Controllo di Gestione Avanzato

Prof. Cristiano Busco - Dott. Fabrizio Granà

I metodi di misurazione dei costi indirettinei Cost Management Systems (CMS) tradizionali

Sommario

Terminologia di riferimento

Il concetto di allocazione dei costi indiretti

L’allocazione dei costi indiretti nei CMS

Approfondimento sui Cost Management Systems (CMS)

tradizionali: coefficienti unici e coefficienti di reparto

C.T. Horngren, G.L. Sundem, W.O. Stratton, D. Burgstahler, J. Schatzbergt, M. Agliati, A. Ditillo, Programmazione e Controllo, Pearson Prentice Hall 2011

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Terminologia rilevante

Attribuzione dei costi

• Processo che “riferisce” i costi ad un oggetto in fase di rilevazione dei

medesimi. Ad esempio, un costo sostenuto con riferimento diretto ed

esclusivo ad un reparto, viene a questo “attribuito” in modo specifico.

Allocazione e imputazione dei costi

• Processo successivo attraverso il quale un costo, in precedenza

“attribuito” ad un oggetto (es: reparto manutenzione) viene riferito ad un

oggetto diverso (es: il prodotto A ed il Prodotto B che beneficiano della

manutenzione da parte di quel reparto).

• Spesso i CMS utilizzano i termini “allocazione” e “imputazione” in modo

indifferenziato.

• In alcuni CMS, il termine “imputazione” viene utilizzato quando l’oggetto

cui riferire i costi è costituito dal prodotto; qualora l’oggetto sia diverso si

utilizza il termine “allocazione”. Questo in quanto i CMS possono

prevedere, come si vedrà, più passaggi (es: i costi del reparto

manutenzione sono “allocati” al reparto tornitura, e successivamente i

costi del reparto tornitura sono “imputati” ai prodotti).

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Criteri di imputazione dei costi indiretti

Coefficiente di Allocazione (CdA)

=Base di ripartizione

Costo/i Indiretti

Quali e quanti aggregati di costi indiretti allocare?

Quale base di ripartizione scegliere?

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Strategie di allocazione dei costi indiretti nei CMS

CMS tradizionali Activity Based Costing Systems

I CMS tradizionali hanno definito le

modalità per la determinazione del full

cost industriale di prodotto.

Pertanto si sono prevalentemente concentrate

sui costi di produzione, trattando i costi

non di produzione con metodologie spesso

semplificate.

Nelle imprese molto semplici (pochi oggetti di

costo) e quando la maggioranza dei costi è

rappresentata da MD e MOD, i costi indiretti

di produzione vengono aggregati e allocati

attraverso un’unica base di ripartizione (o

driver di costo).

Al crescere della complessità i costi indiretti

sono suddivisi in aggregati che possono

essere definiti su base funzionale o per fasi

del processo (reparti operativi), e allocati

agli oggetti di costo attraverso drivers

specifici.

Gli ABC Systems misurano tutti i costi rilevanti per il management ed estendono l’imputazione dei costi al di là della produzione, includendo costi di progettazione, marketing, elaborazione degli ordini, ecc.

In situazioni molto complesse (tanti oggetti di costo) e quando l’incidenza dei costi indiretti è elevata, questi sono prima allocati alle singole attività di un reparto, funzione, impianto, ecc. e successivamente sono allocati agli oggetti di costo.

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Orientamento ai fattori produttiviCoefficiente di allocazione unico di unità produttiva

Soprattutto in passato, le aziende tendevano a usare la manodopera diretta come base di allocazione dei costi indiretti.

Questo in quanto, in presenza di processi produttivi manuali, era ragionevole assumere che i costi indiretti fossero in qualche modo

correlati ai costi di manodopera.

In questo caso i costi indiretti si raggruppano in un unico raggruppamento di

costo (cost pool), e il coefficiente di allocazione viene determinato in base alla

Mod (Ore Mod, Costo Mod).

Totale Costi indiretti di produzione

Totale ore Mod; Totale Costo Mod; o altra base di ripartizione

Coefficiente di Allocazione (CdA)

=

Con questo metodo viene identificata una base di ripartizione specifica per ogni natura di costo.

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Orientamento ai fattori: lo schema di calcolo (base specifica per ogni natura di costo)

Materie Prime

Componenti

Lavoro diretto

Ammortamenti

Energie e utilities

Stipendi

COSTO

DIRETTO

COSTO

INDIRETTO

Articolazione

per natura

delle classi di costoUNITA’ di

PRODOTTO

Base di

Ripartizione

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Orientamento funzionale

L‘ORIENTAMENTO FUNZIONALE definisce aggregati di costo indiretto definiti in

base alla loro connotazione funzionale. Si individuano per tale via raggruppamenti di

costi indiretti di produzione riferibili alla manutenzione, alla progettazione, alla

funzione di logistica in entrata, …

Per ciascuno di tali aggregati si definisce base di imputazione appropriata,

determinando per tale via un coefficiente di imputazione specifico per ciascun cost

pool costruito su base funzionale.

Materie Prime

Componenti

Lavoro diretto

Ammortamenti

Energie e utilities

Stipendi

COSTO

DIRETTO

COSTO

INDIRETTO

UNITA’ di

PRODOTTO

Base di

Ripartizione

Costi Indiretti

di produzione

Costi Indiretticommerciali

Costi Indiretti……….

