Art.8 D.Lgs. n.218/97

• [1] Il versamento delle somme dovute per effetto dell'accertamento con adesione è eseguito entro venti giorni dalla redazione dell'atto di cui all' articolo 7 , mediante delega ad una banca autorizzata o tramite il concessionario del servizio di riscossione competente in base all'ultimo domicilio fiscale del contribuente.

• [2] Le somme dovute possono essere versate anche ratealmente in un massimo di otto rate trimestrali di pari importo o in un massimo di dodici rate trimestrali se le somme dovute superano i cento milioni di lire. L'importo della prima rata è versato entro il termine indicato nel comma 1. Sull'importo delle rate successive sono dovuti gli interessi al saggio legale [2], calcolati dalla data di perfezionamento dell'atto di adesione, e per il versamento di tali somme il contribuente è tenuto a prestare idonea garanzia mediante polizza fideiussoria o fideiussione bancaria [3-4] ovvero rilasciata dai consorzi di garanzia collettiva dei fidi (Confidi) iscritti negli elenchi previsti dagli articoli 106 e 107 del testo unico delle leggi in materia bancaria e creditizia, di cui al decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385, e successive modificazioni [5], per il periodo di rateazione del detto importo, aumentato di un anno.

• [3] Entro dieci giorni dal versamento dell'intero importo o di quello della prima rata il contribuente fa pervenire all'ufficio la quietanza dell'avvenuto pagamento e la documentazione relativa alla prestazione della garanzia. L'ufficio rilascia al contribuente copia dell'atto di accertamento con adesione.

Art.9 D.Lgs. n.218/97

• Art. 9 - Perfezionamento della definizione

• [1] La definizione si perfeziona con il versamento di cui all' articolo 8, comma 1 , ovvero con il versamento della prima rata e con la prestazione della garanzia, previsti dallo articolo 8, comma 2 .

Cassazione n.26681 del 18.12.09

• …ad avviso del ricorrente, il perfezionamento della procedura si attuerebbe con la mera sottoscrizione dell'atto, come si dovrebbe desumere dal rilievo che l'art. 8 "porta la dicitura adempimenti successivi ritenendo tali il versamento della somma concordata...e della prima rata nel caso di pagamento rateale".

• L'argomento è infondato. La rubrica "adempimenti successivi", cui accenna il ricorrente, non attiene affatto, nel suo riferimento temporale, al perfezionamento della definizione della lite, ma soltanto alla redazione dell'atto, entro venti giorni, dal quale deve essere versato l'importo della prima rata mentre, per il pagamento delle rate successive, la legge dispone espressamente che sul loro importo sono dovuti gli interessi al saggio legale calcolati dalla diversa e successiva data di perfezionamento dell'atto di adesione e che, solo per esse, il contribuente è tenuto a prestare la garanzia.

Cass. n.26681/09 • Coerente con tale premessa è la previsione secondo cui soltanto dopo la ricezione della

quietanza dell'avvenuto pagamento e della documentazione relativa alla prestazione della garanzia, l'ufficio rilascia al contribuente copia dell'atto di accertamento con adesione (comma 3). Del resto, secondo il chiaro ed univoco tenore letterale dell'art. 9 riportato in premessa, la definizione si perfeziona, con il versamento di tutte le somme dovute per effetto dell'accertamento con adesione ovvero, in caso di pagamento rateale - l'ipotesi che interessa la fattispecie in esame - con il versamento della prima rata e con la prestazione della garanzia previsti dall'art. 8 comma 2".

• La lettera della legge chiarisce quindi, esplicitamente, come il pagamento della prima rata e la prestazione della garanzia non costituiscano affatto una semplice modalità di esecuzione della procedura ma ne rappresentino invece il presupposto fondamentale ed imprescindibile per la sua efficacia. Ed invero, venendosi a completare la fattispecie del concordato soltanto con il pagamento della prima rata e la prestazione della garanzia, nell'ipotesi in cui essi difettino così come è avvenuto nella specie, la procedura del concordato con adesione non si perfeziona, lasciando permanere nella sua integrità la pretesa tributaria

Cass. n.26681/09

• Con la conseguenza ulteriore che riprende efficacia il precedente atto impositivo i cui effetti erano sospesi nelle more del perfezionamento della procedura. Ne deriva che la cartella de qua, facendo riferimento agli avvisi di accertamento originari, regolarmente notificati al contribuente, risulta adeguatamente motivata come la legge richiede che sia un atto meramente strumentale alla riscossione, consentendo ogni difesa a contribuente in merito alla pretesa dell'amministrazione, senza alcuna necessità di accennare ad una procedura che non era stata mai perfezionata per l'omessa prestazione della garanzia prevista dalla legge.

Cass. sent. n. 10086 del 30.04.09• una volta definito l'accertamento con adesione, mediante la fissazione

anche del quantum debeatur, al contribuente non resta che eseguire (o, per usare lo stesso termine della legge, "perfezionare") l'accordo, versando quanto da esso risulta; essendo normativamente esclusa la possibilità d'impugnare simile accordo e, a maggior ragione, quella d'impugnare l'atto impositivo oggetto della transazione; il quale conserva efficacia, ma solo a garanzia del fisco, finchè non sia stata "perfezionata" la procedura, ossia non sia stata interamente eseguita l'obbligazione scaturente dal concordato. In tal senso, sostanzialmente, Cass. n. 18962/2005 ("il reddito definito con adesione non può successivamente essere mai messo in discussione dal contribuente"); e pure, per a contrariis, Cass. n. 15170/2006 , che ammette l'impugnabilità dell'atto impositivo, riconoscendo inoltre al contribuente il vantaggio della sospensione del termine ordinario d'impugnazione, ma solo quando sia stato "formalizzato il mancato raggiungimento dell'accordo" (dalla motivazione); negando quindi il potere d'impugnazione dell'atto a chi abbia inequivocabilmente concordato, in via di adesione, la misura del tributo da pagare.

