DIRITTO TRIBUTARIO PARTE SPECIALE

IL SISTEMA E L’ORIGINE DELLE IMPOSTE SUI REDDITI

Imposte dirette>>hanno come presupposto il reddito o patrimonio.Imposte dirette>>reali o personali a seconda che il reddito sia considerato in maniera oggettiva o tenendo conto delle diverse situazioni soggettiveImposte Indirette>>tutte quelle che non sono dirette.

Il sistema tributario vigente ha origine nella riforma per legge di delegazione del 1971>>entrata in vigore con decreti negli anni seguenti. 1986 TU vigente ad oggi.La riforma ha istituito 2 imposte ires e irpef + ’98 irap(valore produzione netta).

RIFORMA DEL 2003L.80/2003>>legge di delega che doveva protare a formazione di un codice e riforma dei tributi che riducesse a 5 imposte. Le novità della riforma parzialmente attuata sono a d oggi 2:

Participation exemptionÈ il nuovo regime di tassazione dei dividendi e delle plusvalenze delle partecipazioni che rimuove il credito d’imposta.Per i soggetti passivi ires è stata introdotto il criterio dell’esenzione per dividendi e plusvalenze da partecipazioni in immobilizzazioni; mentre per persone fisiche imprenditori individuali e soci di società di persone viene tassato solo il 49% dell’ammontare.Nel caso di partecipazioni e plusvalenze di modesta entità aliquota 12,5%.

Tassazione dei gruppiSistema del consolidato e della trasparenza eliminano completamente la tassazione dei dividendi infrasocietari, questo perché la participation exemption esclude rilevanza delle perdite e non comporta detassazione integrale>>consolidato risole xke tassa somma algebrica dei risultati fiscali delle varie società.

IRPEF:

IL PRESUPPOSTONozioni economiche di redditoReddito come prodotto>>ha natura di reddito quell’entrata che deriva da fonte produttiva.Reddito come entrata>>comprende frutti del patrimonio e attività soggetto, sia incrementi patrimoniali di ogni sorta.Reddito come consumo>>tassata solo la ricchezza consumata(non esiste nessun sistema che lo fa).Il nostro sistema sarebbe impostata sul reddito come prodotto ma mostra significativi esempi anche di tassazione dei redditi come entrate.Nozioni di reddito del TUIl TU non lo definisce espressamente vi è una definizione dei singoli redditi e delle singole categorie reddituali>>è un sistema chiuso con indicazioni tassative dei tipi di reddito. Dalle varie definizioni può in via generale dirsi che si considera reddito l’incremento di patrimonio derivante da fonti produttive.

Le categorie di reddito sono:-redditi fondiari-redditi da capitale-redditi di lavoro dipendente-redditi di lavoro autonomo-redditi d’impresa-redditi diversila necessità di dare omogeneità alle categorie e allo stesso tempo di comprendere tutti i redditi ha portato a categorie di portata più ampia della nozione utilizzata e all’inclusione talvolta di redditi spuri rispetto alla categoria.Le diverse categorie sono oggetto di regimi diversi e di regole formali diverse. Inoltre si può considerare che salvo i redditi diversi il sistema sia improntato a definzioni late di fonte produttiva e di nesso di causalità tra fonte e reddito, il che dimostra la scelta per il reddito come prodotto.

Presupposto dell’impostaIl presupposto dell’irpef è il possesso di redditi in denaro o natura che rispondo alle categorie dell’art. 6.Il termine possesso in diritto tributario ha diverse accezioni, va esaminato a seconda della categoria reddituale di riferimento: vi sono redditi tassati quando percepiti(principio di cassa)>>possesso=percezione. Nel caso di reddito di impresa è il dato contabile che è presupposto>>possesso dell’apparato produttivo.

Differenza tra reddito e patrimonioPatrimonio>>insieme di situazioni giuridiche soggettive a contenuto economico di cui è titolare un soggetto; è una realtà statica.Reddito>>risultante delle variazioni incrementative del patrimonio; è dinamico.Il patrimonio è uno stock il reddito un flusso, il primo dice ciò che si ha il secondo ciò che si acquista.Non tutte le entrate sono reddito>>derivare da fonte produttiva. Non è reddito ciò che è mera reintegrazione patrimoniale>>restituzione conferimenti. In linea con questo sono stassabili i risarcimenti circa il reddito non quelli sul patrimonio.È reddito il risarcimento del lucro cessante non lo è il ristoro del danno emergente.

Proventi acquisiti a titolo oneroso e a titolo gratuitoDi regola stante il principio di fonte produttiva i proventi vengano da cause a titolo oneroso>>sono tassabili gli acquisti a titolo oneroso e non quelli a titolo gratuito.(le donazioni remuneratorie sono tassate in quanto non completamente gratuite).

Redditi in natura e valore normaleI redditi in natura possono consistere in beni o servizi e deve essere stimato valore monetario>>si tassa il valore normale(di mercato)>>res tantum vale quantum vendi potest.

Reddito lordo e reddito nettoIl reddito è tassato al netto dei costi, questi devono essere Inerenti alla produzione di quello stesso reddito. Nel caso di redditi da capitale è solitamente tassato il lordo in quanto non ci sono costi.

Redditi e deprezzamento monetarioIl reddito sottoposto ad imposta è una grandezza monetaria>>nostro sistema non tiene conto del deprezzamento della moneta. Il fatto che il peso dell’imposta aumenti in ragione dell’incremento puramente nominale dei redditi non comporta automatica modifica della tassazione.

Periodo d’imposta e imputazione dei componenti di redditoIl periodo d’imposta è per le persone fisiche è l’anno solare, per le società l’esercizio sociale. Ogni periodo genera obbligazioni sostanziali e fomali autonome.A determinare il reddito solitamente sono i fatti avvenuti in quel dato periodo d’imposta, talvolta alcuni eventi economici durano più periodi di imposta soprattutto nelle imprese>>Non si usa principio di cassa ma Principio di competenza>>costi e proventi vanno imputati al periodo di maturazione a prescindere dal pagamento o incasso.

Redditi del de cuius percepiti dagli erediGli eredi sono sogetti passivi dell’imposta dovuta per i presupposti posti in essere dal de cuius ma sono anche soggetti passivi d’imposta nel caso de cuius non abbia percepito dei proventi che gli erano dovuti>>vengono tassati come redditi non come entrate patrimoniali.Redditi di provenienza illecitaNelle categorie di reddito soggette ad imposta devono ricomprendersi se in esse classificabili i proventi di attività illecite civile/amm e penali se non già sottoposti a sequestro o confisca(vincite gioco d’azzardo e usura); in queste situazioni non sono ammesse le deduzioni dei costi.

I SOGGETTI PASSIVI

Residenza fiscaleI residenti sono soggetti alla world wide taxation mentre i non residenti sono tassati secondo la source-based taxation.La nozione fiscale di residenza diverge da quella civile>>deve essere soddisfatto uno dei seguenti fatti almeno per sei mesi:-mera iscrizione anagrafica-domicilio, ossia centro di affari ed interessi-dimora abitualePresunzione relativa antielusione>>si considerano residenti i cittadini cancellati dalle anagrafi ed emigrati in paradisi fiscali. Per soggetti passivi Irpef si intende passivi in senso sostanziale cioè quelli che rispondono dell’obbligazione tributaria; altra cosa è il soggetto passivo di obblighi formali.

Redditi dei coniugi e dei figli minoriFino al ’76 reddito era imputato tutto al padre adesso i coniugi sono tassati separatamente; in materia di comunione e fondo patrimoniale salva diversa pattuizione convenzionale si imputano 50% a ciascun coniuge. Così come i redditi dei figli minori su cui vige usufrutto legale; mentre per gli altri redditi e beni è debitore il figlio minore.

Società commerciali di personeIl trattamento fiscale differisce dalle società di capitali: le società di persone non sono soggetti passivi dell’imposta sul reddito>>imputati ai soci in applicazione al principio di trasparenza. Fiscalmente assimilate alle società di persone le società di fatto le associazioni professionali le società semplici e di armamento.I redditi della società imputati per trasparenza ai soci sono redditi da partecipazione: il reddito è trattato come fosse della società(ad esempio in tema di perdite); alla società fanno capo obblighi formali. Col sistema della trasparenza non si pongono problemi di doppia imposizione.

Redditi da partecipazione in società di persone: disciplina-I redditi della società sono redditi dei soci e l’imposta colpisce direttamente questi, gli è imputato il reddito in proporzione alla quota di patecipaizone agli utili.-Il reddito è imputato al socio nello stesso periodo d’imposta in cui è prodotto dalla società, ha rilievo la compagine sociale al termine di tale periodo.-come redditi imputati al socio sono redditi di partecipazione salvo che socio sia una società commerciale o imprenditore individuale allora sono redditi d’impresa.-le perdite sono ripartite in egual maniera, se le perdite superano utili può essere detratta negli anni successivi ma non oltre il 5 anno.-le ritenute operate sui redditi della società sono scomputate dall’imposta dovuta dai soci.

I redditi da partecipazione sono assoggettati ad irpef o ires insieme agli altri redditi del soggetto passivo. Esiste regime speciale facoltativo: alle persone fisiche con redditi da partecipazione è consentito optare per tassazione separata al 27,5% a condizione che redditi imputati per trasparenza non siano prelevati o distribuiti.

Società sempliciSono le società senza oggetto commerciale>>si applica cmq il principio di trasparenza con le seguenti differenze:-s.s. no producono redditi d’impresa ma singoli redditi determinabili ciascuno secondo la propria categoria-perdite derivanti da lavoro autonomo sono imputate ai soci e possono essere compensate con gli altri redditi che concorrono a formare reddito complessivo-taluni costi delle s.s. sono imputabili ai soci come oneri deducibili dal reddito o come oneri detraibili dall’imposta.

Associazioni professionaliSono equiparate a fini fiscali alle società semplici>>trasparenza>>reddito associazione è reddito da lavoro autonomo.

Imprese familiariAssume rilievo fiscale solo quando è redatta con atto pubblico o scrittura privata autenticata in cui risultino nominativamente i familiari che vi collaborano in modo continuativo e prevalente. La rilevanza fiscale attiene alla distribuzione del reddito tra imprenditore e collaboratori>>distribuzione a familiari non può superare 49% per fini antielusivi della progressività.In questo caso non v’è trasparenza il reddito dell’imprenditore e dei collaboratori è distinto; nella misura di distribuzione degli utili sono attribuite anche le ritenute nei

confronti del titolare. Il reddito del titolare è reddito d’impresa quello dei collaboratori è assimilato al reddito dipendente(collaboratori non partecipano a peredite).

GeieAnche per gruppo europeo di interesse economico vale il principio di trasparenza.

IMPONIBILE ED IMPOSTA

Reddito complessivo e perdite deducibiliLa base imponibile lorda è data da tutti i redditi, poi si deducono gli oneri, il risultato così ottenuto è la base imponibile netta a cui applicare l’aliquota per ottenre la misura Lorda dell’imposta(possono esserci eventualmente detrazioni d’imposta).Per calcolare il reddito complessivo occorre previamente individuare e qualificare i singoli redditi aggregandoli secondo le rispettive categorie d appartenenza.Nel caso di perdite esse possono essere riportate a nuovo(non + 5) solo se si tratti di perdite legate ad esercizio di imprese commerciali o partecipazioni in società commerciali di persone.

Oneri deducibiliGli oneri deducibili sono stati per lo più sostituiti da detrazioni d’imposta poiché favorivano i redditi più alti; sono oneri deducibili le spese personali che incidono sulla capacità contributiva. Alcuni es. di oneri deducibili:-spese mediche e di assistenza specifica per gravi e permenaneti menomazioni o invalidità-assegni periodici corrisposti al coniuge-contributi previdenziali e assistenziali-talune erogazioni liberali-importo par alla rendita catastale della case di abitazione principaleInoltre possono essere deducibili le spese di produzione del reddito quando non siano state dedotte in sede di calcolo del reddito di categoria>>oneri fondiari non contemplati da stime catastali, somme corrisposte ai dipendenti ricoprenti incarichi elettorali…

Detrazioni d’impostaDall’imposta lorda si sottraggono 3 tipi di detrazione:1.detrazioni per carichi di famiglia2.detrazioni per lavoratori dipendenti e pensionati3.detrazioni per oneri: fino al 19% dell’onere per>>-interessi passivi mutui agrari e ipotecari prima casa-spese sanitarie funebri e di istruzione-premi assicurazione sulla vita-spese per manutenzione e restauro beni di interesse storico-erogazioni liberali per finalità particolarmente meritevoli-spese veterinarie-spese per badanti(la detassazione della prima casa incide anche su chi è in affitto xke non l’ha)

Calcolo dell’impostaLe aliquote cambiano di frequente al 2008 erano23%>>15k27%>>28k38%>>55k41%>>75k43%>>…

Imposta netta e imposta da versareL’imposta netta non costituisce necessariamente l’importo da versare perché da essa si scomputano:-crediti d’imposta-versamenti d’acconto-ritenute a titolo d’acconto subite

Redditi soggetti a tassazione separataSono quei redditi che percepiti una tantum derivano da un processo produttivo pluriennale; tassazione è separata in quanto tali redditi seppur sottoposti ad irpef non concorrono a formare il reddito complessivo. Sono tassati con distinta aliquota e secondo speciali regole, alcuni esempi:-TFR (aliquota è TFR/numero di anni*12)-plusvalenze per cessione di azienda detenuta per + di 5 anni-indennità per perdita del’avviamento spettante al conduttore di esercizi commerciali in caso di cessazione della locazione-risarcimento a tittolo di perdita di redditi pluriennali-redditi a formazione pluriennale a soci in caso di recessosalvo tfr l’aliquota per gli altri si calcola applicando alla somma percepita l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del biennio precedente.Il reddito complessivo netto del biennio precedente è riferito solo al presupposto di tassazione separata o al reddito del soggetto????

I SINGOLI REDDITI IRPEF

REDDITI FONDIARI

Nozione di reddito fondiarioSono i redditi inerenti ai terreni e ai fabbricati nel territorio dello stato che devono essere iscritti con attribuzione di rendita al catasto dei terreni o urbano.(i redditi degli immobili esteri o non iscrivibili a catasto fanno parte dei redditi diversi).Produttivi di reddito fondiario sono solo i terreni atti alla produzione agricola, costruzioni rurali o fabbicati per esercitare attività commerciale, arte o professione sono immobili strumentali>>non danno origine a redditi fondiari.In caso di usufrutto il reddito è imputato a usufruttuario.Il carattere catastale fa sì che si prescinde da un effettiva percezione di reddito, in caso di trasferimento del possesso>>imputato proporzionalmente alla sua durata nel periodo d’imposta.

Rendita catastaleRuolo essenziale per determinare reddito sono:tariffe d’estimo>>rendita attribuibile ad un terreno in base alla sua qualitàClassamento>>attribuzione di una tariffa alla particella.(per fabbricati a destinazione particolare>>stima diretta)Ogni voltura catastale>>10/1000 del valore degli immobili

Reddito dominicale e reddito dell’impresa agrariaIl reddito dei terreni è suddvisibile in 4 parti che remunerano:-terra nel suo stato naturale-capitale di miglioramento investito-capitale di esercizio-il lavoroIl reddito dominicale comprende le prime due parti corrispondenti a proprietà del fondo e capitali investiti>>costituito dalla parte dominicale del reddito medio ordinario ritraibile dal terreno attraverso l’esercizio delle attività agricole.Reddito agrario è quello che remunera i capitali d’esercizio e il lavoro di organizzazione.Da ciò si evince che reddito impresa agraria ha distinta rilevanza rispetto al dominicale.

Attività agricole e impresa agrariaReddito agrario è il reddito dell’impresa agraria>>esercizio di attività agricole e attività connesse nei limiti della potenzialità del terreno.Le attività agricole in senso stretto sono:-Coltivazione del terreno e selvicoltura-allevamento di animali con mangimi ottenibili per almeno ¼ dal terreno e attività di produzione vegetale la cui estensione non sia + del doppio di quella su cui insiste.Le attività connesse sono quelle all’art 2135comma3.I redditi delle società commerciali non sono redditi agrari ma d’impresa, per cui se il reddito agrario è prodotto da società o enti commerciali è reddito d’impresa salvo che:-sono imprenditori agricoli le società di persone e srl commerciali costituite da imprenditori agricoli che svolgono solo manipolazione conservazione trasformazione e commercializzazione di beni ricevuti dai soci(forfait 25%ricavi)- società di persone commerciali srl e cooperative con qualifica di società agricole

Determinazione dei redditi dei terreniIl reddito catastale:-è un reddito ordinario -è un reddito medio, cioè su una media di più anniLa tassazione così impostata dovrebbe essere stimolo per agricoltori a implementare la propria produzione. La legge disciplina la revisione delle tariffe e la riduzione dell’imponibile in caso di mancata coltivazione inoltre non vi è reddito imponibile se è perso il raccolto per eventi naturali(vale sia per dominicale che per agrario).

Catasto edilizio e reddito da fabbricatiAnche il reddito dei fabbricati è medio ordinario e determinato secondo le tariffe d’estimo; nel 1996 sono state revisionate le tariffe legandole non più al reddito detraibile ma al valore di mercato dell’immobile.

Nel catasto urbano le categorie sono 5:A>>abitazioniB>>edifici ad uso collettivoC>>commercialiD>>industriali(si effetua stima diretta)E>>specialiLe categorie sono divise in classi A1-A2…I proprietari di nuove costruzioni sono tenuti a presentare all’agenzia del territorio con indicazione caratteristiche edificio e proposta di categoria.Il reddito degli immobili locati è determinato in base al canone di locazione se è superiore alla rendita catastale(ridotto del 15% per spese). La prima casa non è tassata.

Costruzioni rurali e immobili strumentaliStante la dicotomia tra immobili che producono reddito autonomamente e quelli strumentali che non lo fanno>>gli immobili strumentali non sono tassati in quanto non produttori di reddito ma fattore di una catena produttiva.Gli immobili possono essere strumentali per natura o per destinazione: Destinazione>>immobili utilizzati esclusivamente per esercizio dell’arte o della professione o dell’impresa commerciale da parte del possessoreNatura>>immobili relativ ad imprese commerciali che per le loro caratteristiche on sono susciettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni(questi ultimi si considerano strumentali anche se inutilizzati o locati).

REDDITI DI CAPITALE

Redditi di capitale in generaleNon è delimitata con definizione generale bensì con un elencazione che si conclude con una formula residuale riguardante in generale i proventi da altri rapprti aventi per oggetto l’impiego di capitale.Sono escluse dall’area in questione:-plusvalenze indicate come proventi da rapporti attraverso cui possono essere realizzati differenziali positivi o negativi in dipendenza da evento incerto>>capital gain da cessione di azioni e obbligazioni>>redditi diversi-interessi non derivanti da impiego di capitale ma di crediti di lavoro o impresaIl reddito da capitale deve essere quindi:-derivante da rapporti aventi per oggetto l’impiego di un capitale-certo nell’an anche se non nel quantumI redditi da capitale non sono sempre tassati in via ordinaria come componenti del reddito complessivo>>regimi di ritenuta alla fonte a titolo d’imposta e regimi sostitutivi>>12,5%-27%

Redditi da partecipazione in società di capitali!!! Controlla l’ultima parteTra i redditi da capitale stanno i proventi erogati dalle società>>azioni e obbligazioni.Per società è fiscalmente differente disporre di capitale proprio(capitale di rischio) o di capitale di terzi(capitale di debito) in quanto capitale proprio è remunerato con distribuzione di utili non deducibili dal reddito della società mentre capitale di debito è remunerato con interessi passivi deducibili.Inoltre i dividendi essendo tassati presso la società che li distribuisce occore evitare una doppia imposizione.

