I beni aziendali in godimento

ai soci e ai familiari dell’imprenditore

I beni aziendali in godimento

ai soci e ai familiari dell’imprenditore

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a cura di Riccardo Borellia cura di Riccardo Borelli

Art. 2, co 36-terdecies, D.L. 138/2011

29 maggio 2013

Ratio della normaRatio della norma

1) Contrastare le intestazioni di comodo di benipersonali;

2) Attrarre a tassazione maggiori imponibili in

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2) Attrarre a tassazione maggiori imponibili incapo al socio;

3) Prevedere in capo alla società unadeducibilità dei costi ‘‘condizionata’’

Come opera la normaCome opera la norma

Prevedendo la tassazione in capo al socio utilizzatoredella differenza tra il valore di mercato del diritto digodimento e il corrispettivo pagato alla societàproprietaria;

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proprietaria;

Stabilendo che le imprese che concedono in uso i beniposseduti a propri soci o familiari non possono dedurreil relativo costo nella determinazione del reddito, se ilcorrispettivo è inferiore al valore di mercato del dirittodi godimento;

Applicabilità della normaApplicabilità della norma

La norma è applicabile in via generalizzata a tutte leassegnazioni in uso fatte sia da società non operativeche da soggetti giuridici-economici estranei a tale regime(società di capitali, di persone, imprese individuali etc..in tale ultimo caso, la norma si applica in relazione ai

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in tale ultimo caso, la norma si applica in relazione aibeni affidati ai familiari dell’imprenditore) con esclusionedelle società semplici, enti non commerciali nonsvolgenti attività d’impresa, società agricole tassate sulreddito agrario e società non residenti prive di stabileorganizzazione in Italia (circ. n° 27/IR del 2 febbraio2012)

Soggetti interessatiPossessore del bene:

- Imprese individuali

- Società di persone

- Società di capitali

- Società cooperative

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- Società cooperative

- Enti commerciali

- Stabili organizzazioni in Italia

Utilizzatore del bene :

- Familiare dell’imprenditore individuale (art. 5 Tuir)

- Soci di società e loro familiari

- Soci di società controllate/collegate (circ. 24/2012).

Casi di esclusione dalla normativa- Società semplici (in quanto non produttive di reddito

d’impresa);

- Enti non commerciali che non svolgono attivitàd’impresa;

- Società estere prive di stabile organizzazione, posseduteda contribuenti italiani;

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da contribuenti italiani;

N.B. è da escludere che siano rilevanti, quali soci-utilizzatori, le società commerciali e in genere i contribuentititolari di reddito d’impresa per i quali non trovaapplicazione l’art. 67 del Tuir.

Esempio di esclusioneTizio, avvocato, è socio, assieme alla moglie, dellaSocietà Beta s.r.l. (immobiliare). Riceve in locazione dallaBeta s.r.l. un immobile che utilizza per svolgere lapropria professione.

L’immobile è concesso in affitto ad un canone inferiore aquello di mercato.

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quello di mercato.

La differenza tra «valore di mercato» del canone eprezzo corrisposto alla società, rileva ai finidell’applicazione dell’art. 67 del Tuir?

NO. IN QUANTO IL BENE RIENTRA NELL’AMBITODELL’ATTIVITA’ PRODUTTIVA DI REDDITI DI LAVOROAUTONOMO .

Soci diversi dalle persone fisiche

Rilevano anche i beni assegnati ai soci diversi dallepersone fisiche (vgs fac-simile comunicazione approvatacon provvedimento 16 novembre 2011); tra cui:

1) Enti non commerciali

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1) Enti non commerciali

2) Società semplici

3) Associazioni professionali (ove non siano titolari direddito d’impresa) ad esclusione degli utilizzi afferentiallo svolgimento della propria attività professionale.

