’attivi-tà esercitata è la rivendita, ovvero a 20 milioni di lire negli altri casi;

c) non abbiano utilizzato beni strumentali di costo complessivo alnetto degli ammortamenti superiore a 50 milioni di lire;

d) non abbiano corrisposto, a dipendenti o altri collaboratori sta-bili, compensi complessivi, tenendo conto anche dei contributi pre-videnziali ed assistenziali, superiori al 70 per cento del volume d’affaridi cui alla lettera a).

L 23 dicembre 1996, n. 662

Misure di razionalizzazione della finanza pubblica

Art. 3

Comma 171 — Definizione ambito soggettivo

171. Le persone fisiche, esercenti imprese ovvero arti o profes-sioni, applicano l’imposta sul valore aggiunto e le imposte sui red-diti secondo le disposizioni dei commi da 172 a 184 se nell’annosolare precedente:

a) non hanno realizzato un volume d’affari superiore a 20 milionidi lire; a tal fine si tiene conto anche dei corrispettivi e dei compen-si, non rilevanti ai fini dell’applicazione dell’imposta sul valore ag-giunto, percepiti nell’esercizio;

b) non hanno utilizzato beni strumentali di costo complessivo alnetto degli ammortamenti superiore a lire 20 milioni;

c) non hanno effettuato cessioni all’esportazione;d) non hanno corrisposto, a dipendenti o altri collaboratori stabili,

compensi complessivi, tenendo conto anche dei contributi previ-denziali ed assistenziali, superiori al 70 per cento del volume d’af-fari di cui alla lettera a).

n. 13/98 – Pag. 142328/03/1998

Finanza & Fisco

SANZIONI TRIBUTARIE

ART. 10 — VIOLAZIONE DEGLI OBBLIGHI DEGLI OPERATORI FINANZIARI

COMMENTO

(continua)

L’articolo 10 sanziona le omesse, incomple-te o non veritiere risposte di:

• banche;• società ed enti di assicurazione;• società ed enti che effettuano istituzional-

mente riscossioni e pagamenti per conto terzi,• società di gestione ed intermediazione fi-

nanziaria;• società fiduciariealle quali siano state rivolte richieste in virtù

dell’esercizio dei poteri inerenti all’accertamen-to delle imposte sui redditi e all’imposta sul va-lore aggiunto.

La norma, in sintesi, ricalca, seppure con qual-che differenza, l’articolo 52 del D.P.R. 600/1973,equiparando, tuttavia, le sanzioni previste l’enteposte a quelle previste per le banche e le societàrichiamate, mentre, in precedenza, per l’ammi-nistrazione postale era statuito un regime sanzio-natorio più favorevole.

Deve, inoltre, essere evidenziato come, men-tre in precedenza era prevista una sanzione per lebanche e per le altre società e una autonoma san-zione per coloro che, nelle banche e nelle societàsottoscrivevano le risposte, ora, in ossequio alledisposizioni generali in materia sanzionatoria, èprevista una sola sanzione a carico dell’autoredella violazione.

Ulteriore novità è rappresentata dal non averripetuto le disposizioni sullo scioglimento degliorgani amministrativi dell’azienda o istituto neicasi di recidiva e sulla revoca dell’autorizzazio-ne all’esercizio del credito nei casi di ecceziona-le gravità (salvo l’applicazione delle sanzioniaccessorie previste dall’articolo 12, comma 4).

Autore della violazione che si presume esse-re, per effetto del terzo comma, fino a prova con-traria:

• chi sottoscrive le risposte, nei casi di ri-sposte incomplete o non veritiere;

• i legali rappresentanti di banche, società edente, nei casi di omessa risposte.

Potrebbero sorgere dei dubbi in merito al-l’individuazione presuntiva dell’autore della vio-lazione nei casi di risposta trasmessa oltre il ter-mine prescritto.

I dubbi potrebbero essere indotti dal consi-derare che una risposta, sebbene tardiva, comun-que esiste e, quindi, recherà la firma di qualcunoche, ai sensi del secondo comma, come abbiamogià ricordato, si presume autore della violazione,fino a prova contraria.

Se così fosse, non vi sarebbero dubbi sull’in-dividuazione — presuntiva — del soggetto cuiaddebitare la sanzione.

Deve, tuttavia, rimarcarsi come, ai sensi del

Pag. 1424 – n. 13/98 28/03/1997

Finanza & Fisco

SANZIONI TRIBUTARIE

Art. 10Violazione degli obblighi degli

operatori finanziari

1. Se viene omessa la trasmissione dei docu-menti richiesti alle banche nell’esercizio dei poteriinerenti all’accertamento delle imposte dirette odell’imposta sul valore aggiunto ovvero i documentitrasmessi non rispondono al vero o sono incomple-ti, si applica la sanzione amministrativa da lire quat-tro milioni a lire quaranta milioni. Si consideraomessa la trasmissione non eseguita nel termine pre-scritto. La sanzione è ridotta alla metà se il ritardonon eccede i quindici giorni.

2. La sanzione prevista nel comma 1 si applica

(segue)

primo comma, «si considera omessa la trasmis-sione non eseguita nel termine prescritto»: in que-sto caso, quindi, scatta l’altra presunzione per cui,considerando come omessa la risposta trasmessaoltre i termini, si presume autore della violazioneil legale rappresentante della banca, società o ente.

Il comportamento di chi avrà sottoscritto larisposta — trasmessa oltre i termini — sarà va-lutato, al limite, per verificare l’applicabilità dellenorme sul concorso di persone di cui all’articolo9 del D.Lgs. 472/1997.

Il quarto comma disciplina l’irrogazione del-la sanzione, prevedendo la competenza dell’uffi-cio nella cui circoscrizione si trova il domiciliofiscale del contribuente cui si riferisce la richie-sta. Trattasi di disposizione innovativa che sosti-tuisce la precedente competenza riservata, dal-l’articolo 55, comma 5, del D.P.R. 600/1973, alMinistro delle finanze che provvedeva con pro-prio decreto sentiti, nelle rispettive competenze,il Ministro del tesoro e il Ministro per le poste etelecomunicazioni.

nel caso di violazione degli obblighi inerenti allerichieste rivolte alle società ed enti di assicurazio-ne e alle società ed enti che effettuano istituzio-nalmente riscossioni e pagamenti per conto di ter-zi ovvero attività di gestione ed intermediazionefinanziaria, anche in forma fiduciaria, nonchè al-l’Ente poste italiane.

3. Fino a prova contraria, si presume che autoridella violazione siano coloro che hanno sottoscrittole risposte e, in mancanza di risposta, i legali rap-presentanti della banca, società o ente.

4. All’irrogazione delle sanzioni provvede l’uf-ficio nella cui circoscrizione si trova il domiciliofiscale del contribuente al quale si riferisce la ri-chiesta.

n. 13/98 – Pag. 142528/03/1998

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SANZIONI TRIBUTARIE

ART. 11 — ALTRE VIOLAZIONI IN MATERIA DI IMPOSTE DIRETTEE DI IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO

COMMENTO

L’articolo prevede sanzioni tendenti a colpi-re comportamenti che si presentano come possi-bili ostacoli alla attività di accertamento del re-golare pagamento delle imposte.

Il primo comma, in particolare, sanziona, daLit. 500 mila a Lit. 4 milioni:

• l’omissione di ogni tipo di comunicazionerichiesta dagli organi di controllo e accertamen-to (uffici e guardia di finanza) o la trasmissionedi risposte con dati incompleti o non veritieri.

Le richieste (di notizie, dati ed elementi) pos-sono riguardare sia direttamente il contribuentecui sono indirizzate, sia terzi (per l’esecuzionedei classici controlli incrociati).

Si specifica solo che le richieste (al contri-buente o ai terzi) devono essere rivolti utilizzan-do i poteri attribuiti agli uffici e alla guardia difinanza ai fini delle imposte dirette e dell’impo-sta sul valore aggiunto.

A nostro avviso, per quanto abbiamo ricor-dato commentando l’articolo 8, tale sanzione nondovrebbe essere applicabile nei casi in cui le no-tizie richiesta si riferiscano a dati di cui l’ammi-nistrazione finanziaria già dispone o che può ac-quisire direttamente;

• la mancata restituzione dei questionari o laloro restituzione con dati incompleti o non veri-tieri.

In merito, è specificato che anche l’invio ditali questionari deve avvenire nell’esercizio deipoteri di verifica ed accertamento in materia diimposte dirette e di imposta sul valore aggiunto

Resta soltanto da ricordare come si sia ormaiformata una costante giurisprudenza che limita

la rilevanza della mancata risposta ai questionarial campo tributario e che, quindi, esclude la sus-sistenza, in tali casi, di ipotesi a valenza penali-stica (con riferimento all’articolo 650 del codicepenale);

• l’inottemperanza all’invito a comparire e aqualsiasi altra richiesta fatta dagli uffici e dallaguardia di finanza nell’esercizio dei poteri loroconferiti.

Non si comprende il perché, nella lettera c),il legislatore abbia preferito usare l’espressione«nell’esercizio dei poteri loro conferiti», piutto-sto che ripetere quanto specificato nelle prece-denti lettere a) e b) ove è esplicito il riferimentoall’esercizio dei poteri conferiti in materia diimposte dirette e di imposta sul valore aggiunto.

Al di là dell’incomprensibilità di tale opzio-ne lessicale, comunque, non si ritiene di attribui-re alla stessa alcun valore, considerando che, dalcontesto del comma in esame, si comprende beneche il riferimento è ai poteri conferiti agli organidi verifica e di accertamento in materia di impo-ste dirette e di imposta sul valore aggiunto e che,in ogni caso, l’intero articolo 11 si riferisce alle«altre violazioni in materia di imposte dirette edi imposta sul valore aggiunto». Per cui, in defi-nitiva, ciò che sembra superfluo è proprio la spe-cificazione, nelle lettere a) e b), del riferimentoalle imposte dirette e all’iva che appare del tuttopleonastico e inutilmente ripetitivo.

Il secondo comma sanziona, sempre da Lit.500 mila a Lit. 4 milioni, e salvo che il fatto noncostituisca infrazione più grave:

• il compenso di partite in violazione al co-

(continua)

Pag. 1426 – n. 13/98 28/03/1997

Finanza & Fisco

SANZIONI TRIBUTARIE

(segue)

dice civile.Si ricorda che il divieto del compenso di par-

tite, previsto dagli articolo 2424 e 2425-bis delcodice civile, è espressione del principio di ana-liticità del bilancio;

• la mancata evidenziazione nei prospetti dicui agli articoli 3 e 5 del D.P.R. 600/1073.

L’articolo 3 D.P.R. 600/1973 si riferisce allecertificazioni e documenti riguardanti la dichia-razione delle persone fisiche e prevede, al primocomma, secondo periodo, che «i ricavi, i costi, lerimanenze e gli altri elementi necessari, secondole disposizioni del capo VI del titolo I del T.U.I.R.,per la determinazione del reddito d’impresa de-vono essere indicati in apposito prospetto, qua-lora non risultanti dal bilancio».