Art. co.4 D.Lgs. n.218/97

• [4] Entro quindici giorni dalla ricezione dell'istanza di cui al comma 2, l'ufficio, anche telefonicamente o telematicamente, formula al contribuente l'invito a comparire. Fino all'attivazione dell'ufficio delle entrate, la definizione ha effetto ai soli fini del tributo che ha formato oggetto di accertamento. All'atto del perfezionamento della definizione, l'avviso di cui al comma 2 perde efficacia.

Cass. n.28051 del 30.12.2009

• …la convocazione del ricorrente, a seguito della sua richiesta, non costituisce per l’Ufficio un obbligo, ma soltanto una facoltà, da esercitare in relazione ad una valutazione discrezionale del carattere di decisività degli elementi posti a base dell’accertamento e della opportunità di evitare la contestazione giudiziaria…..

Cass. n.28051/09

• E qualora l’ufficio escludesse in radice l’opportunità di una composizione bonaria, l’obbligo della convocazione costituirebbe un inutile appesantimento dell’attività amministrativa. Il termine di 90 gg. per il quale resta sospeso l’onere della impugnativa giudiziaria corrisponde del resto a quello stabilito per il silenzio rifiuto, sicchè è coerente con il sistema ritenere che, decorso quel termine della presentazione dell’istanza di audizione senza che l’Amm.ne abbia risposto, l’istanza medesima debba considerarsi tacitamente rigettata.

ART.12 comma 7 L. n.212/00

7. Nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. L'avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza.

Cass. ord. n.19875/08

L’avviso di accertamento è valido perché:• L’accertamento ha natura vincolata rispetto al

pvc sul quale si fonda• Manca la specifica sanzione di nullità• Resta garantito il diritto alla difesa in via

giudiziaria ed in via amministrativa con l’autotutela

Corte Cost. ord. 244 del 24.07.09• Imposte e tasse - Atto di accertamento - Nullità

dell'atto notificato prima di 60 giorni dalla data di consegna del processo verbale di contestazione - Omessa previsione - Denunciata violazione del diritto di difesa e dei principi del giusto processo - Omessa verifica della possibilità di pervenire ad un'interpretazione costituzionalmente orientata ed inconferenza dei parametri evocati - Manifesta inammissibilità della questione.

• - Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7. • - Costituzione, artt. 24 e 111.

Cost n.244/09

• che la questione di legittimità costituzionale è manifestamente inammissibile, perchè il giudice a quo, invece di sollevarla, avrebbe dovuto preliminarmente esperire un tentativo di interpretare diversamente la disposizione censurata ed il complessivo quadro normativo in cui essa si inserisce, così da consentire di superare il prospettato dubbio di costituzionalità;

• che, in particolare, la Commissione tributaria avrebbe dovuto saggiare la possibilità di ritenere invalido l'avviso di accertamento emanato prima della scadenza del suddetto termine di sessanta giorni, nel caso in cui tale avviso sia privo di una adeguata motivazione sulla sua "particolare [...] urgenza";

• che, a sostegno di tale percorso ermeneutico, il giudice rimettente avrebbe potuto prendere in considerazione il combinato disposto della censurata disposizione con l'art. 7, comma 1, della legge n. 212 del 2000 e con gli artt. 3 e 21-septies della legge 27 luglio 1990, n. 241 (Nuove norme in materia di procedimento amministrativo e di diritto di accesso ai documenti amministrativi);

Cost. n.244/09

• che, alla luce di tali disposizioni, la Commissione tributaria avrebbe potuto prendere atto del fatto che lo specifico obbligo di motivare, anche sotto il profilo dell'urgenza, l'avviso di accertamento emanato prima della scadenza del termine di sessanta giorni decorrente dal rilascio al contribuente della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni, da parte degli organi di controllo, è previsto dalla stessa disposizione censurata ed è espressione del generale obbligo di motivazione degli atti amministrativi e, tra essi, di quelli dell'amministrazione finanziaria (artt. 3 della legge n. 241 del 1990 e 7, comma 1, della legge n. 212 del 2000);

Cost. n.244/09

• che, sulla base di tale premessa, la rimettente avrebbe potuto altresì valutare se, nel caso in esame, l'inosservanza dell'obbligo di motivazione, anche in relazione alla "particolare [...] urgenza" dell'avviso di accertamento, sia già espressamente sanzionata in termini di invalidità dell'atto, in via generale, dall'art. 21-septies della legge n. 241 del 1990 - che prevede tale sanzione per il provvedimento amministrativo privo di un elemento essenziale, quale è la motivazione - e, con speciale riferimento all'accertamento delle imposte sui redditi e dell'IVA, dagli artt. 42, secondo e terzo comma, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi) e 56, quinto comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (Istituzione e disciplina dell'imposta sul valore aggiunto), i quali stabiliscono che l'avviso di accertamento deve essere motivato, a pena di nullità, in relazione ai presupposti di fatto ed alle ragioni giuridiche che lo hanno determinato;

Art.21 septies L. n.241/90• Art. 21 septies - Nullità del provvedimento • Testo in vigore dall'8 marzo 2005 Testo introdotto dall'art. 14,

comma 1, legge 11 febbraio 2005, n. 15

• 1. E' nullo il provvedimento amministrativo che manca degli elementi essenziali, che è viziato da difetto assoluto di attribuzione, che è stato adottato in violazione o elusione del giudicato, nonché negli altri casi espressamente previsti dalla legge.

• 2. Le questioni inerenti alla nullità dei provvedimenti amministrativi in violazione o elusione del giudicato sono attribuite alla giurisdizione esclusiva del giudice amministrativo. (articolo aggiunto dall'art. 14, comma 1, legge 11 febbraio 2005, n. 15)

•

Art.21 octies L n.241/90• Art. 21 octies - Annullabilità del provvedimento • Testo in vigore dall'8 marzo 2005 Testo introdotto dall'art. 14, comma 1,

legge 11 febbraio 2005, n. 15

• 1. E' annullabile il provvedimento amministrativo adottato in violazione di legge o viziato da eccesso di potere o da incompetenza.