Il caso dei beni assegnati ad a.s.d. di cui fanno parte soci della società

concedenteGamma s.r.l. proprietaria di un impianto sportivo, loconcede in godimento alla Associazione sportivadilettantistica Beta.

in questo caso la ASD Beta sarà tenuta a indicare un

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in questo caso la ASD Beta sarà tenuta a indicare un«reddito diverso» nel quadro RL pari alla differenza tra ilcanone di mercato ascrivibile all’utilizzo dell’impianto equanto effettivamente corrisposto dalla Società. Al pari,quest’ultima dovrà ritenere proporzionalmenteindeducibili i costi relativi alla gestione dell’impiantomedesimo.

I beni concessi in godimentoIn presenza degli altri requisiti soggettivi, l’applicazione della norma riguarda:

- Beni immobilizzati (strumentali/patrimoniali)

- Beni merce

Vanno considerati non solo i beni di proprietà dellaconcedente ma anche quelli detenuti in leasing, noleggio o

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concedente ma anche quelli detenuti in leasing, noleggio olocazione (e in genere tutti o beni oggetto di un dirittoreale di godimento).

NB: Non è rilevante a fini dell’operatività della norma,l’utilizzo del bene per finalità attinenti all’impresa.

Imputazione temporaleCirc. n° 24/2012

Il reddito diverso attribuito al socio utilizzatore o ad altrosoggetto indicato nella norma, si considera conseguito alladata di maturazione (differentemente dalle altre tipologiedi reddito contemplate dall’art. 67 Tuir).

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di reddito contemplate dall’art. 67 Tuir).

Sono, come detto, esclusi dall’applicazione della norma isoggetti utilizzatori che, per loro natura, non possonoessere titolari di reddito diverso.

Il Valore normale

Il valore «di mercato» da prendere a parametro per ilcalcolo dell’eventuale reddito da imputare all’utilizzatorecorrisponde al «valore normale» determinato ai sensidell’art. 9 comma 3 del Tuir laddove coincide al «(…)prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni eservizi della stessa specie o similari, in condizioni di

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servizi della stessa specie o similari, in condizioni dilibera concorrenza e al medesimo stadio dicommercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i benio servizi sono stati acquisiti o prestati e, in mancanza,nel tempo e nel luogo più prossimi»

Coordinamento con altre categoriereddituali

la disciplina dell’art. 67 lett. h-ter non si applica quando iredditi sono conseguiti nell’esercizio di impresa, artio professioni.

Il caso del socio-dipendente e del socio-amministratore che ha in assegnazione beni perfini extra imprenditoriali.

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fini extra imprenditoriali.

In tali casi, il «benefit» fruito dal dipendente vieneequiparato a retribuzione per lavoro dipendente econseguentemente tassato ai sensi dell’art. 50, lett. c. bisTuir e determinato con le regole previste dall’art. 51 co.3e 4 Tuir

Società trasparenti per opzione e imprenditore individuale

La doppia tassazione in capo al socio di societàtrasparente e all’imprenditore individuale (indeducibilitàdel costo/tassazione del godimento del bene in capo alsocio)

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Circolare n° 36/E :«al fine di evitare tale fenomeno siritiene che il reddito diverso da assoggettare atassazione in capo all’utilizzatore debba essere ridottodel maggior reddito d’impresa imputato allo stessoutilizzatore a causa dell’indeducibilità dei costi del beneconcesso in godimento che ha generato il redditodiverso»

Esempio:

V.N. diritto di godimento = € 10.000

Corrispettivo pattuito = € 5.500

Quota costi indeducibili del bene = € 2.000

Differenza tra V.N. del diritto di godimento e corrispettivo = € 4.500

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€ 4.500

Reddito d’impresa imputato al socio per trasparenza (come conseguenza dell’indeducibilità del relativo costo)= €2.000;

Reddito diverso da assoggettare a tassazione = € 4.500 - €2.000 = € 2.500

Indeducibilità dei costiL’art 2 comma 36-quaterdecies D.L. 138/2011 stabiliscel’indeducibilità, nella determinazione del redditoimponibile dei costi sostenuti dalla societàconcedente. (disposizione operante ai soli fini Ires edIrpef, non Irap).

l’indeducibilità riguarda tutti i costi?