L’articolo 5 del D.P.R. 600/1973 1973 si rife-risce alle certificazioni e documentazioni riguar-danti la dichiarazione dei soggetti all’imposta sulreddito delle persone giuridiche e prevede, al pri-mo comma, secondo periodo, che «i ricavi, i co-sti, le rimanenze e gli altri elementi necessari,secondo le disposizioni del capo VI del titolo Idel T.U.I.R., per la determinazione dell’imponi-bile devono essere indicati in apposito prospetto,qualora non risultanti dal bilancio o dal rendi-conto».

Il terzo comma si occupa del caso di indebi-ta fruizione delle agevolazioni concesse ai sensidella legge 5 ottobre 1991, n. 317, stabilendo unasanzione dal 50 al 100% dell’ammontare dei cre-diti d’imposta e dei contributi in conto capitaledel quale si è fruito indebitamente.

La legge 5 ottobre 1991, n. 317 (pubblicatasul Supplemento ordinario alla Gazzetta Ufficia-le serie gen. n. 237 del 9 ottobre 1991) prevedegli «interventi per l’innovazione e lo sviluppodelle piccole imprese» e ha la finalità «di pro-muovere lo sviluppo, l’innovazione e la competi-tività delle piccole imprese, costituite anche informa cooperativa».

Ai sensi del quarto comma, si applica la san-zione da 1 a 2 milioni:

• per ogni elenco non presentato;• per ogni elenco presentato ma compilato

in modo incompleto, inesatto o irregolare:La sanzione:• è ridotta alla metà se gli elenchi vengono

presentati entro 30 giorni dalla richiesta degliuffici;

• non si applica se i dati mancanti o inesat-ti vengono integrati o corretti anche a seguito dirichiesta.

Il comma in esame si riferisce agli elenchiriepilogativi degli acquisti e delle cessioni intra-comunitari, previsti dall’articolo 50, comma 6,del decreto legge 331/1993, convertito, con mo-dificazioni, dalla legge 427/1993. Per maggiorecompletezza, l’articolo 50, comma 6, deve esse-re letto congiuntamente con l’articolo 34 del de-creto legge 23 febbraio 1995, n. 41, convertito,con modificazioni, dalla legge 22 marzo 1995, n.85.

Nel merito, sembra opportuno specificare che,dalla lettera del comma che stiamo esaminando,sembra evincersi un differente trattamento per leipotesi di omessa presentazione e quelle di inesat-ta, incompleta o irregolare compilazione.

Nei casi di omessa presentazione, infatti, èprevista solo la riduzione della sanzione alla metànel caso in cui gli elenchi vengano presentati en-tro trenta giorni dalla richiesta degli uffici; men-tre è stata stabilita la non applicazione della san-zione per i casi in cui le incompletezze e le ine-sattezze vengano sanate “anche” a richiesta de-gli uffici.

A nostro avviso, tale comma va letto con-giuntamente con gli articoli 12 e 13 del D.Lgs.472/1997 che, rispettivamente, si occupano del«concorso di violazioni e violazioni continuate»e del «ravvedimento», ricordando che il decretoda ultimo richiamato “stabilisce le disposizionigenerali sulle sanzioni amministrative in mate-

(continua)

n. 13/98 – Pag. 142728/03/1998

Finanza & Fisco

SANZIONI TRIBUTARIE

ria tributaria”.Dal combinato disposto del comma in esame

e delle due disposizioni richiamate, sembra pos-sibile formulare le seguenti osservazioni:

• nel caso di violazioni, qualora vi sia unospontaneo ravvedimento, troverà applicazionel’articolo 13 del D.Lgs. 472/1997;

• in assenza di ravvedimento spontaneo, lasanzione sarà ridotta alla metà qualora gli elen-chi, in precedenza omessi, vengano presentatientro 30 giorni dalla richiesta degli uffici.

Deve, allora, rimarcarsi come traspare, dal-l’articolato normativo, la volontà del legislatoredi addossare agli uffici competenti l’onere di at-tivare comunque la richiesta di presentazione, at-teso che, in assenza di tale onere, si tratterebbe diuna norma priva di pratico significato: in altreparole, o si interpreta tale disposizione nel sensoche gli uffici debbano sempre attivare la proce-dura, prima di irrogare la sanzione, o è facile pre-vedere che tale disposizione non troverà mai pra-tica attuazione.

Si stima utile sottolineare ancora che, sempreletteralmente, l’ultimo periodo del comma in esa-me prevede la non applicazione della sanzione nelcaso in cui «i dati mancanti o inesatti vengano in-tegrati o corretti anche a seguito di richiesta» men-tre il primo periodo prevede l’applicazione dellasanzione nei casi di «incompleta, inesatta o irre-golare compilazione» degli elenchi.

Dalla lettera normativa è possibile dedurreche, nel caso in esame:

• anche qualora cui i dati mancanti o inesat-ti vengano integrati o corretti spontaneamente,la sanzione non si applicherà;

• l’ultimo periodo, parlando specificamente didati mancanti o inesatti, sembra escludere la irre-golare compilazione, citata nel primo periodo. Inverità, tale esclusione non appare suffragata da al-cun motivo logico, essendo l’ipotesi della irrego-lare compilazione equiparabile in tutto e per tuttoall’inesatta o incompleta compilazione;

• anche per tali ipotesi, sugli uffici compe-tenti incombe l’onere di attivare comunque la pro-cedura di richiesta di correzione o integrazione.

Il quinto e il sesto comma disciplinano al-cune violazioni in materia di scontrino fiscale,sanzionando, rispettivamente, l’omessa installa-zione del registratore di cassa (da 2 a 8 milioni)e l’omessa o inesatta esibizione dello scontrino edella ricevuta fiscali nel luogo della prestazioneo nelle sue adiacenze (da 100 mila a 2 milioni).

Il settimo comma, infine, sanziona (da 500mila a 4 milioni) l’irregolare immatricolazione,iscrizione nei pubblici registri o emanazione diprovvedimenti equipollenti dei mezzi di traspor-to nuovi oggetto di acquisto intracomunitario: lanozione di mezzi di trasporto interessante ai finidell’articolo 53, comma 3, del decreto legge331/1993, convertito, con modificazioni, dallalegge 427/1993, è fornita dall’articolo 38, com-ma 4, dello stesso decreto.

(segue)

Art. 11Altre violazioni in materia di imposte dirette

e di imposta sul valore aggiunto

1. Sono punite con la sanzione amministrativada lire cinquecentomila a lire quattro milioni le se-guenti violazioni:

a) omissione di ogni comunicazione richiesta

dagli uffici o dalla Guardia di finanza al contribuenteo a terzi nell’esercizio dei poteri di verifica ed ac-certamento in materia di imposte dirette e di impo-sta sul valore aggiunto o invio di tali comunicazionicon dati incompleti o non veritieri;

b) mancata restituzione dei questionari inviatial contribuente o a terzi nell’esercizio dei poteri dicui alla precedente lettera a) o loro restituzione con

Pag. 1428 – n. 13/98 28/03/1997

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SANZIONI TRIBUTARIE

risposte incomplete o non veritiere;c) inottemperanza all’invito a comparire e a qual-

siasi altra richiesta fatta dagli uffici o dalla Guardiadi finanza nell’esercizio dei poteri loro conferiti.

2. La sanzione prevista nel comma 1 si applica,salvo che il fatto non costituisca infrazione più gra-vemente punita, per il compenso di partite effettua-to in violazione alle previsioni del codice civile ov-vero in caso di mancata evidenziazione nell’appo-sito prospetto indicato negli articoli 3 e 5 del decre-to del Presidente della Repubblica 29 settembre1973, n. 600 (vedi pag. 1452).

3. In caso di revoca delle agevolazioni concesseai sensi della legge 5 ottobre 1991, n. 317, si appli-ca la sanzione amministrativa dal cinquanta al cen-to per cento dell’intero ammontare dei crediti d’im-posta e dei contributi in conto capitale dei quali si èindebitamente fruito.

4. L’omessa presentazione degli elenchi di cuiall’articolo 50, comma 6, del decreto-legge 30 ago-sto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dallalegge 29 ottobre 1993, n. 427 (vedi nota 2 all’art. 5),ovvero la loro incompleta, inesatta o irregolare com-pilazione sono punite con la sanzione da lire un mi-lione a lire due milioni per ciascuno di essi, ridottaalla metà in caso di presentazione nel termine di trentagiorni dalla richiesta inviata dagli uffici abilitati ariceverla o incaricati del loro controllo. La sanzionenon si applica se i dati mancanti o inesatti vengonointegrati o corretti anche a seguito di richiesta.

5. L’omessa installazione degli apparecchi perl’emissione dello scontrino fiscale previsti dall’ar-ticolo 1 della legge 26 gennaio 1983, n. 18 (1), èpunita con la sanzione amministrativa da lire duemilioni a lire otto milioni.

6. Al destinatario dello scontrino fiscale e dellaricevuta fiscale che, a richiesta degli organi accer-tatori, nel luogo della prestazione o nelle sueadiacenze, non esibisce il documento o lo esibiscecon indicazione di un corrispettivo inferiore a quel-lo reale si applica la sanzione amministrativa da lirecentomila a lire due milioni.

7. In caso di violazione delle prescrizioni di cuiall’articolo 53, comma 3, del decreto-legge 30 ago-sto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dallalegge 29 ottobre 1993, n. 427 (2), si applica la san-zione da lire cinquecentomila a lire quattro milioni.

Nota (1)

L 26 gennaio 1983, n. 18

Obbligo da parte di determinate categorie di contribuenti del-l’imposta sul valore aggiunto di rilasciare uno scontrino fiscalemediante l’uso di speciali registratori di cassa

Art. 1

[1] Per le cessioni di beni effettuate in locali aperti al pubblico oin spacci interni, per le quali non è obbligatoria l’emissione dellafattura, e per le somministrazioni in pubblici esercizi di alimenti ebevande non soggette all’obbligo del rilascio della ricevuta fisca-le, è stabilito l’obbligo di rilasciare apposito scontrino fiscale me-diante l’uso esclusivo di speciali registratori di cassa o terminalielettronici, o di idonee bilance elettroniche munite di stampante(1).

[2] La disposizione di cui al primo comma non si applica per le ces-sioni di tabacchi e di altri beni commercializzati esclusivamente dal-l’Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato, di beni mobili iscrittinei pubblici registri, di carburanti e lubrificanti per autotrazione, di com-bustibili liquidi sfusi e di giornali quotidiani, libri e periodici, per lecessioni di prodotti agricoli effettuate dai soggetti di cui all’articolo 2della legge 09/02/1963, n. 59 (2), nonché per le cessioni di beni risul-tanti da fatture accompagnatorie o da bolle di accompagnamento (com-ma sostituito dall’art. 3, comma 3, legge 27/11/1989, n. 384).

[3] Con decreti del Ministro delle finanze l’obbligo di cui al pri-mo comma può essere esteso ad altre categorie di contribuenti dicui all’art. 22 del DPR 26/10/1972, n. 633, e successive modifica-zioni. Con tali decreti il Ministro delle finanze, tenuto conto delleparticolari caratteristiche delle singole categorie, può stabilire chelo scontrino fiscale venga emesso anche con strumenti diversi, com-presa la compilazione manuale. L’obbligo di rilasciare apposito scon-trino fiscale mediante l’uso di speciali registratori di cassa o di ter-minali elettronici o di bilance elettroniche munite di stampante so-stituisce quello, eventualmente imposto, del rilascio della ricevutafiscale (3).