Materie Prime

Articolazione

per natura

delle classi di costo

Aggregazione di

costi su base funzionale

Costi manutenzione

Costi progettazione

Costi logistica IN

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Orientamento alle fasi del processo (reparti)

L’ORIENTAMENTO ALLE FASI del processo produttivo si sviluppa in due momenti:

a) riclassificazione dei costi indiretti rispetto alle fasi del processo produttivo si

tratta di operare una aggregazione dei costi rispetto a destinazioni rappresentate

dai centri di costo, normalmente coincidenti con i reparti di produzione;

b) imputazione degli aggregati riferiti ai centri di costo all'unità di prodotto, mediante

coefficienti di imputazione, determinati per ciascun centro in funzione di basi di

ripartizione ad essi specifici.

Materie PrimeMaterie Prime

ComponentiComponenti

Lavoro direttoLavoro diretto

AmmortamentiAmmortamenti

Energie e Energie e utilitiesutilities

StipendiStipendi

COSTOCOSTO

DIRETTODIRETTO

COSTOCOSTO

INDIRETTOINDIRETTO

UNITA’ diUNITA’ di

PRODOTTOPRODOTTO

Base di Base di

RipartizioneRipartizione

Materie PrimeMaterie Prime

ArticolazioneArticolazione

per naturaper naturadelle classi di costodelle classi di costo

Aggregazione di Aggregazione di costi per fasecosti per fase

CentroCentro

di di

costocosto

CentroCentro

di di

costocosto

CentroCentro

di di

costocosto

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Reparto 1

Reparto2

Reparto3

Centri di costo

Materiali indiretti

Manodopera Indiretta

Altri costi indiretti di produzione

Fase 1Attribuzione costi

indiretti ai centri di costo

Fase 1: Attribuzione costi indiretti ai centri di costo

Costi

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Reparto 1 Reparto 2 Reparto 3

Fase 2: Imputazione dei costi diretti ai prodotti

Centri di costo

Prodotti

Materiali diretti

Manodopera diretta

Costi indiretti di produzione

Materiali diretti

Manodopera diretta

Materiali diretti

Manodopera diretta

Costi indiretti di produzione

Costi indiretti di produzione

ProdottiProdotti

I costi diretti sono

imputati ai prodotti

mediante metodo direttoQ x P

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ProdottiProdotti

Fase 3: Imputazione dei costi indiretti dei reparti ai prodotti

Basi di allocazione specifiche di

centro di costo

OreMOD

Ore Macchina

CostoMaterieprime

Prodotti

I costi indirettisono allocati ai

prodotti attraverso Driver che possono

essere specifici di ogni reparto

Reparto 1 Reparto 2 Reparto 3

Centri di costo

Costi indiretti di produzione

Materiali diretti

Manodopera diretta

Costi indiretti di produzione

Costi indiretti di produzione

Materiali diretti

Manodopera diretta

Materiali diretti

Manodopera diretta

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Ricorso a CdA multipli dei Costi Indiretti

In presenza di un elevato grado di diversificazione delle attività diproduzione:

• prodotti differenziati quanto a modalità produttive;

• processi produttivi con differente intensità di automazione;

• diversità nell’impiego dei reparti/fasi da parte dei prodotti;

può essere opportuno articolare il CdA dei costi indiretti.

Il ricorso a CdA* multipli risponde ad una duplice esigenza:

• fornire informazioni di costo di prodotto/servizio maggiormente rilevanti a fini digestione dei costi e supporto alle decisioni;

• agevolare la contabilizzazione dei costi relativi ai prodotti e ai servizi.

Dimensioni di articolazione del CdA dei costi indiretti

CdA distinti per reparto di produzione

CdA distinti per costi indiretti Variabili e Fissi

CdA distinti per impianto di produzione

CdA distinti per linea di prodotto o classe di servizi

CdA distinti per imputazione dei costi indiretti correlati ai materiali, manodopera

o impiantiC.T. Horngren, G.L. Sundem, W.O. Stratton, D. Burgstahler, J. Schatzbergt, M. Agliati, A. Ditillo, Programmazione e Controllo, Pearson Prentice Hall 2011

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Coefficiente preventivo di Allocazione =

Totali Costi indiretti programmati

Totale ammontare programmato determinante di costo

Coefficiente preventivo di Allocazione

Budgeted!

At the end of the accounting period if the actual O/Hs and the actual activity base are the same as what was estimated (budgeted) then all is ok (rarely happens!).

However there is likely to be a situation where actual figures not equal to the estimates used:

• The total O/Hs to be allocated (the numerator in the previous formula) is different to what was anticipated

• The allocation base volume (the denominator in the previous formula) e.g. labour hrs or machine hrs are different to what was anticipated

• Both the O/Hs and the allocation base are different to what was anticipated

These differences cause under or over absorption of O/Hs 15

Under/Over

Absorption of O/Hs

Significato del Sotto-assorbimento dei costi indiretti

Abbiamo un Under-absorption of overheads o sotto-

assorbimento dei costi indiretti se l’ammontare dei costi

indiretti allocati è inferiore all’ammontare dei costi indiretti

sostenuti.

For example if the overheads absorbed on a

predetermined basis are $1,000 and the actual overheads

incurred are $1,200, there is

under-absorption of $200.

Under-absorption is also termed as 'under recovery‘

Significato del sovrassorbimento dei costi indiretti

Abbiamo un Over-absorption of overheads o un

sovrassorbimento dei costi indiretti quando

l’ammontare dei costi indiretti allocati eccede l’ammontare

effettivo del costo.

For example if the “absorbed” overheads are $3,000 and

the actual overheads are $2,750 then there will be over-

absorption of $250.