Diverso è il regime degli interessi>>società che li corrisponde li deduce come costo.Primo gruppo di redditi da capitale>>utili che derivano dalla partecipazione al capitale o patrimonio di società ed enti passive di ires(mentre utili società di persone sono tassati in regime di trasparenza).Per le azioni ne è imposta la nominatività da una norma fiscale.Dal 2004>>ires e tassazione socio sono indipendenti>>se socio è altra società passiva di ires la tassazione presso di essa degli utili è nulla(regime di trasparenza) negli altri casi sono esclusi per il 95%. Nel caso di soggetto percettore passivo di irpef si deve distinguere:-partecipazione qualificata>>diritto di voto +2%-20% o capitale +5%-25%-partecipazione non qualificata>>trattenuta a titolo d’imposta 12,5%Per partecipazioni qualificate la base imponibile è del 49% cui si applicano normali aliquote irpef.

Redditi dei titoli similari alle azioniIl regime fiscale dei proventi azionari si applica anche ai proventi dei titoli similari alle azioni>>quei titoli e strumenti finanziari la cui remunerazione + costituita totalmente dalla partecipazione ai risultati economici della società emittente o di altre società appartenenti allo stesso gruppo o dell’affare in relazione al quale i titoli e gli strumenti finanziari sono stati emessi.Possono esservi anche titoli obbligazionari la cui remunerazione è legata all’andamento economico della società; dalla parte tributaria è posto questo principio: i titoli o strumenti finanziari si considerano similari alle azioni quando la loro remunerazione è costruita totalmente dalla partecipazione ai risultati economici della società emittente.(la remunerazione deve essere totalemente dipendente dalla società altrimenti è soggetto a regime fiscale sostitutivo con ritenuta alla fonte del 27%)Per società emittente remunerazione di questi strumenti è indeducibile come distribuzione utili.

Distribuzione di riserve di capitaleNon costituisce reddito ciò che i soci ricevono a titolo di ripartizione di riserve di capitale o altri fondi non costituiti con utili ma con:-sovraprezzi di emissione delle azioni o quote-interessi di conguaglio versati dai sottoscrittori di nuove azioni o quote-versamenti fatti dai soci a fondo perduto o in conto capitale-saldi di rivalutazione monetaria esenti da impostaTali introiti hanno natura Patrimoniale non reddiutale in quanto restituzioni di conferimenti>>esclusione non esenzione.Non può esservi distribuzione di riserve di capitale se vi sono utili>>Presunzione legale assoluta>>distribuiti prioritariamente l’utile d’esercizio anche se delibera dispone diversamente.

Recesso esclusione ed altre fattispecieIl recesso e le fattispecie simili vanno viste alla luce per cui non sono reddito le restituzioni di conferimento>>non corrispondono utili le somme date in caso di recesso esclusione o liquidazione per la somma che corrisponde il costo della partecipazione; lo sono per la parte eccedente. Essendo trattata come reddito da capitale la differenza tra costo partecipazione e somma ricevuta>>in caso di perdita essa non è detraibile(lo sarebbe se trattato come reddito diverso).

Utili dell’associazione in partecipazioneI regimi fiscali per i dividendi si applicano anche quando vi sia un contratto di associazione in partecipazione con apporto di capitale o misto; l’unico caso è quello in cui vi sia apporto di solo lavoro>>il reddito dell’associato è reddito di lavoro autonomo. Sono tassati in misura ridotta gli utili(49% forma la base imponibile) dell’associato il cui apporto superi il 5% del valore netto della società; altrimenti si applica la ritenuta del 12,5%Per impedire utilizzo abusivo del contratto di associazione in partecipazione>>utili corrisposti non sono deducibili dall’associante nei casi di apporto capitale o misto.

InteressiSono redditi da capitale:-interessi e altri proventi derivanti da mutui depositi e conti correnti-gli interessi e gli altri proventi delle obbligazioni e titoli similariSi devono distinguere gli interessi tassati come componenti del reddito complessivo e quelli tassati altrimenti vi sono 4 regimi:-interessi che non hanno natura di redditi da capitaleSono quelli derivanti da mutui conti correnti obbilgazioni e titoli similari e certificati di massa-interessi tassati come talie e come redditi da capitalei titoli di massa che contengono l’obbligazione di pagare alla scadenza una somma non inferiore a quella in essi indicata con o senza la corresponsione di proventi periodici e che non attribuiscono ai possessori alcun diritto di partecipazione diretta o indiretta alla gestione dell’impresa emittente o dell’affare in relazione al quale siano stati emessi ne di controllo sulla gestione stessa.-interessi tassati come capitale ma qualificati come dividendii titoli la cui remunerazione è totalmente costituita dalla partecipazione ai risultati economico della società emittente>>assimilati alle azioni>>tassati come dividendi.-interessi soggetti a regimi sostitutiviI titoli atipici con ritenuta alla fonte del 27%>>non inquadrabili ne tra azioni ne tra obbligazioni.Non sono inquadrabili come redditi da capitale gli interessi che hanno natura di accesori di redditi di altra natura>>moratori o per dilazione sono redditi della stessa natura del credito.

Presunzioni in tema di interessiA)In tema di mutui>>interessi si presumono percepiti alla scadenza e nella misura pattuite, se non pattuite interessi si presumono percepiti nell’ammontare maturato nel periodo d’imposta; se la misura non è certa si presume computata al saggio legale.B)Presunzione circa somme versate da soci a società e soggetti passivi di Ires>>qualificazione rapporto tra società e socio può non essere chiara: può esserci mutuo o versamento in conto capitale o a fondo perduto(questi sono conferimenti non sopravvenienze attive)>>ciò che decide a fini fiscali se si tratti di mutuo o conferimento è il bilancio>>si presume somma data a mutuo se da bilancio non risulta diversamente.

Altri redditi da capitale-rendite perpetue e prestazioni annue perpetue-compensi per prestazioni di fideiussioni e altre garanzie-proventi derivati dal mutuo di titoli garantito-redditi compresi nei capitali corrisposti per assicurazioni sulla vita -redditi imputati per trasparenza derivanti da trust

Determinazione dei redditi da capitaleSi determinano al lordo e secondo il principio di cassa. Salvo il caso in cui sia instaurato il risparmio gestito, allora hanno rilevo anche perdite e minsuvalenze;

REDDITI DA LAVORO DIPENDENTE

Nozione di reddito da lavoro dipendenteQuelli derivanti rapporti con oggetto la prestazione di lavoro con qualsiasi qualifica alle dipendenze e direzione di altri compreso lavoro a domicilio.Sono compresi in questa categoria;-redditi da lavoro dipendendete pubblico e privato-somme che datore deve corrispondere al lavoratore seguito sentenza di condanna-redditi di lavoro a domicilio-pensioni e assegni ad esse equiparatiPrincipio di omnicomprensività Il reddito da lavoro dipendente è costituito da tutte le somme e valori a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta anche sotto forma di erogazioni liberali in relazione al rapporto di lavoro.Per cui:-la retribuzione imponibile è costituita da tutti i compensi-sono tassabili sia redditi monetari che in natura-tassazione è collegata al principio di cassaSono tassate le indennità risarcitorie se risarciscono un reddito. Sono state ritenute tassabili dalla giurisprudenza: rivalutazione monetaria, premio fedeltà, incentivo dimissioni…Sono reddito da lavoro>>liberalità remuneratorie, compensi ricevuti sottoforma di partecipazione, indennità previdenziali inps,.

Rimborso delle spese di produzione e trasferteNon sono deducivili le spese effettivamente sostenute dal lavoratore, per le spese di trasferta>>indennità di trasferta non è imponibile fino ad un certo limite.

Redditi in natura e fringe benefitAi fini della determinazione del loro valore imponibile si utilizza il valore normale dei beni e servizi ; non sono tassati se stanno al di sotto dei 258 euro per periodo di imposta.

Redditi non tassabili: stock optionNon sono tassati:-contributi versati dal datore per assistenza previdenza e sanità-erogazioni liberali concesse in occasioni di festività-prestazioni di vitto-prestazioni di servizi di trasporto collettivo

Particolare disciplina è quella circa l’attribuzione di azioni ai dipendenti:se hanno funzione retributiva non sono stassate fino ai 2065€ e a condizione che non siano riacquistate dalla società emittente o dal datore di lavoro o cedute prima di 3 anni. È stata soppressa l’esenzione circa i diritti di opzione o stock option dati dietro corrispettivo a specifiche categorie di dipendenti.

Redditi assimilati a quelli di lavoro dipendenteAlcuni esempi:-somme corrisposte a titolo di borsa di studio o per fini di studio o addestramento professionale-remunerazioni dei sacerdoti, congrue e supplementi di congrua-indennità e gettoni di presenza dati dallo stato-indennità dei parlamentari-rendite vitalizie e rendite a tempo determinatoL’assimilazione prevede l’applicazione della disciplina del reddito da lavoro con determinate particolarità:-per taluni redditi la base imponibile è abbassata forfetariamente come rimborso spese-anche i redditi assimilati sono soggetti a ritenuta commisurata all’imponibile -alcuni dei redditi assimilati non vedono applicate le detrazioni d’imposta previsti per lavoro dipendente.Sono assimilati come redditi da lavoro dipendente quelli da co.co.co quali:-cariche di amministratore sindaco o revisore di società-collaborazione a giornali, riviste ed enciclopedie-partecipazioni a collegi e commissioni

REDDITI DA LAVORO AUTONOMO

NozioneQuelli che derivano da esercizio di arti e professioni in maniera abituale ancorché non esclusiva.Le attività in questione hanno 3 caratteristiche:-attività svolta in modo autonomo-attività abituale-attività di natura non commerciale(distingue da redditi d’impresa)rientrano in questa categoria anche i redditi delle associazioni professionali.Se l’attività in questione è occasionale>>redditi diversi

Base imponibile compensi e plusvalenzeIl principale componente positivo è costituito dai compensi, ma concorrono anche le plusvalenze dei beni strumentali e degli immobili. Concorrono inoltre anche i corrispettivi per cessione di clientela o di elementi immateriali riferbili all’attività svolta.

Spese e costi pluriennaliSono deducibili le spese sostenute nell’esercizio dell’arte o professione e le spese inerenti, nonché le minusvalenze dei beni strumentali. Le spese sono dedotte secondo il principio di cassa.Le spese inerenti sono solitamente integralmente deducibili anche se vi sono:-costi pluriennali sono deducibili secondo il principio di competenza-costi non deducibili o solo parzialmente

-costi forfetizzatiIl principio di competenza si applica anche ai contratti di leasing, all’ammortamento dei beni strumentali e all’accantonamento per il tfr. Il costo dei beni mobili e materiali è deducibile mediante quote annuali di ammortamento. Per i beni strumentali non superiori a 516€ è concessa la deduzione integrale sondo cassa.Per il leasing di beni mobili strumentali>>canoni sono ammessi in deduzione nell’anno in cui maturano secondo principi di competenza economica e a condizione che durata del contratto non sia inferiore alla metà della durata dell’ammortamento.Possono essere dedotte le minusvalenze salvo quelle determinate da autoconsumo.I costi di acquisto sono deducibili mediante ammortamento, mentre i canoni di locazione sono deducibili per cassa.Le indennità dei tfr sono deducibili anno per anno in base alla quota maturata per periodo dimposta.Alcuni costi sono soggetti a particolari regole:-spese e ammortamenti relativi all’auto deducibili per il 40%-per impianti di telefonia>>80%-per alberghi e ristoranti deducibili enrto il limite del 2% dei compensi percepiti, completamente deducibili se sostenute dal committente per conto del professionista e da questi addebitate nella fattura-spese di rappresentanza deducibili nell’1% dei compensiSe reddito di lavoro autonomo è di ammontare ridotto si applica il refime dei contribuenti minimi.

Redditi equiparati a quelli di lavoro autonomoDiritti d’autore>> da ammontare lordo si deduce 25% per spese di produzione. Utili spettanti a promotori e soci fondatori di società di capitali.

REDDITO D’IMPRESA

NozioneEsistono soggetti la cui attività è per definizione d’impresa: società commerciali.Il problema di definire l’attività d’impresa si pone per le persone fisiche in ambito irpef(imprenditori individuali) e, in ambito ires, distinguere gli enti commerciali da quelli non.Definizione fiscale d’impresa: per esercizio di imprese commerciali si intende l’esercizio per professione abituale ancorché non esclusiva delle attività ex 2195c.c.Tale definizione fa sì che si determini un’attività in base alla sua natura e non a caratteristiche soggettive.Ai fini fiscali sono attività commerciali anche se non organizzate in forma di impresa.

Rilevanza della organizzazione d’impresaVi è però un ipotesi in cui la forma organizzativa attribuisce ad un soggetto la qualifica di imprenditore sebbene l’attività svolta non sia commerciale>>redditi derivanti dall’esercizio di attività organizzate in forma di impresa dirette alla prestazione di servizi che non rientrano nell art 2195.In materia di servizi abbiamo la seguente divisione:-produzione di servizi>>genera reddito d’impresa anche se non organizzata come tale-prestazione di servizi>>genera redditi d’impresa solo se organizzata-prestazione di servizi non compresi nell’art 2195>>se non organizzata è lavoro autonomo.

Reddito d’impresa degli imprenditori individuali e delle società di personeRegole valide per il reddito d’impresa tassato con irpef:

1. Tra i ricavi si comprende il valore normale dei beni destinati all’autoconsumo o assegnati ai soci o a finalità esterne all’esercizio d’impresa. Si ha dunque un componente positivo di reddito ogniqualvolta un bene si distacca dall’impresa indipendentemente che ciò avvenga dietro corrispettivo.

2. 2. Plusvalenze soggette a participation exemption sono esenti per il 50,28% del loro ammontare conseguentemente sono deducibili le minusvalenze solo per il 49,72%

3. Plusvalenze realizzate con cessione d’azienda possono essre tassate separatamente. Cessione mortis causa o a titolo gratuito non costituisce realizzo delle plusvalenze

4. Non sono ammessi in deduzione i compensi per il lavoro dell’imprenditore o dei suoi familiari

5. Interessi passivi inerenti all’esercizio d’impresa sono deducibili sol per la parte corrispondente al rapporto fra ammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono alla formazione del reddito d’impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi e l’ammontare di tutti i ricavi e compensi

6. Spese per acquisto o locazione di beni mobili adibiti ad uso promiscuo>>50% deducibili o ammortizzabili

7. Se risultato è negativo perdita può essere portata in diminuzione al reddito complessivo ma al netto dei proventi esenti da imposta

8. Per imprese individuali si considerano beni relativi all’impresa i beni dell’imprenditore che siano indicati tra le attività relative alla’impresa nell’inventario

Imprese minoriSono quelle esercitate da persone fisiche o società di persone con ricavi al di sotto di 309k o 516k per servizi o le altre. Tali imprenditori possono optare o per regime ordinario o per contabilità semplificata cioè tenere solo registri iva in cui indicare anche le rimanenze.Tali imprese non avendo bilancio non possono fruire della participatione exemption; in sintesi la disciplina delle imprese minori:-ferma l’imputazione in base al principio di competenza il reddito cosnta nella differenza tra componenti positivi e negativi-gli unici accantonamenti consentiti sono quelli di quiescenza e previdenza-gli ammortamenti dei beni strumentali sono consentiti a condizione che sia tenuto il registro dei cespiti ammortizzabili-sono applicabili in via generale le norme che regolano la deducibilità delle spese ma non alla deducibilità di interessi passivi

Contribuenti minimiSono gli imprenditori o lavoratori atutonomi i cui ricavi non superino i 30keuro.Inoltre essi:-non devono aver effettuato cessione all’esportazione,operazioni assimilate servizi internazionali-non aver sostenuto spese per lavoratori dipendenti ne corrisposto somme a titolo di borsa di studio

-nel triennio solare precedente non abbiano acquistato beni strumentali per ammontare complessivo superiore a 15k La disciplina>>Reddito è differenza tra compensi e spese secondo il principio di cassa; è applicata imposta sostitutiva del 20%, sono esonerati dal pagamento irap. Inoltre non addebitano l’iva a titolo di rivalsa ne hanno diritto a detrazione dell’iva a monte.Devono presentare dichiarazione ma sono esonerati dalla tenuta delle scritture contabili.In caso in corso di periodo di imposta si superino i 45k euro si applica automaticamente il regime ordinario.

Imprese di allevamentoImprese agrarie con reddito catastale

Società di comodoSocietà commerciali cui ricavi sono inferiori a determinato importo determinato in una percentuale delle attività patrimoniali sono considerate società di comodo>>soggette ad imposta su base imponibile minima presunta in rapporto al loro patrimonio>>0,75 delle partecipazioni, 3% degli immobili, 12% delle altre immobilizzazioni. È presunzione realtiva.

REDDITI DIVERSI

Questa categoria ha carattere residuale e in quanto tale comprende redditi eterogenei.Plusvalenze immobiliariNei redditi diversi rientrano le plsuvalenze “isolate”, quelle cioè frutto di un attività economica non continuativa. Non esiste una regola generale per le plusvalenze quanto piuttosto è prevista la tassabilità di queste ultime quando:-realizzate mediante lottizzazione di terreni o esecuzione di opere che li rendano edificabili e la loro successiva vendita-realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non più di 5 anni esclusi: gli immobili ricevuti per successione, immobili urbani adibiti a prima abitazione-realizzate a seguito di cessioni onerose di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessioneLe plusvalenze realizzate a titolo d’esproprio sono soggete a regime sostitutivo con ritenuta alla fonte del 20%.

Plusvalenze dei titoli azionaria e obbligazionariSono quelle realizzate con la cessione dei titoli azionari e obbligazionari, sono dette anche capital gain(fermo restando che i frutti dei titolo sono redditi da capitale).Anche le plusvalenze dipendono dal fatto che si tratti di partecipazioni qualificate o non qualificate>>qualificate la base imponibile è del 49,72%. In caso di minusvalenze si fa somma algebrica tra minus e plus>>posso riportare eccedenza negativa fino a conocorrenze del 49,72% e fino al 4 periodo d’imposta successivo.Le cession di partecipazioni non qualificate sono soggette a imposta sostitutiva del 12,5%>>contribuente può scegliere tassazione analitica in base a dichiarazione,

tassazione secondo regime del risparmio amministrato, tassazione secondo il regime del risparmio gestito.Sono redditi diversi anche:-plusvalenze per cessione di strumenti finanziari assimilati alle azioni>>per previsione normativa sono partecipazioni qualificate

Plusvalenze da cessione di contratti di associazione in partecipazioneQuesta cessione è equiparata alla cessione dei titoli azionari per cui le plusvalenze:-nei casi in cui l’apporto supera determinate soglie si applica disciplina partecipazioni qualificate-casi in cui soglie non sono superate si applica quella delle non qualificate

Altri redditi diversi-redditi di natura fondiaria non determinati dal catasto e redditi delle sublocazioni-redditi dei beni immobili esteri-redditi da lavoro autonomo non esercitato abitualemente-redditi di opere d’ingegno -redditi derivanti da brevetti e know how-vincite delle lotterie e concorsi a premi-premi ricevuti per meriti artistici scientifici e socialiI redditi diversi sono tassati secondo principio di cassa al netto delle spese ed oneri di produzione e non sono soggetti a ritenute alla fonte.