• 2. Non è annullabile il provvedimento adottato in violazione di norme sul procedimento o sulla forma degli atti qualora, per la natura vincolata del provvedimento, sia palese che il suo contenuto dispositivo non avrebbe potuto essere diverso da quello in concreto adottato. Il provvedimento amministrativo non è comunque annullabile per mancata comunicazione dell'avvio del procedimento qualora l'amministrazione dimostri in giudizio che il contenuto del provvedimento non avrebbe potuto essere diverso da quello in concreto adottato. (articolo aggiunto dall'art. 14, comma 1, legge 11 febbraio 2005, n. 15)

Art. 7 L. n.212/00• Art. 7 - Chiarezza e motivazione degli atti

• 1. Gli atti dell'amministrazione finanziaria sono motivati secondo quanto prescritto dall'articolo 3 della legge 7 agosto 1990, n. 241 , concernente la motivazione dei provvedimenti amministrativi, indicando i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell'amministrazione. Se nella motivazione si fa riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama.

• 2. Gli atti dell'amministrazione finanziaria e dei concessionari della riscossione devono tassativamente indicare:

• a) l'ufficio presso il quale è possibile ottenere informazioni complete in merito all'atto notificato o comunicato e il responsabile del procedimento;

• b) l'organo o l'autorità amministrativa presso i quali è possibile promuovere un riesame anche nel merito dell'atto in sede di autotutela;

• c) le modalità, il termine, l'organo giurisdizionale o l'autorità amministrativa cui è possibile ricorrere in caso di atti impugnabili.

• 3. Sul titolo esecutivo va riportato il riferimento all'eventuale precedente atto di accertamento ovvero, in mancanza, la motivazione della pretesa tributaria.

• 4. La natura tributaria dell'atto non preclude il ricorso agli organi di giustizia amministrativa, quando ne ricorrano i presupposti.

Cass. n.1825 dep.ta 28.01.10

• Il riferimento della motivazione per relationen ad un atto non conosciuto dal contribuente, ma del quale egli possa procurarsi la conoscenza, comporta una più o meno accentuata ( e del tutto ingiustificata) riduzione del lasso di tempo a lui concesso per valutare la fondatezza dell’atto impositivo e si risolverebbe in un’indebita menomazione del suo diritto alla difesa , che l’art.24 Cost. annovera tra i principi fondamentali dell’ordinamento ed esige che sia garantito come inviolabile in ogni stato e grado del procedimento

Cass. n.1825/10

• Il ricorso ad elementi offerti da altri documenti, non conosciuti dal contribuente né a lui comunicati, è dunque legittimo solo se tali documenti sono allegati all’atto che li richiama o in esso riprodotti.

• L’accertamento motivato con rinvio ad un altro atto della A.F. come nella specie il pvc non allegato all’avviso e non noto al contribuente è dunque nullo, non essendo sufficiente nemmeno la produzione dell’atto in sede contenziosa.

Cass. 1825/10

• E’ richiesta l’effettiva conoscenza … ritenendo irrilevante la semplice la semplice conoscibilità del documento richiamato per relationem

• Non è condivisibile l’assunto dell’Ufficio che il contribuente ha dimostrato nel ricorso la perfetta conoscenza della natura della pretesa erariale

Ordinanza Cassazione civile, sez. Tributaria, 02-11-2009, n. 23176 [Rettifica risultante da verbali relativi ad ispezioni]

Avviso di accertamento. Incompletezza del p.v.c. depositato in giudizio. Idoneità del documento a legittimare la pretesa. Sufficienza. Esclusione.

• che, con il primo motivo di ricorso, l'Agenzia deduce "violazione e falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, nonchè del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 2 e art. 35, comma 3 e dell'art. 277 c.p.c. (art. 360 c.p.c., n. 4)", formulando il seguente quesito: " ... se in presenza di un accertamento di maggior reddito, ai fini irpeg e ilor 1996, nei confronti di una società di capitali, risultante da inesistenza di costi dichiarati, l'eventuale incompletezza del p.v.c. depositato in giudizio, sul quale l'accertamento si fonda, comporti o meno l'obbligo per le Commissioni tributarie, quale giudice del merito, di prendere in considerazione la prova documentale, sia pure incompleta, fornita dall'ufficio, ma tuttavia, dallo stesso ritenuta sufficiente a fondare il recupero, anzichè procedere all'annullamento integrale del rilievo senza aver valutato l'idoneità del documento a legittimare la pretesa";

Cass. Ord. n. 23176 del 2.11.09

• che il motivo, come sintetizzato nel quesito, è manifestamente infondato (se non, addirittura, inconferente rispetto alla ratio decidendi della decisione impugnata), posto che - fondandosi questa sul presupposto dell'inadeguato riscontro probatorio della pretesa erariale - il ruolo di giudice del rapporto (e non dell'atto) rivestito dal giudice tributario (rilevante ad altri fini) certamente non abilita tale giudice a sopperire, d'ufficio, alle carenze istruttorie delle parti (atteso, peraltro, che tale supplenza non è consentita al giudice tributario nemmeno dalla previsione di cui al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, comma 3, che gli conferisce poteri officiosi, solo in via del tutto eccezionale e per la sola ipotesi che il compiuto assolvimento dell'onere della prova a carico della parte sia impossibile o sommamente difficile: cfr. Cass. 4589/09, 4617/08);

Cass. sent. n.1818 dep.ta il 28.01.10

• Al pvc non può essere attribuita fede privilegiata in merito ai giudizi valutativi e a circostanze relative a fatti avvenuti in presenza del p.u. che possono risolversi in apprezzamenti personali di quest’ultimo.

