Il controllo di gestione nelle imprese edili

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IL CONTROLLO DI GESTIONE NELLE IMPRESE EDILIIl Controllo Economico di Commessa

Approccio Metodologico

Autore

Dott. Alessandro PelusiCorporate Financial Advisor per la Gemino Srl

Aprile 2009

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Il presente documento si prefigge l’obiettivo di illustrare un approccio metodologico operativo per la progettazione ed implementazione di un sistema di controllo economico di commessa dedicato alle aziende operanti nel settore delle costruzioni.

L’elaborato, pertanto, non ha nessuna pretesa di esaustività e non si pone lo scopo di entrare nel dettaglio di ogni singolo aspetto che caratterizza un tema complesso e molto articolato. Nonostante ciò, il documento illustra un approccio operativo funzionale a qualsiasi azienda operante nel settore edile, sia essa di qualsivoglia dimensione.

Un sistema di controllo di gestione, infatti, è un complesso di processi, procedure, strumenti e tecniche che supportano il processo decisionale secondo un approccio proattivo (orientato al futuro); proprio per questo, esso dovrebbe essere “tagliato su misura” in relazione alla complessità del contesto aziendale ed agli obiettivi strategici ed operativi che l’impresa si aspetta dalla sua implementazione.

Nonostante ciò, l’approccio metodologico va inteso come “aspetto trasversale”, uniforme e costante per qualsiasi tipo di situazione; ecco perché è fondamentale definire i principi che lo governano e le “regole” che ne costituiscono l’essenza.

Premessa






Indice

1. Definizione e caratteristiche di una commessa

2. Le fasi di gestione di una commessa

2.1. Predisposizione dell’offerta2.2. L’organizzazione della commessa

3. I principi chiave del controllo di commessa

4. Il ruolo della contabilità analitica

5. La metodologia operative di controllo

6. La tecnica del Full Costing

7. La scomposizione della commessa

8. Esempio di WBS: il Residence “Pino Verde”

9. Il preventivo iniziale

10. La redazione del preventivo esecutivo

12. La redazione del preventivo aggiornato

11. Esempio di preventivo esecutivo: il Residence “Pino Verde”






1. Definizione e caratteristiche di una commessa

Lavorare su commessa" significa sviluppare e realizzare un singolo prodotto, un lotto di prodotti unici di dimensioni limitate o un progetto su specifica richiesta del cliente. In particolare, una commessa o un progetto sono, in prima approssimazione, definibili come una combinazione di uomini, risorse e fattori organizzativi, riuniti temporaneamente allo scopo di raggiungere obiettivi unici definiti con vincoli di tempo, costi, qualità e risorse limitate.

Le caratteristiche peculiari delle produzioni su commessa, quale che ne sia l'oggetto, possono essere ricondotte alle seguenti:

• le attività svolte non sono ripetitive (unicità della commessa);

• la durata della realizzazione è lunga (di solito pluriennale);

• la struttura organizzativa e gestionale è complessa e multifocalizzata;

• le attività sono finalizzate al raggiungimento di un obiettivo predefinito in un certo lasso di tempo.






2. Le fasi di gestione di una commessa

Progettazione esecutiva di dettaglio

Programmazione delle attività

Stesura Budget di commessa (budget esecutivo)

Realizzazione operativa della commessa

Collaudo

Consegna al cliente

Chiusura della commessa

Trattativa e accettazione ordine

Predisposizione e presentazione dell’offerta

Redazione piano economico - finanziario

Progettazione preliminare di massima

Richiesta di offerta da parte del committente

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2.1. Predisposizione dell’offerta

La prima fase ha inizio con la predisposizione dell'offerta, che dà seguito a una richiesta di fornitura su specifica del cliente oppure, nelle realtà che utilizzano lo strumento dell'appalto, all'indizione della gara d'appalto. A monte di questa fase vi è un'attività dell'ufficio commerciale e della direzione di produzione (se necessario), finalizzata alla predisposizione di una proposta che, oltre a essere rispondente alle richieste tecnico-qualitative del cliente, deve risultare redditizia sul piano economico.