IMPOSTA SUL REDDITO DELLE SOCIETA IRES

SOGGETTI PASSIVI

Aspetti generaliIres colpisce 4 categorie di soggetti:-società di capitali residenti-enti commerciali residenti-enti non commerciali residenti-società ed enti non residentisono escluse quindi solo persone fisiche e società di persone.In realtà i primi tre gruppi possono essere divisi in 2 tra commerciali e non.Il periodo d’imposta è costituito dall’esercizio o periodo di gestione della società l’imposta si applica al reddito complessivo netto ed è del 27,5%.

Soggetti passiviÈ soggetto passivo qualsiasi soggetto di diritto diverso da persone fisiche, società di persone e taluni enti pubblici. Circa le società e gli enti commerciali>>società di capitali+cooperative+altri enti aventi come oggetto principale o esclusivo l’esercizio di attività commerciale.Enti non commerciali>>coloro che non la svolgono o la svolgono come attività secondaria.I trust si collocano nella categoria di enti commerciali e anche non commerciali: se i beneficiari sono individuati il trust non è soggetto passivo ires ma si applica il principio di trasparenza in quanto i redditi sono imputati ai beneficiari.

Vi è una formula residuale per determinare i soggetti passivi: le altre organizzazioni non appartenenti ad altri soggetti passivi nei confronti dei quali il presupposto si verifichi in modo unitario ed autonomo.Altra fondamentale divisione è incentrata sulla residenza: un ente è residente se per la maggior parte del periodo d’imposta ha la sede legale o la sede dell’amministrazione o l’oggetto principale nel territorio statale.Vi sono delle presunzioni legali di residenza in italia, si considerano con presunzione relativa esterovestite:-società estere che detengono partecipazioni di controllo in società italiane e che a loro volta sono controllate da soggetti residenti-società estere che sono amministrate da un organo prevalentemente composto da persone residenti in ItaliaSono inoltre considerati residenti i trust esteri costituiti in paesi per cui non è stipulato lo scambio di informazioni:-se almeno un disponente e un beneficiario sono residenti in italia oppure-se il disponente ha trasferito in trust immobili o diritti reali immobiliari

Tassazione società vs. tassazione dei sociLa situazione cambia a seconda che la società o ente abbia come finalità la distribuzione di utili oppure no. I soggetti che hanno finalità di distribuzione di utili non sono i soggetti ultimi dell’imposizione in quanto il reddito è destinato ai soci: coordinare tassazione soci e società per evitare o attenuare doppia imposizione. Nel nostro ordinamento per fare ciò si usa:-il sistema di trasparenza>>reddito imputato ai soci-prima del 2004 il credito d’imposta-sistema dell’esenzione dei dividendi>>adottato nei casi in cui il socio è anch’esso società-tassazione ridotta dei reddito del socio>>applicata a persone fisicheAd oggi quindi i dividendi distribuiti dalla società ad altre società di capitali sono tassate solo nel 5% del loro ammontare.

Società ed enti commercialiIl reddito delle società è omogeneo in quanto da qualsiasi fonte provenga è considerato reddito d’impresa. Tale reddito si determina in due modi:-sulla base del bilancio>>come punto di partenza vi è il risultato del conto economico e a tale risultato si applicano aumenti e diminuzioni secondo le norme fiscali.-soggetti IAS(principi contabili internazionali) valgono i criteri di qualificazione e imputazione temporale e classificazione in bilancio previsti dai principi contabili

Riporto delle perdite: norma base e misure antielusiveLa perdita di un periodo può essere portata in diminuzione del reddito dei periodi d’imposta successivi ma non oltre al quinto; le perdite dei primi tre periodi d’imposta possono essere riportate a nuovo senza alcun limite di tempo purchè si riferiscano a nuova attività produttiva.In caso di soggetti i cui utili sono esenti il riporto è limitato alle sole perdite fiscali che eccedono l’utile detassato negli esercizi precedenti.In caso di attività che fruiscono di regimi di non tassazione parziale o totale del reddito le perdite fiscali assumono rilevanza in misura corrispondente al reddito tassabile e la perdita riportabile deve essere ridotta nella stessa misura dell’esenzione.

??In via generale è previsto che la perdita riportabile è solo quella eccedente i proventi esenti al netto dei componenti negativi indeducibili; questo per evitare che i proventi esenti limitino due volte l’ammontare delle perdite fiscali riportabili posto che la misura dell’indeducibilità dei comonenti negativi discende dall’ammontare dei proventi esenti.??Il riporto non è ammesso quando ricorrano congiuntamente:-mutamento della maggioranza delle partecipazioni aventi diritto di voto nelle assemblee ordinarie-modificazione dell’attività principale in fatto esercitata ni periodi d’imposta in cui le perdite sono state realizzate

Enti non commercialiCriterio distintivo degli enti è l’oggetto della loro attività; per determinarlo occorre chiedersi:-se l’oggetto dell’ente si determini in base normativa o in base all’attività di fatto-in base a che criteri si stabilisce se attività e principale o secondaria-come si determini natura commerciale di un’attivitàL’oggetto dell’attività è determinato in base alla legge, all’atto costitutivo o allo statuto se esistente in forma di atto pubblico o scrittura privata autenticata. Ove manchi statuto o atto costitutivo si determina in base all’attività effettivamente esercitata.Per oggetto principale si intende l’attività essenziale per realizzare direttamente gli scopi primari indanti dalla legge atto costitutivo o statuto.La natura commerciale si determina sulla nozione di reddito d’’impresa.Gli enti perdono la definizione di non commerciale quando esercitino tale attività per un intero periodo d’imposta. Al fine di tale determinazione si tiene conto anche:-prevalenza delle immobilizzazione realtive all’attività commerciale rispetto alle restanti attività-prevalenza dei ricavi derivanti da attività commerciale rispetto al valore normale delle cessioni o prestazioni afferenti le attività istituzionali-prevalenza dei redditi derivanti da attività commerciali rispetto alle entrate istituzionali(contributi sovvenzioni quote associative)-prevalenza delle componenti negative inerenti all’attività commerciale rispetto alle restanti spese

Tassazione degli enti non commercialiAnche gli enti non commerciali possono conseguire redditi da categorie diverse e inoltre vi sono oneri deducibili dal reddito complessivo e oneri detraibili dall’imposta. Il calcolo complessivo è dato dalla somma di tutti questi redditi cui sono sottratte eventuali perdite per derivanti da esercizio imprese commerciali. Ciascun reddito segue le norme della propria categoria salvo quelli d’impresa che pongono alcune questioni.Agli enti non commerciali si applica la detassazione del 95% dell’ammontare dei dividendi percepiti mentre per le plusvalenze delle partecipazioni si applica il regime delle persone fisiche.Ente non comm. Se svolge attività d’impresa deve tenre contabilità separata distinguendo così ciò che inerisce all’attività d’impresa>>pertanto:-spese inerenti all’attivià commerciale sono deducibili per intero-spese inerenti ad attività non imponibili non sono deducibili-spese ad utilizzazione promiscua sono deducibili in parte

Enti di tipo associativoNono sono definiti ma sono considerati per la loro attività interna al fine di escludere la qualifica di attività commerciale nel caso siano soddisfatte alcune condizioni:-attività interna rivolta agli associati e partecipanti-non deve essere retribuita con corrispettivi specificiPer determiante associazioni(religiose sindacali culturali…) anche ove attività siano svolte verso corrispettivo non sono commerciali ma si richiede che siano svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali e che i loro statuti abbiano particolari calusole come il divieto di distribuzione di utili…

Trust: modalità di tassazioneRientra tra i soggetti passivi ires quando:-trust residente che ha per oggetto esclusivo o principale esercizio di attività commerciali-trust residenti che non hanno per oggetto esclusivo o principale tali attività-trust non residenti per i redditi prodotti in ItaliaA seconda che sia o meno commerciale al trust si applicheranno le regole per glie enti commerciali o no.Fondamentale distinguere tra trust trasparenti e opachi>>a seconda che siano individuati i beneficiari o meno>>opera imputazione per trasparenza. Di conseguenza trust passivo di ires è solo il trust opaco. I beneficiari devono dichiarare il reddito come reddito da capitale,

IL REDDITO D’IMPRESA

Determinazione del reddito d’impresaLe norme per la determinazione del reddito d’impresa sono poste tra le norme ires: il reddito complessivo è determinato apportando all’utile o alla perdita risultante dal conto economico relativo al periodo d’esercizio, le variazioni in aumento o diminuzione conseguenti all’applicazione dei criteri stabili dalle dispozioni del TU.Risulta quindi un sistema di derivazione del reddito fiscale da quello civilistico in quanto esso è il punto di partenza. Per questo le norme fiscali hanno carattere non esaustivo in quanto componente positivo non contemplato è tassabile se concorre al conto economico; in materia di componenti positivi le norme non hanno la ratio di determinarne la tassabilità bensì la modalità di tassazione.Il nesso di dipendenza vale anche per i soggetti IAS-IFRS ma per essi i criteri di qualificazione imputazione temporale e classificazione in bilancio assumono rilevanza anche ai fini della determinazione del reddito imponibile.

Cenni sul bilancio d’esercizioIl bilancio determinato dal c.c. è costiutito da due conti: lo stato patrimoniale e il conto economico(cui si aggiunge la nota integrativa).Stato PatrimonialePresenta la situazione patrimoniale e finanziaria della società ragguppando le attività in 4 classi di valori:a-crediti verso soci per versamenti dovutib-immobilizzazionic-attivo circolanted-ratei e risconti

La struttura dello stato patrimoniale è istituita al principio della disponibilità crescente: i titoli di partecipaizoni appartengono alle immobilizzazioni se costituiscono un fatto durevole mentre sono attivo circolante quando rappresentano un impiego transitorio di liquidità(la classificazione in immobilizzazione o attivo varia il regime fiscale).Nel passivo dello stato patrimoniale sono iscritti il patrimonio netto e le passività nei seguenti gruppi:a-patrimonio nettob-fondi per rischi ed oneric-tfrd-debitie-ratei e riscontiNel passivo occore distinguere le voci del patrimonio netto dalle altre in quanto in esso devono essere inseriti: capitale sociale; riserve; utili o perdite riportati a nuovo; utile o perdita dell’esercizio.Circa le passività>>sono iscritti dei debiti quando sono certi sull’an e il quantum mentre in caso contrario si costituiscono dei fondi rischio o fondi per spese future quando è probabile o se ne conosce solo l’an ma non il quantum.Conto economicoContiene la rappresentazione delle spese e dei costi sostenuti e dei ricavi e proventi conseguiti. Il conto economico deve essere redatto in forma scalare seguendo lo schema:A-valore di produzioneB-costi di produzioneDifferenza tra valore e costo della produzioneC-proventi ed oneri finanziariD-rettifiche di valore di attività finanziarieE-proventi ed oneri straordinariRisultato prima delle imposteImposte sul reddito dell’esercizioUtile o perdita dell’esercizioLo schema adottato aggrega le componenti positive e negative di reddito in 5 classi di valori che identificano altrettante aree della gestione. Il risultato prima delle imposte è quello di partenza a cui apportare diminuzioni o aumenti secondo le norme tributarie.

Principi contabili internazionaliI soggetti obbligati a redigere il bilancio consolidato e il bilancio annuale in base ai principi internazionali sono:-società quotate-società con strumenti finanziari diffusi tra il pubblico-banche e intermediari finanziari-imprese assicuratrici quotate e non obbligate a redigere il bilancio consolidatoLe disposizioni del d.lgs. che introduce i principi internazionali possono essere divise in due gruppi: uno che contiene le regole di valutazione per l’iscrizione in bilancio di alcune categorie di attività e passività finanziarie>>criterio di valutazione fair value; secondo gruppo di disposizione circa gli obblighi di informazione aggiuntiva da fornire nella nota integrativa e nella relazione sulla gestione.Per i soggetti che adottano gli IAS il criterio di valutazione fair value costituisce il tradizionale criteri contabile di valutazione in base al costo.

L’applicazione degli IAS solleva importanti problemi di coordinamento col sistema italiano.

Norme fiscali sul reddito d’impresaLe norme sul reddito d’impresa possono essere classificate sotto diversi punti di vista:1)Dal punto di vista della funzione cui assolvono: non tutte le norme sono a tutela del fisco vi sono anche a tutela del contribuente e norme neutre. Vi sono poi le norme a tutela di entrambi che tutelano la certezza del rapporto giuridico.2)Dal punto di vista del principio civilistico a cui derogano o che puntualizzano…quasi tutte le norme sul reddito d’impresa pissono essere inquadrata secondo che riguardino l’inerenza la competenza o altri principi generali.3)Particolare rilievo hanno le norme a contenuti forfetari4)Dal punto di vista delle variazioni apportate al bilancio>>-variazioni fiscali in aumento rispetto all’utile civilistico>>aumentano componente positivo- variazioni fiscali in aumento rispetto all’utile civilistico>>elimina o riduce componente positivo- variazioni fiscali in diminuzione rispetto all’utile civilistico>>elmina o riduce componente positivo- variazioni fiscali in diminuzione rispetto all’utile civilistico>>aumenta componente negativo o ne cosidera alcuni esclusi civilisticamente5)In merito alla dimensione temporale>>vi sono norme che variano definitivamente e norme che lo fanno temporaneamente.

Variazioni in aumentoVi sono norme che impongono di includere nel calcolo del reddito componenti positivi non contenuti nel conto economico o contenuti in misura minore ad esempio:-norma che assimila ai ricavi il valore normale dei beni merce assegnati ai soci o destinati all’autoconsumo o altre finalità estranee all’impresa-norma sul transfer price che assegna valore normale se tra trasferimenti intrasocietari il prezzo pattuito è superiore a quello normalePiù frequente l’aumento è dovuto a componenti negative escluse dal calcolo del reddito o ammesse solo in parte. Sono invece dovute al principio di competenza le deducibilità di un costo in periodi diversi da quelli civilistici>>variazione ad effetti temporanei(ammortamenti, accantonamenti).

Variazione in diminuzioneLa riduzione può derivare dal fatto che il conto economico contenga ricavi o proventi esenti come partecipazione immobilizzate che fruiscono della participation exemption. Nel conto economico possono esservi proventi esclusi da imposizione o tassabili in misura ridotta. Vi è riduzione anche quando un componente positivo realizzato civilisticamente in un determinato anno è fiscalmente tassabile solo in seguito(plusvalenze rateizzabili, sopravvenienze attive tassabili in 5 esercizi dall’incasso).Riguardo ai componenti negativi possono dipende da costi computati nel conto economico di un dato esercizio ma la cui deducibilità è rinviata>>situazione eccezionale che deroga al principio di previa imputazione dei costi al conto economico.

Principio di competenzaL’attribuzione dei componenti deve essere fatta applicando questo principio che si contrappone al principio di cassa: mentre per quest’ultimo assumono rilievo le componenti quando avvengono i pagamenti per il principio di competenza attribuisce rilievo al momento in cui si verifica il fatto economico gestionale>>i ricavi devono essere imputati all’esercizio in cui sono conseguiti in senso economico cioè quando avviene lo scambio con terzi. I costi assumono rilievo quando sono realizzati i ricavi che contribuiscono a produrre. Vi sono poi alcune determinazione specifiche di tali momenti:-per cessioni di beni mobili i corrispettivi si considerano conseguiti alla data della consegna o spedizione, se effetto traslativo si verifica in seguito vale quella data; -i corrispettivi per cessioni di immobili e azienda si considerano conseguiti alla data di stipulazione dell’atto fermo restando effetto traslativo si verifichi dopo.-Per le prestazione di servizi il ricavo è da imputare all’esercizio nella quale la prestazione è ultimata, in caso di prestazione periodica vale la data di maturazione dei corrispettiviGli stessi criteri valgono per i costi.Questi criteri prescindono dalla data in cui viene e pagato il prezzo d’acquisto…Il principio di competenza comporta che i costi siano correlati ai ricavi per cui i costi devono essere dedotti nell’esercizio in cui sono conseguiti i ricavi che hanno concorso a produrre.Quando non si dispone di una regola precisa per stabilire la competenza di un determinato elemento di reddito in base alla correlazione dobbiamo basarci sul criterio di competenza.

Deroghe al principio di competenzaPer i costi vi è un ampia deroga in quanto i costi sono imputati all’esercizio di competenza solo se certi nell’an e oggettivamente determinabili nel quantum; altrimenti sono deducibili nel successivo periodo in cui divengono certi e quantificabili.Anche i ricavi quando non sono certi ed oggettivamente determinabili non sono da computare ai fini fiscali nell’esercizio di competenza ma nel successivo a quello in cui lo divengono.In materia di costi poi si applica il principio di cassa per i componenti:-compensi dovuti agli amministratori-oneri fiscali e contributivi-erogazioni liberali-in materia di interessi e di mora

Deroghe circa i componenti positivi si hanno:-utili derivanti da partecipazione in società ed enti soggetti all’ires approvati ma non distribuiti>>ne deriva variazione in diminuzione nell’anno di competenza e una in aumento nell’anno di distribuzione.-plusvalenze dei beni relativi all’impresa con tassazione dilazionata-sopravvenienza attive conseguite a titolo di contributo o liberalità che seguono principio di cassa ovvero concorrono in quote costanti al massimo in 5 esercizi

Beni dell’impresaPer le società sono beni relativi all’impresa tutti i beni che gli appartengono, per l’imprenditore individuale si deve operare la distinzione tra i beni personali e quelli aziendali.Per le imprese indidividuali sono relative all’impresa: le merci, i beni strumentali, i crediti acquisiti nell’esercizio d’impresa i beni inventariati, gli immobili solo se inclusi nell’inventario. Per le società di fatto si aggiungono i beni mobili e immobili utilizzati in via esclusiva per esercizio d’impresa.I beni relativi all’impresa vanno distinti in:Beni merce>>cessione genera ricaviQuelli la cui produzione o scambio è diretta l’attività d’impresa. Rientrano in tale categoria i titoli e partecipazioni che non sono immobilizzazioni.Beni strumentaliQuelli inseriti nel processo produttivo in maniera durevoleBeni meramente patrimonialiCategoria residuale da individuare per esclusione.Cessione dei beni strumentali e patrimoniali genera plusvalenze o minusvalenze.Per inquadrare un bene in una categoria bisogno vedere la sua relazione con l’attività d’impresa.Per determinare cosa sia immobilizzazione e cosa no fa voce l’iscrizione a bilancio; salvo per i soggetti IAS per cui tale voce non esiste: per loro si considerano immobilizzazioni finanziarie gli strumenti finanziari diversi da quelli detenuti per la negoziazione cioè diversi dagli strumenti di trading, che devono essere valutati sul fair value.Riguardo ai beni merce le rimanenze seguendo il principio di correlazione trasferiscono il costo dei beni invenduti da un esercizio all’altro facendo sì che il costo di acquisto sia imputato all’esercizio in cui il bene genera ricavi.Il costo dei beni strumentali è ammortizzato a partire dal momento in cui entra in funzione.