• Il pvc fa piena prova vincibile solo con la querela di falso, unicamente della provenienza del documento del p.u. che lo ha formato, delle dichiarazioni delle parti e degli altri fatti che egli attesti avvenuti in sua presenza e da lui compiuti

Cass. n.1818/10

• Non va attribuito alcun valore privilegiato (art.2700 cod. civ.) ai giudizi valutativi, né a quelle circostanze, relative a fatti avvenuti in presenza del p.u. che possono risolversi in suoi apprezzamenti

Cass. n.2908/10

• L’accertamento può essere motivato per relationem per economia di scrittura anche in acritico recepimento

• Il rinvio motivazionale deve essere adeguato consentendo di reperire i luoghi specifici dell’atto richiamato nei quali risiedono quelle parti che formano gli elementi della motivazione

Cass. 2908/10

• L’accertamento giudiziale della adeguatezza della motivazione per relationem dell’atto di imposizione deve essere adeguatamente motivato

• L’accertamento in sede di giudizio di legittimità dell’adeguatezza della motivazione p.r. deve essere specificatamente contestato dal ricorrente

Cass. n.25197 del 30.11.2009

• l'avviso di accertamento - atto esplicativo di una pretesa, non avente carattere decisorio - potrebbe essere motivato, senza che questo ne determini l'invalidità, in base ad una pluralità di ragioni, anche in contraddizione fra loro; le quali non costituirebbero una motivazione "ambigua" nè produrrebbero lesione del diritto di difesa, che può e deve esplicarsi nei confronti di tutte le ragioni motivanti l'atto impositivo; cui basterebbe, per essere fondato, la riconosciuta esattezza di una sola di tali ragioni…………. fermo restando che il motivo espresso dall'ufficio, se ipoteticamente diverso dagli argomenti contenuti nel richiamato processo verbale di constatazione, dovrebbe prevalere su questi ultimi, stante il carattere meramente strumentale del rapporto informativo rispetto all'accertamento vero e proprio, di esclusiva competenza dell'ufficio;

Cass n.25197/09

• la motivazione di esso - prescritta dalle singole leggi d'imposta (nel caso dell'IVA, articolo 56, D.P.R. n. 633/1972) ed ora, in generale, dalla L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7 - risponde primariamente all'esigenza di rispettare i principi d'informazione e collaborazione già fissati dalla L. 7 agosto 1990, n. 241, art. 3 ed ora, specificamente in materia fiscale, dalla L. n. 212 del 2000 cit., art. 10; secondariamente, è diretta a garantire il pieno esercizio del diritto di difesa, ponendo il contribuente, fin dal momento della notificazione del provvedimento, in condizione di contestarlo scegliendo un'adeguata linea difensiva (cfr. Cass. n. 1905/2007).

Cass. n.25197/09

• Per queste stesse ragioni, non è legittimo l'intento dell'amministrazione di formulare una motivazione contraddittoria, al fine di predisporre una giustificazione "di riserva" del provvedimento, da essa non integrabile in fase contenziosa: in primo luogo, perchè l'atto impositivo rappresenta pur sempre la conclusione di un procedimento amministrativo, in cui si esprime una pretesa che, per essere conforme alla legge, può basarsi su elementi concorrenti, ma non su dati contrastanti; in secondo luogo, perchè l'alternatività delle ragioni giustificatrici della pretesa, lasciando l'amministrazione arbitra di scegliere, nel corso della procedura contenziosa, quella che più le convenga secondo le circostanze, espone indebitamente la controparte ad un esercizio difensivo difficile o talora impossibile.

Cass. n.25197/09

• Ora, è proprio la necessità di evitare simili impacci alla difesa, che porta il legislatore a prescrivere - già con la L. n. 241 del 1990, art. 3, comma 1, applicabile al caso - che la motivazione dell'atto debba indicare "i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell'amministrazione":

• presupposti di fatto e ragioni giuridiche che possono essere plurali ma, ovviamente, non in contrasto fra loro, essendo destinati a sorreggere una "decisione dell'amministrazione", sia pure impugnabile; decisione che non è tale, e determina la nullità dell'atto che (non) la contiene, qualora non presenti il necessario carattere di univocità. Per queste ragioni, che confermano il giudizio di nullità degli avvisi di accertamento e rettifica…

Art.14 DLGS n.546/92• Art. 14 - Litisconsorzio ed intervento

• [1] Se l' oggetto del ricorso riguarda inscindibilmente più soggetti, questi devono essere tutti parte nello stesso processo e la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni di essi.

• [2] Se il ricorso non è stato proposto da o nei confronti di tutti i soggetti indicati nel comma 1 è ordinata l' integrazione del contraddittorio mediante la loro chiamata in causa entro un termine stabilito a pena di decadenza.

• [3] Possono intervenire volontariamente o essere chiamati in giudizio i soggetti che, insieme al ricorrente, sono destinatari dell' atto impugnato o parti del rapporto tributario controverso.

• [4] Le parti chiamate si costituiscono in giudizio nelle forme prescritte per la parte resistente, in quanto applicabili.

• [5] I soggetti indicati nei commi 1 e 3 intervengono nel processo notificando apposito atto a tutte le parti e costituendosi nelle forme di cui al comma precedente.

• [6] Le parti chiamate in causa o intervenute volontariamente non possono impugnare autonomamente l' atto se per esse al momento della costituzione è già decorso il termine di decadenza.

Ipotesi di litisconsorzio tributario

• Si configura ogni volta che, per effetto della norma tributaria o per l’azione esercitata dalla Amm. Fin. l’atto impositivo debba essere o sia unitario, coinvolgendo nella unicità della fattispecie costitutiva dell’obbligazione una pluralità di soggetti, ed il ricorso pur proposto da uno solo degli obbligati, abbia ad oggetto non la singola posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì la posizione inscindibilmente comune a tutti i debitori rispetto alla obbligazione dedotta nell’atto autoritativo impugnato, cioè gli elementi comuni della fattispecie costitutiva dell’obbligazione

Cass. SS.UU. N.14815 del 4.6.08• La unitarietà dell'accertamento che è (o deve essere) alla base della rettifica

delle dichiarazioni dei redditi delle società ed associazioni di cui all'art. 5 cit. TUIR e dei soci delle stesse (D.P.R. n. 600 del 1973, art. 40) e la conseguente automatica imputazione dei redditi della società a ciascun socio proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili, indipendentemente dalla percezione degli stessi, comporta che il ricorso proposto da uno dei soci o dalla società, anche avverso un solo avviso di rettifica, riguarda inscindibilmente la società ed i soci (salvo che questi prospettino questioni personali), i quali tutti devono essere parte nello stesso processo, e la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni soltanto di essi (D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 14, comma 1), perchè non ha ad oggetto la singola posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì la posizione inscindibilmente comune a tutti i debitori rispetto all'obbligazione dedotta nell'atto autoritativo impugnato, cioè gli elementi comuni della fattispecie costitutiva dell'obbligazione (Cass. SS.UU. 1052/2007 );

SS.UU. N. 14815/08• il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati,

destinatario di un atto impositivo, apre la strada al giudizio necessariamente collettivo ed il giudice adito in primo grado deve ordinare l'integrazione del contraddittorio (a meno che non si possa disporre la riunione dei ricorsi proposti separatamente, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 29); il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari è nullo per violazione del principio del contraddittorio di cui all'art. 101 c.p.c. e art. 111 Cost., comma 2, e trattasi di nullità che può e deve essere rilevata in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio".

