IL CALCOLO DELLE VARIANZE O ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI

FATTURE ACQUISTO E

VENDITA

DATI SUI PROCESSI

PRODUTTIVI

SISTEMA DI CONTABILITÀ

GENERALE

SISTEMA DI CONTABILITÀ

ANALITICA

COSTI STANDARD

DECISIONI

COSTI CONSUNTIVI

CONTROLLO ECONOMICO

DELLA GESTIONE

DATI DELLA PROGRAMMAZIONE

BUDGET

DATI DELLA PIANIFICAZIONE

FULL COSTING

DIRECT COSTING

CLASSIFICAZIONE DEI COSTI

INDIVIDUAZIONE DEI CENTRI DI COSTO

MODALITÀ DI CALCOLO DEI COSTI DI PRODOTTO

MAPPA DEL PROCESSO

LA CONTABILITÀ GENERALE E L’ANALISI DI BILANCIO: BILANCIO D’ESERCIZIO ED INDICI

ECONOMICO FINANZIARI

BUDGET GLOBALI E DI AREA

RILEVAZIONI MENSILI O

TRIMESTRALI ED ANNUALI TOTALI

PREVENTIVI MENSILI O

TRIMESTRALI ED ANNUALI TOTALI

CONFRONTO PER DATI AGGREGATI ED INDICI

CONTABILITÀ ANALITICA A

COSTI CONSUNTIVI

CONTABILITÀ ANALITICA A

COSTI STANDARD

INDIVIDUAZIONE DELLE CAUSE

DEFINIZIONE AZIONI CORRETTIVE SU:

ATTIVITÀ

PROCESSI ED ORGANIZZAZIONE

OBIETTIVI DELLA PROGRAMMAZIONE

ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI

DEI:

COSTI VARIABILI

COSTI FISSI

RICAVI

MAPPA DEL PROCESSO

FASI DEL PROCESSO

Formazione del budget Controllo del budget:

Confronto tra valori di budget e valori consuntivi:

Determinazione scostamenti globali

Scomposizione degli scostamenti globali in scostamenti elementari

Individuazione delle cause degli scostamenti elementari e delle relative responsabilità

Definizione dei provvedimenti correttivi

Durante tale periodo bisogna verificare il grado di raggiungimento degli obiettivi prestabiliti, cioè confrontare il budget con i risultati

effettivi della gestione, durante il suo svolgimento

La formazione del budget avviene prima del periodo di cui si vuole programmare la gestione


Si arriva così all’analisi degli scostamenti, l’operazione con cui si concretizza l’impiego del meccanismo di feed-back che può essere scomposta in 4 operazioni:

Definizione dei provvedimenti correttivi da prendere in caso di disfunzioni gestionali

Individuazione delle cause degli scostamenti elementari e delle relative responsabilità

Scomposizione degli scostamenti globali in scostamenti elementari

Confronto fra i valori di budget e i valori consuntivi per determinare gli scostamenti globali


Deve responsabilizzare maggiormente le persone

Il confronto tra budget e consuntivi riguarda sia gli aspetti economici che finanziari della gestione

Pone in evidenza le novità, sorte nel corso del periodo e che possono far sorgere dubbi sulla validità del budget iniziale

Si propone di correggere tempestivamente le disfunzioni gestionali per poter raggiungere gli obiettivi previsti per il periodo di budget

Orizzonte temporale dell’analisi: il mese o trimestre


CARATTERISTICHE E FINALITÀ

RENDICONTI DI CONTROLLO

VOCI DI COSTO BUDGET (A) CONSUNTIVO (B) SCOSTAMENTO (A-B)________________________________________________________________________

MATERIALI DIRETTI 2.000.000 2.100.000 100.000 (N)MANODOPERA DIRETTA 1.400.000 1.350.000 50.000 (P)ENERGIA ELETTRICA 100.000 130.000 30.000 (N)AMMORTAMENTI 200.000 200.000 - -SPESE VARIE INDUSTRIALI 300.000 320.000 20.000 (N)________________________________________________________________________

TOTALE 4.000.000 4.100.000 100.000 (N)(N) = NEGATIVO (P) = POSITIVO

Per individuarne le cause e responsabilizzare i capi centro bisogna predisporre l’analisi degli scostamenti, che è una scomposizione degli scostamenti globali in scostamenti elementari.