Valore fiscalmente riconosciutoIl valore costitutivo iniziale fiscalmente riconosciuto è il costo cioè il corrispettivo pagato per l’acquisto del bene, o dal costo di fabbricazione. Il costo comprende anche gli oneri di diretta imputazione connessi all’acquisto e al suo inserimento nel ciclo produttivo(spese notarili di mediazione…) con esclusione degli interessi passivi e le spese generali.Costo subisce poi variazione incrementative o decrementative da cui deriva il valore fiscalmente riconosciuto.

Componenti positivi: i ricaviSono disciplinati:-i criteri identificativi dei diversi tipi di componenti-le fattispecie che ne determinano la rilevanza-i criteri di determinazioneRicavo per antonomasia è il corrispettivo ricevuto per la cessione di una merce o il corrispettivo per prestazione di un servizio, per il principio di competenza però il ricavo non avviene nel momento in cui è versato tale corrispettivo per cui sono ricavi secondo previsione normativa:-i corrispettivi delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi alla cui produzione o scambio è diretta l’atttività d’impresa

-i corrispettivi delle cessioni di materie prime e sussidiarie acquistati o prodotti per essere impiegati nella produzione-i corrispettivi delle cessioni di titoli o partecipazioni in società quando non costituiscono immobilizzazione-sono ricavi le indennità conseguite a titolo di risarcimento anche assicurativo per perdita o danneggiamento di beni la cui cessione genera ricavi-i contributi in conto di esercizio(dati a chi in genere opera con prezzi amministrati e riceve contributi per bilanciare prezzi bassi)-ricavo anche nel caso di fuoriuscita di bene merce senza corrispettivo come nel caso di autoconsumo(il ricavo è quantificato sul valore normale)

Plusvalenze patrimonialiPer plusvalenza si intende una differenza positiva tra due valori dello stesso bene in due momenti diversi. Gli eventi che rendono tassabile la plusvalenza sono i seguenti:-realizzo mediante cessione a titolo oneroso o mediante risarcimento o mediante conferimento in società-distacco del bene dalla sfera dell’impresa mediante assegnazione a soci o autoconsumo-trasferimento all’estero della sede della società o della residenza dell’imprenditore con perdita della residenza fiscale italiana(non opera se i beni restano presso stabile organizzazione in italia).Il valore base è dato dal valore fiscalmente riconosciuto cioè il costo aumentato o diminuito in base alla normativa(beni strumentali il cui costo decresce per ammortamento>>differenza tra costo fiscale e ammortamenti fiscali); il valore finale è il corrispettivo ottenuto per la cessione o in caso di titolo gratuito il valore normale. In caso di permuta>> se nuovo bene è iscritto a bilancio al valore residuo da ammortizzare del bene strumentale permutato e vi è un conguaglio in denaro il conguaglio è tassato come plusvalenza.Le plusvalenze realizzate possono usufruire di una norma di favore>>concorrono a formare il reddito nell’esercizio di competenza ovvero in quote costanti nell’esercizio stesso e successivi. La rateizzazione è consentita solo per possesso non inferiore ai 3 anni>>conto economico sarà in riduzione dei 2/3 il primo anno e in aumento di 1/3 nei due successivi.Le ipotesi per il realizzo delle plusvalenze valgono anche per determinare la deducibilità delle minusvalenze.

Plusvalenze tassabili derivanti da partecipazioni immobilizzateI titoli e partecipazioni fanno parte dell’attivo circolante quando impiego transitori di liquidità altrimenti fanno parte delle immobilizzazioni quando sono investimento durevole.Per gli IAS si deve considerare se i titoli siano detenuti o no per la negoziazione e costitusicono immobilizzazioni solo se la detenzione non è finalizzata al trading.La cessione di titoli immobilizzati produce plusvalenze parzialmente esenti e perdite non deducibili se si tratta di titoli che soddisfano requisiti della participation exemption altrimenti le plusvalenze sono tassabili e le perdite deducibili.

Plusvalenze esenti: Participation ExemptionLe plusvalenze che godono della participation exemption sono parzialmente esenti da ires. Il presupposto per l’esenzione è che la loro tassazione duplicherebbe la tassazione dei redditi della società partecipata, sulla stessa linea sta il trattamento dei dividendi che sono esclusi dalla tassazione non esenti.L’esenzione delle plusvalenze è del 95%, è minore per gli imprenditori e le società di persone(12,5%). In ambito irpef le plusvalenze beneficianti della participation exemption sono esenti per il 50,28%.Il regime non solo è applicabile alle partecipazioni in società commerciali ma anche ad enti soggetti ad ires; possono essere soggetti residenti e non residenti.

Condizioni della participation exemption1)periodo di possesso>>holding period>>deve esser di un anno. Se le acquisizioni sono state acquisite in piu tranche si consderano con presunzione assoluta, cedute per prime quelle acquisite più di recente>>Last in First Out LIFO2)Partecipazioni devono essere immobilizzazioni finanziarie nel primo bilancio chiuso durante il periodo di possesso. Per cui prima iscrizione a bilancio ha valore decisivo>>le classificazioni di bilancio sono parte delle operazioni potenzialmente elusive.3)Residenza della società partecipata>>deve essere incluso nella white list. In alternativa attraverso interpello se si dimostra che dalle partecipazioni non derivi effetto di localizzare i redditi in paradisi fiscali. È quindi una presunzion iuris tantum.La presunzione può essere vinta dimostrando che almeno il 75% del reddito della controllata non è prodotto in paradiso fiscale e che nello stato della fonte è soggetto a tassazione ordinaria.4)attività della società partecipata>>deve esercitare un’impresa commerciale. Si nega quindi esenzione alle società senza impresa. Esiste una presunzione legale assoluta per cui si esclude attività commerciale per le società il cui patrimonio è costituito prevalentemente da immobili diversi da strumentali e merce.5)Al momento della realizzazione della plusvalenza le condizioni di residenza e commercialità devono sussistere ininterrottamente fin dal terzo periodo d’imposta anteriore al realizzo. Nel caso di partecipazioni in Holding le stesse due condizioni devono essere soddisfatte dalle sub-holding(sociàta partecipate dalla holding).Sono soddisfatti i requisiti se il valore corrente del patrimonio della holding sia costiutito prevalentemente da subholding che soddisfano i requisiti.

Corollari della participation exemptionA)si rende necessario distinguere le partecipazioni a secondo che siano o meno esenti; se non sussistono i requisiti esentivi le plusvalenze sono tassabili per cui risultano tali:-partecipazioni detenute per meno di 12mesi-partecipazioni dell’attivo circolante-partecipazioni in società con sede in paesi non in white list-partecipazioni in società senza impresaB)Le minusvalenze iscritte non hanno di per se rilevanza fiscale. Ma sono irrilevanti se derivano da partecipazioni in participation exemption mentre sono deducibili se non è così, è però prevista un’eccezione per le minusvalenze derivanti da dividend washing che per ragioni antiabuso sono indeducibili.C)L’esenzione comporta l’indeducibilità dei relativi costi ma i dividendi invece non sono tassati perché esclusi>>>i costi dei proventi esclusi sono deducibili ma i costi dei proventi esenti no.

D)Se viene ceduta una partecipazione che usufruirebbe della participation exemption la plusvalenze non viene tassata invece se viene ceduta l’azienda la plusvalenza è tassata.?????????pag 131.Non essendo rilevanti le plusvalenze non sono rilevani nemmeno i disavnazi derivanti da fusioni o scissioni societarie.

Sopravvenienze attiveVi sono due tipi di sopravvenienze:A)in senso proprio>>eventi che modificano componenti positivi o negativi di reddito che hanno già concorso alla formazione del reddito in precedenti esercizi.Sopravvenienze attive proprie possono derivare>>conseguimento di maggiori ricavi rispetto agli esercizi precedenti, sopravvenuta insussistenza di componenti negativi dedotti nei precedenti esercizi.B)in senso improprio>>derivano da un evento estraneo alla gestione normale dell’impresa. Ad esempio: -indennità a titolo di risarcimento per danni non connessi alla generazione di ricavi come violazione patto di esclusiva, concorrenza sleale, perdita dell’avviamento.-proventi conseguiti a titolo di contributo o liberalità.(i contributi pubblici assumono forma di ricavo se dati in conto esercizio; forma di sopravvenienze se dati in conto capitale).

Dividendi e interessi attiviSe si applica il principio di trasparenza esso agisce a prescindere dalla distribuzione di dividendi, ergo essa non ha rilievo fiscale. Diverso è per le società passive di Ires che seguono il principio di cassa>>bisogna distinguere:-non è applicato regime di trasparenza>>tassati solo nel 5% poiché esclusi per il 95%>>essendo esclusi costi sono deducibili. -dividendi percepiti da imprenditori individuali o società persone tassati per il 49,72%-soggetti IAS se dividendi percepiti da strumenti per negoziazioni concorrono alla formazione del reddito imponibile; se da strumenti da immobilizzazioni finanziarie 5%.Regime si applica a dividendi sia di fonte interna che esterna, salvo paesi non contenuti nella white list.La non tassazione dei dividendi è collegata all’irrilevanza fiscale delle plusvalenze e minusvalenze delle immobilizzazioni finanziarie>>participation exemption.Stesso regime hanno strumenti assimilati alle azioni e associazioni in partecipazione.Gli interessi attivi concorrono a formare il reddito imponibile per l’ammontare maturato nel periodo d’imposta(principio di competenza) per cui se non è prevista misura tasso si utilizza quella del saggio di interesse legale.

Immobili e proventi immobiliariGli immobili possono far parte dei beni merce, beni strumentali o beni meramente patrimoniali. La regola generale è che gli immobili appartenenti alle imprese non sono cespiti autonomi(non sono fonte di redditi fondiari) bensì concorrono a formazione reddito impresa secondo le regole fiscali di quest’ultima.Il reddito in base al catasto è previsto solo per gli immobili meramente patrimoniali. In deroga all’irrilevanza fiscale dei costi è data dall deducibilità dal reddito degli interessi passivi per finanziamento di acquisto di immobili.

Proventi non reddituali: sovrapprezzi di emissione e annullamento di azioni proprieIn materia di sovrapprezzi e interessi di conguaglio è stabilito che essi non concorrono alla formazione del reddito questo poiché tali entrate sono patrimoniali ed hanno natura di conferimento. La distribuzione di riserve con proventi derivanti da sovrapprezzi o interessi di conguaglio è considerata restituzione di conferimento. Anche in caso di annullamento azioni la quota del patrimonio netto(differenza tra costo azioni annullate e corrispondente quota del patrimonio).

Regole generali in tema di deducibilità di componenti negativiPoiché la normativi fiscale non elenca tutto ciò che è tassabile me determina solo la tassabilità, per i costi è sufficiente siano soddisfatte le prescrizioni generali sulla deducibilità dei costi:1.principio di competenza2.principio di inerenza>>nel caso di gruppo il costo va diviso tra tutte le società che hanno tratto beneficio. Gli oneri di utilità sociali sono deducibilità in parte anche se non inerenti.3.iscrizione nel conto economicoDeducibilità parziale dei costi in presenza di proventi non tassabiliSi deve primariamente distinguere i costi:-costi riferibili a attività o beni imponibili o proventi esclusi>>deducibili-costi relativi ad attività o beni esenti>>non deducibili-costi misti che fanno parte sia di attività imponibili che esenti>>deducibili per la parte che corrisponde al rapporto tra ammontare dei ricavi + altri componenti che formano il reddito o altri esclusi e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi-costi non soggetti alla regola dell’inerenza

Indeducibilità della remunerazione degli strumenti finanziari assimilati alle azioniLa norma che istituisce i titoli similari alle azioni va coordinata con la norma che dichiara indeducibile la remunerazione di titoli e strumenti finanziari per la quota di essa che direttamente o indirettamente comporti la partecipazione ai risultati economici della società>>sono però deducibili ove sia determinato l’an ma non il quantum della remunerazione.È deducibile la remunerazione di associazione in partecipazione su base di contratti che comportano sola partecipazione agli utili e alle perdite di un impresa o affare con apporto di opere e servizi senza capitali.

La regola della previa imputazione a conto economicoI cosi imputati su competenza devono essere iscritti nel conto economico; fanno eccezione alcuni componenti negativi del reddito realizzati da soggetti IAS.Vi sono tre deroghe alla previa imputazione:1-componenti negativi iscritti nel conto economico di esercizio precedente il cui scomputo è ammesso se la deduzione è stata rinviata a norma di legge. 2-Per le spese e gli altri componenti negativi di reddito che pur non essendo imputabili a conto economico sono deducibili a norma di legge(es. compensi promotori)

3-spese ed altri oneri quando sono certi e precisi ed afferiscono specificamente a ricavi o altri proventi che pur non risultando imputati a conto economico concorrono alla formazione del reddito. Questa norma è rivolta alla deducibilità dei costi neri>>sono deducibili i costi neri se derivanti da elementi certi e precisi, correlativi a ricavi neri.La deducibilità di tali spese ed oneri assume rileivo in sede di accertamento quando sono recuperati a tassazione ricavi non dichiarati.

Deducibilità dei costi stimati e potere di sindacato dell’ufficioLa regola della previa imputazione può indurre alla redazione di bilanci non corretti allo scopo di ridurre l’onere fiscale; per questo l’amministrazione ha il potere di disconoscere la deduzione di ammortamenti, accantonamenti ed altre rettifiche di valore non coerenti con i comportamenti contabili tenuti nei precedenti esercizi.

Componenti negativi: le spese per prestazioni di lavoroSono integralmente deducibili anche se si tratta di liberalità; taluni fringe benefit sono deducibili nella misura in cui costituiscono reddito di lavoro tassabile per il dipendente(canone di locazione…), mentre altri entro determinati parametri. Limiti quantitativi sono previsti per spese di vitto e alloggio.I compensi per amministratori seguono principio di cassa in deroga a a quello di competenza per evitare frodi fiscali.I compensi sotto forma di partecipazione agli utili sono dedudicbili indipendentemente dall’imputazione a conto economico.

Interessi passiviVi sono due regimi circa gli interessi passivi: uno per i soggetti passivi ires uno per imprenditori individuali e società di persone.1)Soggetti passivi ires interessi passivi e oneri assimilati sono deducibili in ciascun periodo d’imposta fino a concorrenza degli interessi attivi e dei proventi assimilati realizzati nel medesimo periodo.Eccedenza negativa è ulteriormente deducibile entro il limite del 30% del ROL(risultato operativo lordo) che è dato dalla differenza fra il valore e costi della produzione(escluse quote di ammortamento immobilizzazioni). La quota superante tale percentuale è deducibile nei periodi successivi senza alcuna limitazione temporale se e nei limiti in cui l’eccedenza negativa di periodo sia inferiore a 30% del rol del medesimo periodo.2)in caso di partecipazione al consolidato nazionale l’eccedenza negativa in capo ad una società può essere portata in riduzione del reddito complessivo del gruppo nei limiti in cui le altre società aderenti al consolidato presentino per lo stesso periodo una parte di rol inutilizzata. Consolidante può includere anche le società estere che abbiano determinata condizioni: sussistenza rapporto di controllo necessario a consolidato nazionale, idenità dell’esercizio sociale della controllate e controllante, revisione dei bilanci controllata e controllante.3) Imprenditori individuali e società di persone>>interessi passivi sono deducibili parzialmente per la parte corrispondente al rapporto tra ammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono alla formazione del reddito, o che non vi concorrono in quanto esclusi, e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi.In sostanza la parte di interessi passivi non deducibile corrisponde alla quota dei ricavi e proventi esenti rispetto al totale dei ricavi e proventi.

4)Taluni soggetti passivi ires sono esclusi dalla disciplina generale in quanto carattareizzati da sistema organizzativo-gestionale che non giustifica applicazione di norme sulla sottocapitalizzazione.

Oneri fiscali contributivi e di utilità socialeDalla base imponibile di un imposta è indeducibile l’imposta stessa, non sono inoltre deducibili le imposte per cui è prevista la rivalsa.Le altre imposte sono deducibili secondo il principio di cassa se assumono il rilievo di costi per la produzione del reddito. Irap è indeducibile.Per l’iva vedi capitolo.

Minusvalenze patrimonialiLe minusvalenze non rilevano quando sono meramente iscritte; concorrono alla formazione del reddito solo quando realizzate>> a seguito di cessione a titolo oneroso o di risarcimento. Fanno eccezione le obbligazioni e i titoli similari: le minusvalenze iscritte sono deducibili se i titoli sono immobilizzazioni; se usufruiscono della participation exemption tale deroga non vale. Diverso è il regime della cessione di partecipazioni immobilizzate>>deducibilità è limitata alla parte di minusvalenza che eccede l’importo non imponibile dei dividendi percepiti nei 36 mesi precedenti il realizzo(vale anche per titoli non immobilizzati anche se non da luogo a minusvalenze propriamente dette).Tale disciplina non si applica ai soggetti IAS.

Sopravvenienze passiveSi hanno quando:-vi sia mancato conseguimento di ricavi o altri proventi che formavano il reddito nei precedenti esercizi-vi sia sostenimento di spese, perdite oneri a fronte di ricavi a fronte di proventi che hanno concorso nel reddito di precedenti esercizi-sopravvenuta insussistenza di attività iscritte in bilancio in precedenti esercizi(che non siano participation exmp.)

PerditePerdita è un compnenete negativo disciplinato con riguardo:-ai beni dell’impresa diversi da beni-merce-ai creditiLa perdita di un bene dell’impresa è deducibile nei limiti del valore fiscalmente riconosciuto; le perdite in generale sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi. Le peridte sui crediti sono deducibili in ogni caso se debitore è soggetto a procedure concorsuali.In caso di cessione di credito si ha perdita se il prezzo di cessione è inferiore al valore fiscale del credito>>deduzione è ammessa se la cessione è pro soluto non se è pro solvendo.La norma in materia di perdite va coordinata con la disciplina degli accantonamenti per rischi sui crediti: l’accantonamento in fondo rischi è appostato in bilancio e fiscalmente dedotto nell’esercizio di sofferenza del credito anticipando in tal modo la deduzione del costo in vista della eventuale futura perdita. Quando la perdita si verifica è deducibile solo la parte che eccede l’accantonamento.