[4] Nei confronti dei contribuenti di cui ai precedenti commi puòesser altresì stabilito l’obbligo di allegare uno scontrino riepilogati-vo delle operazioni effettuate in ciascun giorno nonché scontriniriepilogativi periodici, rispettivamente, al registro previsto dall’art. 24del DPR 26/10/1972, n. 633, e successive modificazioni, e alla di-chiarazione annuale dell’imposta sul valore aggiunto.

[5] Con decreti del Ministro delle finanze (3) (4) sono determinatele caratteristiche dei registratori di cassa, dei terminali elettronici, del-le bilance elettroniche munite di stampante e degli scontrini di cui alprimo comma; le modalità ed i termini del loro rilascio, anche in casodi emissione della fattura, nonché i dati da indicare negli scontrinimedesimi e negli altri supporti cartacei dei registratori e le modalità ditrascrizione e contabilizzazione di tali dati negli stessi documenti; lemodalità per l’acquisizione, i controlli e le operazioni di manutenzio-ne dei registratori, dei terminali elettronici, e delle bilance elettroni-che munite di stampante e quelle per l’allegazione, esibizione e con-servazione dei documenti; gli adempimenti manuali sostitutivi indi-spensabili per il caso di mancato funzionamento dei registratori, deiterminali elettronici e delle bilance e tutti gli altri adempimenti, anchea carico del fornitore degli stessi e dell’incaricato della loro manuten-zione, atti ad assicurare l’osservanza dell’obbligo indicato nei prece-denti commi; le macchine fornite agli utenti dalle ditte autorizzate allavendita, alla locazione o comunque alla dazione in uso devono esse-re identiche, anche nei congegni particolari, al modello approvato edepositato presso il Ministero delle finanze e devono comunque of-frire assoluta garanzia di perfetto funzionamento.

n. 13/98 – Pag. 142928/03/1998

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SANZIONI TRIBUTARIE

(1) Cfr. art. 5 del DL 04/08/1987, n. 326, conv. con mod., dalla L 03/10/1987, n.403.

(2) Art. 2 della legge 09/02/1963, n. 59: «Ai fini della presente legge, sonoconsiderati produttori agricoli i proprietari di terreni da essi direttamente con-dotti o coltivati, i mezzadri, i fittavoli, i coloni, gli enfiteuti e le loro coopera-tive o consorzi».

(3) Cfr. art. 12 della legge 30 dicembre 1991, n. 413.

(4) DD.MM. 23 marzo 1983, 4 aprile 1990, 30 marzo 1992.

Nota (2)

DL 30 agosto 1993, n. 331,conv. con mod. dalla L 29 ottobre 1993, n. 427

Armonizzazione delle disposizioni in materia di imposte sugli oliminerali, sull’alcole, sulle bevande alcoliche, sui tabacchi lavoratie in materia di Iva con quelle recate da direttive CEE e modifica-zioni conseguenti a detta armonizzazione, nonché disposizioniconcenenti la discliplina dei centri autorizzati di assistenza fiscale,le procedure dei rimborsi di imposta, l’esclusione dall’ILOR deiredditi di impresa fino all’ammontare corrispondente al contribu-to diretto lavorativo, l’istituzione per il 1993 di un’imposta eraria-le straordinaria su taluni beni ed altre disposizioni tributarie

Art. 53Disposizioni relative ai mezzi di trasporto nuovi (1)

1. Per le cessioni a titolo oneroso, effettuate da soggetti non ope-ranti nell’esercizio di imprese, di arti e professioni, nei confronti disoggetti residenti in altri Stati membri, di mezzi di trasporto nuovi aisensi dell’articolo 38, comma 4, spediti o trasportati nei suddettiStati dallo stesso cedente, dall’acquirente o per loro conto, competeil rimborso, al momento della cessione, dell’imposta compresa nelprezzo di acquisto o assolta o pagata per la loro acquisizione oimportazione. Il rimborso non può essere superiore all’ammontaredell’imposta che sarebbe applicata se la cessione fosse soggetta al-l’imposta nel territorio dello Stato.

2. Con decreto del Ministro delle finanze sono stabiliti le modalitàed i termini della liquidazione e del versamento dell’imposta dovuta anorma dell’articolo 38, comma 3, lettera e), nonché le prescrizioni, lemodalità ed i termini da osservare per le cessioni di cui al comma 1,anche agli effetti del rimborso previsto nello stesso comma.

3. I pubblici uffici non possono procedere all’immatricolazione,all’iscrizione in pubblici registri o all’emanazione di provvedimentiequipollenti relativi a mezzi di trasporto nuovi, di cui all’articolo38, comma 4, oggetto di acquisto intracomunitario, se gli obblighirelativi all’applicazione dell’imposta non risultano adempiuti. I pub-blici uffici cooperano con i competenti uffici dell’Amministrazionefinanziaria per il reperimento degli elementi utili ai fini dell’accerta-mento dell’imposta sul valore aggiunto dovuta, della spettanza delrimborso, della repressione delle violazioni nonché ai fini dell’ac-certamento della sussistenza dei requisiti che qualificano come nuovii mezzi di trasporto.

4. Ai fini degli adempimenti di cui ai precedenti commi, il richie-dente, che risulti essere intestatario di autoveicolo oggetto di acqui-sto intracomunitario in base alla documentazione rilasciata in unoStato membro e che abbia assolto agli obblighi relativi all’adempi-mento dell’imposta, può presentare, in luogo della dichiarazione dicui al punto 3) dell’articolo 6 del regio decreto 29/07/1927, n. 1814,la documentazione ai fini dell’adempimento dell’imposta.

5. Nel comma 1 dell’articolo 132 del decreto legislativo 30/04/1992, n. 285, dopo le parole: «formalità doganali» sono inserite leseguenti: «o a quelle di cui all’articolo 53, comma 2, del decreto-

legge 30/08/1993, n. 331».

(1) Cfr. DM 19/01/1993 pubblicato in Gazzetta Ufficiale n. 18/93, recante«Modalità e termini per la liquidazione e il versamento dell’IVA relativa agliacquisti intracomunitari di mezzi di trasporto nuovi nonché per le cessioniintracomunitarie degli stessi beni, anche agli effetti del rimborso dell’impo-sta» che si riporta:

Art. 11. I soggetti non operanti nell’esercizio di imprese, arti e professioni che

effettuano acquisti a titolo oneroso di mezzi di trasporto nuovi di cui all’art.38, comma 4, del decreto legge 31 dicembre 1992, n. 513, (n.d.r. ora D.L. 331/93, conv. con mod. L. 427/93) trasportati o spediti da altro Stato membro, deb-bono produrre all’ufficio dell’imposta del valore aggiunto competente in rela-zione al proprio domicilio fiscale, entro trenta giorni dall’acquisto e, comun-que, anteriormente all’immatricolazione, all’iscrizione in pubblici registri oall’emanazione dei provvedimenti equipollenti relativi ai mezzi di trasportonuovi, una apposita dichiarazione allegando copia della fattura emessa dalcedente o, in mancanza di questa, dell’atto relativo alla cessione o di altradocumentazione equipollente, dichiarate conformi dall’ufficio stesso.

2. La dichiarazione di cui al comma precedente, redatta in duplice esempla-re, deve contenere gli elementi identificativi dei soggetti tra i quali è interve-nuta l’operazione e del mezzo di trasporto ceduto nonchè il corrispettivo del-l’acquisto.

3. L’ufficio IVA, all’atto della presentazione della dichiarazione, liquidal’imposta sul valore aggiunto, annotandola nella stessa dichiarazione, e neriscuote il relativo importo a norma dell’art. 38, quarto comma, del decreto delPresidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633. Un esemplare della di-chiarazione, con l’indicazione degli estremi della quietanza di pagamento, èrestituito al dichiarante.

4. Per “soggetti non operanti nell’esercizio di imprese, arti e professioni” siintendono i privati consumatori, gli enti, associazioni ed altre organizzazioni,non soggetti passivi d’imposta, di cui all’art. 4, quarto comma, del decreto delPresidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, nonché i soggetti d’im-posta relativamente agli acquisti di cui al comma 1 non effettuati nell’eserci-zio di imprese, arti e professioni.

Art. 21. I documenti relativi all’applicazione dell’imposta devono essere conser-

vati per cinque anni, decorrenti dalla data della presentazione della dichiara-zione di cui all’art. 1.

Art. 31. Per le cessioni a titolo oneroso di mezzi di trasporto nuovi, spediti o

trasportati in altro Stato membro, effettuate dai soggetti di cui all’art. 1, l’attorelativo alla cessione o altra documentazione equipollente deve contenere,oltre agli elementi che consentono l’individuazione del mezzo di trasporto,al corrispettivo della cessione e ai dati anagrafici del cessionario, anche ilnumero di identificazione di quest’ultimo attribuito dallo Stato membro diappartenenza, qualora l’acquisto venga effettuato nell’esercizio di imprese,arti e professioni.

Art. 41. Per le cessioni dei mezzi di trasporto nuovi di cui all’articolo precedente,

i cedenti possono chiedere il rimborso dell’imposta compresa nel prezzo diacquisto ovvero dell’imposta assolta o pagata per la loro acquisizione o impor-tazione.

2. A tal fine, entro il sessantesimo giorno successivo all’effettuazione del-l’operazione, gli anzidetti soggetti debbono presentare direttamente all’uffi-cio dell’imposta sul valore aggiunto competente in relazione al loro domiciliofiscale, apposita richiesta, in duplice copia, redatta su stampato conforme almodello allegato al presente decreto. L’ufficio interessato ne rilascia ricevutasulla copia riservata al contribuente.

3. Nella richiesta devono essere indicati, oltre ai dati identificativi dei sog-getti tra i quali è intervenuta l’operazione e del mezzo di trasporto ceduto,anche l’ammontare dell’imposta compresa nel prezzo di acquisto o assolta opagata per l’acquisizione o importazione del mezzo di trasporto nuovo, non-ché l’ammontare dell’imponibile relativo alla cessione e dell’imposta che sa-rebbe applicata se la cessione fosse effettuata nel territorio dello Stato. Deveessere altresì indicata l’imposta richiesta a rimborso, corrispondente al minorimporto tra l’imposta sull’acquisto e quella applicabile sulla cessione.

4. Alla richiesta debbono essere allegati il documento attestante l’avvenutopagamento dell’imposta all’atto dell’acquisizione del mezzo di trasporto nuo-vo e la copia del documento relativo alla cessione del mezzo medesimo, corre-data di copia della richiesta di annotazione di trasferimento di proprietà, pre-

Pag. 1430 – n. 13/98 28/03/1997

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SANZIONI TRIBUTARIE

sentata all’organo competente.Art. 5

1. Il rimborso è eseguito entro centoventi giorni dalla richiesta, con le moda-lità previste dall’art. 4 del decreto del Ministro delle finanze 23 luglio 1975, esuccessive modificazioni, utilizzando i fondi della riscossione o i normalistanziamenti di bilancio.