E' proprio questa fase la più critica in quanto finalizzata alla determinazione del prezzo di vendita della commessa, previa preventivazione dei costi, dei ricavi e dei margini ottenibili dall'eventuale accettazione dell'offerta da parte del cliente. Le analisi preventive non si riducono a semplici preventivi economici, ma comprendono anche valutazioni, il più possibile accurate, circa: i tempi di esecuzione, i requisiti tecnico-qualitativi richiesti, i flussi finanziari generati o assorbiti durante la vita della commessa, gli eventuali rischi di natura operativa legati ai processi fondamentali del ciclo vitale della commessa o legati a criticitàdel sistema ambientale di riferimento (variazioni tassi, variazioni prezzi "commodity" ecc.).

Il prezzo di vendita così definito deve essere, contemporaneamente, allettante per i potenziali clienti e coerente con gli obiettivi strategico-gestionali dell'azienda. Inoltre, non deve essere solo in grado di dare adeguata copertura ai costi previsti dall'impresa per la sua realizzazione, ma deve essere anche in grado di concorrere (insieme alle altre commesse) alla remunerazione congrua dei portatori di capitale di rischio.






Nel momento in cui la commessa si trasforma da potenziale ad acquisita la si inserisce nel portafoglio ordini e si procede con la progettazione esecutiva e con la programmazione delle attività necessarie per poter realizzare la commessa, attraverso la stesura di un piano operativo che prevede:

• l'individuazione di un capocommessa o project manager/leader che venga investito della responsabilitàdi coordinare e armonizzare le attività programmate, la cui funzione sia sempre finalizzata al raggiungimento di un obiettivo finale coerente con i dati economici, le tempistiche e le caratteristiche tecniche definite in sede di progettazione;

• l'assegnazione delle responsabilità ai singoli soggetti/unità organizzative (con la creazione di eventuali unità temporanee create per il raggiungimento di uno scopo specifico come i team di progetto);

• la definizione della sequenza delle fasi e delle attività di lavoro che ciascun soggetto/unità organizzativa è tenuto a eseguire, nei tempi prefissati e con l'attribuzione delle risorse tecniche, finanziarie e di altro tipo necessarie.

Nel momento in cui la fase di pianificazione e programmazione di commessa è stata completata, inizia la fase centrale di gestione della commessa che è rappresentata dalla sua realizzazione esecutiva, la quale risulterà tanto più lineare e scarica di criticità, quanto più accurata sarà stata la fase della progettazione esecutiva. Durante questa fase si possono prevedere delle revisioni ai lavori, anche sulla base di richieste specifiche del cliente (alle quali segue un adeguamento anche del prezzo di vendita).

2.2. L’organizzazione della commessa






I principi di base del controllo per produzioni su commessa sono i seguenti :

• l'oggetto prioritario del controllo è la singola commessa;

• i documenti di base durante tutta la fase di esecuzione e controllo sono i preventivi di costo realizzati ad hoc per ogni specifica commessa;

• nella preventivazione e analisi dei costi che progressivamente si sostengono diventa rilevante la suddivisione tra costi diretti e indiretti, piuttosto che tra costi variabili e fissi;

• il principio di assegnazione delle responsabilità è reso coerente con i meccanismi di coordinamento tipici delle strutture in oggetto; in particolare, si individuano corresponsabilità in quelle posizioni organizzative che presidiano contemporaneamente le singole attività funzionali con il coordinamento e la gestione del singolo progetto (posizioni di project manager, team di progetto ecc.);

• la realizzazione del sistema di controllo prevede una molteplicità di misure di prestazione e di performance che, oltre alla dimensione delle risorse effettivamente assorbite e alle modalità di impiego delle medesime, prende in considerazione anche il controllo dei requisiti tecnico-qualitativi e quello dei tempi di realizzazione (indicatori di risultato integrati).

• nelle commesse uniche e non ripetitive il meccanismo di controllo più efficace è quello orientato al futuro e maggiormente significativo in termini di tempestività delle informazioni e finalizzazione del processo di apprendimento;

3. I principi chiave del controllo di commessa

Struttura delle responsabilità• Responsabilità

Struttura tecnico - contabile• Strumenti

• Meccanismi

Processo di funzionamento• Fasi






4. Il ruolo della contabilità analitica

Il sistema di contabilità analitica deve permettere alla direzione aziendale e ai responsabili di commessa di utilizzare con tempestività e precisione le informazioni necessarie per poter procedere nelle valutazioni di convenienza economica al momento della formulazione dei preventivi, nonché di verificare l'avanzamento dei lavori e le sue relazioni con il grado di efficienza raggiunto.