Costi pluriennali: ammortamento delle immobilizzazioni materialiI costi la cui utilità si estende a più esercizi devono essere ammortizzati nei diversi esercizi in cui sono utilizzati per rispettare principio di competenza. Nell’attivo dello stato patrimoniale le immobiizazioni devono essere iscritte inizialmente per un valore pari al costo; il costo per i beni la cui utilizazione è limitata nel tempo deve essere sistematicamente ammortizzato in ogni esercizio in realzione con la loro possibilità di utilizzo residua.L’ammortamento per beni materiali è ammesso solo per quelli strumentali. Non sono ammortizzabili gli immobili che concorrono al reddito secondo le regole catastali(terreni).Norme tributarie stabiliscono periodi minimi di durata dell’ammortamento attraverso la determinazione di coefficienti massimi. Le quote di ammortamento sono deducibili a partire dall’esercizio di entrata in funzione del bene>>nel primo esercizio la quota deve essere ridotta alla metà. Il quantum ammortizzabile è dato dal costo storico del bene.Nel caso di fabbricati strumentali il costo complessivo da ammortizzare deve essere assunto al netto del costo delle aree occupate dalla costruzione. Se quota di ammortamento imputata in bilancio è superiore a quella fiscalmente ammessa la parte di ammortamento civilistico in eccesso deve essere ripresa a tassazione. Se invece la quota è inferiore a quella fiscalmente ammessa la parte di ammortamento fiscale in eccesso non può essere dedotta perché non imputata a conto economico>>deduzione è rinviata al primo periodo d’imposta successivo a quello i cui cessa l’ammortamento civilistico.Per beni cui costo è inferiore ai 516,64 euro>>ammessa deduzione integrale secondo principio di cassa.Alle imprese che a termine di concessioni amministrative devono devolvere gratuitamente alla PA beni costruiti e gestiti>>concessa speciale procedura di ammortamento detta Ammortamento finanziario.

Ammortamento delle immobilizazioni immaterialiSi distinguono in 3 categorie:-diritti di utilizzazione opere d’ingegno, brevetti industriali, know-how>>deducibile fino al 50%; per marchi d’impresa deducibile al max 5,56% del costo d’acquisto.-diritti di concessione>>dipende dalla durata della concessione-avviamento>>ammortizzabile annualmente al max per 5,56% del valore iscritto nell’attivo del bilancio.Per soggetti IAS valgono stesse regole tranne che non necessaria imputazione a conto economico.Spese incrementativeSpese di manutenzione riparazione ammodernamento e trasformazione possono essere patrimonializzate incrementando così il valore fiscalmente riconosciuto dei beni cui si riferiscono. Legislatore ha forfetizzato la quota deducibile nell’esercizio in cui le spese sono siostentute(5% di tutti i beni ammortizzabili risultanti da libro cespiti a inizio esercizio); eccedenza è ammortizzabile per quote costanti nei 5 esercizii successivi. Sono deducibili nell’esercizio in cui sono sostenuto le spesi di manutenzione in abbonamento. Per le IAS deve essere considerato il valore dei beni in leasing iscritti nei libri contabili.

Spese per studi e ricerche, pubblicità e rappresentanzaLe spese per studi e ricerche sono interamente deducibili nell’esercizio in cui sono sostenute. Le spese di pubblicità e propaganda sono deducibili nell’esercizio in cui sono sostenute o in quote costanti al max 5(questa opzione vale anche per studi e ricerche).

AccantonamentiLa disciplina del bilancio impone iscrizione costi anche solo probabili mentre diritto fiscale è imporontato sulla certezza nell’an e il quantum. Risulta quindi un’eccezione quella degli accantonamenti fiscalmente deducibili(che sono tassativamente indicati dalla legge). Sono deducibili gli accantonamenti per tfr e previdenza del personale; sono deducibili gli accantonamenti per il fondi di copertura per rischi su crediti>>consentito dedurre 0,5% del valore nominale o di acquisizione dei crediti fino al max quando fondo rischi corrisponde al 5% dei crediti.Se si verificano perdite è ammessa deduzione che superi accantonamento.

Valutazioni: rimanenze di magazzinoNel conto economico il valore della produzione è dato anche dalle variazioni delle rimanenze in corso di lavorazione>>ammontare delle rimanenze finali di un periodo predetermina l’entità delle giacenze iniziali del periodo successivo.Le rimanenze del primo esercizio in cui si verificano sono calcolate in base al costo medio; negli esercizi successivi se vi è incremento le maggiori quantità costituiscono gruppi distinti per esercizio di formazione da valutre col costo medio. Se vi è stata diminuzione si applica il Lifo. Se valore normale dei beni è inferiore al costo è consentita la svalutazione del magazzino>>se valore di esso è inferiore a quello di mercato può svalutarlo adottando il valore normale>>si va a formare un unico incremento relativo all’anno di svalutazione.(differenza tra benimerce e altri è anche questa>>minusvalenze degli altri rilevano solo quando si realizzano).

Titoli e partecipazioni sociali non immobilizzateSono applicate valutazioni simili ai beni merce per quei titoli che non sono partecipazioni immobilizzate, non fruiscono della participation exemption, sono strumenti simili alle azioni; le obbligazioni e assimilati.I criteri sono:-raggruppati in categorie omogenee-primo esercizio ogni titolo è valutato dividendo il costo complessibo per la quantità-le maggiori quantità distinte per periodo; minori seguono Lifo-rimanenze di un esercizio costituiscono esistenze iniziali dell’esercizio successivoLa fondamentale distinzione tra merci e titoli è che la svalutazione è consentita per le obbligazioni solamente.Per i soggetti IAS la valutazione è quella operata in bilancio.

Lavori in corso e opere di durata ultrannualeI prodotti in corso di lavorazione e i servizi in corso di esecuzione sono valutati in base alle spese sostenute nell’esercizio.Nei casi di forniture e servizi ultrannuali>>ci si riferisce alla quota di corrispettivo contrattuale corrispondente all’opera eseguita.Regola base è che devono essere rilevati tra le rimanenze i lavori eseguiti, in base ai corrispettivi pattuiti, quando vi sono stati di avanzamento dei lavori si tiene conto dei

corrispettivi liquidati. Quando opera è conclusa la liquidazione definitiva dei corrispettivi fa parte dei ricavi non delle rimanenze.

TASSAZIONE DEI GRUPPI

Regime di trasparenza: aspetti generaliSocietà di capitali(che hanno come soci altre società di capitali) e le piccole s.r.l. possono optare per regime di trasparenza. La sua essenza consiste nella detassazione della società partecipata(trasparente) i curi risultati fiscali sono imputati ai soci. Il regime di trasparenza è applicato inderogabilmente alle società di persone. In ambito ires è frutto di opzione. Sono previsti due regimi di trasparenza:-ordinario>>società di capitali partecipate da altre società di capitali-speciale>>piccole srl con soci fisici a numero limitato

Opzione per la trasparenzaSia la società partecipata che le partecipanti devono essere società di capitali. Soci devono avere partecipazione compresa tra 10 e 50%(se supera>>consolidato). Partecipata non può optare per regime di trasparenza se ha già optato per consolidato mentre le partecipanti possono essere tassate sia per trasparenza che per consolidato. Si può avere anche una catena di imputazione per trasparenza.Se vi sono soci non residenti i redditi imputati per trasparenza sono redditi prodotti in italia, l’esercizio d’opzione in presenza di soci non residenti è consentito a condizione che non vi sia obbligo di ritenuta alla fonte sugli utili distribuiti.Questo significa che è esercitabile tale opzione solo se socio è una società residente nell’UE che beneficia del regime madre figlia. Possono però optare per tale regime le società non residenti che siano partecipati mediante stabile organizzazione residente e le società di paesi per cui esistano accordi che escludano ritenuta alla fonte per dividendi in uscita.3 ipotesi in cui non è applicabile:-fruizione di riduzione dell’aliquota ires-opzione partecipata per consolidato mondiale o nazionale(vale sia che essa agisca da controllata che da controllante)-società partecipata è soggetta a procedura concorsualeLe condizioni per richieste devono sussistere dall’inizio alla fine del periodo d’imposta. Se vengono meno l’applicazione cessa dall’inizio dell’esercizio sociale in corso. Secondo il principio All in All out>>se una partecipante decade decade anche partecipata.L’opzione deve essere espressa sia da partecipata che da partecipanti, ha effetto per tre esercizi e non può essere revocata.

EffettiIl reddito prodotto dalla società partecipata è imputato a ciascun socio indipendentemente dall’effettiva percezione proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili, è quindi priva di rilevanza fisca la distribuzione di dividendi.Anche le perdite sono imputate ai soci nei limiti della quota del patrimonio netto contabile. Disciplina particolare è quella delle perdite anteriore all’opzione>>le perdite pregresse possono essere utilizzate secondo le regole ordinarie per compensare i redditi prodotti da tale società prima dell’imputazione per trasparenza.

Imputazione al socio dei redditi e delle perdite della partecipata si riflette sul valore fiscale della partecipazione. I redditi imputati lo incrementano le perdite diminuiscono. Tale regola vale solo per le partecipazioni imponibili.In caso di cessione di partecipazione imponibile si evita la doppia tassazione conteggiando nel valore l’importo degli utili imputati al netto dei dividendi distribuiti.Le ritenute a titolo d’acconto sui redditi della partecipata, i relativi crediti d’imposta e gli acconti versati si scomputano dalle imposte dovute dai singoli soci secondo la percentuale di partecipazione agli utili>>imputazione avviene nei periodi di imposta delle società partecipanti in corso alla data di chiusura dell’esercizio della partecipata. La società partecipata non è debitrice d’imposta per il proprio reddito ma è obbligata come garante del debito dei soci nei limiti del reddito imputato>>non sussiste responsabilità solidale in caso di omessa o parziale dichiarazione del socio o in vaso di omessa o carente versamento d’imposta.Le società trasparenti devono presentare dichiarazione su cui saranno poi determinati i redditi dei soci.

Trasparenza delle piccole s.r.l.Per queste società si tratta di scegliere soggezione a ires o irpef in sostanza>>se non si opta per trasparenza il reddito è tassato prima presso società poi a carico del socio.Devono sussistere 3 condizioni:-volume di ricavi non maggiore a 5.164.568€-compagine sociale non + di 10(20 se cooperativa) persone fisiche-non optato per consolidato ne soggetta a procedure concorsualiSe società possiede partecipazioni che si qualificano per participation exemption>>plusvalneze da cessione e dividendi percepiti concorrono a formazione del reddito della società come se fossero detenute direttamente da persone fisiche. Le carattereistiche dell’opzione e gli effetti sono i medesimi del regime ordinario vanno fatte alcune precisazione in tema di perdite in quanto si applicano anche al regime speciale:-le perdite si imputano ai soci in proporzione alle rispettive quote di partecipazione ed entro il limite della quota del patrimonio netto contabile della società partecipata-soci possono utilizzare le perdite solo per compensare i redditi della partecipata entro 5 anni successivi all’imputazione(perdite dei primi 3 esercizi riportabili per sempre).

Consolidato nazionale: aspetti generaliÈ in vigore dal 1°gennaio 2004 la tassazione consolidata nazionale.Il consolidato fiscale non è una forma di tassazione fondata sul bilancio consolidato>>consolidato fiscale e civilistico sono radicalmente diversi. Nel consolidato fiscale si sommano algebricamente i risultati fiscali conseguiti da ciascuna società apportando una rettifica da consolidamento. Ciascuna società deve redigere dichiarazione da presentare al fisco e alla capogruppo>>risultato positivo scaturisce unico debito di cui è responsabile la controllante.

Soggetti ammessi al consolidatoIl consolidato può essere adottato d una capogruppo e da una o più controllate. Requisiti soggettiviLa facoltà di optare come capogruppo è attribuita sia alle società di capitali che agli enti commerciali residenti; società non residenti possono ptare in qualità di controllanti a condizione di risiedere in paesi con cui vi siano accordi per evitare

doppia imposizione e che esercitino attività attraverso stabile organizzazione residente nel cui patrimonio sia compresa la partecipazione in ciascuna società controllata.L’opzione come controllata esercitabile da qualunque società di capitali residente.Rapporto di controlloControllante deve disporre sin dall’inizio di esercizio dell’opzione del contro di diritto ossia della maggioranza dei voti in assemblea:-partecipazione diretta o indiretta al capitale della controllata superiore al 50%-“ “ “ agli utili della controllata superiore al 50%(è indiretta quando è posseduta tramite il controllo di un’altra società).In caso di partecipazione indiretta si deve adoperare il demoltiplicatore.

Opzione per il consolidatoL’opzione deve essere fatta da controllante e almeno una controllata(allin all’out vale solo per trasparenza e consolidato mondiale).Perché le opzioni siano efficaci occorre:-identità di esercizio sociale di ciascuna contrlollata con quello della controllante-esercizio congiunto dell’opzione di ciascuna controlllata e controllante-elezione di domicilio presso controllante-comunicazione dell’opzione all’agenzia delle entrate entro 16gg del sesto mese successivo alla chiusura del periodo d’imposta precedente al primo periodo in cui si riferisce l’opzione>>6 mesi e mezzo prima che entri in vigore opzione(se esercizio dura un anno).Ogni coppia di opzioni dura per tre esercizi ed è irrevocabile ma cessa se viene meno il controllo. Il rinnovo deve avvenire nelle medesime modalità.

Reddito complessivo e obblighi delle consolidateCiascuna società controllate deve determinare proprio reddito applicando regole ordinarie, non hanno rilievo reddituale le somme ricevute o versate tra società del gruppo in contropartita dei vantaggi fiscali attribuiti o ricevuti nell’ambito del gruppo>>c.d. patti di consolidamento.Ciascuna società deve redigere dichiarazione ed inviarla sia ad agenzia che a controllante; le controllate nello specifico devono:-compilare dichiarazione -fornire alla società controllante i dati relativi a beni ceduti e d acquistati in regime di neutralità fiscale specificando la differenza tra valore libro e valore fiscale-fornire ogni necessaria collaborazioneLe consolidate possono cedere alla consolidante ai fini della compensazione con imposta dovuta dalla consolidante i crediti utilizzabili in compensazione per eccedenze d’imposta.

Reddito complessivo globale e obblighi capogruppoDalla somma algebrica di tutti i redditi delle consolidate si ottiene il reddito complessivo globale da cui si deducono le eventuali perdite di gruppo di esercizi precedenti e si ottiene il reddito imponibile o la perdita di gruppo. Le perdite pregresse rispetto all’opzione possono essere utilizzate solo dalla società che le ha prodotte al fine di ridurre proprio imponibile.In caso di interruzione o termine del consolidato le perdite fiscali di gruppo possono rimanere nella disponibilità della consolidante o essere attribuite alle società che le hanno prodotte. Sul reddito complessivo si applica la aliquota ires.

Rettifiche di consolidamentoA partire dal 1° gennaio 2008 vi è una sola rettifica di consolidamento possibile ed è circa gli interessi passivi:Il reddito di gruppo può essere rettificato in dimuzione per un importo corrispondente all’eccedenza di interessi passivi ed oneri assimilati indeducibili prodotti da una società consolidata a condizione che nello stesso periodo altre società consolidate presentino una capienza ROL non utilizzata.La capienza ROL può essere apportata anche da società estere che presentino tutte le condizioni per la partecipazione al consolidato.(per società cui rol è sempre 0 o negativo come le holding industriali è unico modo di rendere deducibili gli interessi passivi)

Responsabilità della capogruppo e delle consolidateControllante è debitrice per il reddito complessivo, essa deve versare gli acconti infrannuali e imposta sul consolidato ed ad essa compete l’eccedenza rimborsabile o riportabile a nuovo.Il controllo della amministrazione può riguardare il singolo reddito delle controllate o quello complessivo globale. Le società controllate rispondono nei confronti del fisco solo per la parte di debito che è da collegare al loro reddito.Si deve distinguere responsabilità esterna da interna>>ciascuna controllata deve corrispondere alla capogruppo i mezzi finanziari per assolvere al debito fiscale. Le sanzioni sono imputate in base al soggetto che compie la violazione>>per la dichiarazione globale risponde la controllante.

Cessazione del consolidatoIn caso di cessazione nel corso del triennio il reddito della società contrllante nel periodo d’imposta in cui cessa il consolidato fiscale è aumentato:-in proporzione agli oneri finanziari dedotti nei precedent esercizi disapplicando il pro-rata patrimoniale-di un importo che corrisponde alla differenza residua tra valore contabile e fiscale dei beni ceduti all’interno del gruppo in regime di neutralitàEntro 30gg dalla cessazione del rapporto di controllo la contrllante e ciascuna controllata devono integrare i versamenti di acconto già effettuati>>la controllante conserva il diritto di utilizzare le perdite fiscali i crediti e le eccedenze.In caso non vi sia il rinnovo dopo i 3 anni vale il recupero a tassazione della plusvalenza per cessioni infragruppo in regime neutro, non vale però la regola del recupero a tassazione degli interessi dedotti in eccesso.Raffronto tra consolidato e trasparenzaNel valutare i due regimi si tenga presente che:-in trasparenza ale società partecipanti è imputato pro quota il reddito della partecipata-il consolidato consente al socio controllante di utilizzare l’intera perdita fiscale della partecipata mentre in regime di trasparenza i soci di minoranza compensano pro quota i propri utili con le perdite della partecipata

CAPITOLO VREDDITI TRANSNAZIONALIREDDITI DEI NON RESIDENTIFiscalità internazionale e localizzazione dei redditi

La fiscalità internazionale vede 3 ordini di norme: norme interne per redditi dei non residenti e rapporti esteri dei residenti; fiscalità comunitaria; convenzioni internazionali.La localizzazione del reddito in Italia segue il principio della worldwide taxation ciò pone il problema della localizzazione del reddito che segue i seguenti criteri:1-per redditi di origine patrimoniale rileva il luogo in cui è situata la fonte reddituale.2-per i redditi da attività vale il luogo di svolgimento di questa.Sono poi prodotti in Italia quando corrisposti da soggetti residenti:-pensioni e tfr-redditi assimilati a lavoro dipendente-compensi per utilizzazione opere di inegno brevetti marchi know-how-compensi conseguiti da imprese società ed enti non residenti per prestazioni artistiche professionali effettuate nel territorio dello statoPoi per la forza di attrazione della stabile organizzazione si considerano inclusi nel reddito d’impresa(della stabile organizz.) plusvalenze e minusvalenze dei beni destinati o cmq relativi alle attività commerciali esercitate nel territorio dello stato ancorché non conseguiti attraverso le stabili organizzazioni. Tassazione delle persone fisiche non residentiPer i non residenti vale il principio di source-based taxation>>necessario fissare il concetto di residenza fiscale: essa è un criterio di collegamento di natura personale ma che si riflette su tutti i redditi della persona; al contrario il non residente è soggetto ad imposta in ragione di collegamento reale con singoli redditi. I redditi non tassati alla fonte(lavoro autonomo e da capitale) devono essere dichiarati dai non residenti.Dividendi in uscitaRegola generale è che dividendi di società residenti distribuiti a soggetti non resdienti(outbound) sono soggetti a ritenuta alla fonte per il 27%. I soggetti non residenti hanno diritto al rimborso dell’imposta (fino a 4/9 della ritenuta) assolta nel loro stato sugli stessi utili(tassazione finale risulta così del 15%).Nel caso le società percipienti risiedano nell UE e siano inclusi nella white list non vale la disciplina enunciata>>soggetti ad imposta del 1,375% che è la medesima delle società italiane.Diverso è ancora il regime madr-figlia>>impedisce tassazione di dividendi distribuiti tra madre e figlia.Per mezzo di questa direttiva le società madri estere che percepiscono dividendi da figlie italiane possono chiedere o disapplicazione aliquota del 27% o rimborso. Questa disciplina si applica solo ove la madre possegga almeno il 25% della figlia e:-rivesta una delle forme citate nella direttiva-risieda fiscalmente in uno stato UE-soggetta nello stato di residenza ad una delle imposte indicate in direttiva-detenga la partecipazione ininterrottamente per almeno un anno-società madri non devono essere controllate da società non residenti nell’UETassazione imprese non residentiSono società ed enti residenti quelli che per la maggior parte del periodo d’imposta hanno sede legale o dell’amministrazione o oggetto principale residente nel territorio; non residenti tutte le altre.Esistono delle presunzioni legali relative di residenza per la sede dell’amministrazione di società ed enti che detengono partecipazioni di controllo in società ed enti se:-sono controllati da soggetti residenti