Art. 61. Ai fini dell’immatricolazione, dell’iscrizione in pubblici registri o del-

l’emanazione di provvedimenti equipollenti, relativi a mezzi di trasporto nuo-vi, oggetto di acquisto intracomunitario a titolo oneroso, i soggetti di cuiall’art. 1 devono consegnare, ai pubblici uffici competenti all’emanazione deisuddetti provvedimenti, copia della quietanza del pagamento dell’impostarilasciata dall’ufficio dell’imposta sul valore aggiunto.

2. Agli effetti del comma precedente, i soggetti che acquistano i mezzi ditrasporto nuovi nell’esercizio di imprese o di arti e professioni devono conse-gnare ai predetti pubblici uffici copia della fattura emessa dal cedente comuni-tario o, in mancanza della stessa, copia dell’atto relativo alla cessione o altradocumentazione equipollente, numerata e integrata a norma dell’art. 46, com-ma 1, del decreto legge 31 dicembre 1992, n. 513, (n.d.r. ora D.L. 331/93, conv.

con mod. dalla L. 427/93) dichiarata conforme dall’ufficio dell’imposta sulvalore aggiunto competente.

3. Qualora i mezzi di trasporto nuovi, trasportati o spediti da altro Statomembro, vengano acquistati a titolo gratuito, i soggetti di cui ai commi prece-denti devono presentare all’ufficio dell’imposta sul valore aggiunto, compe-tente in relazione al domicilio fiscale, la dichiarazione di cui all’art. 1, nellaquale deve essere specificato che l’acquisto è avvenuto a titolo gratuito, alle-gando copia del documento di acquisto, dichiarata conforme dall’ufficio stes-so. L’ufficio rilascia copia della dichiarazione, che deve essere consegnata aipubblici uffici ai fini dell’immatricolazione.

Art. 71. Il presente decreto entra in vigore il giorno successivo a quello della sua

pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale.2. Per le immatricolazioni, iscrizioni in pubblici registri o emanazioni di

provvedimenti equipollenti relativi ad acquisti intracomunitari di mezzi ditrasporto nuovi, posti in essere dall’1 gennaio 1993 sino alla data di entrata invigore del presente decreto, i soggetti di cui all’art. 1 debbono effettuare iprescritti adempimenti entro trenta giorni dalla data stessa.

Allegati omissis.

ART. 12 — SANZIONI ACCESSORIE IN MATERIA DI IMPOSTE DIRETTE EDIMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO

COMMENTO

(continua)

L’articolo disciplina l’applicazione delle san-zioni accessorie in materia di imposte dirette e diimposta sul valore aggiunto.

Allo scopo di avere un quadro completo, siricorda che, ai sensi dell’articolo 2, comma 1, delD.Lgs. 472/1997, «le sanzioni accessorie si ap-plicano solo nei casi espressamente previsti» eche, ai sensi dell’articolo 19, comma 7, dello stes-so D.Lgs., «le sanzioni accessorie sono eseguitequando il provvedimento di irrogazione è dive-nuto definitivo», mentre, ai sensi dell’articolo 16,comma 3, secondo periodo, del predetto D.Lgs.,«la definizione agevolata impedisce l’irrogazio-ne delle sanzioni accessorie».

È ancora il caso di ricordare che le sanzioniaccessorie sono elencate nell’articolo 21 delD.Lgs. 472/1997.

Dopo questa premessa di carattere sistemati-co, il primo comma dell’articolo 12 del D.Lgs.471/1997:

• stabilisce che al verificarsi di una triplice

condizione:

1. la sanzione irrogata deve essere superiorea Lit. 100 milioni;

2. la sanzione edittale prevista per la viola-zione più grave deve essere non inferiore nel mi-nimo a Lit. 80 milioni;

3. la sanzione edittale prevista per la viola-zione più grave deve essere non inferiore nel mas-simo a Lit. 160 milioni

si applica una delle sanzioni accessorie di cuiall’articolo 21 del D.Lgs. 472/1997. La norma,tuttavia, non indica quali siano le sanzioni appli-cabili nei casi concreti, lasciando una discrezio-nalità applicativa che appare in contrasto con iprincipi di stretta legalità.

Il secondo periodo del primo comma, a suavolta, dispone che la durata della sanzione ac-cessoria può essere elevata fino a sei mesi al ve-rificarsi di una duplice condizione:

n. 13/98 – Pag. 143128/03/1998

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SANZIONI TRIBUTARIE

(segue)

1. la sanzione irrogata deve essere superiorea Lit. 200 milioni;

2. la sanzione edittale prevista per la viola-zione più grave deve essere non inferiore nel mi-nimo a Lit. 160 milioni.

Tale disposizione si collega (peraltro malecon) l’articolo 21 del D.Lgs. 472/1997, il qualeultimo, da un lato, prevede la misura delle san-zioni accessorie per una durata massima di seimesi e, dall’altro, stabilisce, al secondo comma,che «le singole leggi d’imposta, nel prevedere icasi di applicazione delle sanzioni accessorie, nestabiliscono i limiti temporali in relazione allagravità dell’infrazione e ai limiti minimi e mas-simi della sanzione principale».

Sulla base di questo principio generale, sievince, infatti, l’inutilità del secondo periodo delcomma in esame: la possibilità di applicare lasanzione accessoria fino a sei mesi, infatti, è diper sé prevista dai principi generali, per cui, indefinitiva, non si comprende la necessità di indi-care come “possibilità di elevare” ciò che, in al-tra norma (generale e emanata contemporanea-mente), viene (correttamente) indicato come“possibilità di applicare”.

A meno che non si voglia intendere che, al disotto delle soglie indicate nel secondo periododel primo comma dell’articolo 12, le sanzioni ac-cessorie debbano comunque non essere applicatenella misura massima, creando, in tal modo, unaderoga (ingiustificata) al ricordato principio ge-nerale.

Il secondo comma prevede l’applicazionedella sanzione accessoria della sospensione del-la licenza o dell’autorizzazione all’esercizio del-l’attività o della stessa attività per un periododa 15 giorni a due mesi nel caso in cui venganoaccertate definitivamente, in tempi diversi e nelcorso di un quinquennio, tre distinte violazionidell’obbligo di emettere lo scontrino o la rice-vuta fiscali.

Se i corrispettivi non documentati durante ilquinquennio superano i 200 milioni, la sospen-sione della licenza o dell’autorizzazione all’eser-cizio dell’attività o della stessa attività è dispo-sta per un periodo da due a sei mesi.

La norma, che pure non dà luogo a particola-ri problemi interpretativi, si presenta anch’essacome in parte derogatoria alle disposizioni deldecreto legislativo 472/1997: la stessa, infatti,proietta il concetto di recidiva nel quinquennio(accertamento in via definitiva, in tempi diversie nel corso di un quinquennio, di tre distinte vio-lazioni), mentre il terzo comma dell’articolo 7del decreto legislativo 472/1997 si riferisce, tem-poralmente, a violazioni della stessa indole com-messe nei tre anni precedenti. Vi è, peraltro, danotare che, a differenza della disposizione gene-rale, in materia di scontrini e ricevute fiscali, nelcalcolo delle tre violazioni, si tiene conto anchedelle violazioni definite in via agevolata.

L’accertamento della mancata installazionedei misuratori fiscali comporta, ai sensi del ter-zo comma, la sospensione della licenza o del-l’autorizzazione all’esercizio dell’attività per unperiodo da 15 giorni a due mesi; la sospensionedella licenza o dell’autorizzazione all’eserciziodell’attività, inoltre, «in caso di recidiva», si ap-plica per un periodo da due a sei mesi.

Il comma in esame non definisce quando siaipotizzabile la recidiva: in merito, non riteniamoapplicabile il concetto di recidiva emergente dalcomma analizzato in precedenza (e, in particola-re, il rinvio al quinquennio), ma, piuttosto, in as-senza di specifica norma, propendiamo per l’ap-plicazione dei principi generali e, di conseguen-za, dell’articolo 7 del D.Lgs. 472/1997.

Il quarto comma si riferisce alle ipotesi di vio-lazione degli operatori finanziari, statuendo che incaso di “recidiva” l’autore delle violazioni stesse èinterdetto dalle cariche di amministratore della ban-ca, società o ente per un periodo da tre a sei mesi.

(continua)

Pag. 1432 – n. 13/98 28/03/1997

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SANZIONI TRIBUTARIE

Art. 12Sanzioni accessorie in materia di imposte dirette

ed imposta sul valore aggiunto

1. Quando è irrogata una sanzione amministra-tiva superiore a lire cento milioni e la sanzione edit-tale prevista per la più grave delle violazioni accer-tate non è inferiore nel minimo a ottanta milioni enel massimo a centosessanta milioni di lire, si ap-plica, secondo i casi, una delle sanzioni accessoriepreviste nel decreto legislativo recante i principigenerali per le sanzioni amministrative in materiatributaria, per un periodo da uno a tre mesi. La du-rata delle sanzioni accessorie può essere elevata finoa sei mesi, se la sanzione irrogata è superiore a lireduecento milioni e la sanzione edittale prevista perla più grave violazione non è inferiore nel minimo acentosessanta milioni di lire.

2. Qualora siano state definitivamente accerta-te, in tempi diversi, tre distinte violazioni dell’ob-bligo di emettere la ricevuta fiscale o lo scontrinofiscale compiute in giorni diversi nel corso di un

(segue)

Per la “recidiva” valgono le considerazionisvolte precedentemente e che rinviano all’appli-cazione della disciplina prevista, in via generale,dall’articolo 7 del D.Lgs. 472/1997.

Si ritiene opportuno ricordare che, poiché ilcomma in esame parla di recidiva nelle violazio-ni previste dall’articolo 10 e l’articolo 7 del D.Lgs.472/1997 parla di «violazioni della stessa indo-le», tutte quelle dell’articolo 10 sono da conside-

rare violazioni della stessa indole, attesi i profilidi sostanziale identità desumibili dalle modalitàdell’azione.

È altrettanto ovvio che, per potersi parlare direcidiva, appare necessario che le violazioni sia-no addebitabili ad uno stesso autore, a prescin-dere dal fatto che, al momento della commissio-ne, rivesta o meno la qualifica di amministratoredi banca, società o ente.

quinquennio, anche se non sono state irrogate san-zioni accessorie in applicazione delle disposizionidel decreto legislativo recante i principi generali perle sanzioni amministrative in materia tributaria, èdisposta la sospensione della licenza o dell’autoriz-zazione all’esercizio dell’attività ovvero dell’eser-cizio dell’attività medesima per un periodo da quin-dici giorni a due mesi. Se i corrispettivi non docu-mentati nel corso del quinquennio eccedono la som-ma di lire duecento milioni la sospensione è dispo-sta per un periodo da due a sei mesi.

3. Se è accertata l’omessa installazione degliapparecchi misuratori previsti dall’articolo 1 dellalegge 26 gennaio 1983, n. 18, è disposta la sospen-sione della licenza o dell’autorizzazione all’eserci-zio dell’attività nei locali ad essa destinati per unperiodo da quindici giorni a due mesi. In caso direcidiva, la sospensione è disposta da due a sei mesi.

4. In caso di recidiva nelle violazioni previstedall’articolo 10, l’autore delle medesime è interdettodalle cariche di amministratore della banca, societào ente per un periodo da tre a sei mesi.

n. 13/98 – Pag. 143328/03/1998

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SANZIONI TRIBUTARIE

ART. 13 — RITARDATI OD OMESSI VERSAMENTI DIRETTI

COMMENTO

(continua)

Gli articoli 13, 14 e 15 disciplinano le san-zioni in materia di riscossione e compongono ilTitolo II del D. L. vo 471/1997.