• Conseguentemente, nella specie, il ricorso deve essere accolto, in quanto l'intero rapporto processuale si è sviluppato in violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 14; quindi, va cassata la sentenza impugnata e quella di primo grado e la causa va rinviata alla Commissione tributaria provinciale per la celebrazione del giudizio di primo grado nei confronti di tutti i litisconsorti necessari.

• Il giudice del rinvio dovrà disporre l'integrazione del contraddittorio, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 14.

Regole cui deve attenersi il Giudice

• A) se tutte le parti hanno proposto autonomamente il ricorso, il Giudice deve disporne la riunione ex art.29 se pendenti dinanzi alla stessa Commissione. Altrimenti, la riunione va disposta dinanzi al giudice preventivamente adito innanzi al quale si radica la competenza territoriale che vale per tutti i litisconsorti;

• B) se una o più parti non abbiano ricevuto la notifica dell’avviso, o avendola ricevuta non l’hanno impugnato, il Giudice adito per primo deve disporne l’integrazione del contraddittorio, mediante la loro chiamata in causa entro un termine stabilito a pena di decadenza

Limiti soggettivi dei giudicati L'annullamento dell'avviso di accertamento notificato alla società,

sancito con sentenza passata in giudicato, spiega i suoi effetti a favore di tutti i soci, (anche per quelli che non sono stati partecipi nel processo) i quali possono opporlo alla amministrazione finanziaria, che è stata parte in causa nel relativo processo (esercitando quindi, senza limitazioni di sorta il diritto di difesa). A meno che l'annullamento non sia stato pronunciato per tardiva notifica dell'atto impositivo (decadenza), o per altra causa non rapportabile ai soci (ad es. nullità della notifica, vizi di motivazione dell'atto notificato alla società che non ricorra anche nell'avviso notificato ai soci). Così, pure, gli effetti del giudicato di annullamento non si estendono al socio nei cui confronti sia intervenuto, intanto, un giudicato diretto di segno contrario, che abbia avallato l'accertamento effettuato dall'ufficio

Limiti soggettivi del giudicato

• …..anche il giudicato di annullamento dell'accertamento, pronunciato a seguito di ricorso proposto dal singolo socio, per cause non personali, può essere opposto dalla società, e/o dagli altri soci, all'amministrazione finanziaria. Questa, infatti, è parte necessaria in tutti i ricorsi e, quindi, non può eccepire alcuna violazione del principio del contraddittorio o del diritto di difesa.

• Vale a dire, i contribuenti possono opporre all'amministrazione finanziaria ogni decisione di annullamento dell'avviso di accertamento del reddito imputato alla società (che non sia stata pronunciata per cause non estensibili), perchè non vi osta il limite soggettivo del giudicato.

• L'amministrazione, invece, non può opporre il giudicato a lei favorevole se non a coloro che hanno partecipato al relativo processo. Tuttavia, il giudicato formatosi nel giudizio promosso su ricorso di tutti i soci avverso gli avvisi di accertamento loro notificati ai fini IRPEF, estende i suoi effetti nei confronti della società, in relazione all'avviso di accertamento notificato ai fini ILOR, e, quindi, può essere opposto dall'amministrazione finanziaria anche alla società.

Limiti soggettivi del giudicato

• Quanto agli accertamenti divenuti definitivi perchè non impugnati, vale la regola della non autonoma impugnabilità (D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 14, comma 6) e della opponibilità all'amministrazione finanziaria del giudicato favorevole al contribuente, che si formi nel giudizio nel quale lo stesso intervenga come litisconsorte, con il solo limite della non ripetibilità di quanto pagato (per il completo esaurimento degli effetti del rapporto tributario).

Cass. n.3830 del 18.02.2010

• Se i giudicati distinti relativi al reddito societario e personale si sostanziano da un legame strettamente coordinato e consequenziale, la riunione dei processi e la loro decisione nel merito può avvenire senza la rimessione delle controversie innanzi al giudice di primo grado.

Cass.3830/2010

• Il rispetto del fondamentale diritto ad una durata ragionevole del processo impone, in concreto, al giudice di evitare ed impedire comportamenti che siano di ostacolo ad una sollecita definizione dello stesso….

• Nella concreta e complessiva fattispecie si evidenzia una consapevolezza comune dell’esistenza e del contenuto sia dell’atto impositivo notificato alle altre parti che delle difese processuali svolte dalle stesse, in un contesto di simultanea proposizione dei ricorsi stessi, comunanza di difese, simultanea trattazione ed una identicità sostanziale delle decisioni adottate

Cass. 3830/10

• Per il necessario coordinamento dei principi del giusto processo e della tutela del contraddittorio non va dichiarata la nullità dei pregressi gradi di giudizio, ma si deve soltanto ricomporre l’unicità della causa innanzi a questo giudice di legittimità mediante l’anticipato provvedimento di riunione delle cause

Cass. 2431/2010• Nell'ipotesi di società di capitali non vige il principio di diretta imputazione ai soci del reddito della

società, valido per le società di persone ai sensi dell'art. 5 del D.P.R. n. 917/1986. Ciò comporta che, esclusa la sussistenza di litisconsorzio necessario in tema di reddito di partecipazione sociale in tale ultima ipotesi, di cui a Cass., SS.UU., n. 14815/2008, vige il principio di autonomia dei giudizi, per cui in tema di processo tributario, il giudicato in tema di accertamento del reddito nei confronti della società non esplica effetto nei confronti del socio, e viceversa. Ciò comporta che non sussiste alcuna ipotesi di sospensione necessaria del processo ex art. 295 c.p.c.