-sono amministrati da un consiglio o altro organo equivalente composto in prevalenza da residentiSono considerati poi residenti i trust esteri istituiti in paesi non dentro la white list se:-almeno un disponente e un beneficiario sono residenti in Italia-il disponente ha trasferito in trust immobili o diritti reali>>questa è assoluta!!!Per calcolare reddito vanno individuati i singoli redditi poi si deve verificare se vi sia o meno stabile organizzazione: se c’è si utilizza la disciplina del reddito d’impresa>>principio della forza di attrazione della stabile impresa. Se non v’è stabile organizzazione i redditi conservano la loro qualifica e l’imponibile è il risultato della loro somma.Stabile organizzazioneLa nozione de TU rispecchia quella definita dal testo Ocse:Stabile organizzazione materiale>>sede fissa di affari per mezzo della quale l’impresa non residente esercita in tutto o in parte la sua attività sul territorio dello stato.Esemplificando l’espressione comprende in particolare:-sede direzionale-succursale-ufficio-officina-laboratorio-miniera o giacimentoIn termini di esempi negativi non si ha stabile organizzazine quando la sede fissa:-l’installazione è solo utilizzata come deposito esposizione o consegna di merci-i beni sono immagazzinati al solo fine di subire trasformazione da altra impresa-sede è utilizzata solo per acquistare merci o raccogliere informazioni-utilizzata per svolgere attività ausiliarie e preparatorie…Stabile organizzazione personale>>soggetto residente o non che nel territorio dello stato abitualmente conclude in nome dell’impresa stessa contratti diversi da quelli di acquisto di beni.Non vi è stabile organizzazione se soggetto opera in modo indipendente e opera nell’ambito della sua ordinaria attività>>deve ricevere istruzioni dalla società.Può anche accadere che stabile organizzazione sia una società controllata che mette a disposizione la sua struttra.Stabile organizzazione non è un soggetto ma una fattispecie con effetti costitutivi di situazioni giuridiche che fanno capo al non residente.Il reddito della stabile organizzazione è determinato secondo le disposizioni relative al reddito d’impresa>>attrazione alla stabile organizzazione di ogni tipo di reddito prodotto in Italia da quella società non residente.Enti non commerciali non residentiSono tassati solamente per i redditi prodotti sul territorio dello stato, il reddito si determina applicando le regole per le persone fisiche residenti>>disciplina simile a enti e società commerciali privi di stabile organizzazione con una Differnenza: enti non commerciali possono essere titolari di redditi d’impresa se la esercitano in via secondaria mediante stabile organizzazione.Il rappresentante fiscale degli enti non residentiPer le imposte sui redditi è previsto che società ed enti che non hanno sede legale nel territorio debbano indicare al fisco le generalità e l’indirizzo di un rappresentante per i rapporti tributari. Tale rappresentanza configura il soggetto come mero domiciliatario salvo gli siano conferiti espressamente altri poteri.

REDDITI DI FONTE ESTERARedditi prodotti all’esteroIn linea di principio ai redditi prodotti all’estero si applicano le stesse norme dei redditi nazionali salvo per alcune categorie che hanno un regime particolare.Monitoraggio dei capitali trasferiti o detenuti all’esteroPer taluni soggetti vi è l’obbligo di dichiarare i capitali detenuti o trasferiti all’estero. Persone fisiche enti non commerciali e società semplici devono dichiarare nel modulo RW questi movimenti di capitale. L’omissione comporta una sanzione amministrativa tra 5-25% del capitale estero e la confisca in italia per beni di identico valore.Dividendi di fonte esteraI dividendi corrisposti a persone fisiche detenenti partecipazioni non qualificate sono soggette a ritenuta del 12,5%(che risulta a titolo d’acconto per partecipazioni qualificate).Credito d’imposta per imposte assolte all’esteroL’attribuzione del crdito d’imposta per imposte assolte all’estero serva a realizzare la neutralità fiscale interna>>tassazione del reddito prodotto all’estero sia pari a tassazione del reddito prodotto all’interno dello stato.Il sistema prevede attribuzione a residente di un credito detto foreign tax credit, tale credito è però fornito in misura massima alla tassazione che avrebbe quel reddito in Italia inoltre è ridotto il credito in proporzione alla quota di reddito estero che on concorre al reddito complessivo; inoltre la detrazione è per country limitation si applica cioè separatamente per ciascuno stato in caso di redditi prodotti in più stati.Consolidato mondialeConsiste nella imputazione alla capogruppo italiana del risultato fiscale delle controllate estere in proporzione alla quota di partecipazione. Questo consolidato è una forma di tassazione dei redditi derivanti dalle partecipazioni in controllate estere per questo è solo la controllante ad esercitare l’opzione.L’opzione porta ad imputare alla controllante i redditi di tutte le controllate(allin allout) per periodo non inferiore a 5 esercizi con successivi rinnovi per almeno 3.La principale ragione pratica di questa forma di tassazione è la possibilità sta nella compensabilità delle perdite transfrontaliere>>consente compensazione perdite di società estere con utili prodotti in italia.

SoggettiLa controllante deve essere ente commerciale o società di capitali residente e può esercitare l’opzione se:-è una società quotata nei mercati regolamentati-non è controllata da altre società ma dallo stato o altri enti pubblici o persone fisiche residenti che non abbiano controllo di altre societàIl requisito di controllo sussiste quando controlante possiede: maggioranza dei diritti di voto in assemblea ordinaria e il diritto di partecipare agli utili per + del 50%(è ammesso anche controllo indiretto con demoltiplicatore>>necessario che optino per consolidato nazionale). Per le controllate unico obbligo è di avere esercizio sociale coincidente con la controllante.OpzioneL’opzione è valida se oltre ai requisisti soggetivi:-si rispetta principio all in all out>>opzione per tutte le controllate non residenti-identità di esercizio-bilanci di tutte le società soggette a revisione contabile-consenso delle controllate alla revisione del proprio bilancio

-parere positivo dell’agenzia delle entrate che sulla sussistenza dei requisiti(interpello)EffettiIl risultato reddituale delle società estere deve essere ricalcolato applicando le deisposizioni vigenti in materia di Ires come quanto previsto dalle CFC.Devono poi effettuarsi le rettifiche di consolidamento:-adozione di trattamento uniforme dei componenti + e – degli elementi di reddito risultanti da bilancio-riconoscimento dei valori risultanti dal bilancio relativo al periodo anteriore a quello di azione del consolidamento-esclusione di utili e perdite di cambio risultanti da finanziamenti infragruppo di durata superiore a 18mesi-conversione degli imponibili in valuta estera-applicazione del principio di valore normale nei trasferimenti infragruppo-fondi per rischi ed oneri non sono riconosciuti se non rientrano nelle categorie tuirSulla base imponibile risultante dalle rettifiche di consolidamento la controllante determina la corrispondente imposta lorda da cui sono scomputabili crediti e ritenute e credito per imposte assolte all’estero.Per evitare effetti di doppia tassazione sono detraibili le imposte pagate all’estero da societ controllate seguendo queste regole:-concorso prioritario dei redditi prodotti all’estero alla formazione dell’imponibile-computo delle imposte detraibili effettuato separatamente per ciascuna società estera-riporto nel tempo del credito per imposte pagate all’estero inutilizzato nell’esercizio di competenzaInterruzione e mancato rinnovo dell’opzioneLe fattispecie di interruzione sono essenzialmente due a secondo che riguardino controllate o controllante:se la capogruppo perde lo status legittimante la sua posizione il regime cessa di avere efficacia a partire dall’inizio del successivo periodo d’imposta. Le perdite maturate durante il consolidamento vengono ridotte proporzionalmente al contributo che le controllate hanno dato alla loro produzione>>stesso effetto se non rinnovata opzione.Altra ipotesi è quella per cui decada il requisito di controllo rispetto ad una o più entità>>regola di recapture ossia di recupero a tassazione nella base imponibile consolidata:-degli interessi passivi sostenuti nel biennio precedente dalle controllate in misura eccedente i limiti del prorata patrimoniale-ovvero anche delle perdite proporzionalmente riferibili alle società uscite dall’area di consolidamento qualora le medesime entità ne rappresentino oltre 2/3In caso di interruzione o mancato rinnovo le plusvalenze e i dividendi percepiti per effetto della partecipazione nelle consolidate concorron a formare il reddito imponibile della controllante per la quota parte che ha beneficiato della participation exemption fino a concorrenza della differenza fra e perdite della società estera dedotte e i redditi della medesima sicuetò tassati in ambito del consolidato.???Ruling internazionaleLe imprese con attività internazionale hanno accesso alla procedura di ruling standard internzionale. La richiesta è presentata all’ufficio di molano o rama e la procedura si conclude con accordo tra contribuente e agenzia>>vincola per periodo d’imposta in corso +2dopo.Norme antiabuso: transfer pricePer evitare la pratica elusiva di trasferimento di utili da imprese italiane ad imprese residenti all’estero è posta una norma che fissa i prezzi di cessioni infragruppo al

valore normale. Questa norma è utilizzata quando impresa itliana cede beni o presta seriviz ad impresa estera controllata e lo fa a prezzo inferiore al normale; viceversa si applica quando essa acquista a prezzo superiore al normale.Ai fini fiscali non hanno valore i prezzi pattuiti ma il valore normale, l’impresa italiana che non li ha praticati li deve rettificare in sede di dichiarazione.Il valore normale è il prezzo di libera concorrenza, si segue il principio di dealing at arm’s length cioè il prezzo che sarebbe pattuito per operazioni simili con imprese indipendenti.La norma si applica ai rapporti:-tra imprese italiane e società non residenti che controllano direttamente o meno l’impresa italia o ne sono controllate-imprese italiane ed estere entrambe controllate da stesso gruppo-tra società non residenti e imprese italiane quando queste svolgono attività di commercializzazione dei prodotti.Trasferimento di residenza in paradiso fiscaleEsiste presunzione relativa i permanenza della residenza fiscale nel caso sia chiesta cancellazione anagrafe per emigrazione in paesi non contenuti nella white list.Rapporti con imprese domiciliate in paradisi fiscaliIn linea di principio non sono deducibili i componenti negativi di reddit derivanti da operazioni concluse da un impresa italiana con una estera localizzata in un paradiso fiscale poiché si presume che soggett estero sia soggetto di comodo.Contribuente può vincere presunzione ove fornisca prova che imprese estere svolgono prevalentemente un’attività commerciale effettiva ovvero che le operazioni poste in essere rispondono ad effettivo interesse economico.Regime delle CFC(controlloed foreign companies) e delle collegate residenti in paradisi fiscaliLa CFC rule è una norma antielusiva che riguarda chi detenga partecipazioni in soggetti localizzati in paradisi fiscali.La regola generale vuole che i redditi da partecipazioni estere siano imputati quando percepiti; la CFC rule invece prevede l’imputazione a prescindere dalla distribuzione>>si ha dunque imputazione per trasparenza.Il regime CFC è inoltre simile al consolidato mondiale in quanto anche quest’ulitmo importa l’imputazione per trasparenza di redditi societari esteri con la differenza che la CFC rule è obbligatoria.Il regime CFC si applica ad ogni soggetto residente in italia che detenga direttamente o no il controllo di un impresa società o altro ente residente o localizzato in stati o territori diversi da quelli della white list.Vi è controllo se una società dispone della maggioranza dei voti o di un numero sufficiente per esercitare dominanza sull’altro soggetto.Il contribuente può chiedere tramite interpello la disapplicazione della CFC rule in 2 casi:-soggetto estero esercita realmente come sua principale attività un’attività industriale o commerciale nello stato ove ha sede.-soggetto residente che controlla quello nel paradiso fiscale non consegue l’effeto di localizzare i redditi in posti diversi al fine di usufruire di trattamenti privilegiatiNel caso in cui impresa estera sia tassata soggetto residente può detrarre le imposte pagate allo stato estero dall’impresa. Dividendi e plusvalenze di partecipaizoni in società residenti in paradisi fiscali

Sono negati i benefici della participation exemption a chi abbia altre partecipaizoni in società in paradisi fiscali>>dividendi percepiti da società tassati per intero. Stesso discorso vale per le plusvalenze e le minusvalenze.

CAPITOLO VIIIIIMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO IVA(1967)STRUTTRA

Lineamenti generaliIva è imposta plurifase ma non accumulativi; inoltre corte di giustizia europea ha osservato che caratteristiche dell’iva sono 4:-si applica in modo generale alle operazioni aventi ad oggetto beni o servizi-è proporzionale al corrispettivo dei beni e servizi forniti-è riscossa in ciascuna fase del procedimento di produzione e di distribuzione a prescindere dal numerno di fasi produtivve-gli importi pagati nelle precedenti fasi sono detratte dall’imposta dovuta

Situazioni giuridiche soggettiveIva è un imposta che per i soggetti passivi è neutrale>>sugli acquisti riceve credito e imposta sulle vendite con rivalsa; conseguentemente l’iva grava su consumatre finale.Ruolo fondamentale ha il diritto di detrazione del soggetto passivo verso il fisco>>è l’unica imposta ad avere tale caratteristica. Nell’Iva può inoltre aversi un tipo di frode che non si ha nelle altre imposte>>esercizio indebito del diritto di detrazione connesso alla simulazione di acquisti non effettuati>>cartiere.Infine nell’Iva l’esenzione può risolversi in uno svantaggio in quanto all’esenzion corrisponde la non detraibilità dell’imposta assolta a monte.

Presupposti soggettivi: Imprenditori e lavoratori autonomiSoggetti passivi di iva sono imprenditori e esercenti arti e professioni; Non sono attività commerciali il possesso e la gestione di immobili e possesso di partecipazioni ce costituiscono immobilizzazioni.La definizione di imprenditore a fine iva e quella a fine imposta sul reddito evidenzia differnze ed analogie:-vi è il comune rimando all’attività qualifcata come commerciali e l’irrilevanza della organizzazione in forma d’impresa-l’omnicomprensione come attività imprenditoriale di tutte le attività svolte da enti e società commerciali-attività degli enti sono da dividere tra attività d’impresa e non-solo nella definizione iva sono compresi imprenditori agricoliAnche la definizione di esercizio di arte o professione è simile a quella per fini reddituali>>necessario e sufficiente che l’attività sia autonoma e non abbia i connotati di imprenditorialità.

Campo di applicazione ed operazione esclusePerché una operazione economica sia rilevante ai fini Iva è necessario da un lato che essa sia posta in essere da un imprenditore o da un lavoratore autonomo e dall0altro che rientri nel campo di applicazione del tributo.

La distinzione è tra operazioni incluse ed escluse; a loro volta le incluse si dividono in imponibili non imponibili ed esenti.Le operazioni escluse>>non hanno alcun rilievo ai fini dell’applicazione dell’imposta questo significa che non sorge alcun debito e non si determinano obblighi formali. Le operazioni imponibili>>sorge debito e si applica in toto la disciplina del tributo.Operazioni non imponibili ed esenti>>non fanno sorgere il debito ma comportano obblighi per adempimenti formali; in aggiunta le esenti limitano il diritto di detrazione.

Operazioni Imponibili: cessioni di beni4 specie di operazioni:-cessioni di beni-prestazioni di servizi-acquisti intracomunitari-importazioni(da paesi extracomunitari)Cessione di beni>>gli atti a titolo oneroso che importano trasferimento della proprietà ovvero costituzione o trasferimento di diritti reali di godimento.Le cessioni a titolo gratuito non sempre sono escluse da imposta>>imponibili le cessioni gratuite di beni-merce; non assoggettabili ad Iva cessioni illegali.

Cessioni assimilate e cessione escluse; conferimenti e cessioni di aziende.Operazioni assimilate sono:-vendita con riserva di proprietà-locazioni con clausola di trasferimento proprietà-i passaggi tra committente e commissionario e viceversa-cessioni gratuite di beni merce dell’azineda-autoconsumo-assegnazioni delle società ai sociOperazioni escluse anche se rientrati nelle cessioni sono quelle circa operazioni straordinarie(iva si applica a operazioni ordinarie):-cessioni e conferimenti di azienda-passaggi di beni dovuti a fusioni scissioni o trasformazioni aziendali-cessioni di terreni non edificabili-cessioni di campioni gratuiti di modico valore

Prestazioni di servizi, assimilate ed escluseLe prestazioni di servizio sono quelle che comportano obblgiazioni di fare, non fare o permettere dietro corrispettivo.Anche per le prestazioni di servizio è richiesta l’onerosità, quando superiore a 25,85€ è tassato anche autoconsumo e prestazione gratuita per finalità estranee ad impresa.Fattispecie assimilate ai servizi:-concessione di beni in locazione affitto noleggio…-cessioni di diritti su beni immateriali-prestiti in denaro e di titoli non rappresentativi di merci-somministrazione di alimenti e bevande-cessioni di contrattoFattispecie escluse:-cessioni diritti d’autore effettuati dagli autori-prestiti obbligazionari-cessioni di contratti il cui oggetto è escluso da imposta

Operazioni esentiQueste operazioni non fanno sorgere debito d’imposta ma rientrano nel campo di applicazione iva ergo sono richiesti gli adempimenti formali e non consentono la detrazione dell’iva a monte.Sommariamente sono esenti:-talune operazioni di carattere finanziario-operazioni relative a riscossione tributi-esercizio di giochi o scommesse-prestazioni di mandato e mediazione-operazioni in oro-operazioni immobiliari-talune operazioni socialmente rilevanti-cessione di beni acquistati senza detrazione dell’ivaL’esenzione può risultare sconveniente se il costo dell’iva sugli acquisti(non v’è detrazione) non è trasferita sui prezzi delle vendite.

Cessioni e locazioni di immobiliQueste operazioni sono di regola esenti ma esistono alcune eccezioni:Cessioni di fabbricati ad uso abitativo sono esenti con eccezione di cessione di fabbricati ultimati o ristrutturati da non + di 4 anni ceduti dalle imprese edili.Anche per cessione di fabbricati strumentali la regola è l’esenzione ma vi sono 4 ipotesi di imponibilità:-cessione entro 4 anni dall’ultimazione o dall’intervento da stesse imprese costruttrici o appaltatrici-cessioni effettuate nei confronti di cessionari soggetti passivi iva che svolgano prevalentemente attività che danno diritti di detrazione sugli acquisti del 25%-cessioni effettuate nei confronti di consumatori finali-cessioni per le quali nell’atto il cedente abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione

Momento impositivoPer l’iva è dettata specifica disciplina per determinare il momento da cui diventa esigibile l’imposta ossia il diritto che l’erario può far valere per il pagamento dell’imposta>>momento in cui si considera effettuata un’operazione.Per le cessioni di beni si considera effettuata al momento della sitpualzione per immobili e consegna per mobili(se effetti sono differiti conta quando si producono).Prestazioni di servizi si considerano effettuate quando è pagato il corrispettivo.Vi sono poi fattispecie anticipate di effettuazione: l’emissione della fattura fa sì che l’operazione sia data per effettuata; anche il pagamento del corrispettivo nelle cessioni di beni ha lo stesso effetto.