L’ articolo 13, in particolare, sanziona gliomessi o i ritardati versamenti che risultano dal-la dichiarazione.

Il primo comma, infatti, stabilisce che lesanzioni ivi previste (pari al 30% dell’importo)si applicano a carico di chi, alle previste scaden-ze, non esegue in tutto o in parte:

• i versamenti in acconto;• i versamenti periodici;• il versamento di conguaglio;• il versamento a saldo,dell’imposta risultante dalla dichiarazione.

Poiché la sanzione si applica nella misura del30% su ogni importo non versato (o versato tardi-vamente), allo scopo di evitare una duplicazionedella sanzione, è stato stabilito che, nel caso disanzione rapportata al mancato (o parziale) versa-mento di conguaglio o a saldo, devono essere de-tratti, dalla base di commisurazione cui applicarela percentuale del 30%, gli importi dei versamentiperiodici e di acconto e che tali detrazioni devonoavvenire anche nel caso in cui i versamenti perio-dici o in acconto non siano stati eseguiti.

La logica di queste detrazioni è rinvenibilein ciò che è stato ricordato poc’anzi: non deveessere dimenticato, infatti, che il comma che stia-mo commentando rapporta il 30% ad ogni versa-mento non eseguito. Conseguenzialmente, ne di-scende che:

• se il versamento in acconto o i versamenti

periodici sono stati regolarmente eseguiti, nonvi sarebbe motivo per applicare su di essi unasanzione;

• se, al contrario, il versamento in acconto oi versamenti periodici non sono stati regolarmenteeseguiti, il 30% sarebbe, di per sé, rapportato aciascuno di essi, per cui vi sarebbe una sostan-ziale duplicazione di sanzione laddove venissero(nuovamente) considerati come base di calcoloper l’applicazione della sanzione (anche) sul sal-do o sul conguaglio.

Nell’ambito dello stesso comma, è previstoche la sanzione, sempre nella misura del 30%, siapplichi anche nelle ipotesi in cui:

• una maggiore imposta da versareo• una minore eccedenza detraibileemerga soltanto a seguito di correzione, in

sede di controllo della dichiarazione annuale, dierrore materiale o di calcolo.

In altre parole, la sanzione trova applicazio-ne anche nel caso in cui l’imposta versata sia esat-tamente quella indicata in dichiarazione, ma ladichiarazione stessa rechi in sé, per un erroremateriale o di calcolo, l’indicazione di una mi-nore imposta o di una maggiore eccedenza de-traibile.

Dalla esplicita previsione della sanzione neicasi di errore materiale o di calcolo, sembra de-rivarne la presunzione normativa di non ricon-ducibilità di tale ipotesi tra i casi di “errore sulfatto”, indicato dall’articolo 6, primo comma, delD.Lgs. 472/1997, tra le cause di non punibilità(«Se la violazione è conseguenza di errore sul

Pag. 1434 – n. 13/98 28/03/1997

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SANZIONI TRIBUTARIE

Titolo II

SANZIONI IN MATERIADI RISCOSSIONE

Art. 13Ritardati od omessi versamenti diretti

1. Chi non esegue, in tutto o in parte, alle pre-scritte scadenze, i versamenti in acconto, i versa-menti periodici, il versamento di conguaglio o a sal-do dell’imposta risultante dalla dichiarazione, de-tratto in questi casi l’ammontare dei versamenti pe-riodici e in acconto, ancorchè non effettuati, è sog-getto a sanzione amministrativa pari al trenta percento di ogni importo non versato, anche quando, inseguito alla correzione di errori materiali o di cal-

colo rilevati in sede di controllo della dichiarazioneannuale, risulti una maggiore imposta o una minoreeccedenza detraibile. Identica sanzione si applicanei casi di liquidazione della maggior imposta aisensi degli articoli 36-bis e 36-ter del decreto delPresidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.600 (vedi pag. 1454), e ai sensi dell’articolo 54-bisdel decreto del Presidente della Repubblica 26 otto-bre 1972, n. 633 (vedi pag. 1450).

2. Fuori dei casi di tributi iscritti a ruolo, la san-zione prevista al comma 1 si applica altresì in ogniipotesi di mancato pagamento di un tributo o di unasua frazione nel termine previsto.

3. Le sanzioni previste nel presente articolo nonsi applicano quando i versamenti sono stati tempe-stivamente eseguiti ad ufficio o concessionario di-verso da quello competente.

(segue)

fatto, l’agente non è responsabile quando l’erro-re non è determinato da colpa»).

In estrema sintesi, si ha la sensazione che illegislatore abbia attribuito una presunzione di “col-pa” nelle ipotesi di un tal tipo di errore (materialeo di calcolo): ciò che costituisce un’altra deroga alprincipio della responsabilità personale.

La stessa sanzione (del 30%) si applica, pereffetto dell’ultimo periodo del primo comma,qualora venga liquidata una maggiore imposta insede di liquidazione dell’imposta dovuta in basealle dichiarazioni o in sede di controllo formaledelle dichiarazioni stesse.

Per conferire carattere di sistematicità, si ri-corda che, ai sensi dell’articolo 17, comma terzo,del D.Lgs. 472/1997 «sono irrogate medianteiscrizione a ruolo, senza previa contestazione, lesanzioni per omesso o ritardato pagamento deitributi, ancorché risultante eseguite ai sensi de-gli articoli 36-bis e 36-ter del D.P.R. 600/1973 ,concernente disposizioni comuni in materia di ac-certamento delle imposte sui redditi, e ai sensi

degli articoli 54-bis e 60, comma sesto, del D.P.R.633/1972, recante istituzione e disciplina dell’im-posta sul valore aggiunto. Non si applica la defi-nizione agevolata prevista nel comma 2».

Si rammenta, inoltre, che:

• per effetto del secondo comma, l’applica-zione della sanzione nella misura del 30% delnon versato o del versato tardivamente si applicaper ogni tributo;

• ai sensi del terzo comma, la sanzione nonsi applica quando il versamento è stato eseguitotempestivamente, seppure ad ufficio o conces-sionario diverso da quello competente;

• trova comunque applicazione l’articolo 13del D. Lgs. 472/1997, in materia di “ravvedimen-to” (e, in particolare, la lettera a) dello stessoarticolo che prevede la riduzione della sanzionea 1/8 del minimo nei casi di mancato pagamentodel tributo o di un acconto, se esso viene esegui-to nel termine di 30 giorni).

n. 13/98 – Pag. 143528/03/1998

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SANZIONI TRIBUTARIE

Art. 14Violazioni dell’obbligo di esecuzione

di ritenute alla fonte

1. Chi non esegue, in tutto o in parte, le rite-nute alla fonte è soggetto alla sanzione ammini-strativa pari al venti per cento dell’ammontare nontrattenuto, salva l’applicazione delle disposizio-ni dell’articolo 13 per il caso di omesso versa-mento.

In tema di obbligo di effettuazione e di ver-samento delle ritenute alla fonte, l’articolo 14sanziona:

• con il 20% dell’importo non trattenuto, lamancata effettuazione, in tutto o in parte, delleritenute alla fonte;

• con il 30% dell’importo non versato, il casodelle ritenute effettuate e non versate o versatesolo parzialmente.

Con riferimento a quest’ultima ipotesi, vi èda evidenziare come l’articolo in esame sembrasanzionare soltanto le ipotesi di “omesso” versa-mento, ma non anche quelle di “ritardato versa-mento”: l’articolo 13, infatti, è espressamente ri-chiamato, nella sua interezza, soltanto per «il casodi omesso versamento».

La norma (articolo 15) sanziona l’ipotesiin base alla quale dalle distinte di versamento(o dalle deleghe o dai bollettini di conto corren-te postale) non si riesca ad identificare il sog-getto che ha eseguito il versamento o ad impu-tare correttamente la somma versata, conside-rando che la distinta dei versamenti (così comeil versamento diretto mediante conto correntepostale) deve indicare le generalità del contri-buente (o, se diverso da persona fisica, denomi-nazione o ragione sociale), domicilio fiscale,l’imposta e il periodo cui si riferisce il versa-mento.

La sanzione prevista va da Lit. 200 mila aLit 1 milione: incomberà sul concessionario perla riscossione l’obbligo di comunicare l’infrazioneall’ufficio o ente competente.

ART. 14 — VIOLAZIONI DELL’OBBLIGO DI ESECUZIONE DI RITENUTE ALLA FONTE

ART. 15 — INCOMPLETEZZA DEI DOCUMENTI DI VERSAMENTO

COMMENTO

Art. 15Incompletezza dei documenti di versamento

1. Nei casi in cui i documenti utilizzati per iversamenti diretti non contengono gli elementi ne-cessari per l’identificazione del soggetto che liesegue e per l’imputazione della somma versata,si applica la sanzione amministrativa da lire due-centomila a lire un milione.

2. Il concessionario per la riscossione è tenuto acomunicare l’infrazione all’ufficio o all’ente impo-sitore.

Pag. 1436 – n. 13/98 28/03/1997

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ART. 16 — ABROGAZIONE DI NORME

ART. 17 — ENTRATA IN VIGORE

COMMENTO

Il principio da tener presente nell’interpreta-zione delle disposizioni abrogate, al di là dellaspecifica enunciazione delle norme esplicitamenteindicate, è quello contenuto nel secondo comma,in base alla quale «è abrogata ogni disposizionein contrasto con il presente decreto».

Sarà quindi cura dell’interprete ricercare, nel-l’ambito dell’ordinamento vigente, le disposizionisanzionatorie ivi disseminate e considerarle abro-gate qualora si presentino contrastanti con le di-sposizioni del D.Lgs. 471/1997 ma, anche e so-prattutto, con i principi generali in materia san-zionatoria di cui al D.Lgs. 472/1997.

L’ articolo 16, comma 2, infatti, va letto con-giuntamente soprattutto con l’articolo 29, com-ma 2, del D.Lgs. 472/1997 ai sensi del quale «èabrogata ogni altra norma in materia di sanzioniamministrative tributarie, nonché della loro de-terminazione e irrogazione, non compatibile conle disposizioni del presente decreto».

Per disciplinare compiutamente la fase ditransizione, inoltre, si ricorda che, per effetto del-l’articolo 25, comma 2, del decreto da ultimo ri-chiamato, gli articoli 3 (principio di legalità), 4

(imputabilità), 5 (colpevolezza), 6 (cause di nonpunibilità), 8 (intrasmissibilità della sanzione aglieredi) e 12 (concorso di violazioni e violazionicontinuate) si applicano ai procedimenti in corsoalla data di entrata in vigore del decreto stesso.

E, soprattutto, si deve ancora ricordare che,per effetto dell’articolo 2 del D.Lgs. 472/1997«nessuno può essere assoggettato a sanzione senon in forza di una legge entrata in vigore primadella commissione della violazione.

Salvo diversa previsione di legge, nessunopuò essere assoggettato a sanzioni per un fattocher, secondo una legge posteriore, non costitui-sce violazione punibile. Se la sanzione è già sta-ta irrogata con provvedimento definitivo il debi-to residuo si estingue, ma non è ammessa ripeti-zione di quanto pagato.