Procedimento job costingLa determinazione dei costi di commessa viene effettuata con il procedimento diretto o job costingattraverso il quale i costi dei fattori produttivi, preso a riferimento nel calcolo economico di commessa, sono solo quelli diretti, cioè quelli attribuibili direttamente all'oggetto di calcolo. Ciò non esclude, tuttavia, che per alcuni scopi particolari possa essere presa a riferimento una configurazione di costo pieno, comprensiva anche di una quota parte di costi comuni, attribuiti attraverso l'individuazione di un appropriato cost driver.

Non si tratta, a ben vedere, di effettuare una scelta tra le due configurazioni di costo, bensì di utilizzarle congiuntamente in contesti diversi, per soddisfare scopi conoscitivi differenti; in particolare, si utilizzeranno i costi pieni ogni qual volta sia necessario orientare, in ambito direzionale, la formulazione del prezzo di vendita (pricing) e determinare il livello minimo di costo al di sotto del quale è antieconomico acquisire la commessa (variance analysis), mentre per scopi di controllo operativo sembra essere preferibile utilizzare il direct costing.






5. La metodologia operative di controllo

Come già ribadito in precedenza, la contabilità di commessa è necessaria sia per la formulazione di offerte economico – finanziarie adeguate, sia per scopi di controllo delle performance realizzate (confronto preventivo/consuntivo). Come visto, il criterio metodologico utilizzato per la costruzione della budgetizzazione di commessa è il cosiddetto criterio del job costing che viene illustrato nel grafico seguente.

Materiali Diretti(Materie Prime)

Mezzi d’opera(Mezzi Impiegati)

Manodopera Diretta(Operai)

Costi Indiretti Comuni(Dir. Comm., Dir. Amm., etc.)

Commessa 1

Commessa 2

Commessa 3

Criterio di “localizzazione”

(capacità, attività, etc.)

Determinazione del costo industriale di commessa






6. La tecnica del Full Costing

Una volta determinato il COSTO INDUSTRIALE della commessa attraverso l’applicazione del job costing(slide precedente),al fine di formulare un prezzo remunerativo per tutti gli attori in gioco (impresa, banca e stato), occorre considerare opportunamente i seguenti elementi che compongono il prezzo finale:• Gli Interessi passivi (gestione finanziaria)• Il carico fiscale (gestione fiscale)• Il margine di profitto

COSTO INDUSTRIALE

MARGINEDI PROFITTO

ONERIFINANZIARI

ONERIFISCALI

PREZZO

Stakeholders(portatori di interesse)






7. La scomposizione della commessa

Per implementare correttamente un “sistematico controllo di gestione” è necessario adottare una metodologia codificata; tale metodologia è basata sullo spacchettamento della commessa oggetto di analisi.

La scomposizione della commessa in "blocchi elementari" è una tecnica mediante la quale si realizza la progressiva suddivisione della commessa in sottosistemi sempre più piccoli, fino all'individuazione di pacchetti di attività (work packages) chiaramente identificabili, quantificabili e con un elevato grado di "familiarità". La possibilità di poter individuare chiaramente attività sempre più dettagliate e analitiche, permette di ottenere indubbi vantaggi dal punto di vista della programmabilità e della controllabilità delle condizioni tecnico-produttive ed economiche, oltre alla possibilità di assegnare a ciascuna attivitàelementare delle precise responsabilità organizzative.

Questa analisi, detta "analisi mezzi-fini" è definita anche Work Breakdown Structure (WBS) e permette di segmentare il processo produttivo attraverso l'individuazione di singole fasi, attività o parti elementari di esecuzione per le quali si dispone di una maggiore conoscenza rispetto al progetto globale, in quanto giàsvolte e utilizzate per la realizzazione di commesse lavorate in passato.

Nella slide successiva è illustrato graficamente il processo logico di quanto appena detto.






8. Esempio di WBS: il Residence “Pino Verde”

Progetto Residence “Pino Verde”

1. Fondamenta 2. Corpo Casa 3. Coperture

1.1 Fondaz. cantina

1.2 Solaio cantina

2.1Muri di Elevaz.