Base imponibileCostituita di regola dall’ammontare complessivo dei corrispettivi contrattuali dovuti al cedente o al prestatore secondo le condizioni contrattuali.Se non v’è un corrispettivo o esso è in natura si applica il valore normale.Nell’imponibile sono compresi gli oneri e le spese inerenti all’esecuzione.Non concorrono a formare l’imponibile:-interessi moratori e penalità

-valore normale dei beni ceduti a titolo di sconto o premio in conformità alle condizioni contrattuali-importo degli imballaggi o recipienti-anticipazioni fatte in nome e per conto d’altri

Presunzioni di acquisto e venditaSi presumono ceduti i beni acquistati importati o prodotti che non si trovano nei luoghi ove contribuente svolge proprie operazioni. La presunzione è vincibile se dimostrato che:-beni sono stati impiegati per la produzione, perduti o distrutti-consegnati a terzi per lavorazione deposito comodato o per contratti di estimazione opera trasporto o mandato(titoli cmq non traslativi di proprietà)

Le aliquotenormale>>20%ridotta>>10%>>generi di largo consumoridottissima>>4%>generi di prima necessitàvi sono poi le operazioni non imponibili che sono a tasso zero

Diritto di rivalsaSoggetto passivo che effettua una cessione è debitore verso l’erario ma ha il diritto di rivalersi nei confronti del cessionario o committente. Rivalsa è innanzitutto un diritto di credito ma è anche un obbligo>>soggetto passivo quando effettua operazione imponible deve emettere fattura addebitando la relativa imposta a titolo di rivalsa al cessionario o committente.L’obbligo riguarda piuttosto l’emessione della fattura con addebito dell’imposta che non la rivalsa in sé. Nel commercio al minuto non è obbligatoria emissione fattura.È prevista la nullità per i patti che escludano la rivalsa.Ciò che impedisce la rivalsa è l’emissione di un avviso di accertamento>>contribuente non ha diritto di rivalersi dell’imposta non addebitata ed accertata dal fisco>>in questo caso l’imposta grava sul soggetto passivo in via definitiva.

Diritto di detrazione: esigibilità ed inerenza È il diritto dei sogggetti passivi cui è stata addebitata iva a titolo di rivalsa o dovuta per beni importati. Oggetto della detrazione è l’importo dell’imposta.Il diritto di detrazione sorge nel momento in cui l’imposta a monte diviene esigibile ed è soggetto a decadenza>>2° anno successivo a quello in cui è sorto il diritto ed alle condizioni esistenti al tempo.L’importo dell’iva detraibile è quello del registro degli acquisiti in sostanza>>detrazione richiede che vi sia inerenza.

Indetraibilità specificaSecondo questa regola è indetraibile l’imposta d’acquisto o relativa all’importazione di beni o servizi che afferiscono ad operazioni esenti o non soggette all’imposta.In caso di acquisti ad uso promiscuo(riferibili ad attività sia imponibili che no)>>detraibile la quota d’imposta riferibile all’impiego imponibile.

Il pro-rataQuando non vi sono legami diretti tra acquisti e specifiche operazioni e soggetto passivo Iva esercita attività miste circa il diritto alla detrazione il calcolo della quota iva detraibile è fatto con criterio forfetario detto Pro-rata.Il diritto alla detrazione è pari alla frazione dell’ammontare operazioni con diritto a detrazione su tutte le operazioni dello stesso periodo.Nel calcolo della percentuale di detrazione vi sono operazione da non considerare quali le cessioni di beni ammortizzabili e le operazioni esenti. A limitare la detraibilità sono solo le operaizoni esenti relative all’attività propria dell’impresa.

Rettifica della detrazioneLa detrazione può essere effettuata al momento dell’acquisto senza attender l’effettivo utilizzo ma se esso avviene in modo difforme la detrazione deve essere rettificata in conformità all’utilizzo.Particolare disciplina è dettata per la rettifica delle detrazioni iva sugli acquisti di beni ammortizzabili: è consentita la detrazione integrale nell’anno di acquisto del bene, ma tale detrazione può venir meno ove negli anni successivi aumenti la % delle operazioni esenti.Pro-rata temporis>>percentuale di detraibilità può variare di anno in anno per effetto del mutamento del rapporto tra operazioni esenti e volume d’affari.

Indetraibilità oggettivaVi sono beni che per la difficoltà a stabilirne l’inerenza sono esclusi ex lege dalla detraibilità>>presunzione assoluta di non inerenza: imposta su aerei auto barche, carburanti; spese di rappresentanza e alberghi o ristoranti; acquisto o locazione abitazioni.L’iva sui cellulari è detraibile per il 50%.

Indetraibilità soggettivaEnti non commerciali possono detrarre solo iva circa gli acquisti fatti nell’esercizio di attività agricole o commerciali>>necessaria contabilità separata.Sono escluse ex lege dalla definizione di commerciali le attività circa il possesso di immobili o mezzi di locomozione.

In detraibilità dell’iva non dovutaLa fattura ha valore costitutivo del debito d’imposta per l’emittente anche se ha per oggetto: 1-operazione inesistente o se 2-corrispettivo è superiore a quello reale. 1-Nel caso di operazione inesistente non v’è simmetria tra emittente fattura(deve pagare imposta indicata) e il destinatario(non ha diritto di detrarre)2-casi in cui nella fattura è esposta una rivalsa non dovuta è discusso se spetta diritto di detrarre imposta da parte di chi era soggetto a rivalsa>>capita spesso nella cessione di molteplicità di beni aziendali che amministrazione la qulifichi come cessione d’azienda>>in questo caso posto che Iva è applicata indebitamente si pone problema se cessionario ha diritto a detrarla.

Poiché chi emette fattura è debitore verso erario anche per imposta non dovuta dovrebbe esser valido anche l’inverso per la rivalsa>>giurisprudenza però sembra orientata nell’accordare all’emittente fattura il diritto di rimborso; mentre chi riceve fattura con addebito di imposta non dovuta può agire solo ex art 2033(indebito oggettivo).

ADEMPIMENTI

IdentificazionePrimo adempimento è presentazione dichiarazione di inizio attività>>viene attribuita partita iva. Deve anche essere dichiarata la cessazione.

La fattura ed i registriSoggetti passivi sono tenuti ad emettere fattura per le operazioni imponibili non imponibili ed esenti. La fattura può anche essere emessa da un terzo. La fattura deve indicare oltre la data e il numero progressivo:-ditta, ragione sociale residenza dei soggetti, numero partita iva-natura qualità e quantità dell’oggetto dell’operazione-corrispettivi e dati necessari per determinare imponbile(anche valore normale di beni in sconto)-aliquota ammontare imposta e imponibile arrotondati a cent-numero partita iva cessionario qualora sia debitore in luogo del cedente-annotazione di chi è il soggetto emittenteLa fattura può essere emessa sia in forma cartacea che forma elettronica; la sua emissione vale come effettuazione dell’operazione>>esigibile.Ogni soggetto passivo deve tenere 2 registri iva>>a debito e a credito>>ogni mese o trimestre deve essere liquidata la differenza tra iva a debito e iva a credito.

AutofatturaVi sono casi detti di reverse charge in cui è il committente che deve emettere fattura.Inanzitutto è prevista autofattura quando il soggetto che cede il bene omette di emettere fattura>>acquirente ha obbligo di regolarizzare operazione.Più precisamente il cessionario o committente:-se entro 4 mesi non riceve fattura per operazione deve presentare documento sostitutivo all’ufficio e versare relativa imposta(poiché si presume che non essendovi fattura non abbia pagato la rivalsa al cedente)-se riceve fattura irregolare presentare all’ufficio documento regolarizzatore e versare eventuale maggiore impostaL’autofattura deve essere formata quando operazione è effettuata in italia da non residente che non può emettere fattura in quanto non ha stabile organizzazione o rappresentante fiscale>>acquirente Italiano dovrà registrare fattura sia tra acquisti che tra vendite.Il reverse charge si applica anche alle prestazioni di servizi rese dai subappaltatori nei confronti di imprese che svogono attività di costruzione.Infine v’è autofattura quando cedente è agricoltore con volume d’affari insignificante.

Note di variazionePuò accadere si debba variare in aumento o diminuzione l’ammontare imponibile o dell’imposta:-per eventi successivi all’emissione della fattura o per inesattezze si determina aumento di imponibile o d’imposta>>cedente deve emettere fattura integrativa.-in caso di ipotesi di variazione in diminuzione>>resta ferma fattura già emessa ma viene emessa nota di variazione di contenuto uguale e segno contrario alla fattura.La nota di variazione può essere emessa anche come rimedio all’inadempienza del debitore che sia stato assoggettato ad una procedura concorsuale.(in caso di applicazione di imposta non dovuta giurisprudenza ammette azione per rimborso anche senza nota di variazione).

Volume d’affari contribuenti minori e regimi specialiIl volume d’affari è dato dall’ammontare delle operazioni imponibili nel corso dell’anno solare:-se non supera 309k-516k euro si applica regime semplificato per cui contribuenti>>possono adempiere a obblighi fatturazione mediante tenuta bollettario madre figlia; possono effettuare liqudiazioni periodiche e versamenti con cadenza trimestrale(e non mensile).Regimi speciali>>agricoltori, editoria agenzia viaggi.

Dichiarazione annuale e opzioniAnche per iva vige obbligo di dichiarazione annuale anche se nel corso dell’anno non sono state effettuate operazioni rilevanti. La dichiarazione per lo più consiste nella riproduzione dei dati dei registri; le opzioni che può contenere sono relative:-contribuenti esercenti + attività possono optare per applicazione separata dell’imposta-se risulta a credito può chiedere riporto o rimborso-decidere se applicare regime normale o specialeè da tenere presente che l’applicazione di un determinato regime è anche data da comportamenti concludenti.I contribuenti cui esercizio sociale coincide con anno solare e che effettuano come sostituti d’imposta ritenute per + di 20 soggetti devono presentare dichiarazione unificata annuale.

VersamentiEccedenza è credito del contribuente che può:-essere compensato con debiti d’imposta diversi da iva-riportato a nuovo-rimborsatoCompensazione è la regola, rimborso è riservato a chi cessa attività, chi ha aliquote di vendita inferiori agli acquisti e chi ha effettuato operazioni non imponibili per il 25%, chi opera fuori dallo stato e i non residenti.È sempre ammesso rimborso da chi risulti a credito per periodi di fila.Taluni soggetti possono chiedere rimborso anche dei crediti emergenti dalle liquidazioni infrannuali:-soggetti passivi che effettuano prevalentemente operazioni attive con aliquote inferiore a quelle passive

-soggetti passivi cui operazioni attive sono almeno per il 25% non imponibili

PROFILI TRANSNAZIONALI

Principio di territorialitàOccorre distinguere tra operazioni nazionali, intracomunitarie ed extracomunitarie. Le operazioni comunitarie sono soggette ad un regime transitorio dal 93. La localizzazione delle operazioni>>per cessioni vale il luogo in cui si trovano i beni ceduti al momento della cessione.Per i servizi vale il domicilio o residenza di chi presta il servizio.

ImportazioniLe imposte iva possono rispondere o al principio di tassazione nel paese di destinazione(quello adottato dall’UE) o alla tassazione nel paese di origine. In UE l’importazione è dunque operazione imponibile>>beni sono tassati come quelli prodotti nello stato mentre gli esportati non sono soggetti ad imposta>>cessione ad esportazione è operazione non imponibile.L’iva all’importazione segue la disciplina doganale.

Operazioni non imponibiliLe esportazioni non sono soggette ad imposta ma essendo non imponibili danno diritto alla detrazione delle imposte a monte, le operazioni non imponibili sono di 3 tipi:-cessioni all’esportazione-operazioni assimilate alle cessioni all’esportazione-servizi internazionali o connessi agli scambi internazionali

Operazioni triangolariL’ultimo passaggio interno di un bene può essere detassato nelle c.d. esportazioni triangolari>>si hanno quando il bene è ceduto ad un soggetto residente che lo esporta poiché su incarico del cessionario residente i beni sono inviati direttamente dal cedente.Questa operazione ha tre soggetti e due passaggi non imponibili>>cessione da cedente a cessionario e cessione da cedente a acquirente estero.In questo caso l’iva non si applica non solo sull’esportazione ma anche sull’ultimo passaggio interno>>esportatore ha possibilità di acquistare bene in italia in regime di non imponibilità. Quando operazione ha per oggetto cessioni intracomunitarie ultimo cessionario è tenuto a tassare operaizione di acquisto nel proprio stato.

Acquisto senza pagamento d’imposta da parte di esportatoriIl regime di non imponibilità upuò riguardare l’ultimo passaggio intrno se cessionario è impresa che nell’anno precedente ha già effettuato esportazioni. Le imprese che vendono maggiormente all’estero sono perennemente in credito verso il fisco>>per attenuare ciò è attribuito a chi per il 10% effettua vendite all’estero lo status di esporatore abituale>>comporta diritto di acquistare l’anno successivo stesso quantitativo senza pagamento dell’iva.Esportatore deve per iscritto avvalersi di tale facoltà verso fornitore>>Dichiarazione d’intenti.

L’esportatore può avvalersi nei limiti della percentuale di tale agevolazione ma ciò non lo obbliga ad esportare il bene senza imposta(imposta applicata sulla rivendita al mercato interno).

Operazioni intracomunitarieSono definiti acquisti e cessioni intracomunitarie>>principio di tassazione nel paese di destinazione>>vendite sono tassate a carico del compratore. Altro è il regime nel caso compratore sia consumatore finale.Imprese devono dichiarare trimestralemente operazioni comunitarie.Nel caso di acquisti intracomunitari non sono previste operazioni di sdoganamento>>il cedente deve emettere fattura con dicitura “non imponibile ” il cessionario deve emettere autofattura e registrare operazione in entrambi i registri. Inosservanza di tali formalità non comporta la perdita del diritto di detrazione.Se acquirente e utente finale, l’operazione è imponibile a carico del venditore(nel paese del cedente).Per impedire distorsione concorrenza>>si applica regime di tassazione del paese di destinazione per i veicoli e gli acquisti per corrispondenza.Le cessioni intracomunitarie sono non imponibili a condizione che cessionario sia soggetto passivo ed esse sono imponibili nel paese di destinazione.

Operazioni dei non residenti: stabile organizzazioneGli obblighi connessi alle operazioni di soggetti iva non residenti possono essere adempiuti in 3 modi:-identificazione diretta>>apposita dichiarazione e assegnazione partita iva-nomina rappresentante fiscale-stabile organizzazioneAnche se in itali vi è stabile organizzazione soggetto può operare attraverso le altre due tipologie per le operazioni direttamente imputabili alla casa madre>>non opera mai la forza attrattiva per esse.In caso di stabile organizzazione le operazioni sono imputate ad esse come se fosse soggetto distinto da casa madre>>operazioni devono essere fatturate dalla stabile organizzazione. La giurisprudenza però ammette solo la stabile organizzazione materiale!!!Non sono imponibili operazioni tra stabili organizzazioni riferibili alla stessa casa madre interne all’UE.

Direttiva sul commercio elettronico38/2002CE>>tassazione dei beni difitalizzati immessi al consumo nell’UE e detassazione di quelli forniti da operatore UE al di fuori della UE.Oggetto della direttiva è il commercio elettronico diretto(mentre per quello indiretto tipo ebay si applica disciplina della vendita a distanza).Il commercio elettronico diretto è così regolato in quanto si considera fornisca sempre servizi>>segue regola della fornitura dei servizi.

FISCALITA COMUNITARIAMERCATO COMUNENorme fiscali del trattato, unione doganale e mercato comune.Il trattato(‘87) ha disposto la creazione di un mercato unico o interno che ha portato alla soppressione dell frontiere. Inoltre il trattato vieta i dazi e sancisce libera circolazione di merci capitali servizi e persone.Il trattato attribuisce il potere alla Comunità Europea di armonizzare le imposte indirette. Libertà fondamentali; divieto di restrizioni e discriminazioniPer le direttive di armonizzazione è necessaria l’unanimità quindi vista la difficoltà di porre in essere norme positive ha grande rilievo la cd. Integrazione negativa data dalle sentenze della corte di giustizia che si basano sul principio di non discriminazione e le libertà fondamentali.Principio di non discriminazioneArt 12 del trattato per cui è sancito il divieto di discriminazioni in base alla nazionalità>>è utilizzato quando non trovano applicazione le libertà fondamentali.Sono vietate anche le discriminazioni dissimulate o indirette; A partire dalla sentenza schumacker ‘95>>principio secondo cui è vietata ogni discriminazione fiscale tra residenti e non residenti sia che si tratti di persone fisiche che si tratti di società perché i non residenti per lo più non sono cittadini dello stato.Non sono censurate le discriminazioni a rovescio.