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l’indeducibilità riguarda tutti i costi?

L’interpretazione CNDCEC e la Circ. 24/E sono orientatenel senso di ritenere indeducibile solo la parte deicosti proporzionalmente corrispondente alrapporto percentuale tra «valore normale»eccedente il corrispettivo e «valore normale» deldiritto di godimento.

esempio

Corrispettivo pattuito per la concessione in uso del bene = € 16.000;

valore normale del diritto di godimento = € 20.000;

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costi sostenuti nell’anno per il bene concesso in uso = €2.000;

QUOTA COSTI INDEDUCIBILE: 2.000 x (20.000-16.000)/20.000 = 400

Obbligo di comunicazione Obbligo di comunicazione

I contribuenti interessati comunicano al Fisco i dati deibeni oggetto di assegnazione entro il 31 Marzo di ognianno.

Sulla base delle informazioni acquisite, l’Agenzia

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Sulla base delle informazioni acquisite, l’Agenziaeffettuerà gli opportuni controlli sulle persone fisiche aifini dell’accertamento sintetico.

Il Provvedimento dell’Agenzia

Con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entratedel 16 novembre 2011 è stato approvato il modello dicomunicazione relativa alla concessione in godimento dei

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comunicazione relativa alla concessione in godimento deibeni aziendali.

Obbligati alla comunicazioneObbligati alla comunicazione sono i soggetti indicati nella

norma, ovvero:

- Imprese individuali

- S.n.c. e s.a.s.

- S.r.l., s.p.a e s.a.p.a.

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- Soc. coop.

- Enti commerciali e non commerciali, limitatamente alleattività d’impresa eventualmente esecitate.

- Stabili organizzazioni italiane di società ed imprese nonresidenti

- Società «esterovestite» con residenza fiscale italiana

Cosa comunicare

Mancando nelle istruzioni relative alla comunicazionealcuna ipotesi di esonero, si ritiene che debbano esserecomunicate anche le assegnazioni effettuate in favoredi dipendenti e/o amministratori. Si ritiene inoltreche non vanno escluse dalla comunicazione

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che non vanno escluse dalla comunicazioneneppure i beni concessi in uso ai soci nell’ambitodi attività di impresa o professionale.

Andranno inoltre evidenziati i finanziamenti e lecapitalizzazioni effettuate dai soci in favore della societàa prescindere dal fatto che quest’ultima abbia concessoin uso propri beni a soci.

Dati da riportare- Autovetture

- altri veicoli

- Unità da diporto

- Aeromobili

- Immobili

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- Immobili

- Altri beni

In aggiunta:

a) Dati della concessione (durata ed inizio/termine)

b) Corrispettivo ricevuto/valore di mercato del godimento

N.B. l’obbligo di comunicazione non opera per beni dati in godimento di valore inferiore a € 3.000

I casi più comuniI casi più comuni

1) Auto in uso promiscuo a soci amministratori odipendenti: nessuna tassazione al socio a titolodi reddito diverso. Equiparazione a «reddito dilavoro dipendente» e tassato sul 30% della tariffaACI secondo i contenuti dell’art. 51 comma 4 delTuir. Non vige obbligo di comunicazione.

2) Auto in uso solo personale a soci non

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2) Auto in uso solo personale a soci nonamministratori o a loro familiari: socio o familiaretassato quale «reddito diverso» sulla differenza travalore normale dell’uso (30% tariffa ACI) e ilcanone pagato alla società; spese deducibili al 40%(20% dal 2013) con tetto di € 18.076. vapredisposta la comunicazione.