• Può tuttavia darsi atto che la comunanza dei presupposi fattuali sussistente tra il contenzioso attinente all'accertamento dei redditi di una società e quello riguardante il singolo socio, in caso di società di capitali a base ristretta, determina un nesso di consequenzialità di fatto tra il primo ed il secondo, per cui il giudice chiamato a statuire su quest'ultimo deve tenere conto ai fini del decidere dell'eventuale giudicato formatosi tra l'Erario e la società (vd., per analogia, Cass. n. 14056 del 16 giugno 2006).Ciò tuttavia postula un esame della sentenza concernente i redditi della società, in primo luogo, per accertarne la definitività o meno, ed in secondo luogo per trame elementi di valutazione che si assumono come rilevanti ai fini della decisione sulla controversia promossa dal contribuente, attesa la menzionata autonomia dei giudizi.

Cass. SS.UU. n.4077 dep.ta 22.02.2010

• L’iscrizione di ipoteca è un atto preordinato e strumentale all’espropriazione immobiliare, sicchè anche l’ipoteca soggiace al limite per essa stabilito, nel senso che non può essere iscritta se il debito del contribuente non supera gli ottomila Euro.

Art. 19 del D.Lgs. n.546/92• [1] Il ricorso può essere proposto avverso:• a) l' avviso di accertamento del tributo;• b) l' avviso di liquidazione del tributo;• c) il provvedimento che irroga le sanzioni;• d) il ruolo e la cartella di pagamento;• e) l' avviso di mora;• e-bis) l'iscrizione di ipoteca sugli immobili di cui all' articolo 77 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602 , e

successive modificazioni (lettera aggiunta [2] dall'art. 35, comma 26-quinquies, D.L. 4 luglio 2006, n. 223, modificato in sede di conversione) ;• e-ter) il fermo di beni mobili registrati di cui all' articolo 86 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602 , e

successive modificazioni (lettera aggiunta [2] dall'art. 35, comma 26-quinquies, D.L. 4 luglio 2006, n. 223, modificato in sede di conversione) ;• f) gli atti relativi alle operazioni catastali indicate nell' art. 2, comma 3;• g) il rifiuto espresso o tacito della restituzione di tributi, sanzioni pecuniarie ed interessi o altri accessori non dovuti;• h) il diniego o la revoca di agevolazioni o il rigetto di domande di definizione agevolata di rapporti tributari;• i) ogni altro atto per il quale la legge ne preveda l' autonoma impugnabilità davanti alle commissioni tributarie.• [2] Gli atti espressi di cui al comma 1 devono contenere l' indicazione del termine entro il quale il ricorso deve essere proposto e della

commissione tributaria competente, nonché delle relative forme da osservare ai sensi dell' art. 20.

• [3] Gli atti diversi da quelli indicati non sono impugnabili autonomamente. Ognuno degli atti autonomamente impugnabili può essere impugnato solo per vizi propri. La mancata notificazione di atti autonomamente impugnabili, adottati precedentemente all' atto notificato, ne consente l' impugnazione unitamente a quest'ultimo.

•

Cass. n.724 del 19.01.2010

• Nel richiamare le SS.UU n.5791 del 04.03.2008, ribadisce che l’omissione della notifica di un atto presupposto costituisce un vizio procedurale che comporta la nullità dell’atto dell’atto consequenziale notificato. Poiché tale nullità può essere fatta valere dal contribuente mediante la scelta consentita dall’art.19 D.lgs. n.546/92, di impugnare solo l’atto consequenziale notificatogli facendo valere il vizio derivante dall’omessa notifica dell’atto presupposto, o di impugnare cumulativamente anche quello presupposto non notificato, facendo valere i vizi che inficiano quest’ultimo per contestare radicalmente la pretesa tributaria.

• E’ compito del Giudice adito verificare l’oggetto della domanda

Cass. 14.10.2009 n.21754

• Se l’azione giudiziaria viene svolta dal contribuente nei confronti del solo agente della riscossione evocato in giudizio è sua facoltà chiamare in causa l’ente creditore per evitare la sua responsabilità in ipotesi di soccombenza riguardo alla pretesa fiscale

Impugnabilità estratto di ruolo

CASS. n.724/10

L’art.19 del D.lgs. n.546/92 prevede l’impugnazione sia della cartella che del ruolo. Tale precisazione rende del tutto evidente che l’impugnazione è ammissibile non solo nei confronti della cartella ma anche contro l‘estratto di ruolo che altro non è che una riproduzione di una parte del ruolo

Valenza atti notori

• Sentenza Cassazione sez. Tributaria, 15-01-2007, n. 703 • L'attribuzione di efficacia probatoria alla dichiarazione

sostitutiva dell'atto di notorietà che, così come l'autocertificazione in genere, ha attitudine certificativa e probatoria esclusivamente in alcune procedure amministrative, essendo viceversa priva di efficacia in sede giurisdizionale, trova, con specifico riguardo al contenzioso tributario, ostacolo invalicabile nella previsione dell'art. 7, comma 4, del d.lgs. 546 del 1992, giacché finirebbe per introdurre nel processo tributario - eludendo il divieto di giuramento e prova testimoniale - un mezzo di prova, non solo equipollente a quello vietato, ma anche costituito al di fuori del processo.

Valenza atti notori

• CASS. sez. Trib. n.3569 del 13.02.2009• CASS. Sez. Trib. n.149 del 08.01.10

• è comunque principio già enunciato dalla Corte quello secondo cui "In tema di contenzioso tributario, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, comma 4 (così come nel precedente D.P.R. n. 636 del 1972, art. 35, comma 5 nel testo introdotto dal D.P.R. 3 novembre 1981, n. 739, art. 23), non può essere utilizzata prova testimoniale (per testimonianza intendendosi la narrazione di fatti della controversia compiuta da un terzo innanzi ad un giudice, nel contraddittorio delle parti). E' viceversa consentito - come accaduto nella specie - desumere elementi di prova (anche) dalle dichiarazioni confessorie rese da un terzo, richiamate nel rapporto della Guardia di finanza prodotto in giudizio e, quindi, liberamente valutabili dal giudice secondo il suo prudente apprezzamento, non sindacabile in sede di legittimità ove adeguatamente e non illogicamente motivato “.