Se la legge in vigore al momento in cui è sta-ta commessa la violazione e le leggi posterioristabiliscono sanzioni di entità diversa, si appli-ca la legge più favorevole, salvo che il provvedi-mento di irrogazione sia divenuto definitivo».

Al momento, è previsto che il decreto entriin vigore il 1° aprile 1998 (articolo 17).

n. 13/98 – Pag. 143728/03/1998

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Titolo III

DISPOSIZIONI COMUNI

Art. 16Abrogazione di norme

1. Sono abrogati:

a) gli articoli da 41 a 49, 58, 61, primo comma,primo periodo, limitatamente alle parole «o del se-parato avviso di cui al terzo comma dell’articolo58», e secondo periodo, 73-bis, commi secondo,quarto e quinto, del decreto del Presidente della Re-pubblica 26 ottobre 1972, n. 633 (vedi pag. 1447);

b) gli articoli da 46 a 55 e 57, ultimo comma,del decreto del Presidente della Repubblica 29 set-tembre 1973, n. 600 (vedi pag. 1455);

c) gli articoli da 92 a 96, 97, ad eccezione delsesto comma, e 98 del decreto del Presidente dellaRepubblica 29 settembre 1973, n. 602 (vedi pag.1458);

d) l’articolo 8, commi dal quarto al nono, dellalegge 10 maggio 1976, n. 249 (1), aggiunti dall’ar-ticolo 1 della legge 13 marzo 1980, n. 71;

e) l’articolo 2, ad eccezione dei commi settimoe ottavo, della legge 26 gennaio 1983, n. 18 (2);

f) l’articolo 5, comma 11, del decreto-legge 27aprile 1990, n. 90, convertito, con modificazioni,dalla legge 26 giugno 1990, n. 165 (3);

g) l’articolo 54, ad eccezione del comma 8, deldecreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito,con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n.427 (4);

h) l’articolo 34, commi 2 e 3 del decreto-legge23 febbraio 1995, n. 41, convertito, con modifica-zioni, dalla legge 22 marzo 1995, n. 85 (5).

2. È altresì abrogata ogni altra disposizione incontrasto con il presente decreto.

Nota (1)

L 10 maggio 1976, n. 249, di conversione delDL 18 marzo 1976, n. 46

Misure urgenti in materia tributaria

Art. 8 (1)

[1] Con decreti del Ministro per le finanze (2) può essere stabilito

nei confronti di determinate categorie di contribuenti dell’impostasul valore aggiunto l’obbligo di rilasciare apposita ricevuta fiscaleper ogni operazione per la quale non è obbligatoria la emissionedella fattura. L’obbligo può essere imposto anche per limitati perio-di di tempo in relazione alle esigenze di controllo dell’applicazionedel tributo (3).

[2] Con i medesimi decreti (2) sono determinate le caratteristichedella ricevuta fiscale e le modalità per il rilascio nonché tutti gli altriadempimenti atti ad assicurare l’osservanza dell’obbligo di cui alprecedente comma.

[3] I decreti non potranno entrare in vigore prima di tre mesidalla pubblicazione di essi nella Gazzetta Ufficiale della Repubblicaitaliana.

[[4] In caso di mancata emissione della ricevuta o di emissionedel documento stesso con indicazione del corrispettivo in misurainferiore a quella reale, quando tale indicazione è prescritta, si ap-plica la pena pecuniaria da lire 400.000 a lire 1.800.000 (4). Lapena è ridotta ad un quarto se la ricevuta, pur essendo stata emes-sa, non è consegnata al destinatario (comma sostituito dall’art. 1,legge 13/03/1980, n. 71)] (5).

[[5] Al destinatario della ricevuta fiscale che, a richiesta degli orga-ni accertatori nel luogo della prestazione o nelle immediate adiacenze,non è in grado di esibire la ricevuta o la esibisce con l’indicazione delcorrispettivo inferiore a quello reale, quando tale indicazione è pre-scritta, si applica la pena pecuniaria da lire 50.000 (6) a lire 200.000(6) (comma aggiunto dall’art. 1, legge 13/03/1980, n. 71)] (5).

[[6] Per ogni altra violazione delle disposizioni contenute nei de-creti di cui al secondo comma, si applica le pena pecuniaria da lire40.000 (4) a lire 400.000 (4) (comma aggiunto dall’art. 1, L 13/03/1980, n. 71)] (5).

[[7] Per le violazioni previste nel quarto, quinto e sesto comma, èconsentito al trasgressore di pagare all’Ufficio dell’imposta sul va-lore aggiunto competente una somma rispettivamente pari ad unsesto e ad un terzo del massimo, mediante versamento entro i quin-dici giorni ovvero dal sedicesimo al sessantesimo giorno successi-vo alla data di notifica del relativo verbale di constatazione. Il pa-gamento estingue l’obbligazione relativa alla pena pecuniaria na-scente dalla violazione (comma aggiunto dall’art. 1, L 13/03/1980,n. 71)] (5).

[[8] Qualora siano state accertate definitivamente, a seguito diconstatazioni avvenute in tempi diversi, tre distinte violazioni del-l’obbligo di emettere la ricevuta fiscale, commesse in giorni diversinel corso di un quinquennio, l’Autorità amministrativa competente(7) (8) dispone, per un periodo non inferiore a tre giorni e nonsuperiore ad un mese, conformemente alla proposta dell’Ufficio del-l’imposta sul valore aggiunto (9), la sospensione della licenza odell’autorizzazione all’esercizio dell’attività svolta (10) (comma ag-giunto dall’art. 1, L 13/03/1980, n. 71)] (5).

[[9] Agli effetti del precedente comma si tiene conto anche delleviolazioni per le quali è intervenuto il procedimento di cui al setti-mo comma (comma aggiunto dall’art. 1, L 13/03/1980, n. 71).] (5)

[10] All’accertamento delle violazioni provvedono la Guardia difinanza e gli Uffici dell’imposta sul valore aggiunto. Le relative san-zioni sono applicate dall’Ufficio dell’imposta sul valore aggiuntonella cui circoscrizione si trova il domicilio fiscale del contribuentetenuto ad emettere la ricevuta fiscale (comma aggiunto dall’art. 1,L 13/03/1980, n. 71).

[11] Chiunque forma, in tutto o in parte o altera stampati, docu-menti o registri previsti nei decreti di cui al secondo comma e ne fauso, o consente che altri ne facciano uso, al fine di eludere le dispo-sizioni della presente legge nonché quelle degli stessi decreti, è pu-nito con la reclusione da sei mesi a tre anni. Alla medesima penasoggiace chi, senza aver concorso nella falsificazione dei documenti,ne fa uso agli stessi fini (comma aggiunto dall’art. 1, L 13/03/1980,n. 71).

Pag. 1438 – n. 13/98 28/03/1997

Finanza & Fisco

SANZIONI TRIBUTARIE

[12] Qualora sia stato notificato avviso di irrogazione di penapecuniaria in dipendenza di violazione dell’obbligo di emissionedella ricevuta fiscale o di emissione del documento stesso con indi-cazione del corrispettivo in misura inferiore a quella reale, può es-sere ordinata dall’intendente di finanza (8), su proposta dell’Ufficiodella imposta sul valore aggiunto, sentito l’interessato, senza pre-giudizio dell’applicazione delle sanzioni previste dalla presente leg-ge, la chiusura dell’esercizio ovvero la sospensione della licenza odell’autorizzazione all’esercizio dell’attività svolta, per un periodonon inferiore a tre giorni e non superiore ad un mese (10) (11) (commaaggiunto dall’art. 6, terzo comma, DL 01/10/1982, n. 697, conv.con mod. dalla L. 29/11/1982, n. 887).

(1) Per l’esenzione dal bollo per la ricevuta fiscale vedi l’art. 13 della L29/02/1980, n. 31, in Gazzetta Ufficiale n. 59/80 che si riporta:

La ricevuta fiscale di cui all’art. 8 della L 10/05/1976, n, 249, è esentedall’imposta di bollo.

Per la sanatoria per le irregolarità nelle dichiarazioni IVA vedi art. 19-bis delDL 41/95, conv. con mod. dalla L 85/95.

(2) Cfr. DM 13/10/1979, DM 02/07/1980 e DM 28/01/1983.

(3) Cfr. art. 12 della legge 30/12/1991, n. 413.

(4) Importo così aumentato dall’art. 8, primo comma, DL 30/09/1989, n. 332,conv. con mod. dalla L. 384/89.

(5) Comma abrogato dall’art. 16, comma 1, lett. d) del D.Lgs. 18/12/1997, n.471 a decorrere dal 01.04.1998.

(6) Importo fissato dall’art. 12, comma 11, della L 30/12/1991, n. 413

(7) Art. 2 della L 13/07/1985, n. 354:«1. Nelle ipotesi di cui all’ottavo comma dell’art. 8 della legge 10/05/1976,n. 249, quale modificato dalla L 13/03/1980, n. 71, e di cui al quarto e alpenultimo comma dell’art. 2 della L 26/01/1983, n. 18, l’Autorità amministra-tiva competente a disporre la chiusura dell’esercizio ovvero la sospensionedella licenza o dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività svolta è l’inten-dente di finanza nella cui circoscrizione la violazione è stata accertata».

(8) Art. 75, comma 2, del DPR 27/03/1992, n. 287:«2. Alla data di attivazione delle direzioni regionali delle entrate e delle dire-zioni compartimentali del territorio, le intendenze di finanza, gli ispettoraticompartimentali delle imposte dirette e gli ispettorati compartimentali delletasse ed imposte indirette sugli affari, nonché il servizio permanente di con-trollo contabile amministrativo delle riscossioni, eseguite per conto dello Sta-to dall’Automobile Club d’Italia (A.C.I.) e dalla Società Italiana Autori edEditori (S.I.A.E.), sono soppressi e le relative competenze sono attribuite se-condo le previsioni del presente regolamento».

(9) Art. 41 del DPR 27/03/1992, n. 287:1. Gli uffici delle entrate, da istituire in numero non superiore a mille, svolgo-

no funzioni operative per l’applicazione dei tributi di competenza del diparti-mento delle entrate.

2. L’attività di accertamento è svolta sulla base di programmi annuali dicontrollo.

3. Gli uffici delle entrate hanno competenza a decidere sui ricorsi in materiadi finanza locale ed esercitano altresì le seguenti attribuzioni:

da a) ad n) (omissis);o) sospensione della licenza o dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività

di cui al quarto comma dell’articolo 2 della legge 26/01/1983, n. 18, e all’otta-vo comma dell’articolo 8 della legge 10/05/1976, n. 249;

p) (omissis).