Per procedere agli scostamenti elementari si calcolano gli scostamenti di:

I COSTI VARIABILI

MATERIE PRIME

MANODOPERA

I COSTI FISSI I RICAVI


la formula per la determinazione dei costi variabili da inserire in budget è la seguente:

MATERIE DIRETTE

C = V x S x P

DOVE: C = costo totale di budgetV = volume programmato di produzioneS = standard unitario fisico della risorsaP = prezzo standard unitario della risorsa

Questa formula mette in evidenza i fattori principali da cui dipende il costo totale di una risorsa:

volume dell’output; efficienza di impiego della risorsa; prezzo unitario della risorsa.

ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI DEI COSTI VARIABILI

Il costo preventivo calcolato con la contabilità analitica a costi standard

Il costo consuntivo, rilevato dalla contabilità analitica a costi effettivi

TOTALE A BUDGET = € 3.000.000

TOTALE A CONSUNTIVO = € 3.648.000

PERCHÉ SI È GENERATA?


MATERIE DIRETTE

Ci sono almeno 3 cause che spiegano la differenza dei costi:

Lo scostamento globale può essere scomposto in scostamenti elementari di volume, efficienza, prezzo.

Collegata al prezzo unitario di acquisizione della risorsa

Collegata alla quantità di risorse impiegata per ogni unità di produzione, cioè all’efficienza

Collegata ai volumi di produzione

MATERIE DIRETTE


MATERIE DIRETTE - SCOSTAMENTO DI VOLUME

BUDGETORIGINALE

VOLUME DI PRODUZIONE

PROGRAMMATO30.000 PEZZI

X XCONSUMO STANDARD

UNITARIO DI MATERIALE

kg 0,5

PREZZO STANDARD UNITARIO DEL

MATERIALE€ 200

BUDGETFLESSIBILIZZATO


EFFETTIVO32.000 PEZZI

X XCONSUMO STANDARD


kg 0,5


MATERIALE€ 200

MENO

= € (3.000.000 - 3.200.000) = € 200.000 = SCOSTAMENTO DI VOLUME (N)


MATERIE DIRETTE - SCOSTAMENTO DI EFFICIENZA

MENO




X XCONSUMO STANDARD


kg 0,5


MATERIALE€ 200

CONSUNTIVOA PREZZI

STANDARD



X XCONSUMO EFFETTIVO


kg 0,6


MATERIALE€ 200

= € (3.200.000 - 3.840.000) = € 640.000 = SCOSTAMENTO DI EFFICIENZA (N)= € (3.200.000 - 3.840.000) = € 640.000 = SCOSTAMENTO DI EFFICIENZA (N)


MATERIE DIRETTE - SCOSTAMENTO DI PREZZO

MENO

CONSUNTIVOPURO





kg 0,6

PREZZO EFFETTIVO UNITARIO DEL

MATERIALE€ 190

CONSUNTIVOA PREZZI

STANDARD





kg 0,6


MATERIALE€ 200

= € (3.840.000 - 3.648.000) = € 192.000 = SCOSTAMENTO DI PREZZO (P)


Si può fare una verifica dell’esattezza dei calcoli: sommando gli scostamenti elementari si dovrebbe trovare lo scostamento globale delle materie dirette.

SCOSTAMENTO DI VOLUME � 200.000 (IN PIÙ)SCOSTAMENTO IN EFFICIENZA � 640.000 (N)SCOSTAMENTO DI PREZZO � 192.000 (P)_____________________________________________

SCOSTAMENTO GLOBALE � 648.000 (N)

Questo è lo stesso risultato che si può ottenere facendo la seguente differenza

BUDGET ORIGINALE � 3.000.000 (P)CONSUNTIVO PURO � 3.648.000 (N)_____________________________________________

SCOSTAMENTO GLOBALE � 648.000 (N)

MATERIE DIRETTE


Il costo di manodopera diretta (mod) viene iscritto a budget con il seguente calcolo

MANODOPERA DIRETTA

VOLUME DI PRODUZIONE PROGRAMMATO

5.000 PEZZI5.000 PEZZI

TEMPO STANDARD UNITARIO DI MOD

0,8 ORE0,8 ORE

COSTO STANDARD DI MOD

€ € 6.0006.000X X

Il costo consuntivo di manodopera diretta è dato da:

ORE EFFETTIVE TOTALI DI MOD

0,7 ORE0,7 ORE

COSTO EFFETTIVO ORARIO DI MOD

€ € 6.2006.200X

Il costo consuntivo totale di manodopera diretta, rilevato dalla contabilità analitica, si può così scomporre:

VOLUME DI PRODUZIONE EFFETTIVO4.500 PEZZI4.500 PEZZI

TEMPO EFFETTIVO UNITARIO DI MOD

0,7 ORE0,7 ORE

COSTO EFFETTIVO ORARIO DI MOD

€ € 6.2006.200X X


MANODOPERA DIRETTA

Anche in questo caso lo scostamento globale può essere scomposto in quelli elementari:

Collegato al prezzo unitario di acquisizione della risorsa.

Collegato alla quantità di risorse impiegata per ogni unità di produzione, cioè all’efficienza

Collegato ai volumi di produzione


MANODOPERA DIRETTA - SCOSTAMENTO DI VOLUME

Si sostengono costi inferiori, perché il volume produttivo è inferiore ai programmi

BUDGETORIGINALE


PROGRAMMATO5.000 PEZZI

X XTEMPO STANDARD UNITARIO DI MOD

kg 0,8

COSTO STANDARD UNITARIO DI MOD

€ 6.000





kg 0,8


€ 6.000

MENO

= € (24.000.000 - 21.600.000) = € 2.400.000 = SCOSTAMENTO DI VOLUME (P)


MANODOPERA DIRETTA - SCOSTAMENTO DI EFFICIENZA

L’efficienza migliora, perché si sono impiegate meno ore del previsto per realizzare un’unità di produzione.





kg 0,8


€ 6.000

CONSUNTIVOA PREZZI

STANDARD



X XTEMPO EFFETTIVO UNITARIO DI MOD

kg 0,7


€ 6.000

MENO

= € (21.600.000 - 18.900.000) = € 2.700.000 = SCOSTAMENTO DI EFFICIENZA (P)


- MANODOPERA DIRETTA - SCOSTAMENTO DI PREZZO

Lo scostamento di prezzo è negativo, perché il costo orario effettivo supera quello iscritto a budget.

CONSUNTIVOA PREZZI

STANDARD




kg 0,7


€ 6.000

CONSUNTIVOPURO




kg 0,7

COSTO EFFETTIVO UNITARIO DI MOD

€ 6.200

MENO

= € (18.900.000 - 19.530.000) = € 630.000 = SCOSTAMENTO DI PREZZO (N)


Si può fare una verifica dell’esattezza dei calcoli: sommando gli scostamenti elementari si dovrebbe trovare lo scostamento globale delle materie dirette.

SCOSTAMENTO DI VOLUME � 2.400.000 (IN PIÙ)SCOSTAMENTO IN EFFICIENZA � 2.700.000 (N)SCOSTAMENTO DI PREZZO � 630.000 (P)_____________________________________________

SCOSTAMENTO GLOBALE � 4.470.000 (N)

Questo è lo stesso risultato che si può ottenere facendo la seguente differenza

BUDGET ORIGINALE � 24.000.000 (P)CONSUNTIVO PURO � 19.530.000 (N)_____________________________________________

SCOSTAMENTO GLOBALE � 4.470.000 (P)

MANODOPERA DIRETTA


La formula per la determinazione dei costi variabili da inserire in budget c=vxsxp non è applicabile, perché non è possibile determinare lo standard unitario fisico della risorsa (s).

L’analisi degli scostamenti dei costi fissi è molto meno articolata di quella dei costi variabili.

Si calcola uno scostamento globale di spesa dato da:

COSTO DI BUDGET - COSTO CONSUNTIVO

ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI DEI COSTI FISSI

VOCI DI COSTO BUDGET (A) CONSUNTIVO (B) SCOSTAMENTO (A-B)________________________________________________________________________

STIPENDI TECNICI 3.000.000 3.200.000 200.000 (N)AMMORTAMENTI 600.000 600.000 -- -- ILLUMINAZIONE 400.000 350.000 50.000 (P)RISCALDAMENTO 500.000 650.000 150.000 (N)________________________________________________________________________TOTALE 4.500.000 4.800.000 300.000 (N)(N) = NEGATIVO (P) = POSITIVO

ci si limita a prendere atto degli scostamenti di spesa, riportati nell’ultima colonna.