Dichiarazioni di terzi raccolte in pvc

• CASS. 19 giugno 2009 n.14290

• L'esclusione della prova testimoniale è dettata da un'esigenza di speditezza del processo tributario e non comporta l'inutilizzabilità delle dichiarazioni di terzi rese ai verbalizzanti, secondo quanto chiarito dalla stessa giurisprudenza richiamata dalla società ricorrente secondo la quale le dichiarazioni di terzi raccolte dalla Polizia tributaria ed inserite nel processo verbale di constatazione non hanno natura di testimonianza bensì di mere informazioni acquisite nell'ambito di indagini amministrative, sfornite, pertanto, "ex se", di efficacia probatoria, con la conseguenza che esse risultano del tutto inidonee, di per sè, a fondare un'affermazione di responsabilità del contribuente in termine di imposta, potendo soltanto (come nella specie) fornire un ulteriore riscontro a quanto già accertato e provato "aliunde" in sede di procedimento tributario).

Cass. n. 25713 dep.ta 09.12.09

• …….. è giurisprudenza consolidata di questa Corte che, in tema di IVA, la deducibilità dell'imposta pagata dal contribuente per l'acquisizione di beni o servizi inerenti all'esercizio dell'impresa è subordinata, in caso di contestazione da parte dell'Ufficio, alla relativa prova, che deve essere fornita dallo stesso contribuente mediante la produzione delle fatture e del registro in cui vanno annotate; nel caso in cui il contribuente dimostri di trovarsi nell'incolpevole impossibilità di produrre tali documenti (nella specie, a causa di furto) e di non essere neppure in grado di acquisire copia delle fatture presso i fornitori dei beni o dei servizi, trova applicazione la regola generale prevista dall'art. 2724 c.c., n. 3, secondo cui la perdita incolpevole del documento occorrente alla parte per attestare una circostanza a lei favorevole non costituisce motivo di esenzione dall'onere della prova, nè trasferisce lo stesso a carico dell'Ufficio, ma autorizza soltanto il ricorso alla prova per testimoni o per presunzioni, in deroga ai limiti per essa stabiliti (ex multis, Cass. 21233/06).

Eccezioni processuali rilevabili d’ufficio

inammissibilità ricorso/appello intempestivo; Non è necessario l’impulso di parte, poiché possono essere rilevate dal giudice d’ufficio in ogni stato e grado del giudizio:

• inammissibilità del ricorso/appello per altri motivi (difetto di sottoscrizione; ampliamento del thema decidendum; difetto di atto impugnabile ecc..);

• improcedibilità del ricorso/appello per tardiva costituzione;

Cass. sent. n.9773 del 24.04.2009• E', infatti, principio di diritto consolidato di questa Corte quello

secondo cui: "In tema di contenzioso tributario, ai sensi del D.Lgs. n.546/92 art. 22, comma 4, la produzione di documenti in copia fotostatica costituisce un mezzo idoneo per introdurre la prova nel processo, incombendo alla controparte l'onere di contestarne la conformità all'originale, come previsto dall'art. 2712 cod. civ., ed avendo il giudice l'obbligo di disporre, in tal caso, la produzione del documento in originale" ed ancora: "In tema di produzione di copie fotostatiche, il principio di cui agli artt. 2712 e 2719 cod. civ., secondo i quali esse hanno la stessa efficacia probatoria degli originali se non sono espressamente disconosciute dalla parte contro la quale sono prodotte, opera anche nel caso di contumacia di quest'ultima“

Sent. n.4306 dep.ta 23.02.2010

• Nella premessa che il giudice ha piena facoltà di apprezzare gli elementi probatori portati a supporto, un atto legittimamente assunto in sede penale ( poiché la CTR riconosce che le intercettazioni furono autorizzate in sede penale e trasmesse alla Amm.ne Finan. Ex art.63 DPR n.633/72) entra a far parte a pieno titolo del materiale probatorio e indiziario che il giudice tributario di merito deve valutare non incontrando i suoi poteri istruttori ex art.7 DPR n.546/92 i limiti posti dall’art.270 cpp non potendosi estendere le regole del processo penale in altri ambiti che hanno regole proprie.

Cass. n.1164 del 21.01.2008

• In tema di contenzioso tributario, le testimonianze rese da terzi nel corso di un giudizio civile assumono un rilevante valore indiziario, anche se il contribuente non sia parte del giudizio medesimo, e quindi, pur dovendo trovare conferma in altri elementi di giudizio, non possono essere ritenute irrilevanti sulla base delle sole contestazioni del contribuente, atteso che esse sono assunte con le garanzie del contraddittorio e la loro attendibilità è anche presidiata da sanzioni penali.

Eccezioni processuali rilevabili d’ufficio

• difetto/vizio di rappresentanza, difesa in giudizio;

• improcedibilità dell’appello per mancato deposito, nei termini, della copia nella segreteria della Commissione tributaria provinciale;

• mancanza di legittimazione attiva/passiva;

• inammissibilità della proposizione tardiva delle eccezioni ad istanza di parte;

• estinzione del processo (mancata riassunzione, mancata integrazione del contraddittorio);

Eccezioni processuali rilevabili d’ufficio

• decadenza dall’azione di rimborso

la decadenza del contribuente dall’esercizio di un potere nei confronti dell’ente impositore, in quanto stabilita in favore di quest’ultimo ed attinente a situazioni da questo non disponibili – poiché disciplinata da un regime legale non derogabile, rinunciabile o modificabile dalle parti – è rilevabile anche d’ufficio (Cass. n.16232 del 10.07.2009; Cass. n.2510 del 30/01/2009; Cass. n.361/2009; Cass.n.29227/2008).