(10) Si riporta uno stralcio della circolare n. 88 E del 28/03/1995, per la parteche riguarda l’applicazione della chiusura delle liti fiscali pendenti (art.2-quinquies del DL 564/94, conv. con mod. dalla L 656/94), alle violazionidell’obbligo di emettere scontrini e ricevute fiscali.4) Casi particolari (sospensione della licenza):a) ai sensi dell’articolo 8, comma ottavo, della legge 10 maggio 1976, n. 249,e successive modificazioni, e dell’articolo 2, comma quarto, della legge 26gennaio 1983, n. 18, qualora siano state accertate definitivamente tre distinteviolazioni dell’obbligo di emettere, rispettivamente, la ricevuta fiscale o loscontrino fiscale, viene, come noto, disposta la sospensione della licenza odell’autorizzazione all’esercizio dell’attività svolta.La definizione delle liti fiscali insorte per violazione degli obblighi di rilasciodella ricevuta fiscale o dello scontrino fiscale, non costituendo un accertamen-

to definitivo di detta infrazione, non rileva ai fini dell’applicazione delle san-zioni di cui sopra.Qualora, poi, sia stata comminata la sospensione discrezionale della licenza odell’autorizzazione all’esercizio dell’attività ai sensi dell’articolo 8, dodicesi-mo comma, della sopracitata legge n. 249 del 1976 o dell’articolo 2, ottavo enono comma della legge n. 18 del 1983 di cui sopra, e sia tuttora pendente lalite relativa, la definizione della controversia principale comporta anche l’estin-zione della lite concernente la sanzione accessoria.

(11) Per le violazioni continuate e la riduzione delle sanzioni si riporta DL 01/10/1982 n. 697, conv. con mod. dalla L 29/11/1982, n. 887, in Gazzetta Uffi-ciale 273/82.

Nota (2)

L 26 gennaio 1983, n. 18

Obbligo da parte di determinate categorie di contribuenti del-l’imposta sul valore aggiunto di rilasciare uno scontrino fiscalemediante l’uso di speciali registratori di cassa

Art. 2 (1)

[[1] In caso di mancata emissione dello scontrino fiscale o diemissione del documento stesso con indicazione del corrispettivo inmisura inferiore a quella reale si applica la pena pecuniaria da lirequattrocentomila (2) a lire unmilioneottocentomila (2). La pena èridotta ad un quarto se lo scontrino, pur essendo stato emesso, nonè consegnato al destinatario.] (3)

[[2] Per ogni altra violazione delle disposizioni contenute nei de-creti previsti nell’art. 1, si applica la pena pecuniaria da lirequarantamila (2) a lire quattrocentomila (2).] (3)

[[3] Al destinatario dello scontrino fiscale che, a richiesta degliorgani accertatori nel luogo della operazione o nelle immediateadiacenze, non è in grado di esibire lo scontrino o lo esibisce conl’indicazione del corrispettivo inferiore a quello reale, si applica lapena pecuniaria da lire 50.000 a lire 200.000 (comma aggiuntodall’art. 12, comma 12, legge 30/12/1991, n. 413).] (3)

[[4] Per le violazioni previste nel primo e secondo comma, è con-sentito al trasgressore di pagare all’Ufficio dell’imposta sul valoreaggiunto competente una somma rispettivamente pari ad un sesto ead un terzo del massimo, mediante versamento entro i quindici giorniovvero dal sedicesimo al sessantesimo giorno successivo alla datadi notifica del relativo verbale di constatazione. Il pagamento estin-gue l’obbligazione relativa alla pena pecuniaria nascente dalla vio-lazione.] (3)

[[5] Qualora siano state accertate definitivamente, a seguito diconstatazioni avvenute in tempi diversi, tre distinte violazioni del-l’obbligo di emettere lo scontrino fiscale, commesse in giorni diver-si nel corso di un quinquennio, l’Autorità amministrativa compe-tente dispone, conformemente alla proposta dell’Ufficio dell’impo-sta sul valore aggiunto, la sospensione per un periodo non inferio-re a tre giorni e non superiore ad un mese della licenza o dell’auto-rizzazione all’esercizio dell’attività svolta (4) (5).] (3)

[[6] Agli effetti del precedente comma si tiene conto anche delleviolazioni per le quali è intervenuto il procedimento di cui al terzocomma.] (3)

[7] All’accertamento delle violazioni provvedono la Guardia difinanza e gli Uffici dell’imposta sul valore aggiunto. Le relative san-zioni sono applicate dall’Ufficio dell’imposta sul valore aggiuntonella cui circoscrizione si trova il domicilio fiscale del contribuentetenuto ad emettere lo scontrino fiscale.

[8] Chiunque manomette o comunque altera gli apparecchi misu-

n. 13/98 – Pag. 143928/03/1998

Finanza & Fisco

SANZIONI TRIBUTARIE

ratori previsti nell’art. 1 o fa uso di essi allorché siano stati manomes-si o alterati o consente che altri ne faccia uso al fine di eludere ledisposizioni della presente legge è punito con la reclusione dai seimesi a tre anni. Con la stessa pena è punito chiunque, allo stesso fine,forma in tutto o in parte stampati, documenti o registri prescritti daidecreti indicati nell’art. 1 o li altera e ne fa uso o consente che altri nefaccia uso; nonché chiunque, senza avere concorso nella falsificazio-ne, fa uso degli stessi stampati, documenti o registri.

[[9] Per coloro i quali, pur essendo obbligati, non installano neilocali in cui sono eseguite le operazioni di cui all’art. 1 gli apparec-chi misuratori ivi prescritti, è disposta dall’Autorità amministrativacompetente la sospensione della licenza o dell’autorizzazione al-l’esercizio dell’attività nei suddetti locali per un periodo non infe-riore a 15 e non superiore a 60 giorni (4).] (3)

[10] La disposizione del precedente comma si applica anche senei locali ivi indicati sono in uso apparecchi misuratori diversi daquelli prescritti.] (3)

(1) Per la sanatoria per le irregolarità nelle dichiarazioni IVA vedi art. 19-bis delD.L. 41/95, conv. con mod. dalla L. 85/95.

(2) Importo così elevato dall’art. 8, comma 1, DL 30/09/1989,n. 332, conv. conmod. dalla L 384/89.

(3) Comma abrogato dall’art. 16, comma 1, lett. e) del D.Lgs. 18/12/1997, n.471 a decorrere dal 01.04.1998.

(4) Art. 2 della L 13/07/1985, n. 354:«1. Nelle ipotesi di cui all’ottavo comma dell’art. 8 della legge 10/05/1976,n. 249, quale modificato dalla legge 13/03/1980, n. 71, e di cui al quarto e alpenultimo comma dell’art. 2 della legge 26/01/1983, n. 18, l’Autorità ammini-strativa competente a disporre la chiusura dell’esercizio ovvero la sospensionedella licenza o dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività svolta è l’inten-dente di finanza nella cui circoscrizione la violazione è stata accertata».

(5) Art. 75, comma 2, del DPR 27/03/1992, n. 287:«2. Alla data di attivazione delle direzioni regionali delle entrate e delle dire-zioni compartimentali del territorio, le intendenze di finanza, gli ispettoraticompartimentali delle imposte dirette e gli ispettorati compartimentali delletasse ed imposte indirette sugli affari, nonché il servizio permanente di con-trollo contabile amministrativo delle riscossioni eseguite per conto dello Statodall’Automobile Club d’Italia (A.C.I.) e dalla Società Italiana Autori ed Editori(S.I.A.E.), sono soppressi e le relative competenze sono attribuite secondo leprevisioni del presente regolamento».

Nota (3)

DL 27 aprile 1990, n. 90, conv., con mod.,dalla L 26 giugno 1990, n. 165

Disposizioni in materia di determinazione del reddito ai fini delleimposte sui redditi, di rimborsi dell’imposta sul valore aggiunto edi contenzioso tributario, nonché altre disposizioni urgenti

Art. 5

1. Al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n.636, sono apportate le seguenti modificazioni:

(Omissis)

[2. Fermo restando il disposto dell’articolo 54, ultimo comma,del decreto del Presidente della Repubblica 29/09/1973, n. 600 edell’articolo 58, quarto comma, del decreto del Presidente dellaRepubblica 26/10/1972, n. 633, le pendenze tributarie conseguentialla notifica degli avvisi di accertamento e dei provvedimenti cheirrogano le sanzioni possono essere definite con il pagamento entrosessanta giorni dalla notifica stessa di una somma corrispondente

all’80 per cento dei tributi o dei maggiori tributi accertati, dellesoprattasse dovute e delle pene pecuniarie irrogate, qualora l’im-porto complessivo non risulti superiore a lire cinque milioni.] (Com-ma abrogato dall’art. 17, comma 1, del D.Lgs. 19/06/1997, n. 218)

[3. In calce agli atti di cui al comma 2, oltre all’indicazione pre-scritta dal secondo comma dell’articolo 16 del decreto del Presi-dente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 636, è apposta anchel’indicazione della facoltà ivi prevista.] (Comma abrogato dall’art.17, comma 1, del D.Lgs. 19/06/1997, n. 218).

4. Le controversie indicate nel comma 2 pendenti dinanzi allecommissioni tributarie, il cui importo complessivo non risulti supe-riore a lire dieci milioni, possono essere definite fino a quando nonsia intervenuta la decisione della commissione tributaria di secondogrado con il pagamento di una somma pari al 90 per cento dei tribu-ti ancora controversi e delle residue somme per soprattasse e persanzioni pecuniarie. Dell’avvenuto pagamento viene data comuni-cazione al presidente della commissione, che, con propria ordinan-za, dichiara cessata la materia del contendere.

5. Ai fini della definizione delle pendenze e delle controversie dicui ai commi 2 e 4, gli interessi sono versati contestualmente allesomme dovute ai sensi dei predetti commi e vanno calcolati decor-so un semestre dalla data di scadenza del termine di presentazionedella dichiarazione, per ogni semestre intero successivo fino alladata del pagamento, nella misura prevista dall’articolo 20 del decre-to del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602.

6. Con decreto del Ministro delle finanze da pubblicare nella Gaz-zetta Ufficiale sono stabilite le modalità per l’effettuazione dei ver-samenti di cui ai commi 2 e 4.

7. La misura delle imposte o delle maggiori imposte prevista dallelettere a) e b) del secondo comma dell’articolo 15 del DPR 29 set-tembre 1973, n. 602, è rispettivamente elevata a due terzi dell’im-posta corrispondente all’imponibile o al maggior imponibile decisodalla commissione tributaria di primo grado e a tre quarti di quellacorrispondente all’imponibile o al maggior imponibile determinatodalla commissione tributaria di secondo grado. La misura dell’im-posta o della maggiore imposta sul valore aggiunto prevista dai nu-meri 1), 2) e 3) del secondo comma dell’articolo 60 del DPR 26ottobre 1972, n. 633, è rispettivamente elevata alla metà dell’am-montare accertato dall’ufficio, a due terzi dell’ammontare accertatodalla commissione tributaria di primo grado e a tre quarti di quelloaccertato dalla commissione tributaria di secondo grado.

8. Se alcuni elementi del maggior imponibile e della maggior im-posta accertati ai fini delle imposte sui redditi e dell’imposta sulvalore aggiunto non sono oggetto di ricorso da parte del contri-buente, la riscossione provvisoria, di cui all’articolo 15 del DPR 29settembre 1973, n. 602, ed il pagamento di cui all’articolo 60 delDPR 26 ottobre 1972, n. 633, devono essere effettuati computandoper il loro intero ammontare i suddetti elementi.

9. Oltre le somme indicate nell’articolo 15, primo comma, delDPR 29 settembre 1973, n. 602, e nell’articolo 60, secondo comma,n. 1), del DPR 26 ottobre 1972, n. 633, devono essere iscritti a ruoloe pagati anche i relativi interessi.