Libera circolazione dei lavoratoriART 39 assicura ai lavoratori il diritto di libera circolazione con abolizione di qualsiasi discriminazione circa impiego retribuzione e altre condizioni di lavoro. Ciononostante in linea generale le distinzioni nella tassazione tra residenti e non è ammessa per motivi di locazione del reddito ma la corte ha affermato che quando lavoratore produce la maggior parte del suo reddito in uno stato in cui non è residente gli devono essere accordate le stesse attenuzioni del carico fiscale concesse ai residenti>>Schumacker>>deve essergli concesso il trattamento nazionale.Libertà di stabilimento43-48 Imprese e lavoratori possono stabilirsi e operare in ogni stato membro alle condizioni definite per i residenti. La libertà di stabilimento primaria e secondaria è garantita dal divieto di home state restriction e divieto di host state restriction. Per questi motivi è stata dichiarata incompatibile la exit tax. Deve essere garantito parità di trattamento anche alle società residenti controllate da non residenti nonché alle stabili organizzazioni.Nella libertà di stabilimento è anche sancita la libertà di scelta di forma giuridica per cui tra subsidiary(società controllate) e branch(stabili org.) non deve esservi disparità di trattamento.La libertà di stabilimento incide sul trattamento fiscale dei costi e delle perdite transfrontaliere(compensazione e riporto).Caso Bosal>>incompatibile legislazione che impedisce deduzione da parte di società madre residente degli interessi passivi per finanziare società figlie residenti in altri paesi.Libera circolazione dei servizi

ART 49 La libertà di prestazione dei servizi riguarda attività non salariate svolte in modo non permanente da chi è stabilito in un paese diverso da quello in cui il servizio è reso. Il principio in esame ha carattere residuale>>opera dopo libera circolazione merci persone e capitaliLibera circolazione dei capitaliART 56 vietata ogni restrizione ai movimenti di capitali ed a pagamenti tra stati membri o tra essi e stati terzi. Questa libertà ha censurato le normative che trattavano mutui concessi da residenti diversamente da quelli dei non residenti.Inoltre sono state emesse 2 importanti sentenze sulla tassazione dei dividendi:-Verkooijen>>cittadino olandese denteva azioni società belga. Legislazione olandese prevedeva esenzione parziale da imposta per dividendi distribuiti da società residenti ma non per i dividendi esteri.-Manninen>>affermato la partià di trattamento tra dividendi distribuiti da società residenti e dividendi distribuiti da società non residenti, nel caso specifico il credito d’imposta era attribuito ai soli dividendi interni.Da queste sentenze si deduce che i dividendi in entrata e in uscita non devono essere tassati in modo discriminatorio rispetto quelli domestici.Deroghe alle libertà fondamentaliSono fatti salvi i divieti o restrizioni a movimento merci giustificati in merito a motivi di moralità pubblica, sicurezza ordine pubblico e tutela della vita e delle persone.Inoltre è ammesso il diverso trattamento in base alla residenza degli investitori o al luogo di investimento dei redditi da capitale; tali differenze non devono però costituire mezzo di discriminazione arbitraria ne una restrizione simulata al libero movimento dei capitali.Rule of reason: misure antifrode e antiabusoCorte di giustizia ha elaborao altre cause di giustificazione denominate Rule of reason.Leading case>>cassis de dijon>>corte doveva giudicare norma tedesca che fissava contenuto minimo acolico perché bevande potessero essere definite alcoliche. In quel caso venne sancito che sono ammesse norme che ostacolano la libertà se rispondano ad esigenze circa:-efficacia controlli fiscali-protezione della salute pubblica-lealtà dei negozicommerciali-difesa dei consumatoriInoltre la corte ha sancito la derogabilità delle libertà per contrastare frodi ed elusione fiscale, esigenza di preservare controlli fiscali e di mantenere coerenza dell’ordinamento.Caso Lankhorst>>sancito incompatibilità di norme sulla thin capitalization che prevedono riqualificazione dell’interesse in dividendo nei confronti dei soci non residenti ma non di quelli residenti>>sono discriminatorie per persone stabilite in stati diversi da quello di residenza di una controllata.Principio di coerenza L’esigenza di preservare la coerenza del proprio sistema fiscale è la difesa più maggiormente utilizzata dagli stati. Bachmann>>giustificato non deducibilità dei premi assicurativi versati a compagnie non residenti.Assume rilievo il principio di coerenza solo se sussiste collegamento diretto tra fattispecie discriminata e fattispecie tassata, dalla sentenza bachmann la corte ha cmq ristretto il campo di applicazione.

Principio di proporzionalitàLa corte non sindaca solo se misura discriminatoria o restrittiva di una libetà è giustificata ma anche se essa sia effettivamente necessaria a fine di raggiungere l’obiettivo d’interesse generale senza adottare misure meno restrittive.Libera concorrenza e aiuti di statoIl mercato comune comporta un regime inteso a garantire che la concorrenza non sia falsata nel mercato interno. Una misura si considera aiuto quando abbia i seguenti requisiti:-vi è vantaggio sottoforma di alleggerimento dei costi-vantaggio concesso dallo stato mediante risorse statali-vantaggio incide sulla concorrenza e su scambi tra stati membri-vantaggio concesso in maniera specifica e selettivaSono però previste tre serie di deroghe:1-quell previste dal trattato per discipline speciali quali agricoltura pesca trasporti..,2-compatibili de iure col mercato comune gli aiuti a carattere sociale concessi ai consumatori purchè non discriminino i prodotti e gli aiuti per calamità 3-Aiuti che la commissione previa valutazione può considerare compatibili:-aiuti per sviluppo economico regioni ove tenore di vita sia anormalmente basso o grave forma di sottoccupazione-aiuti per promuovere progetti di comune interesse europeo o per rimediare a gravi perturbamenti dell’economia di uno stato-aiuti per agevolare sviluppo di talune attività o regioni purchè non alterino le condizioni degli scambi in maniera contraria all’interesse comune-aiuti per promuovere cultura e conservazione patrimonio-altre categorie determinate con decisione del consiglioGli stati prima di adottare un provvedimento a favore delle imprese hanno l’obbligo di notifica del progetto alla commissione che può negarne la legittimità.Concorrenza fiscale dannosa e codice di condottaLa concorrenza non deve essere falsata nemmeno da concorrenza fiscale dannosa praticata mediante trattamenti fiscali che possono incidere negli scambi tra stati.Anche L’ocse contrasta la concorrenza fiscale dannosa tant’è che nel ’98 ha fissato la definizione di paradiso fiscale basata sui seguenti criteri:- sistema fiscale basato su assenza di imposte o imposte solo nominali con offerta del proprio territorio quale luogo dove evitare le imposte-mancanza di normative che consentanto scambio di informazioni circa identità dei contribuenti-mancanza di trasparenza nelle operazioni girudiche e amministrative-mancanza di sostanza nelle transazioni che permette loro rivelazione contabile senza creazione di valore

ARMONIZZAZIONEArmonizzazione delle imposte indiretteIl consiglio ha il potere di armonizzare le leesilazioni degli stati membri in materia di imposte indirette, necessria unanimità. I settori in cui sono state emanate direttive per armonizzare le imposte sono tre:-Iva-accise-raccolta di capitaliArmonizzazione dell’iva

L’idea di iva nasce nel 62; la disciplina comuntaria è data ad oggi dalla direttiva 112/2006; è sancito il divieto di creare imposte con medesima base imponibile dell’iva.Iva intracomunitariaIl regime in vigore è transitorio e si basa sulla tassazione nel paese di destinazione; l’obiettivo europeo è però quello di raggiungere la tassazione iva nel paesi origine>>così da applicare inva sugli scambi intracomunitaria come se fossero interni.Ravvicinamento delle imposte direttePur non essendo espressamente prevista l’armonizzazione delle imposte dirette la comunità può intervenire:-in base al principio generale che prevede il ravvicinamento delle legislazioni nazionali nella misura necessaria al funzionamento del mercato comune-in base al potere del consiglio di emanare direttive volte al ravvicinamento delle legislazioni nazionali aventi incidenza diretta sul mercato comuneVicende dir ravvicinamento delle imposte diretteNel 1990 il consiglio accoglie 3 proposte della commissione:-direttiva sulle fusioni e altre operazioni straordinarie circa società di stati diversi-direttiva madre figlia-convenzione arbitrale diretta a porre rimedio alle doppie imposizioni che si verificano quando stato rettifica gli utili di imprese associate residenti in stati diversiNel 2003 sono adottate le direttive sul pagamento di interessi e royalties e la direttiva sul risparmio.

Direttiva fusioniPrima di questa direttiva gli stati tassavano le plusvalenze emergenti dalle operazioni di riorganizzazione societaria transfrontaliera, questo ostacolava la formazione di grosse imprese. Il cuore della soluzione contenuta dalla direttiva fusioni è che le operazioni straordinarie transfrontaliere non sono considerate presupposto impositivo delle plsuvalenze, la relativa tassazione è differita alla data di effettiva realizzazione.Anche i conferimenti di attivo sono considerati operazioni straordinarie.Riorganizzazioni in uscitaLe operazioni che comportano un uscita di un organizzazione imprenditoriale sono ad esempio le fusioni che trasformano l’impresa italiana in una stabile organizzazione.La normativa nazione di recepimento prevede che alle fusioni e scissioni transfrontaliere si applichi la disciplina nazionale per cui la fusione tra più società non costituisce realizzo ne distribuzione di plusvalenze o minusvalenze delle società fuse.Questo non vale più quando società residente o stabile organizzazione cessino di essere residenti in quanto assorbite da società non residenti o taluni beni aziendali confluiscano all’estero>>in questi casi vi è imponibilità.Avanzi e disavanzi di fusioneSi pongono due problemi: se avanzo o disavanzo di fusione debbano essere tassati e se disavanzo possa essere utilizzato per rivalutare i beni ricevuti. Avanzo di fusione si ha quando il costo della partecipazione che viene annullata è inferiore al valore fiscale dei beni che si ricevono>>poiché quando si realizza plusvalenza direttiva dice che non è tassata plusvalenza>>anche avanzo non è tassato.Nel caso di disavanzo la società la cui partecipazione ha valore superiore a quello della società incorporata>>società annullando costo della partecipazione può allineare

valore fiscale dei beni ricevuti a quello della partecipazione che aveva valore maggiore>>in questo caso la direttiva non dice nulla per cui si deduce che non è possibile l’utilizzo del disavanzo per rivalutare i beni ricevuti.(disavanzo da annullamento non è + utilizzabile neanche per fusioni da società residenti).Riorganizzazioni in entrataLa società residente:-incorpora società non residente-beneficia della scissione di società non residente-riceve conferimento di società non residenteIn questi casi vi sono dei beni che entrano nell’ordinamento italiano ed escono da ordinamento straniero.Avanzo e disavanzo di fusione non hanno rilievo; si pone problema di attribuire valore fiscale a beni in entrata>>la direttiva stabilisce che società beneficiaria deve calcolare ammortamenti plusvalenze minusvalenze alle stesse condizioni cui sarebbero state calcolate dalla società originaria(conferente non residente) se operazione non avesse avuto luogo.>>beni avranno stesso valore che avavano presso organizzazione originaria.Direttiva madre-figliaCon questa direttiva si sopprime la doppia tassazione dei dividendi infrasocietari.La direttiva in questione si applica solo a residenti in UE ed è diretta ai gruppi societari che rispettino determinate caratteristiche: è necessario che madre detenga partecipazione di almeno 25%; tuttavia direttiva del 2003 prevede progressiva riduzione>>20%-2005, 15%-2007, 10%-2009.Gli stati hanno facoltà di prevedere un holding period di almeno 2 anni>>italia ha deciso 1 solo. Direttiva 2003 ha esteso la portata alle stabili organizzazioni.La direttiva pone il divieto di tassare gli utili in entrata o uscita(può tassare gli utili societari in quanto tali) ma mentre per quelli distribuiti dalla figlia è disposto che sono esenti da ritenuta, per i dividendi della madre è posta alternativa>>esenzione dei dividendi(per il 95%) ovvero concedere alla madre diritto di deduzione per l’imposta pagata dalla figlia; è vietata la ritenuta anche nello stato della madre.Gli stati possono tassare il 5% dei dividendi in quanto possono escludere la deducibilità dei costi di gestione fino al 5% dei dividendi.(in italia si è optato per l’esenzione).Direttiva sulla tassazione di interessi e royalties infragruppo 3 giugno 2003 2 direttive:-2003/49>>tassazione redditi da risparmio sottoforma di pagamento interessi-2003/48>>tassazione di interessi e royalties infragruppoLa direttiva 49 sopprime l’imposizione alla fonte di interessi e canoni eliminando rischi di doppia imposizione>>determinata la tassazione solo nello stato di residenza del percettore. Questa direttiva come la fusioni e la madre-figlia contiene clausola antibuso>>amministrazione può disconoscere beneficio se fatto a soli fini elusivi.La direttiva si applica solo tra soggetti dell’UE e se il soggetto che riceve royalties o interessi sia il beneficiario effettivo>>beneficiario finale non intermediario.Direttiva sulla tassazione del risparmioDirettiva 48/2003>>consente che redditi da risparmio di uno stato sotto forma di interessi, corrisposti da uno stato membro a persone fisiche residenti in altro stato siano tassati solo nello stato di residenza.

Fondamentale per l’applicazione della direttiva è lo scambio di informazioni tra stati in modo che si notifichi l’effettiva avvenuta tassazione>>paesi come svizzera e lichestein hanno difficoltà ad applicarla per questi motivi.

CAPITOLO XIVFISCALITA INTERNAZIONALELe fonti e i modelli di convenzione fiscaleLe fonti della fiscalità internazionale sono le convenzioni fra stati; tra le materie trattate posto di rilievo è quello della doppia imposizione. Le convenzioni internazionali in materia fiscale vengono stipulate in base a modelli elaborati da organizzazioni internazionali>>Italia modello Ocse(esistono modello ONU, Andino Usa…).Modello OcseDal 1992 è continuamente aggiornato, è diviso in 7 capitoli:-delimitazione campo di applicazione, indicazione soggetti e oggetto-regole interpretative della convenzione-norme di distribuzione-imposte sul patrimonio-regole per eliminare doppia tassazione -stabilisce non discriminazione, procedure amichevole scambio d’info-disposizioni finali circa entrata in vigore e denunciaRapporti tra norme convenzionali e norme interneÈ importante notare che le norme convenzionali non prevalgono sulle interne se queste sono + favorevoli al contribuente.

Rapporti tra norme convenzionali e norme comunitarieLa giurisprudenza della corte europea da prevalenza alle norme comunitarie con la differenza che se la convenzione è tra 2 stati UE si apllicano principi europei ad entrambi altrimenti unico che vedrà disapplicate le norme è lo stato europeo.Infine stato non può prevedere trattamento per residenti che sia differente da quello di altri cittadini comunitari.In merito ad una sentenza di cassazione del 2000 si può evincere che i principi comunitari devono essere rispettati anche nella stipulazione di trattati con stati che non fanno parte della comunità>>questione era su royalties tassate a non residenti(USA UK)>>corte ha detto che non si possono tassare per non discriminare.Ambito di applicazione delle convenzioni e doppia residenzaL’art 1 del modello ocse stabilisce che si applicano le dispiszioni alle persone che sono residenti di uno o entrambi gli stati stipulanti.Concetto di residenza è quello fiscale per cui non è residente chi è soggetto ad imposta solo per redditi che derivano da fonti situate nello stato; convenzioni rinviano a normativa nazionale per definizione residenza.Le norme convenzionali a differenza di quelle nazionali hanno lo scopo di dettare dei criteri per cui un soggetto agli effetti della convenzione è considerato residente in uno solo dei due stati. I probelmi di tie-break rule ossia di doppia residenza sono risolti applicando in ordine i seguenti criteri:1)abitazione permanente o permanent home

2)centre of vital interests3)habitual abode-dimora abitualePer le società vale la sede della direzione effettiva.Doppia imposizione e doppia non imposizioneIl contenuto caratteristico delle convezioni è dato dalle norme di distribuzione>>ripartiscono potere impositivo tra stati contrantei.La doppia imposizione può essere intesa:-in senso giuridico>>quando 2 impos da 2 stati diversi colpiscono stesso soggetto(questa è quella delle convenzioni)-in senso economico>>2 imposizioni da 2 stati colpiscono per stesso fatto 2 soggetti diversiVi sono 3 ipotesi di doppia imposizione internazionale:1-concorso dell’imposizione personale dello stato di residenza con imposizione reale dello stato della fonte2-concorso di imposte personali dovute a doppia residenza fiscale del soggetto3-concorso di imposte reali a causa della diversità dei criteri di localizzazione dei redditi adottati dagli statiLa doppia non imposizione può essere stabilita come incentivo ma per lo più è un effetto indesiderato; la convenzione non può porvi rimedio in quanto può solo restringere non ampliare la normativa.

Norme relative alla doppia imposizioneLe norme di distribuzione stabliscono quale stato può tassare per un certo presupposto, ovvero se entrambi in misura limitata o meno possono tassarlo.Dalle norme convenzionali non discendono mai situazioni giuridiche soggettive per i contribuenti. Le norem di distribuzione generalmente attribuiscono la potestà di imposizione in via principale allo stato di residenza e può trattarsi di:-attribuzione esclusiva-attrobuzione concorrenteI redditi sono divisibili, alla luce della convenzione, in 3 categorie:1-redditi tassabili esclusivamente nello stato di residenza2-redditi tassabili da entrambi gli stati con limiti3-redditi tassabili in entrambi gli stati senza limitiMetodi di eliminazione della doppia imposizione esenzione e Capital Import NeutralityIl modello Ocse è formulato nella parte delle imposte sul reddito, presupponendo che stato residenza possa sempre sottoporre ad imposta redditi del soggetto residente; inoltre prevede che l’eliminazione della doppia imposizione sia fatto mediante esenzione o credito d’imposta dello stato di residenza e contemporaneamente la riduzione dell’imposizione dello stato della fonte.Il metodo dell’esenzione è applicabile in 2 modi:-esenzione piena>>reddito estero esentato e non ha rilievo nello stato di residenza

-esenzione con progressività>>è preso in considerazione ai fini della determinazione delle aliquote progressive sul reddito complessivo.Credito d’imposta e capital export neutralityQuesto metodo presuppone tassazione in entrambi gli stati e concessione nello stato di residenza di un credito d’imposta pre redditi esteri.Quando questo regime è applicato unilateralmente da uno stato al fine di eguagliare la condizione di chi produce reddito all’estero rispetto a chi lo produce in italia si dice che è applicato un regime di neutralità all’esportazione.Il credito d’imposta può essre illimitato(per l’intero ammontare dell’imposizione) o limitato(all’imposizone che avrebbe avuto nello stato residente quel reddito).Procedure amichevoli ed arbitratoNelle convenzioni è stabilito che poiché per le normative di transfr price per le quali stato può rettificare prezzo di un’operazione possono produrre doppia imposizione, l’altro stato è tenuto ad apportare un aggiustamento>>non è diritto soggettivo si deve rimettere a discrezionalità delle amministrazioni.

N.B.Cedente-cessionarioCommissionario-committenteCedente=commissionario=prestatoreCommittente=cessionario

DOMANDE1 Ma le imposte sul patrimonio quali sono? Come si dichiarano? Che c’entrano con l’ires??2 Le perdite nei redditi da capitale non sono deducibili?3 Ires lo paga la società in realtà?4 vedi pag 16 “riporto delle perdite”5 I soggetti IAS>>chiarimento su cosa significa che assumono rilevanza la qualificazione l’imputazione temporale e la classificazione in bilancio…e che cosa si intende per strumenti di trading.6 il bilancio>>alcuni chiarimenti7 cos’è il dividend washing che non usufruisce della deducivilità delle perdite8 cos’è un dividendo e perché è escluso dalla tassazione ires?? E perché le operazioni escluse prevedono la deducibilità dei costi e quelle esenti no??9vedi pag 2410 che differenza c’è tra conto esercizio e conto capitale??11 vedi pag 27>>>accantonamento fondo rischi>>realmente in cosa consiste metto via dei soldi? Poi cosa significa in sofferenza???12 pag 27-28 differenza tra ammortamento civilistico e fiscale, cosa vuol dire ripresa a tassazione? Ma se è così allora a cosa servono i coefficienti massimi.13 il regime di trasparenza non deve essere scelto da tutti i partecipanti ad una società giusto??14 pagina 203 ruling e tassazione plusvalenze in caso di interruzione consolidato15 cessione con riserva di proprietà il momento impositivo è differito?NO SI PAGA SUBITO16 Cos’è bollettario madre-figlia??17 Le operazioni triangolari non sono molto chiare.18 gli esportatori abituali se vendono bene non tassato con iva in italia sono obbligati ad applicarla???19 riorganizzazioni in uscita>>se si sposta all’estero fisicamente è tassabile quindi? Guarda il libro..pg 40420 come si fa ad utilizzare il disavanzo di fusione per rivalutare i beni?? In cosa consiste??