Diritto alla difesa

• Ai sensi dell’art.101 u.c. cpc se il giudice ritiene di porre a fondamento della decisione una questione rilevata d’ufficio, riserva la decisione, assegnando alle parti, a pena di nullità, un termine non inferiore a venti e non superiore a quaranta giorni, per il deposito in cancelleria di memorie contenenti osservazioni sulla medesima questione

Eccezioni ad istanza di parte

• eccezione di decadenza dell’ente impositore dall’esercizio di un potere nei confronti del contribuente (potere di accertamento) poiché posta in favore e nell’interesse esclusivo di quest’ultimo in materia di diritti da esso disponibili, Cass.n.2233 del 29/01/2009; Cass.n.478 dell’11/01/2008; Cass.n.18019/2008);

• inammissibilità di documenti depositati oltre il termine di venti giorni liberi prima dell’udienza di trattazione (art.32, 1 co.) error in procedendo;

Eccezioni ad istanza di parte

Argomenti difensivi

• qualsiasi questione di interpretazione normativa;• questione di legittimità costituzionale;• la deduzione di adempimento della obbligazione;• la contestazione del valore probatorio dei mezzi

istruttori utilizzati in primo grado;• la critica al risultato di consulenza tecnica esperita in

primo grado;• La contestazione relativa agli elementi costitutivi

della domanda e ai suoi requisiti di fondatezza

Art.53 del D.Lgs. n.546/92• [1] Il ricorso in appello contiene l' indicazione della commissione tributaria a cui è diretto,

dell' appellante e delle altre parti nei cui confronti è proposto, gli estremi della sentenza impugnata, l' esposizione sommaria dei fatti, l’oggetto della domanda ed i motivi specifici dell' impugnazione. Il ricorso in appello è inammissibile se manca o è assolutamente incerto uno degli elementi sopra indicati o se non è sottoscritto a norma dell' art. 18, comma 3.

• [2] Il ricorso in appello è proposto nelle forme di cui all' art. 20, commi 1 e 2, nei confronti di tutte le parti che hanno partecipato al giudizio di primo grado e deve essere depositato a norma dell' art. 22, commi 1, 2 e 3. Ove il ricorso non sia notificato a mezzo di ufficiale giudiziario, l'appellante deve, a pena d'inammissibilità, depositare copia dell'appello presso l'ufficio di segreteria della commissione tributaria che ha pronunciato la sentenza impugnata

• [3] Subito dopo il deposito del ricorso in appello, la segreteria della commissione tributaria regionale chiede alla segreteria della commissione provinciale la trasmissione del fascicolo del processo, che deve contenere copia autentica della sentenza.

•

Art.22 del D.Lgs. n.546/92• [1] Il ricorrente, entro trenta giorni dalla proposizione del ricorso, a pena d'

inammissibilità deposita, nella segreteria della commissione tributaria adita o trasmette a mezzo posta, in plico raccomandato senza busta con avviso di ricevimento, l' originale del ricorso notificato a norma degli articoli 137 e seguenti del codice di procedura civile ovvero copia del ricorso consegnato o spedito per posta, con fotocopia della ricevuta di deposito o della spedizione per raccomandata a mezzo del servizio postale.

• [2] L' inammissibilità del ricorso è rilevabile d' ufficio in ogni stato e grado del giudizio, anche se la parte resistente si costituisce a norma dell' articolo seguente.

• [3] In caso di consegna o spedizione a mezzo di servizio postale la conformità dell’atto depositato a quello consegnato o spedito è attestata conforme dallo stesso ricorrente. Se l' atto depositato nella segreteria della commissione non è conforme a quello consegnato o spedito alla parte nei cui confronti il ricorso è proposto, il ricorso è inammissibile e si applica il comma precedente.

• [4] Unitamente al ricorso ed ai documenti previsti al comma 1, il ricorrente deposita il proprio fascicolo, con l' originale o la fotocopia dell' atto impugnato, se notificato, ed i documenti che produce, in originale o fotocopia.

• [5] Ove sorgano contestazioni il giudice tributario ordina l' esibizione degli originali degli atti e documenti di cui ai precedenti commi.

Corte Costituzionale n.321 del 04.12.2009

• Il deposito della copia dell’atto di appello presso la segreteria della CTP che ha emesso la sentenza impugnata, come previsto dall’art.53 co.2. D.lgs. n.546/92 è adempimento che deve essere compiuto a pena di inammissibilità entro e non oltre 30 gg. dalla notifica dell’appello (termine per la costituzione in giudizio dell’appellante

Cass. n.1174 dep.ta 22.01.2010• Per il giudizio di appello l’art.53 va interpretato nel senso che

costituisce causa di inammissibilità non la mancata attestazione, da parte dell’appellante, della conformità tra il documento depositato e quello notificato, ma solo la loro effettiva difformità, accertata dal Giudice in caso di detta mancanza.

• Qualora l’appellato sia rimasto contumace, venendo a mancare in radice la possibilità di riscontrare e denunciare la difformità, si impone la declaratoria dell’inammissibilità dell’appello, in quanto in caso contrario, nell’ipotese de qua la prescritta formalità risulterebbe priva di qualsiasi reale funzione

Cancellazione dal registro imprese

• CASS.SS.UU. N.4062 del 22 febbraio 2010

• il novellato secondo comma dell'articolo 2495 c.c. "è norma innovativa e ultrattiva che disciplina gli effetti delle cancellazioni di società di capitali e cooperative intervenute anche precedentemente alla sua entrata in vigore (1 gennaio 2004), prevedendo a tale data la loro estinzione, in conseguenza dell'indicata pubblicità e quella contestuale alle iscrizioni delle stesse cancellazioni per l'avvenire"

• detta disposizione comporta il superamento del pregresso orientamento di legittimità fondato sulla natura all'epoca non costitutiva della cancellazione "che invece dal 1 gennaio 2004 estingue di certo le società di capitali nei sensi indicati"

• dalla medesima data - in virtù della natura costitutiva riconosciuta per legge alla cancellazione dal registro delle imprese - anche per le società di persone vale la regola "del venir meno della capacità e legittimazione di esse... anche se perdurino rapporti o azioni in cui le stesse società sono parti, in attuazione di una lettura costituzionalmente orientata delle norme relative a tale tipo di società da leggere in parallelo ai nuovi effetti costitutivi della cancellazione delle società di capitali per la novella".