10. Le soprattasse relative alle imposte sui redditi ed all’impostasul valore aggiunto devono essere iscritte a ruolo e pagate, in viaprovvisoria, dopo la decisione della commissione tributaria di se-condo grado assoggettata ad ulteriore gravame, nelle stesse misurepreviste per i tributi cui si riferiscono.

[11. Sulle soprattasse di cui al comma 10 si applicano gli interes-si a decorrere dal sessantesimo giorno successivo alla notificazionedell’atto con cui tali sanzioni sono state irrogate.] (Comma abro-gato dall’art. 16, comma 1, lett. f) del D.Lgs. 18/12/1997, n. 471 adecorrere dal 01.04.1998).

Pag. 1440 – n. 13/98 28/03/1997

Finanza & Fisco

SANZIONI TRIBUTARIE

Nota (4)

DL 30 agosto 1993, n. 331, conv. con mod. dalla L 29 ottobre 1933, n. 427

Armonizzazione delle disposizioni in materia di imposte sugli oliminerali, sull’alcole, sulle bevande alcoliche, sui tabacchi lavoratie in materia di IVA con quelle recate da direttive CEE e modifica-zioni conseguenti a detta armonizzazione, nonché disposizioni con-cernenti la disciplina dei centri autorizzati di assistenza fiscale, leprocedure dei rimborsi d’imposta, l’esclusione dall’ILOR dei red-diti di impresa fino all’ammontare corrispondente al contributodiretto lavorativo, l’istituzione per il 1993 di un’imposta erarialestraordinaria su taluni beni ed altre disposizioni tributarie

Art. 54Sanzioni

[1. Chi omette le annotazioni, prescritte dall’articolo 47, nel regi-stro di cui agli articoli 23 e 24 del DPR 26/10/1972, n. 633, degliacquisti intracomunitari di beni e delle prestazioni di servizi impo-nibili è punito con la pena pecuniaria in misura da due a quattrovolte l’imposta relativa alle operazioni stesse calcolata secondo ledisposizioni del presente decreto. Se le annotazioni sono eseguitecon indicazioni inesatte, tali da importare una imposta inferiore, siapplica la stessa sanzione, commisurata alla differenza. Le stessepene pecuniarie si applicano per le omissioni o inesatte annotazio-ni nel registro di cui all’articolo 47, comma 3.] (Comma abrogatodall’art. 16, comma 1, lett. g) del D.Lgs. 18/12/1997, n. 471 a de-correre dal 01.04.1998)

[2. Le sanzioni di cui al comma 1 si applicano anche se, in man-canza della comunicazione di cui all’articolo 50, comma 3, l’ope-razione è stata assoggettata ad imposta in altro Stato membro.](Comma abrogato dall’art. 16, comma 1, lett. g) del D.Lgs.18/12/1997, n. 471 a decorrere dal 01.04.1998)

[3. Per l’omessa presentazione della dichiarazione di cui all’arti-colo 49, comma 1, o per la presentazione di essa con l’indicazionedell’ammontare delle operazioni dell’imposta in misura inferiore, siapplica la pena pecuniaria da due a quattro volte l’imposta o lamaggiore imposta dovuta.] (Comma abrogato dall’art. 16, comma1, lett. g) del D.Lgs. 18/12/1997, n. 471 a decorrere dal 01.04.1998)

[4. Per l’omesso versamento, in tutto o in parte, dell’imposta ri-sultante dalla dichiarazione di cui al comma 3 si applica la soprat-tassa pari alla metà della somma non versata o versata in meno.](Comma abrogato dall’art. 16, comma 1, lett. g) del D.Lgs.18/12/1997, n. 471 a decorrere dal 01.04.1998)

[5. Per l’omessa presentazione della dichiarazione di cui all’arti-colo 50, comma 4, si applica la pena pecuniaria da lire 200 mila alire 2 milioni.] (Comma abrogato dall’art. 16, comma 1, lett. g) delD.Lgs. 18/12/1997, n. 471 a decorrere dal 01.04.1998)

[6. In caso di inosservanza delle disposizioni di cui all’articolo53, comma 3, si applica la sanzione di cui all’articolo 47, commaprimo, n. 3), del DPR 26/10/1972, n. 633.] (Comma abrogatodall’art. 16, comma 1, lett. g) del D.Lgs. 18/12/1997, n. 471 a de-correre dal 01.04.1998)

[7. Per l’omessa presentazione degli elenchi di cui all’articolo50, comma 6, o per la presentazione con dati incompleti o inesatti siapplicano le sanzioni previste nell’articolo 6, comma 4, del decre-to-legge 23 gennaio 1993, n. 16, convertito, con modificazioni, dal-la legge 24 marzo 1993, n. 75.] (comma abrogato ai sensi dell’art.34, del DL 23/02/1995, n. 41, conv. con mod. dalla L 85/95)

8. Le sanzioni stabilite nell’articolo 4, comma 1, del decreto-leg-ge 10/07/1982, n. 429, convertito, con modificazioni, dalla legge 07/08/1982, n. 516, si applicano anche a chi emette o utilizza fattu-

re o documenti equipollenti, relativi ad operazioni intracomunitariedi cui al presente decreto, indicanti numeri di identificazione diversida quelli veri in modo che ne risulti impedita l’individuazione deisoggetti cui si riferiscono.

[9. Le pene pecuniarie previste all’articolo 6, comma 4, del de-creto-legge 23/01/1993, n. 16, convertito, con modificazioni, dallalegge 24/03/1993, n. 75, non si applicano per gli errori formali com-messi fino al 30/06/1993 e per gli adempimenti omessi o irregolar-mente eseguiti entro la stessa data, purché regolarizzati entro trentagiorni dalla data di entrata in vigore della legge di conversione delpresente decreto. Non si fa luogo alla restituzione di importi giàpagati.] (Comma abrogato dall’art. 16, comma 1, lett. g) del D.Lgs.18/12/1997, n. 471 a decorrere dal 01.04.1998)

[9-bis. Il comma 4 dell’articolo 6 del decreto-legge 23/01/1993,n. 16, convertito, con modificazioni, dalla legge 24/03/1993, n. 75,è sostituito dal seguente: (omissis).] (Comma abrogato dall’art. 16,comma 1, lett. g) del D.Lgs. 18/12/1997, n. 471 a decorrere dal01.04.1998)

Nota (5)

DL 23 febbraio 1995, n. 41, conv., con mod.,dalla L 22 marzo 1995, n. 85

Misure urgenti per il risanamento della finanza pubblica e perl’occupazione nelle aree depresse

Art. 34Elenchi riepilogativi

1. Gli uffici abilitati a ricevere gli elenchi riepilogativi ai sensidell’articolo 50, comma 6, del decreto legge 30 agosto 1993, n.331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n.427, e quelli incaricati del controllo degli elenchi stessi, se rilevanoomissioni, irregolarità od inesattezze nella loro compilazione, prov-vedono direttamente all’integrazione o alla correzione, dandonenotizia al contribuente; se rilevano la mancata presentazione di talielenchi ovvero non hanno la disponibilità dei dati esatti, invianorichiesta scritta al contribuente invitandolo a presentare entro un ter-mine, comunque non inferiore a trenta giorni, gli elenchi ad un uffi-cio doganale abilitato ovvero a comunicare all’ufficio richiedente idati necessari per rimuovere le omissioni, le irregolarità e le inesat-tezze riscontrate. La presentazione degli elenchi presso gli ufficiabilitati può essere effettuata anche a mezzo raccomandata ed in talcaso, ai fini dell’osservanza dei termini, farà fede il timbro postale.

[2. L’omessa presentazione degli elenchi è punita con la penapecuniaria da lire un milione a lire quattro milioni per ciascun elen-co; la misura della sanzione è raddoppiata in caso di omessa pre-sentazione entro il termine fissato nella richiesta di cui al comma 1.Si applica una soprattassa pari al 20 per cento della pena pecunia-ria minima se l’elenco è presentato entro trenta giorni dalla sca-denza. (1)

3. L’omissione, l’irregolarità o l’inesattezza nella compilazionedi ciascuna riga degli elenchi di cui al comma 1 è punita con lapena pecuniaria da lire cinquantamila a lire duecentomila; la misu-ra della sanzione è raddoppiata in caso di mancata adesione entroil termine fissato nella richiesta di cui al comma 1. L’ammontaredelle sanzioni complessivamente irrogate per ciascun elenco nonpuò comunque superare il massimo della pena irrogabile per lamancata presentazione dello stesso, raddoppiata in caso di manca-ta adesione entro il termine fissato nella richiesta di cui al comma1. Tuttavia la pena pecuniaria non si applica se i dati mancanti o

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Finanza & Fisco

SANZIONI TRIBUTARIE

inesatti, purché integrati o corretti a norma del comma 1, risultinoprivi di rilevanza o comunque siano da ritenere non imputabili alcontribuente. La pena pecuniaria non si applica qualora il contri-buente provveda spontaneamente, entro i successivi trenta giornidalla data di presentazione degli elenchi, alla rettifica degli elenchimedesimi.] (1)

4. Le sanzioni di cui ai commi precedenti sono irrogate dall’uffi-cio dell’imposta sul valore aggiunto, previa comunicazione da par-te della Guardia di finanza o degli altri uffici abilitati dell’ammini-strazione finanziaria delle violazioni da essi rilevate. Ai fini dell’ac-certamento delle omissioni e delle irregolarità di cui ai commi pre-cedenti e per le relative controversie si applicano le disposizionipreviste dagli articoli 51, 52, 59, 63 e 64 del decreto del Presidentedella Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modifica-zioni. Gli uffici doganali possono altresì effettuare i controlli neces-sari per l’accertamento delle anzidette violazioni nonché delle altreinfrazioni connesse rilevate nel corso dei controlli medesimi, avva-lendosi dei poteri di cui all’articolo 52 del medesimo decreto.

5. Per l’omissione o l’inesattezza dei dati di cui agli articoli 21 e23 del regolamento Cee n. 3330/91 del Consiglio del 7 novembre1991, si applicano le sanzioni amministrative stabilite dall’articolo11 del decreto legislativo 6 settembre 1989, n. 322, i cui limiti edit-tali sono ridotti alla metà nei casi di ottemperanza all’invito di cui al

comma 1; si applicano le disposizioni di cui all’ultimo periodo delcomma 2 e agli ultimi due periodi del comma 3 per i casi ivi previ-sti. (Le parole da «di cui» fino alla fine del comma sono state cosìsostituite alle precedenti «di cui all’ultimo periodo dei commi 2 e3 per i casi ivi previsti» dall’art. 4, comma 1, lett c) del DL02/10/1995, n. 415, conv., con mod., dalla L 29/11/1995, n. 507)

6. Sono abrogati il comma 7 dell’articolo 54 del decreto legge 30agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29ottobre 1993, n. 427, e il comma 4 dell’articolo 6 del decreto legge23 gennaio 1993, n. 16, convertito, con modificazioni, dalla legge24 marzo 1993, n. 75.

(1) Comma abrogato dall’art. 16, comma 1, lett. h) del D.Lgs. 18/12/1997, n.471 a decorrere dal 01.04.1998.

Art. 17Entrata in vigore

1. Il presente decreto legislativo entra in vigoreil 1° aprile 1998.