2.2Tavolati Interni

2.3Intonaci Esterni

2.4Rivestim. Facciata

2.5Intonaci Esterni

3.1Solaio

Copertura

3.2Mat. solaioCopertura

3.3Tetto ePluviali

Livello 0 - Progetto

Livello 1 - Fasi

Livello 2 - Attività






9. Il preventivo iniziale

FASE DI

Elenchi materiali/Documenti tecnici

di base

Ingegneriadi offerta

SpecificheCliente/consulente

Servizi di sede

Materiali di Fabbricazione/

di acquisto

Costruzione/Montaggi

Preventivocosti diretti

Preventivod’offerta

sommano costi generali

OneriFinanziari

A costi pieni

Proposta Tecnica Preventivazione Offerta Commerciale






Il preventivo preliminare o di offerta viene redatto generalmente prima della stipulazione contratto con il committente e rappresenta la base per la formulazione del prezzo di vendita e per il calcolo di convenienza economica.

Il preventivo esecutivo, invece, viene redatto dopo l’acquisizione dell’ordine da parte del cliente e presenta un grado di analiticità maggiore rispetto al primo preventivo grazie alla disponibilità di informazioni piùdettagliate e precise, acquisite dagli elementi contrattuali.

E’ in questa fase che si può procedere alla programmazione dei costi per “blocchi” o “parti elementari”(silde n. 10), attraverso la definizione delle fasi operative, della sequenza temporale e della modalità di gestione degli approvvigionamenti dei fattori produttivi necessari.

I valori inseriti nel preventivo esecutivo devono ragionevolmente rappresentare l’obiettivo economico da rispettare nella fase di realizzazione della commessa; essi, pertanto, costituiranno il confronto “fisso” nei controlli periodici di avanzamento della commessa, oltre che strumento guida per i soggetti responsabili coinvolti nella commessa.

Il preventivo esecutivo viene redatto, dapprima, dalle singole aree di responsabilità coinvolte (progettazione, approvvigionamenti, produzione, etc.) in tempi diversi; solo successivamente tutti i soggetti coinvolti confronteranno e negozieranno i loro contenuti al fine di arrivare alla stesura di un documento definitivo.

10. La redazione del preventivo esecutivo






Progetto Residence “Pino Verde”

1. Fondamenta 2. Corpo Casa 3. Coperture

1.1 Fondaz. cantina

1.2 Solaio cantina

2.1Muri di Elevaz.

2.2Tavolati Interni

2.3Intonaci Esterni

2.4Rivestim. Facciata

2.5Intonaci Esterni

3.1Solaio

Copertura

3.2Mat. solaioCopertura

3.3Tetto ePluviali

10 90 40 30 60 20 50 80 40 20

100 200 140

440WBS

Preventivo costo

11. Esempio di preventivo esecutivo: “Pino Verde”






12. La redazione del preventivo aggiornato

Durante lo stato di avanzamento dei lavori, il preventivo esecutivo, redatto prima dell'inizio delle attivitàesecutive, subisce continui aggiornamenti ed eventuali modifiche o correzioni in corso d'opera, dando luogo al terzo documento amministrativo di commessa: il preventivo aggiornato.

Tale documento viene utilizzato per aggiornare periodicamente le previsioni di costo formulate nel budget esecutivo originario; in particolare, gli aggiornamenti possono essere realizzati:

- a scadenze prestabilite, determinate a priori sulla base delle esigenze di verifica del grado di raggiungimento degli obiettivi aziendali;- al termine di fasi ritenute critiche (milestone) per l'esecuzione della commessa.

Il preventivo aggiornato svolge un ruolo fondamentale nel controllo "orientato al futuro" delle singole commesse, in quanto permette di riformulare continuamente le "previsioni a finire" durante lo stato di avanzamento dei lavori; in particolare:

- mette in evidenza i costi consuntivi a una certa data (quella dell'aggiornamento);

- preventiva i costi ancora da sostenere, a finire della commessa, individuando le variazioni che probabilmente si manifesteranno (nell'ipotesi che non vengano poste in atto azioni correttive) e sulle quali è, quindi, possibile intervenire razionalmente per non intaccare le previsioni economiche e le tempistiche del preventivo esecutivo.

Il preventivo aggiornato, quindi, è dato da: costi consuntivi + previsione "a finire"




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