SCOSTAMENTO DI VOLUME O DI ASSORBIMENTO

Se il volume effettivo è maggiore del volume programmato, i costi fissi unitari sono inferiori a quelli di budget.Si ha uno scostamento positivo di volume dei costi fissi o sopra-assorbimento.

Se il volume effettivo è minore del volume programmato, i costi fissi unitari sono superiori a quelli di budget.Si ha uno scostamento negativo di volume dei costi fissi o sotto-assorbimento.


SCOSTAMENTO DI VOLUME O DI ASSORBIMENTO

LO SCOSTAMENTO DI VOLUME DEI COSTI FISSI SI DETERMINA CON LA FORMULA

EFFETTIVO x VOLUMEOPROGRAMMAT VOLUME

BUDGET DI FISSO COSTOBUDGET DI FISSO COSTO

= 4.500.000 - (450 x 12.000) == 4.500.000 - 5.400.000 =

= 900.000 SOVRA-ASSORBIMENTO

12.000 = x000.10

000.500.4000.500.4

9.000 = x000.10

000.500.4000.500.4

= 4.500.000 - (450 x 9.000) == 4.500.000 - 4.050.000 =

= 450.000 SOTTO-ASSORBIMENTO


Per determinare gli scostamenti elementari dei ricavi di vendita si fa

riferimento a due casi principali

VENDITA DI UN SOLO MODELLO

VENDITA DI UNA PLURALITÀ DI MODELLI DI UN PRODOTTO

ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI DEI RICAVI DI VENDITA

Nel caso della vendita di un solo modello il budget dei ricavi si calcola nel seguente modo:

UN SOLO MODELLO

VOLUME DI VENDITA PROGRAMMATO

2.000 PEZZI

PREZZO STANDARD UNITARIO DI VENDITA

€ 4.000 AL PEZZOX

A consuntivo, poi, i ricavi vengono rilevati nel seguente modo:

SCOSTAMENTO GLOBALE DEI RICAVI = € 620.000 (N)Tale valore dipende dai seguenti fattori:

volume di vendita; prezzo unitario di vendita.

BUDGET DEI RICAVI€ 8.000.000=

VOLUME DI VENDITA EFFETTIVO1.800 PEZZI

PREZZO EFFETTIVO UNITARIO DI VENDITA

€ 4.100 AL PEZZO

XCONSUNTIVO DEI

RICAVI€ 7.380.000

=


UN SOLO MODELLO - SCOSTAMENTO DEL VOLUME DI VENDITA

Tale scostamento viene calcolato nel seguente modo:

BUDGETORIGINALE

VOLUME DI VENDITA PROGRAMMATO

2.000 PEZZIX

PREZZO STANDARD UNITARIO DI VENDITA

€ 4.000



XPREZZO STANDARD

UNITARIO DI VENDITA€ 4.000

MENO

= € (8.000.000 - 7.200.000) = € 800.000 = SCOSTAMENTO DI VOLUME DI VENDITA (N)


- UN SOLO MODELLO - SCOSTAMENTO DI PREZZO

Tale scostamento viene calcolato nel seguente modo:

La somma dei due scostamenti dà un risultato che coincide con quello calcolato in precedenza:

SCOSTAMENTO DI VOLUME 800.000 (N)SCOSTAMENTO DI PREZZO 180.000 (P)SCOSTAMENTO GLOBALE 620.000 (N)



XPREZZO STANDARD

UNITARIO DI VENDITA€ 4.000

CONSUNTIVOPURO

VOLUME DI VENDITA EFFETTIVO1.800 PEZZI X

PREZZO EFFETTIVO UNITARIO DI VENDITA

€ 4.100

MENO

= € (7.200.000- € 7.380.000) = € 180.000 = SCOSTAMENTO DI PREZZO DI VENDITA (P)


PLURALITÀ DI MODELLI

Quando il budget aziendale è suddiviso in una molteplicità di modelli di un dato prodotto, a volte si scompone lo scostamento globale dei ricavi vendita nei seguenti scostamenti elementari:

Scostamento di volume Scostamento di prezzo

Scostamento di mix


Supponendo di avere i seguenti dati numerici:BUDGET | CONSUNTIVO

PEZZI % LIRE TOTALE | PEZZI % LIRE TOTALEMODELLO Y 1.000 25% 150 € 150.000 | 1.500 30% 140 € 210.000MODELLO Z 3.000 75% 100 € 300.000 | 3.500 70% 110 € 385.000

TOTALE € 450.000 | TOTALE € 595.000

Limitandosi a calcolare lo scostamento lordo di volume, senza considerare il diverso mix si troverebbe:

+ (1.000 PEZZI x € 150) + (3.000 PEZZI x € 100)- (1.500 PEZZI x € 150) + (3.500 PEZZI x € 100)= € (150.000 + 300.000)- € (225.000 - 350.000)= € (450.000 - 575.000)= € 125.000 SCOSTAMENTO LORDO DI VOLUME (POSITIVO)

Nel calcolo si sono confrontati: il volume di budget a prezzi standard unitari; il volume effettivo a prezzi standard unitari.



Tale calcolo può essere ulteriormente scomposto, perché è variato anche il mix dei due prodotti effettivamente realizzato:

MIX DI BUDGET | CONSUNTIVO-------------------------------------------------------------------------------------------------------------Y N° 1.000 PEZZI (25%) | N° 1.500 PEZZI (30%)Z N° 3.000 PEZZI (75%) | N° 3.500 PEZZI (70%)--------------------------------------------------------------------------------------------------------------

4.000 PEZZI | 5.000 PEZZICon i dati numerici si ottiene:

+ (1.000 PEZZI x 150) + (3.000 PEZZI x 100)� �- (1.250 PEZZI x 150) + (3.750 PEZZI x 100)� � % A MIX DI BUDGET= (450.000 - 562.500)�= 112.500 � SCOSTAMENTO NETTO DI VOLUME (POSITIVO)

Il termine () che viene sottratto nella operazione riporta il numero totale effettivo dei pezzi ripartito secondo quanto era stato previsto dal mix di budget, cioè:

Y 25% DI 5.000 = 1.250Z 75% DI 5.000 = 3.750



Per ottenere lo scostamento di mix, si fa un confronto tra

il volume effettivo al mix di budget, valorizzato ai prezzi standard unitari

il volume effettivo al mix effettivo, valorizzato ai prezzi standard unitari

Con i dati numerici si ottiene:

+ (1.250 PEZZI x € 150) + (3.750 PEZZI x € 100)

- (1.500 PEZZI x € 150) + (3.500 PEZZI x € 100)

= € (562.500 - 575.000)

= € 12.500 SCOSTAMENTO DI MIX (POSITIVO)



Occorre, infine, determinare lo scostamento di prezzo mediante il confronto fra:

il volume effettivo al mix effettivo, valorizzato ai prezzi standard unitari

il volume effettivo al mix effettivo, valorizzato ai prezzi effettivi unitari

Con i dati numerici si ottiene:

+ (1.500 pezzi x € 150) + (3.500 pezzi x € 100)

- (1.500 pezzi x € 140) + (3.500 pezzi x € 110)

= € (575.000 - 595.000)

= € 20.000 scostamento di prezzo (positivo)




SCOSTAMENTONETTO DIVOLUME

BUDGET ORIGINALE A MIX STANDARD

_BUDGET

FLESSIBILIZZATOA MIX STANDARD (*)

SCOSTAMENTODI MIX

BUDGET FLESSIBILIZZATOA MIX STANDARD

_CONSUNTIVO A

PREZZI STANDARD (**)

SCOSTAMENTODI PREZZO

CONSUNTIVO A PREZZI STANDARD

_ CONSUNTIVO PURO

Lo scostamento globale è quindi pari a 145.000 (p).Tale scostamento coincide con la differenza tra il budget e il consuntivo dei ricavi, cioè

+ budget (450.000) - consuntivo (595.000) = scostamento globale (145.000 - P)(*) LA FLESSIBILIZZAZIONE RIGUARDA SOLO IL VOLUME TOTALE, CHE È QUELLO A CONSUNTIVO, CHE È

QUELLO DI BUDGET(**) IL VOLUME TOTALE E IL MIX SONO QUELLI EFFETTIVI

112.500 (P)

12.500 (P)

20.000 (P)


IL CALCOLO DELLE VARIANZE O ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI

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