I casi più comuni… segue

3) Auto dell’imprenditore individuale: tassazione qualereddito diverso della differenza tra valore normale d’uso(30% tariffa ACI) e spese indeducibili per l’impresa(60% dei costi, quota elevata all’80% per il 2013). Vapredisposta la comunicazione

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predisposta la comunicazione

4) Immobile locato a socio che lo utilizza per la sua attivitàprofessionale: andrebbe esclusa la tassazione comereddito diverso della differenza tra «valore normale» ecanone corrisposto. Non va predisposta lacomunicazione (secondo un’interpretazione daconfermare)

I casi più comuni… segue

5) Abitazione in uso al socio o al familiare: tassazione delsocio o familiare come «reddito diverso», per la differenzatra valore normale dell’uso (oggetto di stima tecnica) ecanone di locazione corrisposto alla società. Indeducibilitàdel relativo costo ai sensi dell’art. 90 Tuir. Va predisposta la

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del relativo costo ai sensi dell’art. 90 Tuir. Va predisposta lacomunicazione.

6) Immobile o automezzo di proprietà di società semplice inuso ai soci: nessuna tassazione in capo ai soci mancando ilrequisito della «attività d’impresa esercitata». Nessunaspesa deducibile per quest’ultima. Non va predisposta lacomunicazione.

I casi più comuni… segue

7) Immobile e impianti dati in uso ad associazione sportivasocia della concedente: l’associazione deve dichiarare nelquadro RL (modello unico ENC) la differenza tra valorenormale dell’uso dei beni e canone corrisposto dallasocietà. Spese indeducibili per quest’ultima. Va

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società. Spese indeducibili per quest’ultima. Vapredisposta la comunicazione.

8) beni di società estere senza stabile organizzazione:nessuna tassazione del socio italiano in quanto manca ilpresupposto soggettivo in capo alla società concedente.Non va predisposta la comunicazione

Periodo di riferimento e termine di trasmissione

La comunicazione riguarda le assegnazioni in godimento di beni in corso in ciascun anno, anche se interrotte prima della fine dell’esercizio.

la trasmissione va effettuata entro il 15 ottobre(provv. del 15 marzo) dell’anno successivo a quello in

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(provv. del 15 marzo) dell’anno successivo a quello incui il godimento si è verificato.

il provvedimento del 16 novembre ha estesoretroattivamente l’obbligo di comunicazione deibeni dati in uso nel 2011.

Telefisco 2012D: «il provvedimento del 16 dicembre 2011 prevede l’obbligo dicomunicare anche finanziamenti e versamenti dei soci. La prima partedell’articolo 1,3 fa riferimento a quelli «realizzati» nel periodo diimposta, mentre la seconda parte, relativa all’esercizio 2011, si riferiscea quelli «in corso». Mentre dal 2012 sembra chiaro che vadanocomunicati gli apporti effettuati nell’anno, per quelli del 2011 non sicapisce se occorre comunicare il dato del periodo oppure il totale deiversamenti effettuati fino a tale periodo»

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versamenti effettuati fino a tale periodo»

R: «per i finanziamenti ed i versamenti effettuati o ricevuti dai soci,così come per ogni altro bene concesso in godimento, vannocomunicati anzitutto quelli concretizzati nel periodo d’imposta 2011. insede di prima applicazione, vanno altrsì comunicati i finanziamenti ed iversamenti che, pur realizzati in precedenti periodi d’imposta, risultanoancora in essere nel periodo d’imposta in corso al 17 settembre 2011».

Sanzioni

Nei casi di omessa comunicazione o con dati incompleti,è prevista l’irrogazione di una sanzione pari al 30% (insolido tra società concedente e socio utilizzatore) delladifferenza tra il valore di mercato e il corrispettivoper l’uso (imposta commisurata quindi sul reddito e non

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per l’uso (imposta commisurata quindi sul reddito e nonsulla maggior imposta evasa).

La sanzione è pari a € 258 fino a € 2.065 se, società esocio utilizzatore hanno omesso la comunicazione mahanno correttamente applicato le norme sullatassazione.